Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych planowanej transakcji sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 1 wraz z udziałem w prawie własności budynku i budowli na niej posadowionych. Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 czerwca 2022 r. (wpływ 15 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. sp. z o.o.

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

· B. sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży udziału w wysokości 80/1000 w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 1 znajdującej się (…) wraz z udziałem w wysokości 80/1000 w prawie własności budynku administracyjno-biurowego znajdującego się na tej działce oraz w prawie własności budowli i innych naniesień znajdujących się na tej działce (dalej: „Transakcja”). Szczegółowy opis przedmiotu Transakcji jest przedstawiony poniżej.

Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ust. 2 ustawy o VAT (podatek od towarów i usług). W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”. Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Opis Nieruchomości

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje: (i) udział w wysokości 80/1000 w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 1 znajdującej się (…) o powierzchni 15287 m2, dla której Sąd Rejonowy dla (…) prowadzi księgę wieczystą o nr (…) (dalej: „Grunt”) jak również (ii) udział w wysokości 80/1000 w prawie własności budynku administracyjno-biurowego, posadowionego na ww. Gruncie (dalej: „Budynek”) oraz budowli i innych naniesień znajdujących się na działce (dalej: „Budowle”).

W dalszej części wniosku udział w wysokości 80/1000 w prawie użytkowania wieczystego Gruntu oraz w prawie własności Budynku i Budowli będzie określany łącznie jako „Nieruchomość”.

Nabywca jest już jednym ze współwłaścicieli Nieruchomości (dalej łącznie: Współwłaściciele) w części 503/1000 i rozważa również wstępnie nabycie udziałów we współwłasności Nieruchomości należących aktualnie do pozostałych Współwłaścicieli (poza Zbywcą).

Współwłaściciele zawarli umowę 5 czerwca 2001 r. (zmienioną umowami z 23 stycznia 2007 r., oraz z 15 września 2010 r.), określającą sposób korzystania z pomieszczeń Budynku oraz pozostałych części Nieruchomości (umowa quoad usum), na podstawie której Współwłaściciele dokonali podziału Nieruchomości na części do wyłącznego użytku poszczególnych współwłaścicieli i do odrębnego pobierania z nich pożytków. W oparciu o postanowienia tejże umowy, Zbywcy przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z określonych powierzchni Nieruchomości (bez ingerencji i ograniczeń ze strony pozostałych Współwłaścicieli) oraz pobierania pożytków z umów dotyczących tych powierzchni.

Ponadto, każdy ze Współwłaścicieli Nieruchomości zawarł umowę ze spółką C. Sp. z o.o. (dalej: „C.”) na świadczenie usług dotyczących zarządzania Nieruchomością. Zakres usług świadczonych przez C. w ramach przedmiotowych umów obejmuje m.in.: zapewnienie sprawnego funkcjonowania Nieruchomości poprzez utrzymywanie jej we właściwym stanie technicznym, dokonywanie niezbędnych remontów i konserwacji, ochronę i zapewnienie bezpieczeństwa etc.

Obecni współwłaściciele Nieruchomości są równocześnie wspólnikami C. w częściach odpowiadających ich udziałowi we współwłasności Nieruchomości. Oprócz zbycia Nieruchomości, Zbywca sprzeda na rzecz Nabywcy również 80/1000 udziałów w kapitale zakładowym C. (najprawdopodobniej na podstawie odrębnej umowy, która zostanie zawarta tego samego dnia co umowa dotycząca Nieruchomości). Zbycie udziałów w C. nie jest przedmiotem niniejszego wniosku i jest wspominane wyłącznie dla kompletności opisu zdarzenia przyszłego.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturze Zbywcy, tzn. nie stanowi odrębnego działu lub oddziału. W szczególności w istniejącym u Zbywcy schemacie organizacyjnym nie wskazano jej jako wydzieloną strukturę, nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. Zbywca nie prowadzi odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dla Nieruchomości. Księgowanie dot. Nieruchomości dokonuje się w ramach ogólnego planu kont Zbywcy. Zbywca jest właścicielem innych nieruchomości i innych istotnych aktywów, prowadzi w przeważającej mierze działalność polegającą na działalności holdingów finansowych. Wynajem i zarządzanie nieruchomościami stanowi przedmiot pozostałej działalności Zbywcy a przychody z tego tytułu stanowią niewielką część przychodów Zbywcy w stosunku do przychodów z pozostałej jego działalności. Przychody Zbywcy ogółem w 2021 r. wynosiły 40,3 mln zł, a przychody z najmu przedmiotu Transakcji 1,5 mln zł, co stanowi 3,7%. U Zbywcy nie została wyodrębniona dla przedmiotu Transakcji kadra pracownicza. Nie zachodzi także wyodrębnienie funkcjonalne, tzn. przedmiot Transakcji nie jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Zbywcy, nie stanowi odrębnej całości, nie posiada elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania, prowadzenia działalności gospodarczej przewidzianej w strukturze Zbywcy.

Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę i pierwsze zasiedlenie Nieruchomości

Budowa Budynku wchodzącego w skład Nieruchomości została zakończona w 1979 r. Pozwolenie na użytkowanie Budynku zostało wydane w czerwcu 1979 r. Od tamtego momentu Budynek i Budowle były wykorzystywane przez współwłaścicieli dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, w tym w celu wynajmu . Tym samym, do pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli doszło w 1979 r.

Nieruchomość stanowiąca przedmiot Transakcji została nabyta przez Zbywcę 30 grudnia 1998 r. od Skarbu Państwa jako składnik majątku przedsiębiorstwa B. Po nabyciu prawa do Nieruchomości, Budynek był wykorzystywany przez Zbywcę dla celów prowadzonej własnej działalności (siedziba). W ostatnich kilkunastu latach Zbywca wynajmuje przeważającą część pomieszczeń, część zaś lokali do chwili obecnej wykorzystuje na potrzeby własne. Zbywca ponosił określone wydatki na ulepszenie Nieruchomości, o których mowa w art. 2 pkt 14) lit. b ustawy o VAT, niemniej ich wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej Nieruchomości, wydatki o takim charakterze nie zostaną również poniesione przez Zbywcę do dnia dokonania Transakcji.

Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji

Przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość, którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Jednocześnie, na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny, Nabywca wstąpi z mocy prawa w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczących powierzchni Nieruchomości wydzielonych Zbywcy na mocy umowy quoad usum.

Ponadto, na podstawie art. 221 Kodeksu Cywilnego, postanowienia umowy quoad usum, regulującej sposób korzystania z Nieruchomości przez wszystkich Współwłaścicieli będą skuteczne wobec Nabywcy. Stosownie bowiem do wskazanego przepisu, czynności prawne określające zarząd i sposób korzystania z rzeczy wspólnej odnoszą skutek także wobec nabywcy udziału we współwłasności, jeżeli nabywca o nich wiedział lub z łatwością mógł się dowiedzieć.

Lista składników majątkowych, które zostaną przeniesione przez Zbywcę w ramach Transakcji (razem z Nieruchomością) obejmie:

1. prawo własności ruchomości i elementów wyposażenia Nieruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą wyłączną własność Zbywcy (100%) lub współwłasność Zbywcy (80/1000 udział we współwłasności) oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości (o ile Zbywca takie posiada – kwestia ta zostanie potwierdzona między Stronami przed Transakcją);

2. prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji) - jeśli wystąpią - oraz środki pieniężne wynikające z kaucji zdeponowanych przez najemców.

Dla kompletności należy wskazać, że Nabywca nabędzie od Zbywcy również udziały w C. - najprawdopodobniej na podstawie osobnej umowy zawartej tego samego dnia co umowa sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji. Ponadto w ramach transakcji, Nabywca przystąpi do umowy ubezpieczenia Nieruchomości, w ramach których ubezpieczonymi są wszyscy Współwłaściciele Nieruchomości.

W ramach Transakcji Nabywca nie nabędzie m.in. następujących elementów majątku Zbywcy:

1. firmy (nazwy przedsiębiorstwa) Zbywcy;

2. należności i zobowiązań Zbywcy, w tym z tytułu umów najmu, z zastrzeżeniem zobowiązań z tytułu zwrotu kaucji na rzecz najemców i wykonawców;

3. praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Zbywcę umów zarządzania aktywami (asset management) - Zbywca nie jest stroną takiej umowy w odniesieniu do Nieruchomości;

4. praw i obowiązków wynikających z umów na finansowanie działalności Zbywcy;

5. praw i obowiązków z umów ubezpieczenia zawartych przez Zbywcę innych niż wskazana powyżej;

6. praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę,

7. ksiąg rachunkowych i innych dokumentów związanych z działalnością operacyjną Zbywcy, z zastrzeżeniem możliwości przekazania wybranych plików rozliczeniowych/baz danych niezbędnych do wystawiania przez Nabywcę faktur lub innych dokumentów księgowych;

8. praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami);

9. zobowiązań podatkowych i innych zobowiązań Zbywcy wynikających z tytułu rozliczeń publicznoprawnych;

10. tajemnic przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how;

11. pracowników ani zakładu pracy Zbywcy;

12. praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie nieruchomością (obejmującej usługi z zakresu property management) zawartej ze spółką C. (w tym zakresie Nabywca zawrze nową umowę z C.;

13. praw i obowiązków wynikających z zawartych umów serwisowych tj. umowy w zakresie utrzymania czystości niektórych części Zbywcy, umowy na serwis i konserwację urządzeń teletechnicznych oraz umowy w zakresie utrzymania technicznego elementów instalacji obsługujących wyłączne części Zbywcy oraz praw i obowiązków z umów związanych ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych (w tym zakresie Nabywca zawrze nowe umowy z tymi samymi lub innymi dostawcami).

W ramach transakcji dojdzie do odpowiedniego rozliczenia między stronami opłat eksploatacyjnych.

Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych i usługowych znajdujących się w Budynku to jest taką, jaką już prowadzi jako współwłaściciel 503/1000 udziału w nieruchomości (udział ten został nabyty w 2020 r. i opodatkowanie tej transakcji zostało potwierdzone przez Nabywcę w drodze interpretacji indywidualnych o sygn. 0111-KDIB2-2.4014.309.2019.2.MZ na gruncie PCC (podatek od czynności cywilnoprawnych) oraz 0114-KDIP4-1.4012.89.2019.1.AK na gruncie VAT). Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza, o ile wystąpi taka konieczność, zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług, w tym w szczególności umowę z C. w zakresie zarządzania Nieruchomością (obejmującą usługi z zakresu property management) oraz umowę w zakresie zarządzania aktywami (asset management) z innym podmiotem. Jak wskazano wcześniej, Nabywca zawrze także własne umowy na niektóre usługi serwisowe, które nie będą objęte umową z C. a dotyczą zarządzania Nieruchomością, ponieważ zamiarem stron jest rozwiązanie przez Zbywcę przedmiotowych umów, których obecnie jest stroną.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątku będące przedmiotem zbycia nie będą posiadały pełnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

Wynika to z faktu, że przedmiot Transakcji (definicja zgodnie z Wnioskiem) nie zawiera szeregu kluczowych składników niezbędnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot - lista tych składników została wskazana we wniosku i obejmuje m.in.:

· prawa i obowiązki wynikające z umów na finansowanie działalności Zbywcy;

· prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami);

· tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how;

· pracowników i zakład pracy Zbywcy;

· prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie nieruchomością (obejmującej usługi z zakresu property management);

· prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów serwisowych, tj. umowy w zakresie utrzymania czystości niektórych części Zbywcy, umowy na serwis i konserwację urządzeń teletechnicznych oraz umowy w zakresie utrzymania technicznego elementów instalacji obsługujących wyłączne części Zbywcy oraz praw i obowiązków z umów związanych ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych.

Wyłączenie powyższych składników z przedmiotu Transakcji oznacza, że w celu wykorzystania przedmiotu Transakcji do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca będzie musiał podjąć szereg czynności i zaangażować dodatkowe składniki majątku niebędące przedmiotem zbycia. Jak wskazano we Wniosku, Nabywca jest już większościowym współwłaścicielem nieruchomości, ale i tak w odniesieniu do przedmiotu Transakcji ze Zbywcą, Nabywca m.in.:

· pozyska własne finansowanie na przeprowadzenie Transakcji i będzie wykorzystywał własne środki pieniężne w celu finansowania dalszego funkcjonowania przedmiotu Transakcji (w celu np. nabywania związanych z nim towarów i usług lub regulowania zobowiązań publiczno-prawnych);

· zaangażuje własny know-how;

· zawrze umowę dotyczącą zarządzania przedmiotem Transakcji (usługi z zakresu property management) - umowa zostanie zawarta z C. (jak zdefiniowano we Wniosku), tj. tym samym zarządcą, który obsługuje Zbywcę;

· zawrze umowy dotyczące bieżącego funkcjonowania przedmiotu Transakcji (utrzymanie czystości, serwis i konserwacja, itp.) - umowy mogą zostać zawarte z innymi lub tymi samymi dostawcami co w przypadku Zbywcy;

· zawrze umowę dotyczącą zarządzania aktywami związaną z przedmiotem Transakcji (usługi z zakresu asset management) - stroną umowy będzie podmiot z grupy Nabywcy, który nie świadczy i nie świadczył żadnych usług na rzecz Zbywcy.

Tym samym, gdyby teoretycznie przedmiot Transakcji przenieść do jakiejkolwiek „pustej” spółki (tj. nieposiadającej odpowiedniego zaplecza i środków), to niemożliwym byłoby przeprowadzenie Transakcji, jak i prowadzenie przez tę spółkę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o przedmiot Transakcji. Oznacza to, że składniki majątku będące przedmiotem zbycia nie będą posiadały pełnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot. Konkluzja taka znajduje również potwierdzenie w Objaśnieniach MF (opisanych szerzej we Wniosku), w których stwierdzono (str. 3 Objaśnień MF):

„Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

Na Gruncie (definicje zgodnie z wnioskiem) znajdują się następujące naniesienia, które będą przedmiotem Transakcji: (i) Budynek (stanowiący budynek w rozumieniu art. 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane) oraz (ii) poniższe Budowle (stanowiące budowle w rozumieniu art. 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane):

| Lp. | Oznaczenie budowli | Data przyjęcia do używania przez Zbywcę zgodnie z rejestrem środków trwałych | 1 | Urządzenie terenu (zatoka) Ogrodzenia1 | 1 lipca 1996 r. | 2 | Otoczenie budynku | 1 lipca 1996 r. | 3 | Odwodnienie terenu budynku Urządzenie terenu (zatoka) | 1 lipca 1996 r. | 4 | Sieć elektroenergetyczna i teletechnicznateletechniczna y drewniane | 1 lipca 1996 r. | 5 | Podjazd | 18 listopada 2004 r. | 6 | Instalacja zasilania zaworów Schody terenowe | 30 czerwca 2005 r. | 7 | Pylon | 27 października 2005 r. | 8 | Pylon | 27 października 2005 r.

Jak wskazano we Wniosku, Budynek został po raz pierwszy oddany do użytkowania w 1979 r. Zbywca nie posiada dokładnych informacji kiedy wszystkie Budowle zostały oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi lub na własne potrzeby po ich wybudowaniu. Niemniej jednak, kluczowy z perspektywy art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT jest fakt, że Zbywca wykorzystuje wszystkie Budowle dłużej niż dwa lata - potwierdzają to wskazane powyżej daty przyjęcia do używania zawarte w rejestrze środków trwałych Zbywcy. Data 1 lipca 1996 r. odzwierciedla moment, w którym Zbywca przejął do używania określone Budowle na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego po poprzednim właścicielu Nieruchomości. Natomiast późniejsze daty odzwierciedlają moment, w którym dana Budowla została oddana do używania po jej wybudowaniu.

Jak wskazano we Wniosku, Zbywca ponosił określone wydatki na ulepszenie Nieruchomości (Budynku i Budowli wchodzących w jej skład), o których mowa w art. 2 pkt 14) lit. b ustawy o VAT, jednak ich wartość nigdy nie przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku ani Budowli. Wydatki o takim charakterze nie zostaną również poniesione przez Zbywcę do dnia dokonania Transakcji.

Tym samym, nie ulega wątpliwości, że do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości (w tym Budynku i Budowli lub ich części) w rozumieniu art. 2 pkt 14) ustawy o VAT doszło co najmniej dwa lata temu i stan ten nie ulegnie zmianie do momentu Transakcji.

Dla kompletności opisu zdarzenia przyszłego należy wskazać, że oprócz Budynku i Budowli na lub w Gruncie mogą znajdować się również infrastruktura i instalacje dostawców mediów. Tego typu infrastruktura i instalacje nie są jednak własnością Zbywcy i nie są przedmiotem Transakcji ani Wniosku.

Nieruchomość wskazana we Wniosku (obejmująca prawo użytkowania Gruntu, Budynek i Budowle) nie była w całym okresie posiadania przez Zbywcę wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Pytania

1. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, przy czym będzie ona objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, zaś Stronom będzie przysługiwało prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

2. Czy jeżeli Strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1) oraz art. 87 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawców:

1. Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, przy czym będzie ona objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, zaś Stronom będzie przysługiwało prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

2. Jeżeli Strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1) oraz art. 87 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1:

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Uregulowanie zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6) ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Wnioskodawcy pragną wskazać, iż w ramach przedmiotowej Transakcji dojdzie do przeniesienia własności udziału we współwłasności Budynku, Budowli oraz Gruntu, jak również innych składników majątkowych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego.

W konsekwencji, ze względu na specyficzną odmianę własności występującą w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, w pierwszej kolejności, konieczne jest ustalenie, czy sprzedaż udziału we współwłasności jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem VAT, a w konsekwencji, czy można uznać ją za czynność mieszczącą się w definicji „dostawy towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym, konieczna jest odpowiedź na pytanie, czy w przypadku zbycia udziału we współwłasności mamy do czynienia z towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6) ustawy o VAT, jak również czy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

W ocenie Wnioskodawców, w ramach odpłatnego zbycia udziału we współwłasności Nieruchomości dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania Nieruchomością jak właściciel, jako że niezależnie od tego, czy dochodzi do zbycia całej nieruchomości, czy też jedynie udziału we współwłasności nieruchomości, w obu przypadkach na nabywcę przenoszone jest prawo do faktycznego władania taką nieruchomością tj. w odniesieniu do tej nieruchomości dochodzi do przeniesienia władztwa w sensie ekonomicznym.

Warto zauważyć, iż powyższy wniosek znajduje oparcie w samej istocie instytucji prawa cywilnego jaką jest współwłasność, zgodnie bowiem z art. 195 Kodeksu Cywilnego przez współwłasność należy rozumieć sytuację, w której własność do tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Niepodzielność zaś oznacza, że każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy, a nie do jej części odpowiadającej udziałowi. Zatem przeniesienie udziału we współwłasności prowadzi w istocie do takiego samego skutku jak przeniesienie własności do rzeczy, z tą różnicą, że przy wykonywaniu swoich uprawnień współwłaściciel musi respektować uprawnienia pozostałych współwłaścicieli, tj. ich prawo do współposiadania i korzystania z rzeczy - stosownie do normy zawartej w art. 207 Kodeksu Cywilnego.

Prezentowany pogląd znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądowym. Począwszy od uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 24 października 2011 r. w sprawie I FPS 2/11, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmowane jest jednolite stanowisko, iż zbycie udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków (czy też zbycie udziału we współwłasności innej rzeczy) stanowi dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT.

Przedstawione stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) we Wrocławiu z 14 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 11/16), wyroku WSA w Gliwicach z 19 października 2015 r. (sygn. akt III SA/Gl 492/15), czy też wyroku NSA z 28 listopada 2013 r. (sygn. akt I FSK 1655/12).

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zbycie udziału we współwłasności Nieruchomości należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Dodatkowo, kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej przedstawionego zdarzenia przyszłego ma również ustalenie, co będzie w istocie przedmiotem planowanej Transakcji (zbycie Nieruchomości jako dostawa towarów czy też zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1) ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część („ZCP”) nie jest objęta zakresem opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1) ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz ZCP - ma rozstrzygające znaczenie w kwestii ustalenia, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT albo podatkiem PCC. Ma to z kolei bezpośredni wpływ na obciążenie podatkowe Wnioskodawców.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1) ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1) ustawy o VAT i tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Krakowie z 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11); w wyroku NSA z 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku NSA z 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09) oraz w wyroku NSA z 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09).

Przedsiębiorstwo lub ZCP w rozumieniu ustawy o VAT

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT - przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo (przesłanki występujące kumulatywnie) wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak to wyżej wskazano, przedmiot Transakcji nie stanowi dla Zbywcy organizacyjnie wyodrębnionej struktury, nie został wyodrębniony finansowo, nie jest dla niego prowadzona odrębna księgowość i nie zachodzi także wyodrębnienie funkcjonalne.

Niezależnie od okoliczności, że w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie Nieruchomość oraz, z mocy prawa, przejmie prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu pomieszczeń wchodzących w skład Nieruchomości oraz prawa i obowiązki z umowy quoad usum, zdaniem Wnioskodawców, nie można uznać, że Nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

· oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy),

· wierzytelności i prawa z papierów wartościowych,

· środki pieniężne (za wyjątkiem przekazania środków pieniężnych wynikających z gwarancji budowlanych oraz zabezpieczeń dotyczących prawidłowego wykonania umów najmu),

· prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

· zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem działalności Zbywcy,

· tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,

· księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (za wyjątkiem wybranych plików rozliczeniowych/baz danych niezbędnych do wystawiania przez Nabywcę faktur lub innych dokumentów księgowych umożliwiających m.in. dalsze sprawne rozliczenia z najemcami lub inne konieczne rozliczenia dotyczące Nieruchomości po stronie Zbywcy),

· prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę.

Dodatkowo, na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) lub zarządzania aktywami (asset management - Zbywca nie jest stroną tego typu umowy w odniesieniu do Nieruchomości), jak również umów dotyczących obsługi Nieruchomości (np. umowy serwisowe, na dostawę mediów). Nie dojdzie również do przeniesienia zakładu pracy na Nabywcę.

Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z 13 czerwca 2003 r. (która – co należy zaznaczyć była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku Transakcji nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem ściśle związanych z Nieruchomością gwarancji budowlanych oraz zabezpieczeń dotyczących prawidłowego wykonania umów najmu). A zatem, przy powyższym zastrzeżeniu, po dacie planowanej Transakcji, istniejące należności i zobowiązania pozostaną w bilansie Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (wyrok NSA z 6 października 1995 r., sygn.: SA/Gd 1959/94 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 r., sygn. I SA/Wr 355/08), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem, przedmiot Transakcji nie tworzy takiej funkcjonalnej całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy także przywołać wyrok NSA z 24 listopada 2016 r., sygn.: akt I FSK 1316/15, w którym sąd wskazał, iż „[`(...)`] okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. [`(...)`] bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e [`(...)`].

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (wyrok NSA z 22 stycznia 1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95, wyrok NSA z 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA z 25 czerwca 2015, sygn.: I FSK 572/14) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, czy też należności i zobowiązania wynikające z zawartych przez Zbywcę umów nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Przedmiot Transakcji w świetle Objaśnień MF

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP, wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z objaśnień z 11 grudnia 2018 r. dot. opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, wydanych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (dalej: „Objaśnienia MF”).

Zgodnie z Objaśnieniami MF: „[`(...)`] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia MF wskazują, iż typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

• przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;
• nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy - oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) - na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności planowanej Transakcji, podkreślić zatem należy, iż na Nabywcę nie zostaną przeniesione elementy wymienione w cytowanych wyżej pkt a) - d) Objaśnień MF, w szczególności:

• zakresem Transakcji nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów pożyczek mających na celu finansowanie działalności Zbywcy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem stron nie jest w ogóle przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek zobowiązań finansowych Zbywcy (z zastrzeżeniem zobowiązań do zwrotu kaucji);
• Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie aktywami;
• Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie nieruchomością zawartej przez Zbywcę. Umowa ta zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Nabywca zobowiązany będzie do zawarcia nowej umowy;
• zakresem Transakcji nie zostanie objęte przeniesienie na Nabywcę należności o charakterze pieniężnym (z zastrzeżeniem jedynie zobowiązania do przekazania na rzecz Nabywcy środków pieniężnych wynikających z zatrzymanych kwot wynikających z gwarancji budowlanych oraz kaucji wniesionych przez najemców tytułem zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów najmu).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że przedmiot planowanej Transakcji nie spełni kryteriów pozwalających uznać go za przedsiębiorstwo lub ZCP Zbywcy.

Zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT do Transakcji

Mając na względzie powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawcy, planowana Transakcja stanowi dostawę Budynku i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu oraz innymi składnikami majątkowymi wskazanymi wyżej.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Grunt będzie dzielił los podatkowy Budynku i Budowli na nim posadowionych.

Zgodnie zatem z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona od podatku VAT, poza następującymi wyjątkami:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14) ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że powyższa definicja pierwszego zasiedlenia została wprowadzona ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2019 poz. 1520) i obowiązuje od 1 września 2019 r.

Konieczność zmiany definicji została podyktowana orzecznictwem sądów administracyjnych oraz przede wszystkim wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) z 16 listopada 2017 r., C-308/16 w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. W ocenie TSUE, pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, iż pierwsze zasiedlenie stanowi nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem, dzierżawa, sprzedaż), ale także zasiedlenie budowli dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika.

Zdaniem Wnioskodawców, biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, na dzień dokonania Transakcji w stosunku do całej Nieruchomości upłynie okres dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia, do którego doszło w 1979 r.

Poza tym, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca ponosił określone wydatki na ulepszenie Nieruchomości, o których mowa w art. 2 pkt 14) lit. b ustawy o VAT, niemniej ich wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej Nieruchomości. Również w zakresie pozostałych części Nieruchomości użytkowanych przez pozostałych Współwłaścicieli nie doszło do przebudowy bądź modernizacji o istotnym/znaczącym charakterze zważywszy na fakt, iż w razie podjęcia decyzji o znaczącej przebudowie bądź modernizacji, takie działania zostałyby podjęte przez wszystkich Współwłaścicieli Nieruchomości w ramach zarządu rzeczą wspólną.

W tym kontekście, Wnioskodawcy pragną także zwrócić uwagę, iż w wyżej przytoczonym wyroku TSUE z 16 listopada 2017 r., C-308/16 w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o „TSUE odniósł się również do kwestii rozumienia warunków dotyczących ulepszenia budynków i budowli dla potrzeby ustalenia zakresu zastosowania zwolnienia od podatku VAT oraz wskazał, iż „(`(...)`) przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one temu, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmianą jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawców, z powyższego można wywnioskować, iż samo spełnienie kryterium nakładów w wysokości 30% wartości początkowej nie jest wystarczające, aby uznać, że doszło do przebudowy budynku, a analizując to, czy spełnione zostały warunki dla wyłączenia ze zwolnienia od opodatkowania VAT dostawy danego budynku poddanego ulepszeniu, podatnik każdorazowo powinien ustalić, czy przeprowadzone prace sprawiły, że budynek był „przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W konsekwencji, należy uznać, iż w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego, nie sposób mówić, aby Nieruchomość jako całość była przedmiotem istotnej przebudowy czy zmiany sposobu jej wykorzystania (co do zasady sposób jej wykorzystania pozostaje niezmienny od 1979 r.), a zatem nie można zidentyfikować okoliczności, które uzasadniałyby uznanie, iż doszło do jej ulepszenia zgodnie z normą uregulowaną w art. 2 pkt 14) lit. b ustawy o VAT. Niemniej, dodatkowo, jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, kryterium poniesienia nakładów przekraczających 30% wartości początkowej również nie zostało spełnione w odniesieniu do Zbywcy.

Mając na względzie powyższe rozważania, należy uznać, iż całość Nieruchomości podlegała pierwszemu zasiedleniu co najmniej dwa lata temu. Skutkiem powyższego, Transakcja będzie spełniać warunki zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustaw o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

· są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

· złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Zarówno Nabywca, jak i Zbywca są i będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni na moment dokonania Transakcji. W konsekwencji, Wnioskodawcy będą uprawnieni, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, do rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT i opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości w całości.

W odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze wskazanego zwolnienia, gdyż nie była ona i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, planowana dostawa Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, będzie objęta zakresem zwolnienia od opodatkowania VAT, natomiast na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia. Jeśli Strony skutecznie skorzystają z tego uprawnienia, Transakcja będzie w całości opodatkowana VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2:

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa do odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu od opodatkowania VAT).

Na dzień dokonania Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie prowadził działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych z wykorzystaniem Nieruchomości. Taki typ działalności podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę będącego czynnym podatnikiem VAT wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, po wyborze opcji opodatkowania z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawców - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie Transakcji.

Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym związana z Transakcją podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do powołanych powyżej przepisów budynki/budowle oraz grunt, ale i prawo użytkowania wieczystego gruntu spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”,

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1. określone udziały w nieruchomości,

2. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W kontekście powyższego oceny możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy leasingowe, dostawy mediów, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”). W wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisy sprawy wynika, że Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest wyodrębniona w strukturze Zbywcy, tzn. nie stanowi odrębnego działu lub oddziału. W istniejącymi u Zbywcy schemacie organizacyjnym nie wskazano jej jako wydzieloną strukturę, nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. Zbywca nie prowadzi odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dla Nieruchomości. Księgowanie dot. Nieruchomości dokonuje się w ramach ogólnego planu kont Zbywcy. U Zbywcy nie została wyodrębniona dla przedmiotu Transakcji kadra pracownicza. Nie zachodzi także wyodrębnienie funkcjonalne, tzn. przedmiot Transakcji nie jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Zbywcy, nie stanowi odrębnej całości, nie posiada elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania, prowadzenia działalności gospodarczej przewidzianej w strukturze Zbywcy. Nabywca wstąpi z mocy prawa w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczących powierzchni Nieruchomości wydzielonych Zbywcy na mocy umowy quoad usum. Lista składników majątkowych, które zostaną przeniesione przez Zbywcę w ramach Transakcji (razem z Nieruchomością) obejmie:

1. prawo własności ruchomości i elementów wyposażenia Nieruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą wyłączną własność lub współwłasność Zbywcy oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości (o ile Zbywca takie posiada – kwestia ta zostanie potwierdzona między Stronami przed Transakcją);

2. prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji) - jeśli wystąpią - oraz środki pieniężne wynikające z kaucji zdeponowanych przez najemców;

W ramach Transakcji Nabywca nie nabędzie m.in. następujących elementów majątku Zbywcy:

1. firmy (nazwy przedsiębiorstwa) Zbywcy;

2. należności i zobowiązań Zbywcy, w tym z tytułu umów najmu, z zastrzeżeniem zobowiązań z tytułu zwrotu kaucji na rzecz najemców i wykonawców;

3. praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Zbywcę umów zarządzania aktywami (asset management) - Zbywca nie jest stroną takiej umowy w odniesieniu do Nieruchomości;

4. praw i obowiązków wynikających z umów na finansowanie działalności Zbywcy;

5. praw i obowiązków z umów ubezpieczenia zawartych przez Zbywcę innych niż wskazana powyżej;

6. praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę,

7. ksiąg rachunkowych i innych dokumentów związanych z działalnością operacyjną Zbywcy, z zastrzeżeniem możliwości przekazania wybranych plików rozliczeniowych/baz danych niezbędnych do wystawiania przez Nabywcę faktur lub innych dokumentów księgowych;

8. praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami);

9. zobowiązań podatkowych i innych zobowiązań Zbywcy wynikających z tytułu rozliczeń publicznoprawnych;

10. tajemnic przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how;

11. pracowników ani zakładu pracy Zbywcy;

12. praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie nieruchomością (obejmującej usługi z zakresu property management) zawartej ze spółką Tower Service (w tym zakresie Nabywca zawrze nową umowę z C.);

13. praw i obowiązków wynikających z zawartych umów serwisowych tj. umowy w zakresie utrzymania czystości niektórych części Zbywcy, umowy na serwis i konserwację urządzeń teletechnicznych oraz umowy w zakresie utrzymania technicznego elementów instalacji obsługujących wyłączne części Zbywcy oraz praw i obowiązków z umów związanych ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych (w tym zakresie Nabywca zawrze nowe umowy z tymi samymi lub innymi dostawcami),

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych i usługowych przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątku będące przedmiotem zbycia nie będą posiadały pełnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot. Przedmiot Transakcji (nie zawiera szeregu kluczowych składników niezbędnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot). Wyłączenie powyższych składników z przedmiotu Transakcji oznacza, że w celu wykorzystania przedmiotu Transakcji do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca będzie musiał podjąć szereg czynności i zaangażować dodatkowe składniki majątku niebędące przedmiotem zbycia. Jak wskazano we Wniosku, Nabywca jest już większościowym współwłaścicielem nieruchomości, ale i tak w odniesieniu do przedmiotu Transakcji ze Zbywcą, Nabywca m.in.:

• pozyska własne finansowanie na przeprowadzenie Transakcji i będzie wykorzystywał własne środki pieniężne w celu finansowania dalszego funkcjonowania przedmiotu Transakcji (w celu np. nabywania związanych z nim towarów i usług lub regulowania zobowiązań publiczno-prawnych),
• zaangażuje własny know-how,
• zawrze umowę dotyczącą zarządzania przedmiotem Transakcji (usługi z zakresu property management,
• zawrze umowy dotyczące bieżącego funkcjonowania przedmiotu Transakcji (utrzymanie czystości, serwis i konserwacja, itp.),
• zawrze umowę dotyczącą zarządzania aktywami związaną z przedmiotem Transakcji (usługi z zakresu asset management) - stroną umowy będzie podmiot z grupy Nabywcy, który nie świadczy i nie świadczył żadnych usług na rzecz Zbywcy.

Tym samym składniki majątku będące przedmiotem zbycia nie będą posiadały pełnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

Państwa Wątpliwości dotyczą rozstrzygnięcia, czy dostawa opisanej Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Należy zwrócić uwagę, że przedmiotem Transakcji nie będzie przeniesienie na Nabywcę szeregu elementów przedsiębiorstwa Zbywcy takich jak m.in.: firmy (nazwy przedsiębiorstwa) Zbywcy, należności i zobowiązań Zbywcy, praw i obowiązków wynikających z zawartych umów zarządzania aktywami, praw i obowiązków wynikających z umów na finansowanie działalności Zbywcy, praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Zbywcy, należności i zobowiązań Zbywcy, w tym z tytułu umów najmu, tajemnic przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, pracowników ani zakładu pracy Zbywcy, praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie nieruchomością, praw i obowiązków wynikających z zawartych umów serwisowych oraz praw i obowiązków z umów związanych ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, zbycie składników majątku, o których mowa w analizowanej sprawie, nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Wobec tego należy przeanalizować, czy składniki majątku, stanowiące przedmiot transakcji, wypełniają warunki do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wyjaśniono wcześniej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

W Państwa transakcji nie dojdzie do przeniesienia własności szeregu składników majątku przedsiębiorstwa Zbywcy, które mogłyby zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Składniki, które Państwo wskazali i które składają się na przedsiębiorstwo Zbywcy, nie wejdą w zakres planowanej Transakcji.

Jak wynika z opisu sprawy, Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturze Zbywcy, tzn. nie stanowi odrębnego działu lub oddziału, nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. Zbywca nie prowadzi odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dla Nieruchomości. Księgowanie dot. Nieruchomości dokonuje się w ramach ogólnego planu kont Zbywcy. U Zbywcy nie została wyodrębniona dla przedmiotu Transakcji kadra pracownicza. Nie zachodzi także wyodrębnienie funkcjonalne, tzn. przedmiot Transakcji nie jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Zbywcy, nie stanowi odrębnej całości, nie posiada elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania, prowadzenia działalności gospodarczej przewidzianej w strukturze Zbywcy.

W związku z powyższym nie można uznać, aby zbywane składniki majątku – Grunt, Budynek i Budowle Zbywcy – były wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy. Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, składniki majątku będące przedmiotem zbycia nie będą posiadały pełnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot. Wynika to z faktu, że przedmiot Transakcji (definicja zgodnie z Wnioskiem) nie zawiera szeregu kluczowych składników niezbędnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

W celu wykorzystania przedmiotu Transakcji do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca będzie musiał podjąć szereg czynności i zaangażować dodatkowe składniki majątku niebędące przedmiotem zbycia.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątku (Nieruchomość), które nabędzie Nabywca w ramach planowanej Transakcji nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji do opisanej Transakcji nie będzie miał zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części należy przywołać definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a lub pkt 2 tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy opisanej Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do Budynku i Budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

W opisie sprawy podali Państwo, że przedmiotem Transakcji będzie Budynek oraz Budowle w rozumieniu art. 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Zbywca wykorzystuje wszystkie Budowle dłużej niż dwa lata. Budynek został po raz pierwszy oddany w użytkowanie w 1979 r. Zbywca ponosił wydatki na ulepszenie Nieruchomości (Budynku i Budowli wchodzących w jej skład), o których mowa w art. 2 pkt 14) lit. b ustawy o VAT, jednak ich wartość nigdy nie przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku ani Budowli. Wydatki o takim charakterze nie zostaną również poniesione przez Zbywcę do dnia dokonania Transakcji. Tym samym, do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości (w tym Budynku i Budowli lub ich części) w rozumieniu art. 2 pkt 14) ustawy o VAT doszło co najmniej dwa lata temu i stan ten nie ulegnie zmianie do momentu Transakcji

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do Budynku i Budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata.

Z uwagi na powyższe, dostawa udziału w Budynku i Budowlach będących własnością Zbywcy będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, na którym ww. Budynek i Budowle są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 cyt. ustawy.

Zatem, sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży ww. Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Dodatkowo w myśl ww. art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, Zbywca oraz Nabywca Nieruchomości, którzy będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy udziału w ww. Budynku i Budowlach wraz z przysługującym im udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, pod warunkiem złożenia, przed dniem dokonania Transakcji, właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, bądź w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

Podsumowując, Zbywcy będzie przysługiwało, w odniesieniu do planowanej dostawy Nieruchomości, prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, z możliwością wyboru przez Strony transakcji jej opodatkowania, po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 cyt. ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy,

prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy,

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy,

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy,

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewidział sytuacje, których wystąpienie wyłącza możliwość obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego albo zwrotu podatku naliczonego. Sytuacje takie zostały wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Jednym z ograniczeń do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy,

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych i usługowych znajdujących się w Budynku. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, zbycie Nieruchomości będzie korzystało ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym Zbywca oraz Nabywca zamierzają skorzystać z opodatkowania transakcji na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. W konsekwencji w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania wyłączenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Uwzględniając powyższe okoliczności stwierdzić należy, że po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług lub do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 tej ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).