Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług) usług świadczonych w ramach obsługi i utrzymania KZP na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, jak również jego duplikat.

Uzupełnili go Państwo pismem z 18 lipca 2022 r. (wpływ 18 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Miasto … (dalej „Miasto”) jest czynnym podatnikiem VAT.

Stosownie do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Miasto realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej.

W oparciu o przepisy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Miasto może zapewnić wspólną obsługę, w szczególności administracyjną, finansową i organizacyjną jednostkom organizacyjnym gminy zaliczanym do sektora finansów publicznych, gminnym instytucjom kultury, innym zaliczanym do sektora finansów publicznych gminnym osobom prawnym utworzonym na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego – zwanym dalej „jednostkami obsługiwanymi”.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Miasto w celu wykonywania zadań może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Jednostki te nie posiadają odrębnej od miasta osobowości prawnej, a podejmowane przez nie działania wywołują skutki bezpośrednio dla Miasta. Obecnie, z uwagi na dokonaną centralizację rozliczeń VAT, jednostki te nie są odrębnymi od Miasta podatnikami VAT, a w konsekwencji, wraz z Miastem traktowane są jako jeden podatnik VAT. W rezultacie, podejmowane przez nie czynności, w tym dostawa towarów i świadczenie usług, a także nabywanie towarów i usług do celów prowadzonej działalności, zarówno z prawnego punktu widzenia, jak i na gruncie VAT, dokonywane są zawsze w imieniu i na rzecz Miasta.

… (dalej „…”) jest jednostką budżetową Miasta, która zapewnia jednostkom organizacyjnym Miasta wspólną obsługę i świadczy dla nich usługi finansowo – księgowe, administracyjne, organizacyjne oraz zapewnia wsparcie informatyczne. Przy … funkcjonuje również Kasa Zapomogowo Pożyczkowa Pracowników Oświaty w … (dalej „KZP”), która działa w oparciu o ustawę z dnia 11 sierpnia 2021 r. o kasach zapomogowo-pożyczkowych, a wcześniej w oparciu o rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1992 r. w sprawie pracowniczych kas zapomogowo-pożyczkowych oraz spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych w zakładach pracy.

Wszelkie wydatki związane z funkcjonowaniem KZP są dokonywane przez … i stanowią wydatek budżetu Miasta. Głównym celem KZP jest udzielanie członkom pożyczek w formach ustalonych w statucie i w miarę posiadanych środków. Członkami KZP są pracownicy i emeryci z jednostek budżetowych Miasta, jak również z jednostek innych samorządów. Wpłaty składek członkowskich, wpisowe jak również spłaty pożyczek są gromadzone na specjalnie wydzielonym rachunku bankowym niepodlegającym pod … (zarządza Zarząd KZP).

Z jednostkami spoza Miasta zostały podpisane porozumienia zobowiązujące ich do partycypowania w kosztach utrzymania KZP. Koszty ponoszone przez … w związku z prowadzeniem KZP, tj.: płace i pochodne pracownika zatrudnionego w KZP, zabezpieczenie pomieszczeń biurowych, obsługa RODO, opłaty telefoniczne i pocztowe, materiały biurowe itp. podzielone są proporcjonalnie do liczby członków danej placówki (stan na 31 grudnia).

Opłaty za utrzymanie i prowadzenie KZP są dokonywane przez jednostki spoza gminy na podstawie faktur VAT ze stawką 23%, wystawianych zgodnie z ustaleniami na jednostkę, tytułem czynności w ramach usług udzielania pożyczek KZP. Opłaty te są dokonywane na rachunek bankowy …, a następnie przekazywane, jako dochody budżetowe na rachunek budżetu Miasta. W wystawianych fakturach sprzedawcą jest Miasto z adresem i NIP Miasta, natomiast wystawcą … ze swoim adresem.

Jednostki organizacyjne Miasta nie są obciążane kosztami prowadzenia kasy, gdyż od czasu centralizacji VAT świadczenia wykonywane w ramach jednej gminy stały się czynnościami wewnętrznymi, czyli niepodlegającymi VAT.

Pytanie

Czy świadczenie usług w ramach obsługi i utrzymania KZP, które są czynnościami w ramach usług pożyczek na rzecz członków spoza Gminy, może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Po centralizacji podatku VAT, … w … jako jednostka budżetowa nieposiadająca osobowości prawnej nie jest odrębnym podatnikiem VAT, lecz podatnikiem VAT jako Miasto.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2022.931 t.j.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

‒ przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

‒ zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;

‒ świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Aby świadczenie uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 sierpnia 2021 r. o kasach zapomogowo-pożyczkowych, pracodawca świadczy KZP pomoc w zakresie:

1. udostępniania pomieszczeń biurowych;

2. udostępniania odpowiednio zabezpieczonego miejsca na przechowywanie gotówki;

3. transportu gotówki do banku i z banku, jeśli pracodawca prowadzi obrót gotówkowy;

4. udzielania informacji umożliwiających dokonanie weryfikacji, czy określona osoba spełnia warunki, o których mowa w art. 7 ust. 1 oraz art. 35 ust. 4 pkt 1-3;

5. prowadzenia rachunkowości, obsługi kasowej i prawnej;

6. dokonywania na rzecz KZP potrąceń wpisowego, miesięcznych wkładów członkowskich i rat pożyczek na listach płac, listach wypłat i zasiłków, a w przypadku braku możliwości dokonania takiego potrącenia – informuje o tym zarząd;

7. niezwłocznego odprowadzania wpłat wpisowego, miesięcznych wkładów członkowskich i rat pożyczek na rachunek płatniczy KZP;

8. przekazywania przez zarząd członkom KZP informacji o stanie ich wkładów członkowskich i zadłużenia.

Pomoc taką świadczy KZP przy `(...)` Za wyżej wymienione czynności w ramach obsługi i utrzymania KZP jednostki spoza Miasta są zobowiązane do zapłaty ustalonej kwoty. Opłaty te stanowią refundację poniesionych kosztów świadczonej przez KZP pomocy. Czynności te mają typowe cechy, które można przypisać czynnościom udzielania pożyczek przez kasę zapomogowo pożyczkową. Ponadto wykonanie przedmiotowych czynności jest niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania kasy zapomogowo-pożyczkowej. Nie jest określane i pobierane odrębne wynagrodzenie z tytułu udzielonych pożyczek. KZP nie pobiera również wynagrodzenia w postaci odsetek od pożyczki.

W związku z faktem, iż działalność KZP sprowadza się przede wszystkim do udzielania pożyczek pieniężnych, świadczoną pomoc w ramach obsługi KZP można uznać za usługę pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania pożyczek pieniężnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi opisane we wniosku stanowią element usługi finansowej w zakresie udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 o VAT, gdyż ich celem jest umożliwienie realizowania transakcji finansowych. Usługi te skutkują doprowadzeniem do realizacji zawarcia pożyczki i można je postrzegać, jako niezbędne do wykonania usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwe jest tu zastosowanie zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, a zatem czynności w ramach usług obsługi i utrzymania KZP na rzecz jednostek spoza Miasta mogą podlegać zwolnieniu na mocy wspomnianego artykułu, o czym świadczy również orzecznictwo TSUE w tym zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Aby dane świadczenie uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie – jako usługa – podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy stanowi:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280):

Jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r.:

Jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

W myśl art. 2 pkt 1 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r.:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1. jednostce organizacyjnej – rozumie się przez to:

a) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,

b) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Zasady działania pracowniczych kas zapomogowo-pożyczkowych regulują przepisy ustawy z dnia 11 sierpnia 2021 r. o kasach zapomogowo-pożyczkowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1666).

Zgodnie z art. 1 ustawy o kasach zapomogowo-pożyczkowych:

Ustawa określa zasady tworzenia, organizowania i działania u pracodawcy kasy zapomogowo-pożyczkowej, zwanej dalej „KZP”, oraz jej likwidacji.

Stosownie do art. 2 ustawy o kasach zapomogowo-pożyczkowych:

Celem działania KZP jest udzielanie jej członkom pomocy materialnej w formie nieoprocentowanych pożyczek, a w miarę posiadanych środków także zapomóg.

W myśl art. 8 ustawy o kasach zapomogowo-pożyczkowych:

Dopuszcza się utworzenie międzyzakładowej KZP obejmującej zakresem swojego działania co najmniej dwóch pracodawców. Łączna liczba osób wykonujących pracę zarobkową, od której zależy utworzenie międzyzakładowej KZP, nie może być mniejsza niż 10.

Natomiast art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o kasach zapomogowo-pożyczkowych stanowi, że:

1. Pracodawca świadczy KZP pomoc w zakresie:

1. udostępniania pomieszczeń biurowych;

2. udostępniania odpowiednio zabezpieczonego miejsca na przechowywanie gotówki;

3. transportu gotówki do banku i z banku, jeśli pracodawca prowadzi obrót gotówkowy;

4. udzielania informacji umożliwiających dokonanie weryfikacji, czy określona osoba spełnia warunki, o których mowa w art. 7 ust. 1 oraz art. 35 ust. 4 pkt 1-3;

5. prowadzenia rachunkowości, obsługi kasowej i prawnej;

6. dokonywania na rzecz KZP potrąceń wpisowego, miesięcznych wkładów członkowskich i rat pożyczek na listach płac, listach wypłat i zasiłków, a w przypadku braku możliwości dokonania takiego potrącenia - informuje o tym zarząd;

7. niezwłocznego odprowadzania wpłat wpisowego, miesięcznych wkładów członkowskich i rat pożyczek na rachunek płatniczy KZP;

8. przekazywania przez zarząd członkom KZP informacji o stanie ich wkładów członkowskich i zadłużenia.

2. Szczegółowe warunki świadczenia pomocy, o której mowa w ust. 1, określa umowa zawarta między pracodawcą a KZP.

W związku z tym, to na pracodawcy ciąży obowiązek ponoszenia kosztów funkcjonowania kasy.

Jak wynika z cyt. wcześniej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dla uznania, że dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę, do żądania od nabywcy towaru, czy odbiorcy usługi zapłaty. W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała tylko ta dostawa lub świadczenie usług, w przypadku których istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Należy zauważyć, że pomiędzy Państwem a pozostałymi podmiotami – pracodawcami, jednostkami spoza Miasta, niebędącymi Państwa jednostkami organizacyjnymi – których pracownicy (obecni i byli) są członkami KZP, istnieje stosunek prawny i w zamian za wykonywane czynności (obsługę, tj. utrzymanie i prowadzenie KZP) zostaje wypłacone wynagrodzenie – wystawiają Państwo faktury VAT tytułem „czynności w ramach usług udzielania pożyczek KZP”.

Zatem istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Z istniejącego stosunku prawnego pomiędzy Miastem a pozostałymi podmiotami, których pracownicy (obecni i byli) są członkami KZP wynika wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę, w postaci otrzymywanego wynagrodzenia, a odbiorcy świadczenia odnoszą z niego korzyść w postaci umożliwienia swoim pracownikom (obecnym i byłym) uczestnictwa w prowadzonej KZP.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że czynności obsługi KZP spełniają definicję zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, bowiem można zidentyfikować beneficjentów świadczenia, którymi będą jednostki spoza Miasta, których pracownicy (obecni i byli) są członkami KZP. Świadczenie przez Państwa powyższych usług obsługi KZP podlega zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie, na podstawie art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zarówno w treści ustawy, jak i w wydanych do niej przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku niektórych czynności.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy,

Zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Ponadto, w świetle art. 43 ust. 15 ustawy,

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2. usług doradztwa;

3. usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 poz. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą. W myśl art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy,

Państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Przytoczony przepis Dyrektywy dotyczy tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360). Zgodnie z § 1 ww. przepisu,

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju. W efekcie, udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnianiu kapitału na wskazany w umowie okres.

Z brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, stanowiącego wdrożenie regulacji unijnych w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi – cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany np. w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C‑349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, w którym Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Odnosząc się zatem do opisanych czynności podejmowanych przez Państwa w celu obsługi (utrzymania i prowadzenia) Kasy Zapomogowo-Pożyczkowej, należy uznać je za czynności bezpośrednio związane z usługą udzielania pożyczek, o której mowa we wniosku, bowiem wykonywanie czynności wymienionych we wniosku jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania kasy zapomogowo-pożyczkowej.

Na proces realizacji transakcji finansowych składa się w istocie zbiór określonych świadczeń złożonych realizowanych przez zaangażowany w ten proces podmiot. Czynności te – rozpatrywane kompleksowo – doprowadzają ostatecznie do realizacji operacji przekazania określonej ilości środków pieniężnych. Opisane usługi skutkują doprowadzeniem do realizacji zawarcia pożyczki, można je postrzegać jako niezbędne dla wykonania usługi finansowej.

Wobec powyższego czynności w zakresie obsługi (utrzymania i prowadzenia) KZP, wykonywane przez Państwa (za pośrednictwem … – Państwa jednostki budżetowej), należy uznać za czynności o charakterze pomocniczym, mające związek z usługami udzielania pożyczek w ramach KZP, opisanych we wniosku, które mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.).