Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy świadczonych usług polegających na układaniu gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianiu poradników dietetycznych, o zdrowiu i wzmacnianiu odporności w formie e-booków. Uzupełnili go Państwo pismem z 17 maja 2022 r. (data wpływu 20 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w formie sp. z o.o., sklasyfikowaną wg PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 86.90.E jako pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana oraz wg PKD 47.91.Z jako sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie dietetyki polegające na sprzedaży przez Internet poradników z zakresu zdrowia i dietetyki w formie e-booków, które mają na celu szerzenie merytorycznych treści o zdrowiu i wspomaganiu leczenia oraz wzmacnianiu odporności. E-booki służą profilaktyce i utrzymaniu dobrego stanu zdrowia, ich celem jest także przekazanie wiedzy na temat zdrowego odżywiania oraz zwiększenie świadomości żywieniowej. Oferowane przez Wnioskodawcę e-booki stanowią uniwersalne kompendium wiedzy w zakresie utrzymania dobrego stanu zdrowia oraz dietetyki, dzięki czemu mogą być zastosowane przez każdego, kto dokona zakupu.

Ponadto Spółka sprzedaje przez Internet e-booki z jadłospisami (dietami prozdrowotnymi) dla osób obciążonych różnymi jednostkami chorobowymi lub chcącymi zadbać o zdrową dietę (profilaktykę zdrowotną). Diety gotowe i indywidualne mają na celu poprawę stanu zdrowia i wyników badań klientów Wnioskodawcy.

Oferowane przez Wnioskodawcę usługi świadczone są na rzecz osób zmagających się z problemami zdrowotnymi, jak i osób zdrowych, chcących zadbać o nawyki żywieniowe oraz profilaktykę zdrowotną. Usługi te są świadczone za pomocą portali internetowych (firmowych stron www Wnioskodawcy). Spółka jednocześnie nie prowadzi konsultacji w formie stacjonarnej oraz nie dokonuje sprzedaży fizycznych produktów.

Wnioskodawca nie jest wpisany do rejestru podmiotów leczniczych. Natomiast w celu realizacji ww. usług aktualnie zleca ich wykonanie dietetykom ze stopniem magistra oraz dietetykom po studiach licencjackich kontynuującym naukę na studiach magisterskich w tym zakresie, a także dietetykowi mającemu również stopień doktora w dyscyplinie „technologia żywności i żywienia człowieka” uzyskanym na Uniwersytecie. Zatem wszyscy dietetycy, z którymi Wnioskodawca nawiązał współpracę są wykwalifikowanymi dietetykami tj. osobami wykonującymi zawód medyczny (zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 r. poz. 711 z późn. zm.; dalej jako: ustawa o działalności leczniczej), uprawnionymi na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz legitymującymi się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny).

Zatrudnienie wskazanych osób tj. wykwalifikowanych dietetyków odbywa się/może odbywać się w przyszłości na podstawie:

· umowy o pracę - pracownik zobowiązuje się do osobistego świadczenia pracy na rzecz pracodawcy pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie przez niego określonym, a pracodawca do zapłaty umówionego wynagrodzenia;

· umowy cywilnoprawnej - zobowiązanie jednej osoby do wykonania określonej czynności prawnej dla innego podmiotu, na warunkach określonych przez strony;

· kontraktu B2B - wówczas współpraca odbywa się między niezależnymi podmiotami gospodarczymi w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Na pytania Organu zawarte w wezwaniu:

1. Czy są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

2. Czy układanie gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianie poradników dietetycznych w formie e-booków, objęte zakresem pytania, stanowią/będą stanowiły usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, lub usługi ściśle z tymi usługami związane? Jeśli tak, to w czym przejawia się/będzie przejawiała się profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia wykonywanych czynności?

3. Czy bezpośrednim celem wykonywanych przez Państwa czynności polegających na układaniu gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianiu poradników dietetycznych w formie e-booków, jest/będzie opieka medyczna służąca profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia?

4. Czy układanie gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianie poradników dietetycznych w formie e-booków, objęte zakresem pytania, są/będą świadczone przez Państwa w ramach działalności leczniczej?

5. Czy gotowe jadłospisy dietetyczne oraz poradniki dietetyczne w formie e-booków, udostępniają/będą udostępniać Państwo odpłatnie czy nieodpłatnie?

6. Na czym konkretnie polega układanie gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianie poradników dietetycznych w formie e-booków – należy jednoznacznie wskazać:

a) jakie dokładnie czynności wykonują Państwo w ramach układania gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępniania poradników dietetycznych w formie e-booków,

b) jaki jest konkretnie cel układanych gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianych poradników dietetycznych i w formie e-booków,

c) czy wykonując czynności objęte zakresem pytania dokonują Państwo weryfikacji stanu zdrowia konkretnego pacjenta, dla którego następnie układają Państwo gotowe jadłospisy dietetyczne oraz udostępniają poradniki dietetyczne w formie e-booków,

d) czy przed ułożeniem jadłospisu dietetycznego oraz przed udostępnieniem poradnika dietetycznego dokonują Państwo oceny przypadku konkretnego pacjenta, czy pacjent przedstawia aktualne wyniki badań, czy przeprowadzają Państwo wywiad medyczny,

e) czy układane gotowe jadłospisy dietetyczne oraz udostępniane poradniki dietetyczne w formie e-booków są dostosowane do stanu zdrowia konkretnego pacjenta, jego trybu życia, możliwości czasowych i finansowych oraz preferencji żywieniowych,

f) czy układane gotowe jadłospisy dietetyczne oraz udostępniane poradniki dietetyczne w formie e-booków stanowią udzielanie informacji ogólnej o charakterze informacyjnym/edukacyjnym i kierowane są do grup pacjentów o określonych uwarunkowaniach zdrowotnych,

g) jaki wpływ na zdrowie pacjenta ma ułożony gotowy jadłospis dietetyczny oraz udostępniany poradnik dietetyczny w formie e-booków?

Odpowiedzieli Państwo:

Ad. 1

Wnioskodawca potwierdza, że Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Wnioskodawca podkreśla, że świadczone przez niego usługi w zakresie układania gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępniania poradników dietetycznych w formie e-booków, objęte zakresem pytania, mają na celu poprawę stanu zdrowia lub utrzymanie dobrego stanu zdrowia klientów oraz profilaktykę zdrowotną. Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności w zakresie profilaktyki, zachowania, przywracania i poprawy zdrowia polegają na przekazywaniu sprecyzowanej, specjalistycznej wiedzy popartej badaniami klinicznymi, naukowymi i literaturą medyczną, która skupia się na danych jednostkach chorobowych. Przykładowo aktualnie Spółka jest w trakcie redakcji e-booka poświęconego wyłącznie insulinooporności, gdzie przekazywana treść jest zorientowana na naukowe wytłumaczenie tego stanu metabolicznego, szczegółowe przedstawienie procesu powstawania insulinooporności (IO), objawów, diagnostyki, zaleceń dietetycznych dla grupy osób ze zdiagnozowaną przez lekarza IO, czy opisaniu zaleceń odnośnie zmiany stylu życia. E-book napisany jest przez dietetyka z tytułem magistra, redagowany merytorycznie przez dietetyka klinicznego z tytułem doktora technologii żywności i żywienia. Część e-booków jest i będzie poświęcona danym jednostkom chorobowym, część jest lub będzie opracowaniem metod wspomagania pracy wybranych organów/narządów (przykładowo jelit) i przy okazji całego układu trawiennego. Wszystkie dostępne w Państwa wydawnictwie treści (gotowe jadłospisy dietetyczne, e-booki) poświęcone są profilaktyce zdrowotnej, zachowaniu, przywracaniu lub poprawie ogólnego zdrowia lub w danej jednostce chorobowej.

Ad. 3

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegające na układaniu gotowych jadłospisów oraz poradników dietetycznych w formie e-booków mają na celu bezpośrednie wspomaganie zdrowia (poprawę zdrowia) lub zachowanie obecnego dobrego stanu zdrowia klienta, co bez wątpienia oznacza, że służą profilaktyce, przywracaniu i poprawie zdrowia. Świadczy o tym również fakt, że większość gotowych jadłospisów dietetycznych czy poradników dietetycznych w formie e-booków referuje bezpośrednio do konkretnej jednostki chorobowej czy nietolerancji na niektóre składniki pokarmowe (np. gluten, laktozę itp.), które wywołują u klientów szereg dolegliwości zdrowotnych. W ofercie Wnioskodawcy będą również diety przeciwzapalne kierowane do osób z przewlekłymi chorobami jak np. zapalenie stawów. Z kolei w trakcie opracowania są aktualnie diety kierowane do osób cierpiących na osób z IO, stan przedcukrzycowy czy choroby tarczycy. Celem opracowania gotowych jadłospisów dietetycznych czy poradników dietetycznych w formie e-booków jest opracowanie diety bogatej w produkty zawierające substancje i właściwości wspomagające organizm w trakcie ustalonego leczenia przez lekarza. Podsumowując - diety opracowywane przez Wnioskodawcę mają na celu przede wszystkim wspomaganie organizmu w walce z chorobami, co oznacza, że służą poprawie zdrowia.

Ad. 4

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego Wniosku o interpretację, Spółka nie jest wpisana do rejestru podmiotów leczniczych, o którym mowa w art. 100 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Jednocześnie jak wskazuje art. 2 ust. 1 pkt 5 wskazanej ustawy, przez podmiot wykonujący działalność leczniczą rozumie się podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka nie spełnia definicji działalności leczniczej.

Ad. 5

Wnioskodawca wskazuje, że gotowe jadłospisy dietetyczne oraz poradniki dietetyczne w formie e- booków udostępnia i będzie udostępniać odpłatnie.

Ad. 6a

Dietetyk przeprowadza research metaanaliz, badań naukowych, artykułów naukowych oraz literatury zdrowotnej danej jednostki chorobowej lub np. związanej z nietolerancją glutenu czy innego alergenu, zbiera wszystkie niezbędne dane i informacje, które w jak najrzetelniejszy sposób pomogą mu ułożyć dietę. Po przeanalizowaniu powyższych danych, według swojej najlepszej wiedzy układa jadłospis w programie dietetycznym. Jadłospis zawiera m.in. listę zakupów na tydzień, kaloryczność, rozpisane makroskładniki, przepisy na każdy dzień. Dietetyk przygotowuje także zalecenia dietetyczne i inne niezbędne informacje dla osób, które zakupią dietę. Zalecenia te są przygotowane dla każdej jednostki chorobowej oddzielnie, zgodnie z wytycznymi np. WHO i aktualną wiedzą z zakresu żywienia i zdrowia. Przygotowany jadłospis zostaje opracowany graficznie (przygotowana zostaje okładka oraz niezbędne informacje wydawnicze).

Ad. 6b

Konkretnym celem układanych gotowych jadłospisów w różnych kalorycznościach (są do wyboru różne kaloryczności, aby każdy mógł wybrać odpowiednią dla siebie dietę) jest dotarcie do jak najszerszego grona pacjentów (profilaktyka zdrowotna na szeroką skalę), co ma w konsekwencji umożliwić mniej zamożnym osobom skorzystanie z jadłospisów w danej jednostce chorobowej, z daną nietolerancją pokarmową czy danymi objawami np. wzdęciami czy zgagą. Ceny indywidualnych diet na 4 tygodnie z konsultacją indywidualną u dietetyka według aktualnych cen rynkowych sięgają nawet 500-700 zł. Celem Spółki jest zapewnienie wysokiej jakości oferowanych diet i poradników w dużo niższych cenach osobom, które nie mogą pozwolić sobie na tak duży wydatek, a profilaktyka zdrowotna czy poprawa zdrowia jest dla nich ważna.

Ad. 6c

Wnioskodawca informuje, że stan zdrowia pacjenta weryfikowany jest wyłącznie u osób, które nabywają indywidualne diety. Z kolei w przypadku gotowych jadłospisów dietetycznych czy poradników dietetycznych w formie e-booków każda z diet jest szczegółowo opisana w zakresie jednostek chorobowych/zaburzeń, których dotyczy; osób, dla których jest przeznaczona; czasu stosowania itp. Ponadto, w przypadku gotowych diet osoba, która chce nabyć gotowy jadłospis/poradnik e-book może skorzystać na stronie internetowej Spółki z kalkulatora, dzięki któremu jest w stanie samodzielnie obliczyć kaloryczność diety, wpisując podstawowe dane, które zna lub jest w stanie samodzielnie pozyskać (przykładowo waga i wzrost). Oferta gotowych diet jest opisana w prosty i jasny sposób, aby każdy, kto się z nią będzie zapoznawał, mógł podjąć decyzję o zakupie lub nie na podstawie obserwacji własnego organizmu, odczuwanych objawów czy postawionej przez lekarza diagnozy. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że nie układa gotowych jadłospisów dietetycznych czy poradników dietetycznych w formie e-booków w jednostkach chorobowych, w których wymagany jest dokładny wywiad z pacjentem i zapoznaniem się z historią zdrowia i chorobą.

Przykładowo Spółka nie ma i nie będzie mieć w ofercie gotowych diet antynowotworowych czy dla osób z cukrzycą typu 1, gdzie wymagana jest szczegółowa analiza zdrowia pacjenta. Wnioskodawca podkreśla, że zarówno w przypadku gotowych jadłospisów dietetycznych jak i poradników dietetycznych w formie e-booków oparte są one o ogólnie przyjęte zalecenia oraz drogę diagnostyczną, mające na celu poprawę zdrowia w danej jednostce chorobowej/stanie metabolicznym. Są to wydawnictwa, które mają trafić do szerokiego grona pacjentów i mają być dla nich adekwatne, stąd bezcelowe byłoby analizowanie i weryfikowanie przypadków pojedynczych pacjentów (gotowe jadłospisy dietetyczne oraz poradniki dietetyczne w formie e-booków nie stanowią zbiorów wyników badań naukowych przeprowadzonych na konkretnych pacjentach).

Ad. 6d

Jak wskazano w treści odpowiedzi na pytanie oznaczone literą „c”, w przypadku gotowych jadłospisów dietetycznych oraz poradników dietetycznych w formie e-booków Wnioskodawca nie dokonuje oceny przypadku konkretnego pacjenta, nie weryfikuje aktualnych wyników badań pacjenta ani nie przeprowadza wywiadu medycznego.

Ad. 6e

Jak wskazano w treści odpowiedzi na pytanie oznaczone literą „c", gotowe jadłospisy dietetyczne oraz poradniki dietetyczne w formie e-booków są dostosowane do określonej grupy pacjentów, szczegółowo opisanej w charakterystyce danej diety. Tym samym diety układane przez Spółkę z pewnością są dostosowane do stanu zdrowia, trybu życia, możliwości czasowych i finansowych oraz preferencji żywieniowych określonej grupy pacjentów, do której są kierowane (przykładowo dieta dla kobiet z chorobami tarczycy). Przy czym dostosowanie, o którym mowa powyżej, nie odnosi się do konkretnego jednostkowego pacjenta i nie jest dokonywane na podstawie indywidualnych cech danego pacjenta. Gotowe jadłospisy dietetyczne oraz poradniki dietetyczne w postaci e-booków są zbiorem ogólnych zaleceń zdrowotnych/profilaktycznych kierowanym do grup pacjentów o określonych uwarunkowaniach zdrowotnych.

Ad. 6f

Wnioskodawca potwierdza, że układane gotowe jadłospisy dietetyczne oraz udostępniane poradniki dietetyczne w formie e-booków stanowią udzielanie informacji ogólnej o charakterze informacyjnym/edukacyjnym i kierowane są do grup pacjentów o określonych uwarunkowaniach zdrowotnych.

Ad. 6g

Jeśli klienci/pacjenci Wnioskodawcy stosują się w prawidłowy sposób do zaleceń i informacji służących poprawie ich zdrowia zawartych w poradnikach dietetycznych czy w gotowych jadłospisach dietetycznych, ich stan zdrowia ulega poprawie. Z kolei jeśli pacjenci nabywają poradniki/jadłospisy w celach profilaktycznych, zastosowanie się do zaleceń wynikających z tych jadłospisów/poradników sprawia, że utrzymują swój stan zdrowia w dobrej kondycji zdrowotnej i działają profilaktycznie. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że Spółka nie ponosi odpowiedzialności za nieprawidłowe stosowanie się do zaleceń wynikających z diet wskazanych w jadłospisach czy poradnikach dietetycznych opracowanych przez Spółkę.

Pytanie

Czy realizowane przez Wnioskodawcę, za pośrednictwem wykwalifikowanych dietetyków zatrudnionych w różnych formach prawnych, świadczenia tj. układanie gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianie poradników dietetycznych, o zdrowiu i wzmacnianiu odporności w formie e-booków, należy traktować jako usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.; dalej jako: ustawa o VAT (podatek od towarów i usług)), które mogą korzystać ze wskazanego w tym przepisie zwolnienia od podatku VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Świadczone przez Wnioskodawcę, za pośrednictwem zatrudnionych w różnych formach prawnych wykwalifikowanych dietetyków, usługi dietetyczne polegające na udostępnianiu gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianiu poradników dietetycznych|o zdrowiu|wzmacnianiu odporności w formie e-booków, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a. lekarza i lekarza dentysty,

b. pielęgniarki i położnej,

c. medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej,

d. psychologa.

Przytoczony przepis stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b oraz lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie, z którym państwa członkowskie zwalniają od VAT następujące transakcje:

a. opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

b. świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Wobec powyższego, możliwość zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, została uzależniona od spełnienia łącznie poniższych przesłanek, tj.:

1. przedmiotowej, polegającej na świadczeniu usług służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz

2. podmiotowej, odnoszącej się do wykonywania usług w ramach zawodu lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub innego zawodu medycznego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Jednocześnie wskazać należy, że z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że dla zastosowania zwolnienia od VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą więc korzystać te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub leczniczy. Jeśli zatem świadczenie usług w zakresie opieki medycznej będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas będzie objęte zwolnieniem z VAT.

Jednocześnie zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o działalności leczniczej, działalność lecznicza może również polegać na:

1. promocji zdrowia lub

2. realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Ponadto stosownie do ust. 2a ww. przepisu, czynności, o których mowa w art. 3 ust. 2, mogą być wykonywane za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności.

Uzasadnienie w zakresie przesłanki podmiotowej

Artykuł 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, w ślad za art. 132 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE, pozwala na zwolnienie od podatku VAT, w przypadku świadczenia usług służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, o ile są świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności medycznej. Zgodnie z tą regulacją prawną, osoba wykonująca zawód medyczny to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem formalnych fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania.

W tym miejscu należy zauważyć, że zawód dietetyka nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych. Jednakże w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 z późn. zm.), dietetycy zostali wymienieni w grupie specjalistów do spraw zdrowia, obejmującej również lekarzy, dentystów, pielęgniarki i inne. Jednocześnie, wymagane kwalifikacje dla dietetyka wymieniono w poz. 55 rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 20 lipca 2011 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (Dz. U. Nr 151, poz. 896 z późn. zm.). Zgodnie z powyższym, wymagane kwalifikacje do wykonywania zawodu dietetyka to:

a. ukończenie szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskanie tytułu zawodowego dietetyk lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe w zawodzie dietetyk lub ukończenie technikum lub szkoły policealnej i uzyskanie tytułu zawodowego technika technologii żywienia w specjalności dietetyka, lub tytuł zawodowy magistra lub licencjata na kierunku dietetyka, lub

b. rozpoczęcie przed dniem 1 października 2007 r. studiów wyższych w specjalności dietetyka obejmujących co najmniej 1784 godziny kształcenia w zakresie dietetyki i uzyskanie tytułu magistra, lub

c. rozpoczęcie przed dniem 1 października 2007 r. studiów wyższych na kierunku technologia żywności i żywienie człowieka o specjalności żywienie człowieka i uzyskanie tytułu magistra lub magistra inżyniera na tym kierunku.

Tym samym, powyższe przepisy wskazują, że osoba, która zdobyła wyższe wykształcenie w zakresie dietetyki jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, że w przypadku Wnioskodawcy spełniona jest przesłanka podmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy. Wnioskodawca współpracuje z wykwalifikowanymi dietetykami posiadającymi odpowiednie kwalifikacje wymagane ww. przepisami (ukończone studia wyższe w zakresie dietetyki). Forma zatrudnienia wspomnianych osób może opierać się na podstawie:

· umowy o pracę - pracownik zobowiązuje się do osobistego świadczenia pracy na rzecz pracodawcy pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie przez niego określonym, a pracodawca do zapłaty umówionego wynagrodzenia;

· umowy cywilnoprawnej - zobowiązanie jednej osoby do wykonania określonej czynności prawnej dla innego podmiotu, na warunkach określonych przez strony;

· kontraktu B2B - wówczas współpraca będzie odbywać się między niezależnymi podmiotami gospodarczymi w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy możliwość zastosowania przez niego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT dla usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonych w ramach wykonywania zawodów medycznych nie powinna być w żaden sposób uzależniona od formy prawnej zatrudnienia/nawiązania współpracy przez Wnioskodawcę z dietetykami. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia nie powinna mieć również znaczenia forma prawna Wnioskodawcy (Wnioskodawca będzie świadczył usługi za pośrednictwem wykwalifikowanych dietetyków, sam jako spółka z o. o. nie posiadając stosownych uprawnień).

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT stanowi implementację dyrektywy unijnej, w związku z czym przepisy te należy interpretować z uwzględnieniem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Jak potwierdził TSUE w wyroku z 10.09.2002 r., C-141/00, zwolnienie przewidziane w art. 13 cz. A ust. 1 lit. c VI dyrektywy (zwolnienie z VAT świadczenia opieki medycznej przy wykonywaniu zawodów medycznych i paramedycznych) nie jest uzależnione od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie, i obejmuje świadczenia opieki terapeutycznej przez spółkę kapitałową oferującą usługi ambulatoryjne, w ramach których opieka, w tym opieka domowa, wykonywana jest przez wykwalifikowany personel pielęgniarski.

Podobne konkluzje można wyciągnąć także biorąc pod uwagę podejście polskich organów skarbowych prezentowane w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2021 r.; sygn. 0114-KDIP4-2.4012.409.2021.1.SKJ.; w której w stanie faktycznym podatnik zatrudniał dietetyków w oparciu o identyczne formy prawne jak zaprezentowane przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku o interpretację, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że: „Usługi opisane w złożonym wniosku świadczone są przez osoby wykonujące zawód medyczny w rozumieniu przepisów ustawy o działalności leczniczej. Na powyższe nie wpływa fakt, że Wnioskodawca dopuszcza możliwość by praca dietetyka była wspierana przez Personel Wspomagający. Jak wynika z opisu sprawy dietetyk każdorazowo dokonuje sprawdzenia/weryfikacji/kontroli/zatwierdzenia/akceptacji wstępnej analizy i porady dla klienta przygotowanej przez Personel Wspomagający Wnioskodawcy. Dopiero po zatwierdzeniu przez dietetyka usługa mogłaby zostać przekazana Klientowi. Zatem należy stwierdzić, że w obydwu przypadkach spełniona zostanie przesłanka podmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.”

Irrelewantność dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c od formy prawnej zatrudnienia przez spółkę dietetyków świadczących bezpośrednio usługi potwierdził także organ podatkowy w interpretacji z dnia 15 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4- 2.4012.554.2020.2.WH, przyznając rację podatnikowi, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy nie uzależnia możliwości skorzystania ze zwolnienia, czy to od wykonywania opisywanych usług wyłącznie osobiście przez Wnioskodawcę, czy to od formy zatrudnienia dietetyków.

Jednocześnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 września 2017 r. w sprawie dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia z VAT dla refaktury usług medycznych (art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy VAT) pośrednio potwierdził także: „Jak wskazano wyżej, z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki - służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są w ramach wykonywanych zawodów (lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i osób świadczących powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej). Przy czym zwolnienie ma zastosowanie również do podatników zatrudniających osoby świadczące usługi opieki medycznej w ramach wykonywania zawodu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, bądź też podatników nabywających te usługi od podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 we własnym imieniu na rzecz osoby trzeciej.”

W związku z tym należy uznać za słuszne stanowisko Wnioskodawcy, zostanie z którym spełnione jest kryterium podmiotowe uprawniające do zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

Uzasadnienie w zakresie przesłanki przedmiotowej

Z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dla zastosowania zwolnienia od VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z tego zwolnienia.

Wnioskodawca wskazuje, że dietetyka jest nauką zajmującą się prawidłowym i racjonalnym żywieniem człowieka. Natomiast prawidłowe i racjonalne żywienie człowieka stanowi podstawę profilaktyki zdrowotnej, która ma na celu zachowanie, przywrócenie oraz poprawę stanu zdrowia pacjenta oraz obejmuje działania zapobiegające chorobom, poprzez wczesne ich wykrywanie i leczenie. Prawidłowo dobrana dieta pod względem kaloryczności, mikro i makroelementów może zmniejszyć dolegliwości chorobowe, uzupełnić niedobory składników odżywczych, przywrócić równowagę wyników badań biochemicznych czy wpłynąć na poprawę samopoczucia i zdrowia psychicznego.

Zdaniem Wnioskodawcy, gotowe i indywidualne jadłospisy dietetyczne oraz wskazówki dietetyczne w formie e-book, stanowiące pewnego rodzaju edukację żywieniową, promują zdrowy styl i tryb życia i przyczyniają się do propagowania zdrowych nawyków żywieniowych, a przez to zmniejszają ryzyko chorób bądź wspomagają procesy leczenia osób korzystających ze wskazanych usług Wnioskodawcy. W związku z tym takiego rodzaju świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę jest przykładem ratowania i przywracania zdrowia i ma za zadanie służyć profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia osób, które nabywają od Wnioskodawcy usługi dietetyczne w postaci poradników udostępnianych przez internet (e-booków).

Możliwość objęcia zwolnieniem z VAT usług analogicznych do świadczonych przez Wnioskodawcę potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 17.03.2021 r., sygn. 0113- KDIPT1-1.4012.49.2021.2.MSU. Organ przyznał podatnikowi rację, że realizowane przez niego świadczenia, tj. usługi dietetyczne on-line oraz sprzedaż e-booków (poradników dietetycznych) dla osób z problemami zdrowotnymi oraz (w przyszłości) sprzedaż e-booków z poradami dietetycznymi dotyczącymi dietoterapii w różnych jednostkach chorobowych, należy traktować jako usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, a więc usługi, które powinny korzystać ze zwolnienia.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż spełnia on przesłankę przedmiotową zwolnienia z VAT świadczonych przez niego w ramach wykonywanej działalności gospodarczej usług dietetycznych, bowiem oferowane przez niego usługi mają na celu profilaktykę, zachowanie, ratowanie, przywracanie oraz poprawę stanu zdrowia.

Jednocześnie według Wnioskodawcy, dla oceny możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, nie ma znaczenia fakt, że usługi te świadczone są on-line za pomocą Internetu. Bowiem, jak zostało wcześniej wskazane, zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o działalności leczniczej, działalność lecznicza może być wykonywana za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności.

Ponadto, w świetle obowiązującej ustawy VAT, najważniejszy jest cel usługi, a zgodnie z zaprezentowanym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym, świadczone przez niego usługi służą profilaktyce, ratowaniu, zachowaniu i poprawie zdrowia. Wnioskodawca podkreśla, że redukcja wagi po dostosowaniu się do wskazówek, mająca walor estetyczny, jest konsekwencją poboczną w odniesieniu do realizacji celu głównego - jakim jest ochrona zdrowia.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczone przez Wnioskodawcę (za pośrednictwem kwalifikowanych dietetyków) usługi dietetyczne polegające na sprzedaży uniwersalnych poradników dietetycznych w formie e-booków oraz indywidualnych i gotowych jadłospisów dietetycznych, stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy. Jednocześnie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, usługi dietetyczne świadczone będą przez dietetyków posiadających stosowne wykształcenie/uprawnienia. Tym samym Wnioskodawca spełnia przesłankę podmiotową i przedmiotową i może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Państwa Spółka we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

2. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, 567, 1493, 2112, 2345 i 2401),

d) psychologa.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

a) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

b) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

• przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także
• przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem leczniczym bądź osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Zatem powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

Należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani we wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie C-106/05 L.u.P. GmbH (pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że: „pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia”. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie C-307/01 Peter d´Ambrumenil (pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Analizując przedstawione powyżej regulacje należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie C-212/01 Margarete Unterpertinger, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani przytoczone przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, ani orzecznictwo TSUE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Ponadto, w przedmiotowym wyroku Trybunał stwierdził, że: „(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

TSUE w wyroku z 4 marca 2021 r. w sprawie C‑581/19 uznał, że usługa coachingu żywieniowego świadczona przez wykwalifikowanego i uprawnionego profesjonalistę (dietetyka) w placówkach sportowych – i ewentualnie w ramach programów obejmujących również usługi związane z utrzymaniem i poprawą kondycji fizycznej – stanowi odrębne i niezależne świadczenie usług i nie jest objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dyrektywa VAT). Trybunał wskazał, że dla zastosowania zwolnienia konieczne jest wykazanie celu terapeutycznego usługi dietetycznej. I jednocześnie wyraźnie stwierdził w uzasadnieniu, że: „W tym względzie bezsporne jest, że usługa coachingu żywieniowego świadczona w placówce sportowej może, w perspektywie średnio i długoterminowej lub bardzo szeroko rozumianej, być instrumentem zapobiegania pewnym chorobom, takim jak otyłość. Należy jednak stwierdzić, że to samo odnosi się do samego uprawiania sportu, którego rolę uznaje się, tytułem przykładu, za ograniczającą występowanie chorób układu krążenia. Usługa taka ma zatem zasadniczo cel zdrowotny, ale nie ma lub nie musi mieć celu terapeutycznego." Przy czym wg definicji prezentowanej przez TSUE cel terapeutyczny mieści w swoim zakresie działania dot. "zapobiegania chorobie", a więc profilaktyczne: "W konsekwencji, wobec braku jakiejkolwiek wskazówki, że jest ona świadczona w celu zapobiegania chorobie, jej diagnozowania i leczenia oraz przywracania zdrowia, a zatem w celu terapeutycznym w rozumieniu orzecznictwa przytoczonego w pkt 24 i 26 niniejszego wyroku, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego, usługa coachingu żywieniowego, taka jak ta świadczona w postępowaniu głównym, nie spełnia kryterium działalności w interesie ogólnym, wspólnego dla wszystkich zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112, a w konsekwencji nie jest objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 132 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, tak że co do zasady podlega opodatkowaniu VAT."

Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia. Jeżeli z kontekstu wynika, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Wyrażenie „opieka medyczna” dotyczy działalności mającej na celu ochronę zdrowia ludzkiego i obejmuje opiekę nad pacjentem. Celem zwolnienia jest ułatwienie ochrony zdrowia ludzkiego, która obejmuje diagnozę i badania w celu sprawdzenia czy osoba cierpi na jakąś chorobę i jeżeli to możliwe zapewnia jej leczenie. Nie obejmuje diagnozy i badania w innym celu. Aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, świadczenie takie nie podlega zwolnieniu od VAT.

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 CopyGene A/S, „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”.

Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. W przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie będą realizować, nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT usług ważnym jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Z kolei zachowywać, oznacza pozostać w posiadaniu, dochować w niezmienionym stanie, a także ochraniać. Natomiast ratowanie to udzielanie komuś pomocy w niebezpieczeństwie lub w trudnej sytuacji. Interpretując termin poprawa zdrowia, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia przywracanie zdrowia, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim było poprzednio.

Należy zauważyć, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT jest objęta każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Zauważyć należy, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy odpowiada zakresowi zwolnienia wynikającego z powołanego przepisu art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

W kwestii ww. zwolnienia wypowiedział się również TSUE, który w wyroku w sprawie C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH wskazał, że: „zwolnienie przyznane w art. 13(A)(J)(c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie”. Wyjaśnił również: „W dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy) nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe” (pkt 27).

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 r. poz. 711 ze zm.):

Osoba wykonująca zawód medyczny oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej:

Przez świadczenie zdrowotne należy rozumieć działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

W świetle art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Świadczenia te mogą być udzielane za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności.

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera czy diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

W załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227 z późn. zm.), w grupie 3220 wymieni zostali dietetycy i żywieniowcy:

· 322001 Dietetyk;

· 322002 Technik żywienia i gospodarstwa domowego;

· 322090 Pozostali dietetycy i żywieniowcy.

Zgodnie natomiast z poz. 55 rozporządzenia Ministra Zdrowia z 20 lipca 2011 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (Dz. U. z 2011 r. Nr 151 poz. 896 ze zm.):

Wymagane kwalifikacje dla dietetyka to:

˗ ukończenie szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskanie tytułu zawodowego dietetyk lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe w zawodzie dietetyk lub ukończenie technikum lub szkoły policealnej i uzyskanie tytułu zawodowego technika technologii żywienia w specjalności dietetyka, lub tytuł zawodowy magistra lub licencjata na kierunku dietetyka, lub

˗ rozpoczęcie przed dniem 1 października 2007 r. studiów wyższych w specjalności dietetyka obejmujących co najmniej 1784 godziny kształcenia w zakresie dietetyki i uzyskanie tytułu magistra, lub

˗ rozpoczęcie przed dniem 1 października 2007 r. studiów wyższych na kierunku technologia żywności i żywienie człowieka o specjalności żywienie człowieka i uzyskanie tytułu magistra lub magistra inżyniera na tym kierunku.

Pomimo że zawód dietetyka nie został objęty unormowaniem odrębnych aktów prawnych, to jednak inne przepisy określające m.in.: zasady jego wykonywania, zasady związane z uzyskiwaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu, zasady i formy wykonywania zawodu, wskazują, że osoba, która zdobyła wyższe wykształcenie w zakresie dietetyki jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy wskazuje, że zwolnienie od podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących osobami wykonującymi zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Jak wynika z opisu sprawy, Państwa Spółka nie jest wpisana do rejestru podmiotów leczniczych. Natomiast w celu realizacji usług objętych zakresem wniosku aktualnie zlecają Państwo ich wykonanie dietetykom ze stopniem magistra oraz dietetykom po studiach licencjackich kontynuującym naukę na studiach magisterskich w tym zakresie, a także dietetykowi mającemu również stopień doktora w dyscyplinie „technologia żywności i żywienia człowieka” uzyskanym na Uniwersytecie. Zatem wszyscy dietetycy, z którymi Państwa Spółka nawiązała współpracę są wykwalifikowanymi dietetykami tj. osobami wykonującymi zawód medyczny (zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej), uprawnionymi na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz legitymującymi się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Zatem, w analizowanym przypadku spełniona jest przesłanka podmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Analiza powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że dla zastosowania zwolnienia od VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć zatem na uwadze fakt, że na podstawie ww. przepisu zwolnione są od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zatem wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych porad, nie ma zastosowania zwolnienie od podatku.

Jak wskazano we wniosku, Państwa Spółka w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi w zakresie dietetyki polegające na sprzedaży przez Internet poradników z zakresu zdrowia i dietetyki w formie e-booków, które mają na celu szerzenie merytorycznych treści o zdrowiu i wspomaganiu leczenia oraz wzmacnianiu odporności. Oferowane przez Państwa Spółkę e-booki stanowią uniwersalne kompendium wiedzy w zakresie utrzymania dobrego stanu zdrowia oraz dietetyki, dzięki czemu mogą być zastosowane przez każdego, kto dokona zakupu. Ponadto Państwa Spółka sprzedaje przez Internet e-booki z jadłospisami (dietami prozdrowotnymi) dla osób obciążonych różnymi jednostkami chorobowymi lub chcącymi zadbać o zdrową dietę (profilaktykę zdrowotną). Usługi te są świadczone za pomocą portali internetowych (firmowych stron www Państwa Spółki). Spółka jednocześnie nie prowadzi konsultacji w formie stacjonarnej oraz nie dokonuje sprzedaży fizycznych produktów. Państwa Spółka podkreśla, że świadczone przez Państwa usługi w zakresie układania gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępniania poradników dietetycznych w formie e-booków, objęte zakresem pytania, mają na celu poprawę stanu zdrowia lub utrzymanie dobrego stanu zdrowia klientów oraz profilaktykę zdrowotną.

Państwa Spółka informuje, że stan zdrowia pacjenta weryfikowany jest wyłącznie u osób, które nabywają indywidualne diety. Z kolei w przypadku gotowych jadłospisów dietetycznych czy poradników dietetycznych w formie e-booków każda z diet jest szczegółowo opisana w zakresie jednostek chorobowych/zaburzeń, których dotyczy; osób, dla których jest przeznaczona; czasu stosowania itp. Ponadto, w przypadku gotowych diet osoba, która chce nabyć gotowy jadłospis/poradnik e-book może skorzystać na stronie internetowej Spółki z kalkulatora, dzięki któremu jest w stanie samodzielnie obliczyć kaloryczność diety, wpisując podstawowe dane, które zna lub jest w stanie samodzielnie pozyskać (przykładowo waga i wzrost). Oferta gotowych diet jest opisana w prosty i jasny sposób, aby każdy, kto się z nią będzie zapoznawał, mógł podjąć decyzję o zakupie lub nie na podstawie obserwacji własnego organizmu, odczuwanych objawów czy postawionej przez lekarza diagnozy. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że nie układa gotowych jadłospisów dietetycznych czy poradników dietetycznych w formie e-booków w jednostkach chorobowych, w których wymagany jest dokładny wywiad z pacjentem i zapoznaniem się z historią zdrowia i chorobą.

Państwa Spółka podkreśla, że zarówno w przypadku gotowych jadłospisów dietetycznych jak i poradników dietetycznych w formie e-booków oparte są one o ogólnie przyjęte zalecenia oraz drogę diagnostyczną, mające na celu poprawę zdrowia w danej jednostce chorobowej/stanie metabolicznym. Są to wydawnictwa, które mają trafić do szerokiego grona pacjentów i mają być dla nich adekwatne, stąd bezcelowe byłoby analizowanie i weryfikowanie przypadków pojedynczych pacjentów (gotowe jadłospisy dietetyczne oraz poradniki dietetyczne w formie e-booków nie stanowią zbiorów wyników badań naukowych przeprowadzonych na konkretnych pacjentach).

W przypadku gotowych jadłospisów dietetycznych oraz poradników dietetycznych w formie e-booków Państwa Spółka nie dokonuje oceny przypadku konkretnego pacjenta, nie weryfikuje aktualnych wyników badań pacjenta ani nie przeprowadza wywiadu medycznego.

Państwa Spółka wskazała, że układane gotowe jadłospisy dietetyczne oraz udostępniane poradniki dietetyczne w formie e-booków stanowią udzielanie informacji ogólnej o charakterze informacyjnym/edukacyjnym i kierowane są do grup pacjentów o określonych uwarunkowaniach zdrowotnych.

Zauważyć należy, że dietetyka jest nauką zajmującą się racjonalnym żywieniem. Dostarczanie do organizmu odpowiednich składników odżywczych pozwala na jego prawidłowy rozwój i funkcjonowanie. Prawidłowe żywienie stanowi istotny element w profilaktyce zdrowotnej obejmującej działania mające na celu zapobieganie chorobom, przez ich wczesne wykrycie i leczenie, jak również dla zachowania, przywrócenia i poprawy zdrowia. Prawidłowe odżywianie sprzyja szybszej poprawie zdrowia osób chorych.

Udzielane porady dietetyczne zmierzają do zahamowania postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobiegania powstawaniu niekorzystnych wzorców zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Porady dietetyczne mają na celu utrwalanie prawidłowych wzorców zdrowego stylu życia, naukę zdrowego sposobu odżywiania będącą elementem profilaktyki wczesnej, zapobieganie chorobom poprzez kontrolowanie czynników ryzyka – bilansowanie optymalnego jadłospisu uodparniającego na czynniki ryzyka, profilaktykę wtórną – zapobieganie konsekwencjom choroby poprzez jej wczesne wykrycie i leczenie – bilansowanie odpowiedniej diety dla osób chorych i otyłych czy też zahamowanie postępu choroby oraz ograniczenie powikłań – bilansowanie jadłospisów w ostrych stanach chorobowych. Świadczone przez dietetyka usługi konsultacji dietetycznych stanowią działania mające na celu zapobieganie chorobom, przez ich wczesne wykrycie i leczenie, jak również dla zachowania, przywrócenia i poprawy zdrowia.

Zatem, realizowane przez Państwa Spółkę świadczenia tj. układanie gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianie poradników dietetycznych o zdrowiu i wzmacnianiu odporności w formie e-booków nie stanowi/nie będzie stanowić usługi w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Wskazać bowiem należy, że świadczona usługa stanowi udzielanie informacji ogólnej o charakterze informacyjnym i edukacyjnym, nie wiąże się natomiast z oceną konkretnego przypadku danego pacjenta. W przypadku gotowych jadłospisów dietetycznych oraz poradników dietetycznych w formie e-booków Państwa Spółka nie dokonuje oceny przypadku konkretnego pacjenta, nie weryfikuje aktualnych wyników badań pacjenta ani nie przeprowadza wywiadu medycznego. Głównym celem usług świadczonych przez Państwa Spółkę nie jest opieka medyczna, lecz udzielanie ogólnych porad w zakresie zdrowego żywienia. Jak Państwa Spółka wskazała we wniosku, w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi w zakresie dietetyki polegające na sprzedaży przez Internet poradników z zakresu zdrowia i dietetyki w formie e-booków, które mają na celu szerzenie merytorycznych treści o zdrowiu i wspomaganiu leczenia oraz wzmacnianiu odporności. Oferowane przez Państwa Spółkę e-booki stanowią uniwersalne kompendium wiedzy w zakresie utrzymania dobrego stanu zdrowia oraz dietetyki, dzięki czemu mogą być zastosowane przez każdego, kto dokona zakupu. Ponadto Państwa Spółka podkreśla, że nie układa gotowych jadłospisów dietetycznych czy poradników dietetycznych w formie e-booków w jednostkach chorobowych, w których wymagany jest dokładny wywiad z pacjentem i zapoznaniem się z historią zdrowia i chorobą.

Zatem świadczone przez Państwa Spółkę usługi nie zapewniają możliwości oceny stanu zdrowia konkretnego pacjenta w celu postawienia prawidłowej diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego, dostosowanego do wymogów konkretnej osoby postępowania terapeutycznego.

Zatem dla świadczonych przez Państwa Spółkę usług polegających na układaniu gotowych jadłospisów dietetycznych oraz udostępnianiu poradników dietetycznych, o zdrowiu i wzmacnianiu odporności w formie e-booków, nie zostały/nie zostaną wypełnione przesłanki o charakterze przedmiotowym uprawniającym do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy, bowiem usług tych nie można uznać za usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W konsekwencji, ww. usługi świadczone przez Państwa Spółkę nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Państwa Spółka i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa Spółkę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Ponadto zauważenia wymaga, że zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Szef KAS może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zatem, jeśli zostanie stwierdzona nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef KAS może, z urzędu, ją zmienić.

Tut. Organ zauważa, że publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wskazany przez Państwa, tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm., jest nieaktualny. Obecnie tekst jednolity ww. ustawy opublikowany został w Dz.U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: sytuacja Państwa Spółki będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i Państwa Spółka zastosuje się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).