0114-KDIP1-1.4012.283.2022.2.MM

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

17 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo i wyłączenia czynności Aportu tych składników z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

‒ Spółka A

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

‒ WK

3. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

‒ MK

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany 1 jest spółką osobową, mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest chów oraz hodowla fermowa drobiu o zróżnicowanym profilu.

W ramach planowanej restrukturyzacji majątkowej, która będzie miała miejsce po 1 stycznia 2022 r., Spółka zamierza wnieść w drodze aportu prowadzoną działalność gospodarczą (dalej: „Aport”) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka Fermowa”), w której Spółka w zamian za ww. wkład obejmie jej udziały.

Wspólnikami posiadającymi ogół praw i obowiązków Spółki są niebędący stroną postępowania Zainteresowany 2 oraz Zainteresowany 3, będący podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadającymi nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Każdy ze Wspólników, jest uprawniony do samodzielnego i nieograniczonego prowadzenia spraw Spółki oraz reprezentowania jej interesów na zewnątrz.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Działalność fermowa Spółki

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w postaci fermy drobiu przy wykorzystaniu nieruchomości, które są położone na terenie gminy (`(...)`), powiat (`(...)`), województwo (`(...)`). Niewykluczone, że na moment wniesienia Aportu, Spółka będzie właścicielem innych nieruchomości związanych z działalnością fermową lub będzie miała prawo do wykorzystywania również innych nieruchomości w działalności fermowej na podstawie tytułu prawnego innego niż własność / na podstawie zawartych w tym zakresie umów cywilnoprawnych (obecne i potencjalne przyszłe nieruchomości związane z działalnością fermową są zwane łącznie w dalszej części wniosku „Nieruchomościami”).

W związku z wykorzystaniem Nieruchomości, Spółka wykorzystuje również (także na postawie zawartych umów cywilnoprawnych), liczne nieruchomości budynkowe lub budowlane, do których m.in. zalicza się budynki inwentarskie, silosy paszowe, stacje magazynowo - redukcyjne. Ponadto, Spółka jest właścicielem i wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej liczne środki trwałe inne niż Nieruchomości i Zabudowania m.in.: wyposażenie techniczne do kurników, linie technologiczne oraz inne urządzenia niezbędne do prowadzenia działalności fermowej.

Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje również zapasy - m.in. zapasy paszy odpowiednie dla danego cyklu chowu ptaków oraz tzw. produkcję będącą w toku - hodowane każdorazowo ptaki oraz wyroby gotowe (tj. jaja wylęgowe). Istotnym elementem przedsiębiorstwa Spółki są środki pieniężne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Dodatkowo w ramach prowadzonej działalności rolniczej Spółka zatrudnia pracowników na umowę o pracę, a także podejmuje współpracę z innymi osobami na podstawie umów cywilnoprawnych.

Spółka w związku z prowadzoną działalnością rolniczą jest stroną licznych umów (dalej: „Umowy”), m.in. umowy ubezpieczeń (od pożaru, ubezpieczenie stada, odpowiedzialności cywilnej itp. ryzyk), kredytu, kontraktacji, dzierżawy oraz innych umów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością fermową.

Z działalnością gospodarczą Spółki związane są również decyzje administracyjne, w tym decyzje z zakresu ochrony środowiska, niezbędne do prowadzenia działalności fermowej.

Podsumowując, na działalność Spółki składają się: pracownicy, nieruchomości gruntowe, budynki, budowle, środki trwałe związane z prowadzeniem ferm, należności, zobowiązania, środki pieniężne, środki obrotowe (produkcja w toku, zapasy), umowy i inne prawa majątkowe. Wskazany zbiór składników materialnych i niematerialnych stanowi przedsiębiorstwo, które służy Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej (dalej: „Działalność Fermowa”).

Zainteresowani zaznaczają, że wraz z Działalnością Fermową zostaną przeniesione składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania, które są niezbędne do jej prowadzenia. W związku z czym, może zdarzyć się sytuacja, że niektóre z elementów (np. poszczególne środki trwałe, czy niektóre zobowiązania, które ze względów prawnych lub z uwagi na brak zgody osób trzecich nie będą mogły zostać przeniesione) mogą zostać wyłączone z przedmiotu Aportu, niemniej jednak nie będzie to miało wpływu na fakt, że Działalność Fermowa będzie mogła być kontynuowana przez Spółkę Fermową.

Planowana restrukturyzacja

Zgodnie z zamiarem Zainteresowanych, Działalność Fermowa zostanie wniesiona po 1 stycznia 2022 r., tytułem Aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Spółka w zamian za ww. wkład niepieniężny obejmie jej udziały. Podobnie do Zainteresowanego 1 do Spółki Fermowej wniosą swoje działalności fermowe inne podmioty będące rodzinnie powiązane z Zainteresowanymi, tj. członkowie rodziny Zainteresowanego 2 i Zainteresowanego 3 (w tym, swoją działalność wniesie Zainteresowany 3).

Jednocześnie, co istotne z perspektywy planowanej transakcji, Spółka Fermowa otrzymawszy Aport, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Działalności Fermowej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Działalności Fermowej.

Planowana restrukturyzacja majątku rodzinnego ma na celu skonsolidowanie wszystkich ferm prowadzonych przez rodzinę Zainteresowanego 2 i Zainteresowanego 3 (w tym również, działalność prowadzoną przez Zainteresowanego 3) w jednej Spółce Fermowej, co zgodnie z przewidywaniami Zainteresowanych powinno wpłynąć na zmniejszenie kosztów prowadzenia ferm (w chwili obecnej fermy prowadzone przez podmioty powiązane rodzinnie z Zainteresowanym 2 i Zainteresowanym 3 (w tym, fermy prowadzone przez Zainteresowanego stanowią odrębne przedsiębiorstwa ponoszące swoje własne koszty prowadzenia działalności), zwiększenie transparentności biznesu rodzinnego i w rezultacie zwiększenie (efekt skali) wartości ferm scentralizowanych w Spółce Fermowej.

Przedmiot Aportu

Spółka zamierza wnieść po 1 stycznia 2022 r. Aportem do Spółki Fermowej prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, tj. składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia Działalności Fermowej w tym:

‒ Nieruchomości oraz prawo do korzystania z Nieruchomości wraz z prawem do korzystania ze wzniesionych na nich budynków i budowli, a także instalacji;

‒ ruchomości (w tym w szczególności urządzenia produkcyjne, narzędzia, a także maszyny obsługujące kurniki);

‒ środki transportu (w tym w szczególności pojazdy wykorzystywane w Działalności Fermowej);

‒ środki pieniężne;

‒ zapasy (w tym m.in. zapasy paszy odpowiednie dla danego cyklu chowu ptaków);

‒ produkcję będącą w toku (tj. hodowane każdorazowo ptaki);

‒ wyroby gotowe;

‒ prawa i obowiązki wynikające z umów których stroną jest Spółka;

‒ zobowiązania a także wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością (w tym w szczególności zobowiązania płatnicze, zobowiązania z innych umów związanych z działalnością fermową, kontraktacją, dostawami energii, umowami o pracę, umowami o świadczenie usług, należnościami od kontrahentów, zobowiązaniami wynikającymi z umowy kredytu);

‒ księgi rachunkowe (lub zważywszy na sposób ich prowadzenia - księgi pomocnicze), a także wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością - w części będącej przedmiotem aportu do spółki, w tym m.in. pozwalającą na kontynuowanie dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych.

Pracownicy stanowiący element Działalności Fermowej Spółki zostaną przejęci przez Spółkę Fermową zgodnie z zasadami przewidzianymi w kodeksie pracy.

Niewykluczone, że na dzień Aportu elementem przedsiębiorstwa Spółki będą również realizowane inwestycje w toku związane z Działalnością Fermową, które również w ramach Aportu przedsiębiorstwa zostaną wniesione do Spółki Fermowej.

Spółka Fermowa będzie kontynuowała Działalność Fermową uprzednio prowadzoną przez Spółkę, przy wykorzystaniu majątku stanowiącego przedmiot Aportu.

Zainteresowani pragną zaznaczyć, iż z uwagi na fakt, że podobnie do Zainteresowanego 1 do Spółki Fermowej wniosą swoje działalności fermowe inne podmioty powiązane z Zainteresowanym 1, Spółka Fermowa stanie się stroną wszystkich umów handlowych, których stroną są obecnie podmioty (w tym Spółka), które wniosą swoje działalności fermowe do Spółki Fermowej. Wiele z powyższych umów może być tożsama co do zakresu usług. Tym samym nie jest wykluczone, że celem uporządkowania struktury umów handlowych, po Aporcie, nastąpi rozwiązanie ww. umów (w tym umów, których stroną była Spółka) i zawarcie nowych umów handlowych regulujących w sposób zbiorczy zakres oraz wartość świadczeń, do których spełnienia zobowiąże się Spółka Fermowa oraz jej partnerzy handlowi.

Dodatkowo, Zainteresowany 1 pragnie wskazać, że obecnie jest stroną różnych umów handlowych z podmiotami powiązanymi, które tak samo jak Spółka wniosą swoje działalności fermowe do Spółki Fermowej. Wskutek Aportu przedmiotowe umowy znajdą się w Spółce Fermowej, która stanie się jednocześnie wierzycielem i zobowiązanym z tych umów. Powyższe spowoduje rozwiązanie tych umów na skutek konfuzji.

Zainteresowani pragną wskazać, że opisany w zdarzeniu przyszłym Aport zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Fermowej nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani wskazują, że przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację podatkową nie jest zapytanie czy opisany w zdarzeniu przyszłym Aport zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i czy tym samym nie znajdzie do niego zastosowanie art. 24 ust. 19 i ust. 20 ustawy PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 3)

Czy w przypadku uznania opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT (podatek od towarów i usług), czynność wniesienia Aportu opisanego zespołu składników, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Zainteresowanych

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, czynność wniesienia Aportu opisanego zespołu składników, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Zainteresowani podkreślają, że Ustawodawca w ustawie VAT nie zdefiniował pojęcia przedsiębiorstwa. Niemniej jednak, w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych zostało przyjęte, że należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego (szczegółowy zakres definicji przedsiębiorstwa, zawarty w art. 551 Kodeksu cywilnego, został omówiony w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych do pytania 1).

Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. w:

‒ interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2019 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2019.2.MD, w którym organ zaaprobował stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Przedmiotem transakcji sprzedaży było całe przedsiębiorstwo spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. (`(...)`) Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy - Kodeks cywilny.”;

‒ interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2019 r., o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.201.2019.3.AD, w której organ stwierdził, że: „Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiuję terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”.

W ocenie Zainteresowanych, aby dany zespól składników majątkowych mógł być uznany za przedsiębiorstwo na gruncie ustawy VAT, koniecznym jest by odpowiednie zorganizowanie funkcjonale i celowościowe tych składników majątkowych umożliwiało prowadzenie działalności gospodarczej, zarówno pod kątem formalnym jak i faktycznym.

Powyższe oznacza, że zorganizowanie danego zespołu składników zapewnia spełnienie niezbędnych wymogów formalno-prawnych do prowadzenia danej działalności gospodarczej (zawiera np. konieczne zezwolenia, licencje, czy koncesje), jak również umożliwia faktyczne wykonywanie danej działalności gospodarczej w oparciu o ten konkretny zespól składników majątkowych (tj. zespół ten zawiera wszystkie składniki konieczne do prowadzenia działalności, np. wyposażenie kurników, pracowników je obsługujących itp.) - szczegółowy zakres elementów wchodzących w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych został przedstawiony w zdarzeniu przyszłym oraz odpowiedzi na pytanie 1.

W ocenie Zainteresowanych czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości. Dopiero czynnik organizacyjny oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników pozwala uznać ten zespól za przedsiębiorstwo. Powyższe rozumienie definicji przedsiębiorstwa było wielokrotnie podzielane w interpretacjach indywidualnych, w tym m.in.:

‒ interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 stycznia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.1.2018.1.IK oraz

‒ interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 listopada 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.556.2018.1.JF w których zostało wskazane, że: „Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzę w skład przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. W ocenie Wnioskodawcy, aby dany zespół składników majątkowych mógł być uznany za przedsiębiorstwo, koniecznym jest aby odpowiednie zorganizowanie funkcjonalne i celowościowe tych składników majątkowych umożliwiało prowadzenie działalności gospodarczej, zarówno pod kątem formalnym, jak i faktycznym. Powyższe oznacza, że zorganizowanie danego zespołu składników zapewnia spełnienie niezbędnych wymogów formalno-prawnych do prowadzenia danej działalności gospodarczej (zawiera np. konieczne zezwolenia, licencje, czy koncesje), jak również umożliwia faktyczne wykonywanie danej działalności gospodarczej w oparciu o ten konkretny zespół składników majątkowych (tj. zespół ten zawiera wszystkie składniki konieczne do prowadzenia działalności).

Posiadany przez Zainteresowanego 1 zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowany zespół składników, na które składają się m.in.:

‒ Nieruchomości oraz prawo do korzystania z Nieruchomości wraz z prawem do korzystania ze wzniesionych na nich budynków i budowli, a także instalacji;

‒ ruchomości (w tym w szczególności urządzenia produkcyjne, narzędzia, a także maszyny obsługujące kurniki);

‒ środki transportu (w tym w szczególności pojazdy wykorzystywane w Działalności Fermowej);

‒ środki pieniężne;

‒ zapasy (w tym m.in. zapasy paszy odpowiednie dla danego cyklu chowu ptaków);

‒ produkcję będącą w toku (tj. hodowane każdorazowo ptaki);

‒ wyroby gotowe (w szczególności jaja wylęgowe);

‒ prawa i obowiązki wynikające z umów których stroną jest Spółka;

‒ zobowiązania a także wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością (w tym w szczególności zobowiązania płatnicze, zobowiązania z innych umów związanych z działalnością fermową, kontraktacją, dostawami energii, umów o pracę, umów o świadczenie usług, należnościami od kontrahentów, zobowiązaniami wynikającymi z umowy kredytu);

‒ księgi rachunkowe (lub zważywszy na sposób ich prowadzenia - księgi pomocnicze), a także wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością - w części będącej przedmiotem aportu do spółki, w tym m.in. pozwalającą na kontynuowanie dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani wskazują, że posiadany przez niego zespół składników materialnych i niematerialnych, mających być przedmiotem Aportu, jest wykorzystywany do prowadzenia Działalności Fermowej. Składniki te, pomimo ich różnorodności, posiadają ściśle zorganizowany charakter, umożliwiający prowadzenie przedsiębiorstwa. Należy również podkreślić, że składniki te stanowią samodzielne przedsiębiorstwo, umożliwiające samodzielną realizację zadań, do których zostały powołane, tj. prowadzenie Działalności Fermowej. Stanowisko, zgodnie z którym tego typu zespół składników majątkowych został uznany za przedsiębiorstwo, znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 czerwca 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.195.2018.l.KC, w której zostało wskazane, że:

„(`(...)`) planowany przez Wnioskodawcę aport składników materialnych i niematerialnych do spółki obejmuje całość stanowiącą zorganizowane przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego kontynuowania działalności polegającej na fermowej hodowli i chowie drobiu, posiadające konkretnie przypisane źródła przychodów i kosztów oraz wyodrębniony majtek, tj. budynki, teren, maszyny, urządzenia produkcyjne, należności i zobowiązania, zapasy środków produkcji czy środki pieniężne na rachunku bankowym. Ten zespół składników stanowi samodzielną i odrębną jednostkę gospodarczą, samodzielnie realizującą zadanie gospodarcze, jakim jest świadczenie usług fermowej hodowli drobiu.

Jak wynika zatem z treści wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem aportu do spółki, spełnia definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.”

Jeżeli zatem, Spółka w drodze Aportu wniesie niezbędne do prowadzenia działalności fermowej, posiadane przez siebie składniki materialne i niematerialne w postaci prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, które uprzednio służyło mu do prowadzenia Działalności Fermowej, czynność taką należy uznać za czynność polegającą na transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Tym samym, będzie ona wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 VAT.

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Tego rodzaju stanowisko, zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.193.2018.I.ISZ, w której organ zgodził się z zaprezentowaną argumentacją podatnika i wskazał, że „aport składników materialnych i niematerialnych do spółki obejmuje całość stanowiącą zorganizowane przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego kontynuowania działalności polegającej na fermowej hodowli i chowie drobiu. (`(...)`)

W konsekwencji, w analizowanej sprawie wniesienie aportem do spółki zespołu składników majątkowych / niemajątkowych przedstawionych w opisie sprawy, stanowiącego przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług.”

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku uznania opisanego w zdarzeniu przyszłym zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, czynność wniesienia Aportu opisanego zespołu składników będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia doprowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności. Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że Zainteresowany 1 jest spółką osobową, mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest chów oraz hodowla fermowa drobiu o zróżnicowanym profilu. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w postaci fermy drobiu przy wykorzystaniu nieruchomości które są położone na terenie gminy (`(...)`). Niewykluczone, że na moment wniesienia Aportu, Spółka będzie właścicielem innych nieruchomości związanych z działalnością fermową lub będzie miała prawo do wykorzystywania również innych nieruchomości w działalności fermowej na podstawie tytułu prawnego innego niż własność / na podstawie zawartych w tym zakresie umów cywilnoprawnych (obecne i potencjalne przyszłe nieruchomości związane z działalnością fermową są zwane łącznie w dalszej części wniosku „Nieruchomościami”). W związku z wykorzystaniem Nieruchomości, Spółka wykorzystuje również (także na postawie zawartych umów cywilnoprawnych), liczne nieruchomości budynkowe lub budowlane, do których m.in. zalicza się budynki inwentarskie, silosy paszowe, stacje magazynowo - redukcyjne. Ponadto, Spółka jest właścicielem i wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej liczne środki trwałe inne niż Nieruchomości i Zabudowania m.in.: wyposażenie techniczne do kurników, linie technologiczne oraz inne urządzenia niezbędne do prowadzenia działalności fermowej. Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje również zapasy - m.in. zapasy paszy odpowiednie dla danego cyklu chowu ptaków oraz tzw. produkcję będącą w toku - hodowane każdorazowo ptaki oraz wyroby gotowe (tj. jaja wylęgowe). Istotnym elementem przedsiębiorstwa Spółki są środki pieniężne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodatkowo w ramach prowadzonej działalności rolniczej Spółka zatrudnia pracowników na umowę o pracę, a także podejmuje współpracę z innymi osobami na podstawie umów cywilnoprawnych. Spółka w związku z prowadzoną działalnością rolniczą jest stroną licznych umów („Umowy”), m.in. umowy ubezpieczeń (od pożaru, ubezpieczenie stada, odpowiedzialności cywilnej itp. ryzyk), kredytu, kontraktacji, dzierżawy oraz innych umów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością fermową. Z działalnością gospodarczą Spółki związane są również decyzje administracyjne, w tym decyzje z zakresu ochrony środowiska, niezbędne do prowadzenia działalności fermowej.

Na działalność Spółki składają się zatem: pracownicy, nieruchomości gruntowe, budynki, budowle, środki trwałe związane z prowadzeniem ferm, należności, zobowiązania, środki pieniężne, środki obrotowe (produkcja w toku, zapasy), umowy i inne prawa majątkowe. Wskazany zbiór składników materialnych i niematerialnych stanowi przedsiębiorstwo, które służy Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej („Działalność Fermowa”).

W ramach planowanej restrukturyzacji majątkowej, która będzie miała miejsce po 1 stycznia 2022 r., Spółka zamierza wnieść w drodze aportu prowadzoną działalność gospodarczą („Aport”) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka Fermowa”), w której Spółka w zamian za ww. wkład obejmie jej udziały.

Państwa wątpliwości dotyczą uznania opisanego we wniosku Aportu składników majątkowych do Spółki Fermowej za sprzedaż przedsiębiorstwa, wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano wyżej, zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje zakres zbywanego majątku, zakres praw i zobowiązań; ponadto, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka zamierza wnieść po 1 stycznia 2022 r. Aportem do Spółki Fermowej prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, tj. składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia Działalności Fermowej w tym:

‒ Nieruchomości oraz prawo do korzystania z Nieruchomości wraz z prawem do korzystania ze wzniesionych na nich budynków i budowli, a także instalacji;

‒ ruchomości (w tym w szczególności urządzenia produkcyjne, narzędzia, a także maszyny obsługujące kurniki);

‒ środki transportu (w tym w szczególności pojazdy wykorzystywane w Działalności Fermowej);

‒ środki pieniężne;

‒ zapasy (w tym m.in. zapasy paszy odpowiednie dla danego cyklu chowu ptaków);

‒ produkcję będącą w toku (tj. hodowane każdorazowo ptaki);

‒ wyroby gotowe;

‒ prawa i obowiązki wynikające z umów których stroną jest Spółka;

‒ zobowiązania a także wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością (w tym w szczególności zobowiązania płatnicze, zobowiązania z innych umów związanych z działalnością fermową, kontraktacją, dostawami energii, umowami o pracę, umowami o świadczenie usług, należnościami od kontrahentów, zobowiązaniami wynikającymi z umowy kredytu);

‒ księgi rachunkowe (lub zważywszy na sposób ich prowadzenia - księgi pomocnicze), a także wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością - w części będącej przedmiotem aportu do spółki, w tym m.in. pozwalającą na kontynuowanie dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych;

Pracownicy stanowiący element Działalności Fermowej Spółki zostaną przejęci przez Spółkę Fermową zgodnie z zasadami przewidzianymi w kodeksie pracy.

Niewykluczone, że na dzień Aportu elementem przedsiębiorstwa Spółki będą również realizowane inwestycje w toku związane z Działalnością Fermową, które również w ramach Aportu przedsiębiorstwa zostaną wniesione do Spółki Fermowej. Dodatkowo, Spółka obecnie jest stroną różnych umów handlowych z podmiotami powiązanymi, które tak samo jak Spółka wniosą swoje działalności fermowe do Spółki Fermowej. Wskutek Aportu przedmiotowe umowy znajdą się w Spółce Fermowej, która stanie się jednocześnie wierzycielem i zobowiązanym z tych umów.

Wskazali Państwo, że wraz z Działalnością Fermową zostaną przeniesione składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania, które są niezbędne do jej prowadzenia. W związku z czym, może zdarzyć się sytuacja, że niektóre z elementów mogą zostać wyłączone z przedmiotu Aportu, niemniej jednak nie będzie to miało wpływu na fakt, że Działalność Fermowa będzie mogła być kontynuowana przez Spółkę Fermową.

Należy także wskazać, że Spółka Fermowa będzie kontynuowała Działalność Fermową uprzednio prowadzoną przez Spółkę, przy wykorzystaniu majątku stanowiącego przedmiot Aportu.

Mając na uwadze powyższy opis stwierdzić należy zgodzić się z Państwem, że w okolicznościach niniejszej sprawy planowana przez Państwa transakcja wniesienia Aportem zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych do Spółki Fermowej będzie stanowić zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, a tym samym będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w ww. zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych 8 lipca 2022 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie znak: 0114-KDIP3-1.4011.535.2022.1.AK.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz.1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Spółka A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).