Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny 16 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług) transakcji sprzedaży udziałów w działkach nr A1, A2 i A3, wpłynął 19 maja 2022 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 lipca 2022 r. (wpływ 22 lipca 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan …

(ul. …);

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani …

(ul. …).

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan współwłaścicielem (wraz z żoną na zasadzie współwłasności majątkowej małżeńskiej) między innymi działek o numerach A1, A2, A3. W dniu 3 grudnia 2021 r. podpisali Państwo (Pan i Pana małżonka oraz inni) przedwstępną umowę sprzedaży działek [nr] A1, A2, A3 opisaną w umowie przedwstępnej. Warunkami umowy przedwstępnej z nabywcą są:

- uzyskanie ostatecznej i nie podlegającej zaskarżeniu w postępowaniu sądowo- administracyjnym decyzji zatwierdzającej podział działki nr ew. B1, zgodnie z koncepcją podziału, w wyniku którego to podziału powstanie m.in. Nieruchomość AB2;

- założenie odrębnej księgi wieczystej dla Nieruchomości AB2, w której jako właściciel zostanie wpisana pani AX, a także pani AX doprowadzi do ustanowienia służebności przejazdu i przechodu przez działki nr ew. C1 oraz C2, których jest właścicielem;

- kupujący uzyska przydziały i warunki przyłączenia mediów dla AB,

- kupujący uzyska ostateczną, wykonalną i nie podlegającą zaskarżeniu w postępowaniu sądowo administracyjnym decyzję o pozwoleniu na budowę Nieruchomości AB2, oraz uzyska ostateczną, wykonalną i nie podlegającą zaskarżeniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym decyzję o pozwoleniu na budowę zjazdu publicznego dla Nieruchomości AB2,

- wykonanie przez Kupującego badań fizyczno-chemicznych gruntu Nieruchomości AB,

- dla Nieruchomości AB1 zostanie założona odrębna księga wieczysta.

Natomiast kolejny zapis umowy, tj. ust. 2 tego paragrafu mówi, że nabywca, mimo że sprzedawca nie wykona warunków opisanych powyżej, może żądać zawarcia umowy przyrzeczonej. Powyższe działki nabył Pan z żoną na podstawie umowy sprzedaży z dnia … 2007 roku, sporządzonej przez … notariusza …, Rep. A nr … oraz umowy sprzedaży z dnia … 2014 roku, sporządzonej przez … notariusza …, Rep. A nr … . Nabycie tych działek nie było czynnością opodatkowaną podatkiem VAT ( nabył Pan bez VAT).

Działki będące przedmiotem wniosku nabył Pan z zamiarem użytkowania rolniczego. Wymienione działki od momentu nabycia do planu sprzedaży wykorzystywane były w celach rolniczych. Działki opisane powyżej nie były wykorzystywane przez osoby trzecie (najmowane dzierżawione). Jest Pan rolnikiem ryczałtowym i dokonuje sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności rolniczej jako rolnik ryczałtowy. Aktualnie ww. działki w planie przestrzennego zagospodarowania przewidziane są jako drogi publiczne oraz tereny usługowe. Na opisywanych działkach nie poczynił Pan działań dotyczących zwiększenia wartości nieruchomości. Nie wykonał Pan żadnych przyłączy.

Chcą Państwo sprzedać działki zgodnie z zawartą umową przedwstępną. W umowie przedwstępnej udzielili Państwo kupującemu zezwolenia na podejmowanie wszelkich niezbędnych działań , w tym do występowania do wszelkich instytucji, urzędów, organów i innych podmiotów, w sprawach związanych z przeprowadzeniem procesu inwestycyjnego, zmierzającego do wybudowania na działkach przedsięwzięcia kupującego, zawartego w koncepcji stanowiącej załącznik do umowy przedwstępnej (paragraf 8 umowy). Strona kupująca nie wykonała żadnych inwestycji infrastrukturalnych, tj. media, uzbrojenie terenu, ogrodzenie etc. Trudno jest Panu powiedzieć, czy nabywca poniósł inne nakłady finansowe na planowanych do nabycia działkach.

W celu ich sprzedaży nie podjął Pan działań marketingowych. Przyszły nabywca dotarł do Pana sam. W przeszłości dokonał Pan sprzedaży innych nieruchomości, była to sprzedaż poprzez wywłaszczenie nas z własności przez państwo. Sprzedawane aktualnie działki są pozostałością po tym procesie ( pozostała cześć z działek, co do których zwracamy się z prośbą o wydanie interpretacji, wzięta przez Skarb Państwa pod budowę drogi publicznej i ronda).

W uzupełnieniu wniosku z 20 lipca 2022 r., przesłali Państwo ostatecznie sformułowany wniosek na druku ORD-WS, a odpowiadając na nasze pytania, udzielili Państwo następujących odpowiedzi:

1. Proszę o jednoznaczne potwierdzenie, że przedmiotem Pana wątpliwości jest tylko i wyłącznie transakcja sprzedaży części działek, z tytułu której zawarł Pan wraz z innymi współwłaścicielami umowę przedwstępną?

Odpowiedź: Tak potwierdza Pan, że w istocie sprzedaż będzie dotyczyła działek o numerach A1, A2, A3, w których Państwo macie na współwłasność z państwem … .

2. Czy działki mające być przedmiotem sprzedaży są zabudowane?

Odpowiedź: Działki, które mają być przedmiotem sprzedaży nie są zabudowane.

3. Proszę wskazać imię i nazwisko pozostałych współwłaścicieli działek nr A1, A2 oraz A3, uczestniczących w transakcji sprzedaży ww. działek.

Odpowiedź: Współwłaścicielami działek przeznaczonych na sprzedaż są … (A1, A2, A3; współwłaściciele z Państwem).

4. Z treści przedwstępnej umowy sprzedaży wynika, że niektóre z jej warunków dotyczą działek o nr B1, C1 oraz C2. Proszę wskazać do kogo te działki należą, czy są one współwłasnością Pana lub Pana żony? Jakie każda z tych działek ma znaczenie w odniesieniu do transakcji sprzedaży działek nr A1, A2 oraz A3.

Odpowiedź: Działki [nr] B1, C1 i C2 należą do pani AX. Działki [nr] A1, A2, A3 do małżeństw … . Działka [nr] B1 jest kluczową działką dla inwestycji. Działki [nr] C1 oraz C2 - tylko ustanowienie służebności przejazdu. Działki [nr] A1, A2, A3 stanowią dopełnienie potrzebnego obszaru inwestycji, polegającej na budowie AB, w koncepcji zabudowy nie jest tam przewidywana żadna budowla.

5. W umowie przedwstępnej pojawiają się zapisy dotyczące Nieruchomości AB, Nieruchomości AB1 oraz Nieruchomości AB2. Proszę wskazać, jaki jest związek pomiędzy sprzedawanymi działkami (wskazanymi przez Pana we wniosku), a każdą z tych nieruchomości. Jakie są nr. działek/części działek, które wejdą w skład Nieruchomości AB, Nieruchomości AB1 oraz Nieruchomości AB2.

Nie jest Pan w stanie odpowiedzieć na to pytanie dlaczego nabywca używa takich nazw. Taką koncepcję zabudowy nabywca przedłożył Państwu. Państwo tylko jesteście stroną zbywającą i nie posiadają Państwo żadnej innej informacji w tym zakresie.

6. W opisie sprawy wskazał Pan, że nabywca mimo iż sprzedawca nie wykona warunków opisanych powyżej, może żądać zawarcia umowy przyrzeczonej. Proszę wskazać, do wykonania jakich czynności w ramach zawartej umowy przedwstępnej został zobowiązany sprzedawca? Proszę wskazać, które z tych czynności zostaną wykonane do dnia planowanej transakcji.

Państwo nie zostaliście zobowiązani w umowie przedwstępnej do niczego oprócz tego, że dokonają Państwo odłączenia sprzedawanych działek z istniejącej księgi wieczystej i utworzenia nowej księgi wieczystej tylko z tymi działkami. Natomiast pani AX co do swoich działek wydała pełnomocnictwo dla nabywcy do dysponowania działkami na cele budowlane. Wszystkie te czynności mają być dokonane do momentu przeniesienia własności.

7. Które z warunków wynikających z umowy przedwstępnej zostaną wykonane przez nabywcę do dnia planowanej transakcji? Proszę wskazać wszystkie te warunki.

Nabywca uzyska pozwolenie na budowę zjazdu, uzyska warunki przyłączenia mediów, uzyska pozwolenie na budowę.

8. Czy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został wydany z inicjatywy Pana lub Pana małżonki, czy też z inicjatywy innych współwłaścicieli?

Nie wie Pan, Państwo nie wnioskowaliście nigdy o to. Z tego co Pan pamięta, plan był zainicjowany przez gminę.

9. Czy Pana małżonka w stosunku do działek mających być przedmiotem sprzedaży poczyniła jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości nieruchomości lub jej uatrakcyjnienia (np. wydzielenie, podział, budowa drogi, uzbrojenie terenu, wyposażenie w media, ogrodzenie działek)? Jeśli tak, to jakie to były nakłady, kiedy i w jakim celu były ponoszone?

Odpowiedź: Państwo nie poczyniliście jakichkolwiek działań.

10. Czy Pana małżonka w celu sprzedaży działek podjęła działania marketingowe? Jeśli tak, to proszę wskazać jakie to były/są działania?

Odpowiedź: Państwo nie poczyniliście żadnych działań marketingowych.

11. Proszę o szczegółowe wskazanie, jakie czynności obejmuje pełnomocnictwo udzielone nabywcy w ramach zawartej umowy przedwstępnej? Jakie działania w ramach pełnomocnictwa zawartego w imieniu Pana i Pana małżonki podjął nabywca?

Odpowiedź: Nabywca otrzymał pełnomocnictwo od pani AX do dysponowania jej działkami na cele budowlane. Państwo nie daliście żadnego pełnomocnictwa dla nabywcy.

12. Czy Pana małżonka prowadzi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to w jakim dokładnie zakresie i od kiedy ta działalność jest prowadzona?

Odpowiedź: Nie prowadziła działalności gospodarczej i jej nie prowadzi.

13. Czy Pana małżonka jest z tytułu prowadzenia tej działalności zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT?

Odpowiedź: Nie była czynnym podatnikiem podatku VAT.

14. Czy działki opisane we wniosku wykorzystywane były/są/będą do dnia sprzedaży w prowadzonej przez Pana małżonkę działalności gospodarczej? Jeśli tak, to w jakim okresie, w jaki sposób i na jakiej podstawie?

Odpowiedź: Nie były wykorzystywane ani przez Pana, ani przez Pana małżonkę do działalności gospodarczej.

15. Czy udziały w działkach należące do Pana były również wykorzystywane przez Pana małżonkę w jej działalności? Jeżeli tak, to w jaki sposób i na jakiej podstawie?

Odpowiedź: Nie, nie były w ogóle wykorzystywane do działalności gospodarczej.

Pytanie

Czy sprzedawca, tj. Pan i Pana małżonka, powinni naliczyć i pobrać należny podatek VAT z tytułu zbycia działek [nr] A1, A2, A3 od nabywcy?

Państwa stanowisko w sprawie

Według zwracającego się o wydanie interpretacji z tytułu zbycia działek o numerach A1, A2, A3 Sprzedawca nie jest zobowiązany do pobrania i przekazania należnego podatku VAT do urzędu skarbowego.

Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Tym samym trzeba zatem przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Ustawodawca przez tereny budowlane rozumie grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Ze zwolnienia od podatku będą zatem korzystać sprzedaż działki niezabudowanej, która nie jest klasyfikowana jako działka budowlana, a więc sprzedaż gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie. O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku - decyzja o warunkach zabudowy jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Co do zasady, grunty stanowią dostawę towarów i podlegają podatkowi VAT. Opodatkowanie konkretnej sprzedaży gruntu (działki) będzie jednak uzależnione od kwestii związanych z podmiotem, który dokonuje takiej sprzedaży. W tym wypadku przeważające znaczenie będzie miał aspekt prowadzonej działalności gospodarczej – zawodowego zajmowania się czynnościami z zakresu obrotu nieruchomościami, nawet jeżeli działalność gospodarcza nie będzie miała charakteru zarejestrowanego.

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 września 2019 roku, [znak:] 0113-KDIPT1-1.4012.416.2019.3.MH: „Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, ale w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT”.

Rolnik ryczałtowy posiadający grunty rolne (nawet z możliwością zabudowy), sprzedający część gruntu z pewnością nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale siedmiu sędziów z 29 października 2007 roku, [sygn. akt] I FPS 3/07, orzekł, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. W ocenie NSA, ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Powyższe potwierdza również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 września 2019 roku, [znak:] 0112-KDIL1-3.4012.365.2019.2.AP, który wskazał, że „za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze”.

Tym samym uznać należy, że na aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie jedynie stwierdzenie faktu wystąpienia pojedynczych z nich lub ich braku. W związku z powyższym wywodem uważam, że z tytułu zbycia tego gruntu nie jest zobowiązanym do pobrania i odprowadzenie podatku należnego VAT, ponieważ nie jestem podmiotem podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (nie jest podatnikiem podatku VAT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem stosownie do art. 15 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Według art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Na mocy art. 196 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

W świetle art. 36 § 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

W oparciu o art. 37 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Stosownie do art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

b) dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo współwłaścicielami działek nr A1, A2 i A3. Działki zostały nabyte z zamiarem użytkowania rolniczego. Jest Pan rolnikiem ryczałtowym i działki te były wykorzystywane w celach rolniczych. Pana żona nie prowadzi działalności gospodarczej, nie była czynnym podatnikiem podatku VAT. Na działkach nie poczynili Państwo działań dotyczących zwiększenia wartości nieruchomości. Nie wykonali Państwo przyłączy. W celu sprzedaży udziałów w działkach nie podjęli Państwo działań marketingowych. Nabywca zgłosił się sam. Działki nie były wykorzystywane przez osoby trzecie (najmowane, dzierżawione).

Podpisali Państwo umowę przedwstępną sprzedaży części ww. działek. W ramach zawartej umowy przedwstępnej zobowiązali się Państwo do tego, że dokonają Państwo odłączenia sprzedawanych działek z istniejącej księgi wieczystej i utworzenia nowej księgi wieczystej tylko z tymi działkami. W umowie przedwstępnej udzieli Państwo kupującemu zezwolenia na podejmowanie wszelkich niezbędnych działań, w tym do występowania do wszelkich instytucji, urzędów, organów i innych podmiotów, w sprawach związanych z przeprowadzeniem procesu inwestycyjnego, zmierzającego do wybudowania przedsięwzięcia kupującego, zawartego w koncepcji stanowiącej załącznik do umowy przedwstępnej. Wskazali Państwo również, że nie udzielili Państwo kupującemu pełnomocnictw.

Państwa wątpliwości dotyczą zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży udziałów w działkach nr A1, A2 i A3.

W odpowiedzi na powyższe wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziałów w ww. działkach będą Państwo spełniali przesłanki do uznania Państwa za podatników podatku od towarów i usług.

Tym samym, koniecznym stało się zatem ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania dostawy udziałów w działkach, podejmą Państwo aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowało koniecznością uznania Państwa za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też zbycie to nastąpi w ramach zarządu Państwa majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwego wykonania, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji brak będzie podstaw do uznania Państwa – w związku ze sprzedażą udziałów w ww. działkach – za podatnika podatku od towarów i usług, prowadzących działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami, a w konsekwencji uznania, że sprzedaż udziałów w ww. działkach będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Brak jest bowiem przesłanek świadczących o takiej Państwa aktywności w przedmiocie zbycia udziałów w działkach, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru działalności). Z okoliczności sprawy nie wynika, aby wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzałyby, że sprzedaż udziałów w działkach będzie wypełniała przesłanki działalności gospodarczej.

Tym samym, dokonując sprzedaży udziałów w działkach objętych wnioskiem nie będą Państwo działali w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika podatku VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a sprzedaż tych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jako, że nie będą Państwo działali w charakterze podatnika podatku VAT badanie zastosowania zwolnienia od podatku VAT sprzedaży udziałów w działkach (art. 43 ustawy) stało się bezzasadne.

Podsumowując – planowana przez Państwa sprzedaż udziałów w działkach nr A1, A2 i A3 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, nie będą Państwo zobowiązani do naliczenia i pobrania podatku VAT z tytułu tej transakcji.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa sytuacji prawno-podatkowej. Interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan … (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).