Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

· uznania Zainteresowanych za podatników w związku ze sprzedażą działek– jest prawidłowe;

· zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, nr 9 – jest nieprawidłowe;

· zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy działki nr 10 oraz nr 11 – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

20 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Zainteresowanych za podatników w związku ze sprzedażą działek, zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, nr 9 oraz zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy działki nr 10 oraz nr 11. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lipca 2022 r. (wpływ 5 lipca 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

X

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Y

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – X – jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r – Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 162 ze zm.) Wnioskodawca jest:

1. pracownikiem firmy (…), a także

2. pracownikiem zarządzającym transportem w firmie (…).

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług) czynnym. Ponadto, Wnioskodawca jest udziałowcem i prezesem zarządu (…) Sp. z o.o., zajmującej się produkcją i sprzedażą mebli, która jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Zainteresowana niebędąca stroną postępowania – Y – jest siostrą Wnioskodawcy. Zainteresowana jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców. Zainteresowana jest fizjoterapeutą w (…)i nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Ponadto, Zainteresowana posiada udział i jest jednocześnie członkiem zarządu w (…)Sp. z o.o., zajmującej się transportem, która jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca oraz Zainteresowana zamierzają dokonać sprzedaży nieruchomości, w związku z czym zawarli z Inwestorem w dniu 14 marca 2022 r. przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, której przedmiotem są następujące niezabudowane działki gruntu:

1. nr 1, 2, 3, 4, 5, 11 położone w miejscowości (…) o łącznej powierzchni 23,2104 ha (dalej: "Nieruchomość nr 1"), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…).Zgodnie z ewidencją gruntów działki gruntu o nr 1, 2, 3, 4, 5 oznaczone są jako grunty orne (symbol R), zaś działka gruntu o nr 11 oznaczona jest jako lasy (symbol LS). Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Lasy Państwowe przysługuje prawo pierwokupu działki nr 11 na podstawie art 37a ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz. U. z 2022 r poz. 672 ze zm., dalej: ustawa o lasach). Wnioskodawca i Zainteresowana nabyli Nieruchomość nr 1 na podstawie umowy darowizny z dnia 8 września 2010 r. i są współwłaścicielami w udziałach wynoszących po 1/2 części w nieruchomości gruntowej składającej się z działek o nr 1, 2, 3, 4, 5 i 11;

2. nr 6 położona w miejscowości (…), o powierzchni 1,4800 ha (dalej: "Nieruchomość nr 2"), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…). Zgodnie z ewidencją gruntów działka gruntu o nr 6 oznaczona jest jako grunty orne (symbol R). Wnioskodawca i Zainteresowana nabyli Nieruchomość nr 2 na podstawie umowy darowizny z dnia 8 września 2010 r. i są jej współwłaścicielami w udziałach wynoszących po 1/2 części nieruchomości gruntowej składającej się z działki o nr 6.

3. nr 10, 7, 8, 9 położone w miejscowości (…), o łącznej powierzchni 0,5141 ha (dalej: "Droga"), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…). Zgodnie z ewidencją gruntów działki gruntu o nr 10, 7, 8, 9 oznaczone są jako drogi (symbol DR). Wnioskodawca i Zainteresowana nabyli Drogę na podstawie umowy darowizny z dnia 8 września 2010 r i są współwłaścicielami w udziałach wynoszących po 1/2 części w nieruchomości gruntowej składającej się z działek o nr 10, 7, 8, 9.

Transakcja sprzedaży Nieruchomości nr 1 i 2 oraz Drogi nastąpi pod warunkiem, że Nadleśniczy Nadleśnictwa (…) nie wykona prawa pierwokupu przysługującego Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Lasy Państwowe na podstawie art. 37a ust. 1 ustawy o lasach w stosunku do Nieruchomości nr 1. Ponadto, zgodnie z przedwstępną warunkową umową sprzedaży, z dnia 14 marca 2022 r., przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta w szczególności po uzyskaniu ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy oraz uzyskaniu zgody na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej wraz z ich rzeczywistym wyłączeniem, co zostanie potwierdzone przez zmianę klasy użytków w ewidencji gruntów, przy czym czynności w tym zakresie wykonywać będzie na swój koszt Inwestor, zaś Wnioskodawca i Zainteresowana zobowiązani są do współpracy z Inwestorem w takim zakresie, w jakim Inwestor nie będzie mógł obiektywnie, samodzielnie wykonywać tych czynności we własnym imieniu lub działając w drodze właściwego pełnomocnictwa od Wnioskodawcy i Zainteresowanej.

Nieruchomości nr 1 i 2 oraz Droga nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej prowadzonej przez Zainteresowaną. Wnioskodawca oraz Zainteresowana na podstawie umowy dzierżawy gruntu zawartej w dniu 12 stycznia 2020 r. wydzierżawili rolnikowi działki gruntu o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 (dalej: umowa dzierżawy) będące przedmiotem planowanej sprzedaży. Działki zostały wydzierżawione na cele rolnicze. Stawka czynszu dzierżawnego została określona w zawartej umowie.

Wnioskodawca i Zainteresowana zobowiązali się, że w terminie na 3 miesiące przed planowanym terminem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi przedłożą Inwestorowi porozumienie o rozwiązaniu umowy dzierżawy. Celem sprzedaży Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną podpisali umowę z pośrednikiem zajmującym się obrotem nieruchomościami.

Na nieruchomościach będących przedmiotem planowanej sprzedaży były ponoszone wyłącznie wydatki związane z pielęgnacją lasów.

Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Droga znajdują się na terenie, dla którego brak jest obecnie obowiązującego d miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: "MPZP"), nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Z zapisów przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży wynika, że do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży dla Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi wydana ma być decyzja ustalająca warunki zabudowy na cele związane z działalnością magazynową.

Do czasu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Droga mogą być użytkowane w dotychczasowy sposób, w tym także mogą zostać wydane do odpłatnego lub nieodpłatnego korzystania przez inne osoby. Wykonując swoje prawa lub obowiązki związane ze ziszczeniem się warunków umowy przyrzeczonej, Inwestor będzie działał w sposób niezakłócający normalnego korzystania z Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi przez Wnioskodawcę i Zainteresowaną.

Wnioskodawca i Zainteresowana udostępnią Inwestorowi wszelkie materiały niezbędne do wystąpienia ze stosownymi wnioskami uruchamiającymi proces inwestycyjny na Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drodze, w tym prawo do dysponowania gruntem bez prawa budowy, prawo do wykonania badań geologicznych, uzyskania stosownych dokumentów związanych z przyłączeniem nieruchomości do urządzeń infrastruktury technicznej.

Wnioskodawca oraz Zainteresowana w ramach przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży udzielili Inwestorowi pełnomocnictwa do przygotowania procesu inwestycyjnego na Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drodze, w tym prawo do dysponowania gruntem bez prawa budowy, prawo do wykonania badań geologicznych, uzyskania stosownych dokumentów związanych z przyłączeniem Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi do urządzeń infrastruktury technicznej. Inwestor będzie dokonywać stosownych działań z uwzględnieniem jak najmniejszej ingerencji w Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi. W razie gdyby w wyniku czynności Inwestora doszło do zmiany w substancji Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz/lub Drogi (wszelkie trwałe zmiany, zniszczenia, uszkodzenia, zmiany parametrów i tym podobne), Inwestor na własny koszt i ryzyko przywróci Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogę do stanu poprzedniego.

W piśmie z 5 lipca 2022 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielili Państwo następujących informacji:

Działki 11 i 10 nie były i nie są przedmiotem dzierżawy. Korzystający, który od 12 stycznia 2020 r. jest dzierżawcą działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, nr 6, 7, 8, 9 miał i ma jedynie prawo do przejazdu przez ww. działkę o nr (`(...)`), aby dojechać do dzierżawionych ww. działek. Wnioskodawca oraz Zainteresowany nie będący stroną postępowania wyjaśniają, że na moment składania wniosku byli w przekonaniu, iż przedmiotowe działki należą do nich.

1. Nabycie wszystkich działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 11, 10 nie zostało dokonane w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie został naliczony podatek VAT, ani też czynność ta nie była zwolniona z opodatkowania.

2. Zarówno Wnioskodawcy jak i Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu wszystkich działek (wymienionych we wniosku i wskazanych w odpowiedzi na pyt. 1). Nabycie nastąpiło w drodze darowizny nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca jak i Zainteresowana nabywając działki nie występowali w charakterze podatnika VAT czynnego.

3. Wnioskodawca oraz Zaineresowana niebędąca stroną postępowania od dnia nabycia działek gruntu o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, do dnia sprzedaży działek przeznaczyli je na korzystanie przez rolnika na cele prowadzenia działalności rolniczej oraz pobierania pożytków z upraw powstałych na gruncie, a następnie od 12 stycznia 2020 r. na świadczenie usługi dzierżawy na cele rolniczej na rzecz tego samego rolnika, na podstawie umowy dzierżawy gruntu zawartej w dniu 12 stycznia 2020 r. Zarówno Wnioskodawca oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie prowadzą i nie prowadzili działalności rolniczej na ww. działkach. Do dnia zawarcia umowy dzierżawy, tj. do 12 stycznia 2020 r., czynsz dzierżawny nie był płacony. W zamian za prawo do korzystania z gruntów dzierżawca 2 razy w roku przekazywał kilka worków zboża dla ryb (dla jednego z darczyńców Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania), podatek rolny płacił dzierżawca. Od momentu zawarcia umowy dzierżawy czynsz dzierżawny płatny był raz do roku do 30 czerwca. W ocenie Wnioskodawcy jak i Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania pozyskiwany czynsz dzierżawny z działek objętych wnioskiem nie były realizowane w ramach działalności gospodarczej, określonej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Usługa dzierżawy, bowiem Wnioskodawca oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie występowali w charakterze podatnika VAT w tym zakresie. Wnioskodawca jak i Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie wykluczają, że przez określony czas przed zbyciem ww. działki gruntu nie będą w ogóle wykorzystywane, w tym miejscu wyjaśniają, że zgodnie z zawartą umową z Inwestorem w terminie na 3 miesiące przed planowanym terminem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży ww. działek przedłożą Inwestorowi porozumienie o rozwiązaniu umowy dzierżawy, zatem nie wyklucza, że obowiązujący stosunek dzierżawy ustanie przed sprzedażą, jednak, w jakim czasie na chwilę obecną nie posiadają wiedzy. Powyższe uzgodnienia uzależnione będą od możliwości zbioru upraw przez dzierżawcę. W odniesieniu do działek o nr 11, 10 Wnioskodawca jak i Zainteresowana niebędąca stroną postępowania od dnia ich nabycia do dnia sprzedaży działek umożliwiali jedynie korzystającemu, a następnie dzierżawy (od dnia 12 stycznia 2020 r.) korzystanie z prawa przechodu, przejazdu celem dotarcia do działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9.

4. Wnioskodawca i/lub Zainteresowana niebędąca stroną postępowania od momentu nabycia do momentu sprzedaży nie wykorzystywali działek gruntu o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 11, 10 i nie wykorzystują do czynności podlegających VAT, zarządzają majątkiem prywatnym otrzymanym tytułem darowizny. W ocenie Wnioskodawcy i/lub Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania, do momentu sprzedaży nie występowali w charakterze podatnika VAT w odniesieniu do przedmiotów sprzedaży, zatem nie można w ogóle stwierdzić, że przedmiot sprzedaży wykorzystywany był do czynności zwolnionych z opodatkowania. Jeśli jednak organ uznałby inaczej – ocena w tym zakresie należy do organu wydającego interpretację – to przedmiot dzierżawy działek gruntu o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 korzystałby ze zwolnienia w oparciu o § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.; dalej: rozporządzenie), zgodnie z którym zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Jeśli chodzi o działki o nr 11 i 10 służyły one wyłącznie do dojścia do pozostałych działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9.

5. Od momentu nabycia działek gruntu o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, Wnioskodawca oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania do momentu planowanej dostawy przeznaczał na cele zarządzania majątkiem prywatnym – udostępnienia, a następnie dzierżawy na cele działalności rolniczej prowadzonej przez dzierżawcę. W odniesieniu do działek o nr 11 i 10 służyły one wyłącznie do dojścia do pozostałych działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, a więc służyły wyłącznie celom prywatnym.

6. Wnioskodawca lub/i Zainteresowana niebędąca stroną postępowania, a także ich pełnomocnik, nie wnioskowali o podział gruntu obejmującego działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 11, 10 mających być przedmiotem sprzedaży. Wnioskodawcy nie wnioskowali o podział ww. działek. W zakresie ww. działek na skutek decyzji Wojewody (`(...)`) reprezentującego Skarb Państwa zostały zmienione powierzchnie działek 7 , 8 ,2 i 9 i 3 pod budowę (`(...)`) – odcinek (…). Po decyzji Wojewody (`(...)`) działki pozostały w niezmienionej formie.

7. W okresie od dnia nabycia działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 grunt był udostępniany bez pisemnej umowy rolnikowi, który następnie zawarł z Wnioskodawcą i Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania umowę dzierżawy z 12 stycznia 2020 r. Do tej daty strony miały zawarty stosunek cywilnoprawny bezumownie. Do dnia zawarcia umowy dzierżawy, tj. do 12 stycznia 2020 r. czynsz dzierżawny nie był płacony. W zamian za prawo do korzystania z gruntów dzierżawca 2 razy w roku przekazywał kilka worków zboża dla ryb (dla jednego z darczyńców Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania), podatek rolny płacił dzierżawca. Jeśli chodzi o działki o nr 11 i 10 służyły one wyłącznie do dojścia do pozostałych działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9.

a) W odniesieniu do działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 umowa była ustna, podobna do dzierżawy; przy czym Wnioskodawca jak i Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie pobierał odpłatności, zaś korzystający 2 razy w roku w zamian za prawo do korzystania z gruntów dzierżawca 2 razy w roku przekazywał kilka worków zboża dla ryb (dla jednego z darczyńców Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania). Nie uzgodniono czasu, w jakim korzystający miał prawo do dysponowania działkami i pobierania z nich pożytków. Korzystającym była ta sama osoba, która zawarła 12 stycznia 2020 r. wskazaną wcześniej pisemną umową dzierżawy. Jeśli chodzi o działki o nr 11 i 10 służyły one wyłącznie do dojścia do pozostałych działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9.

b) Prawo do korzystania z działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, a także prawa do przechodu do nich przez działki o nr (`(...)`) i 10 udzielone zostało wspólnie zarówno przez Wnioskodawcę jak i Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania. Ustalenia były ustne.

c) Wnioskodawca ani Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie pobierali czynszu od działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, (`(...)`) i 10. Korzystający nie miał takiego obowiązku ponoszenia czynszu. Nie dokumentowano fakturami świadczenia realizowanego wobec korzystającego z gruntu rolnika.

d) Nie wystąpił obowiązek odprowadzenia podatku należnego, Wnioskodawca oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie występowali w charakterze podatnika VAT z tytułu czerpania pożytków z działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 11 i 10.

8. Działki nr 11 i 10 nie były, nie są przedmiotem dzierżawy, Wnioskodawca oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania udostępniał je korzystającemu, który na podstawie umowy dzierżawy z 12 stycznia 2020 r. jest dzierżawcą, prawo do przejścia/przejazdu przez te działki celem dotarcia do działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9. Wnioskodawca i Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie rozliczali podatku VAT należnego, bowiem nie występowali w odniesieniu do tych działek jako podatnicy VAT czynni, nie prowadzili na tych działkach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a także nie pobierali wynagrodzenia.

9. Wnioskodawca oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania udzielili pełnomocnictwa Inwestorowi do przygotowania procesu inwestycyjnego na Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drodze, w tym prawo do dysponowania gruntem bez prawa budowy, prawo do wykonania badań geologicznych, uzyskania stosownych dokumentów związanych z przyłączeniem Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi do urządzeń infrastruktury technicznej. W umowie przedwstępnej strony ustaliły, że zawarcie umowy przyrzeczonej nastąpi po „uzyskaniu ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy oraz uzyskaniu zgody na wyłączenie z gruntów z produkcji rolnej wraz z rzeczywistym wyłączeniem, co zostanie potwierdzone przez zmianę klasy użytków w ewidencji gruntów przy czym czynności w tym zakresie dokonywać będzie Kupujący [kom. czyli Inwestor], zaś Sprzedający zobowiązany jest do współpracy z Kupującym w takim zakresie, w jakim Kupujący nie będzie mógł obiektywnie samodzielnie wykonywać tych czynności we własnym imieniu lub działając w drodze właściwego pełnomocnictwa od Sprzedających”. W oparciu o powyższą umowę przyrzeczoną udzielono Inwestorowi odrębnego pełnomocnictwa, którego treść odpowiada temu co znalazło się w umowie przedwstępnej, tj. do przygotowania procesu inwestycyjnego wszystkich działek, w tym prawa do dysponowania gruntem bez prawa budowy, prawa wykonania badań geologicznych, uzyskania stosownych dokumentów (z prawe składania i odbioru wszelkich dokumentów) związanych z przyłączeniem Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi do urządzeń infrastruktury technicznej na warunkach wg uznania Pełnomocnika. Składania wszelkich oświadczeń woli, jakie okażą się niezbędne do realizacji opisanych wyżej czynności oraz dokonywania wszelkich czynności należytego wykonania tego pełnomocnictwa. W ramach ww. umocowania Inwestor upoważniony jest do sporządzenia dokumentacji do opinii środowiskowej, dokumentacji potrzebnej do uzyskania warunków zabudowy oraz sporządzenia dokumentacji do zapewnienia dostępu do mediów.

10. Wnioskodawca i Zainteresowana niebędąca stroną postępowania w celu znalezienia nabywcy wszystkich wymienionych we wniosku działek korzystał z pośrednika w ich sprzedaży. Zgodnie z umową pośrednictwa pośrednik zobowiązany był do dokonania dla Zamawiającego czynności zmierzających do zawarcia umowy przedwstępnej lub właściwej zbycia prawa do działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży, w szczególności:

1. przeprowadzić oględziny nieruchomości,

2. informować o ofercie i reklamować nieruchomość w sposób, jaki uzna za odpowiedni,

3. prezentować nieruchomość potencjalnym nabywcom,

4. działać rzetelnie i z należytą starannością w celu wskazania osoby zainteresowanej zakupem nieruchomości,

5. sprawdzić stan prawny i fizyczny nieruchomości na podstawie przedłożonych przez Zamawiającego dokumentów oraz uzupełnić ewentualne braki w ramach udzielonych upoważnień,

6. na życzenie Zamawiającego:

a) uczestniczyć w negocjacjach, przygotowaniu i podpisaniu umowy sprzedaży nieruchomości,

b) uczestniczyć w przekazaniu nieruchomości i finalizacji transakcji.

Strony uzgodniły, że ww. czynności dokonywane przez jakiekolwiek osoby na zlecenie Pośrednika będą w rozumieniu umowy traktowane tak, jak gdyby dokonał ich sam Pośrednik. Dla działki 6 Wnioskodawca dokona usunięcia z działki dzikorosnących drzew. Dla działki 11 zostanie złożony przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania wniosek o przekształcenie działki z działki leśnej na rolną. Następnie Inwestor złoży wniosek o wyłączenie z produkcji rolnej. Uzyskanie zgody na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej wykonywać będzie Inwestor na własny koszt, ale o ile będzie to możliwe (ze względów przepisów prawa) we własnym imieniu lub jeśli nie będzie to możliwe w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania. W tym zakresie strony zobowiązały się współpracować. W odniesieniu do działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 7, 8, 9, 6 Inwestor wystąpi z wnioskiem o wyłączenie gruntów z produkcji rolnej. Nie będą wykonywane żadne prace związane ze zwiększeniem wartości. Nie będzie również zamieszczanych żadnych ogłoszeń o sprzedaży. Inwestor sporządzi wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

11. Grunty obejmujące działki mające być przedmiotem sprzedaży zostaną wyłączone z produkcji rolnej do dnia sprzedaży. Uzyskanie zgody na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej wykonywać będzie Inwestor (Kupujący) na własny koszt, co zostanie potwierdzone przez zmianę klasy użytków w ewidencji gruntów przy czym czynności w tym zakresie dokonywać będzie Kupujący (Inwestor), zaś Wnioskodawca oraz Zainteresowana niebędąca strona postępowania zobowiązany jest do współpracy z Kupującym, w takim zakresie, w jakim Kupujący nie będzie mógł obiektywnie samodzielnie wykonywać tych czynności we własnym imieniu lub działając w drodze właściwego pełnomocnictwa od Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej. Działki o nr 1, 2, 3, 4, 5, 7, 8, 9, 10 na wniosek złożony do Starosty (…) o wydanie decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej – zostaną wyłączone na podstawie tej decyzji. Działka o nr 6 – konsekwencją będzie przywrócenie działki do produkcji rolnej (usunięcie drzew i krzewów dzikorosnących). Wniosek zgodnie z umową przedwstępną zostanie złożony przez Inwestora do Starosty (…), po otrzymaniu decyzji Starosty nastąpi wyłączenie z produkcji rolnej. Działka 11 – w konsekwencji będzie wyłączona z produkcji leśnej na rzecz produkcji rolnej, a następnie na podstawie decyzji Starosty (…) wyłączona z produkcji rolnej.Według wiedzy Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania wnioski o wyłączenie gruntów z produkcji rolnej składane są na podstawie przepisów ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych, w szczególności art. 10 oraz art. 11 tej ustawy.

Pytania

1) Czy w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi, Wnioskodawca oraz Zainteresowana występować będą w charakterze podatników VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym planowana dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

2) Jeżeli Organ uzna stanowisko Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 za prawidłowe, to czy planowana sprzedaż Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej, w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi, Wnioskodawca oraz Zainteresowana występować będą w charakterze podatników VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym planowana dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: "dyrektywa") 'podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Jednocześnie w art. 12 ust 1 lit. b) dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie zgodnie z art. 12 ust. 3 dyrektywy.

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług, w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez a podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie, zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich. Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm. "dalej: KC"). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 KC, w myśl którego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 KC. Zgodnie z art. 389 § 1 KC – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 KC).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy – Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 KC, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 KC, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 KC, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 KC, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie. Na mocy art. 108 KC, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 KC wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 KC, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca i Zainteresowana są współwłaścicielami w udziałach wynoszących po 1/2 działek składających się na Nieruchomość nr 1 i nr 2 oraz Drogę, które planują sprzedać. Wszelkich działań obejmujących m.in. przygotowanie procesu inwestycyjnego, badań geologicznych, uzyskania stosownych dokumentów związanych z przyłączeniem nieruchomości do urządzeń infrastruktury technicznej, uzyskania decyzji o warunkach zabudowy oraz uzyskania zgody na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej, zgodnie z umową przedwstępną, dokonywać będzie Inwestor. W celu umożliwienia realizacji przez Inwestora powyższych działań Wnioskodawca oraz Zainteresowana udzielili stosownego pełnomocnictwa przedstawicielowi Inwestora.

W świetle powyższego uznać należy, że przyszły nabywca działek (Inwestor), będzie dokonywał określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę i Zainteresowaną działek. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca i Zainteresowana udzielili Inwestorowi stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę i Zainteresowaną, ale przez osobę trzecią nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy i Zainteresowanej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy i Zainteresowanej (mocodawców). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe działki stanowiące nadal współwłasność Wnioskodawcy i Zainteresowanej. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy i Zainteresowanej, wpłyną na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jego wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca i Zainteresowana dokonując sprzedaży działek nie będą korzystać z przysługującego Im prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca i Zainteresowana w taki sposób zorganizowali sprzedaż przedmiotowych działek, że niejako ich działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunty będące we współwłasności Wnioskodawcy i Zainteresowanej będą podlegały wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną "wykonane" w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy i Zainteresowanej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez przyszłego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będą nieruchomości o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca i Zainteresowana podejmując ww. czynności, zaangażowali środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto zauważyć należy, że działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Droga są wydzierżawione osobie trzeciej (rolnikowi).

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 KC, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zatem, dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki. Tak więc dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej.

Wydzierżawienie przez Wnioskodawcę i Zainteresowaną działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi spowodowała, że straciły one charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowaną w sposób ciągły dla celów zarobkowych przedmiotowych działek spowodowało, że były one wykorzystywane w prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej, należy uznać, że podejmowane przez nich działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi w ramach zarządu ich majątkiem prywatnym. Wobec powyższego należy stwierdzić, że planowana sprzedaż przez Wnioskodawcę i Zainteresowaną Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Wnioskodawca i Zainteresowana będą działać jako podatnicy VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy i Zainteresowanej za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to planowana czynność sprzedaży prawa własności Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej, jeżeli organ uzna stanowisko przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 za prawidłowe, to planowana dostawa działek gruntu o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 zwolniona będzie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, natomiast planowana dostawa działek gruntu o nr 10 i nr 11 nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23% (art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o VAT oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W myśl art 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT).

W odniesieniu do powyższych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanej, planowana sprzedaż działek składających się na Nieruchomość nr 1 i nr 2 oraz Drogę nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem w momencie planowanej sprzedaży działki gruntu stanowić będą tereny budowlane – na podstawie wydanej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu przeznaczone będą na cele związane z działalnością magazynową.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj. towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej oraz w związku z nabyciem (importem, wytworzeniem) tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Działki gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 zostały przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowaną wydzierżawione rolnikowi na cele rolnicze. Jak już zostało wskazane, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Niemniej jednak, świadczona przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowaną usługa dzierżawy korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W przypadku przekroczenia limitu wartości sprzedaży wskazanego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, świadczona przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowaną dzierżawa gruntów na cele rolnicze korzystałaby ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1983 ze zm.), zgodnie z którym zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Ponadto, przy nabyciu działek składających się na Nieruchomość nr 1 i nr 2 oraz Drogę Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, gdyż nabycie tych działek nastąpiło w drodze darowizny.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej, planowana sprzedaż działek gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, gdyż działki służyły wyłącznie do celów działalności zwolnionej od podatku, a ponadto, przy ich nabyciu Wnioskodawcy i Zainteresowanej nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Planowana sprzedaż działek nr 10 oraz 11 nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

· uznania Zainteresowanych za podatników w związku ze sprzedażą działek– jest prawidłowe;

· zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, nr 9 – jest nieprawidłowe;

· zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy działki nr 10 oraz nr 11 – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach − rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do art. 196 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

W myśl art. 198 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli**.**

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości istotne jest, czy zbywcy w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi, Wnioskodawca oraz Zainteresowana występować będą w charakterze podatników VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym planowana dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – dla określenia jego praw i obowiązków mają zastosowanie przepisy ustawy.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Stosownie do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

I tak, w myśl art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 cyt. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W rozpatrywanej sprawie uwagę należy zwrócić również na zawartą umowę dzierżawy dla działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9.

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowani podpisali umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości 1, nr 2 oraz Drogi. Zgodnie z przedwstępną warunkową umową sprzedaży, przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta w szczególności po uzyskaniu ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy oraz uzyskaniu zgody na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej wraz z ich rzeczywistym wyłączeniem, co zostanie potwierdzone przez zmianę klasy użytków w ewidencji gruntów, przy czym czynności w tym zakresie wykonywać będzie na swój koszt Inwestor, zaś Wnioskodawca i Zainteresowana zobowiązani są do współpracy z Inwestorem w takim zakresie, w jakim Inwestor nie będzie mógł obiektywnie, samodzielnie wykonywać tych czynności we własnym imieniu lub działając w drodze właściwego pełnomocnictwa od Wnioskodawcy i Zainteresowanej. Celem sprzedaży Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną podpisali umowę z pośrednikiem zajmującym się obrotem nieruchomościami. Na nieruchomościach będących przedmiotem planowanej sprzedaży były ponoszone wyłącznie wydatki związane z pielęgnacją lasów. Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Droga znajdują się na terenie, dla którego brak jest obecnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: "MPZP"), nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Z zapisów przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży wynika, że do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży dla Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi wydana ma być decyzja ustalająca warunki zabudowy na cele związane z działalnością magazynową. Do czasu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Droga mogą być użytkowane w dotychczasowy sposób, w tym także mogą zostać wydane do odpłatnego lub nieodpłatnego korzystania przez inne osoby. Wykonując swoje prawa lub obowiązki związane ze ziszczeniem się warunków umowy przyrzeczonej, Inwestor będzie działał w sposób niezakłócający normalnego korzystania z Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi przez Wnioskodawcę i Zainteresowaną. Wnioskodawca i Zainteresowana udostępnią Inwestorowi wszelkie materiały niezbędne do wystąpienia ze stosownymi wnioskami uruchamiającymi proces inwestycyjny na Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drodze, w tym prawo do dysponowania gruntem bez prawa budowy, prawo do wykonania badań geologicznych, uzyskania stosownych dokumentów związanych z przyłączeniem nieruchomości do urządzeń infrastruktury technicznej. Wnioskodawca oraz Zainteresowana w ramach przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży udzielili Inwestorowi pełnomocnictwa do przygotowania procesu inwestycyjnego na Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drodze, w tym prawo do dysponowania gruntem bez prawa budowy, prawo do wykonania badań geologicznych, uzyskania stosownych dokumentów związanych z przyłączeniem Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi do urządzeń infrastruktury technicznej.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi będzie dokonywana w ramach wykonywania przez Zainteresowanych działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający z tytułu tej transakcji będą podatnikami podatku VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie, zgodnie z opisem sprawy w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości, tj. Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi wynika taka aktywność Sprzedających, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Jak wskazano w uzupełnieniu sprawy Wnioskodawca oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania udzielili pełnomocnictwa Inwestorowi do przygotowania procesu inwestycyjnego na Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drodze, w tym prawo do dysponowania gruntem bez prawa budowy, prawo do wykonania badań geologicznych, uzyskania stosownych dokumentów związanych z przyłączeniem Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi do urządzeń infrastruktury technicznej. W umowie przedwstępnej strony ustaliły, że zawarcie umowy przyrzeczonej nastąpi po „uzyskaniu ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy oraz uzyskaniu zgody na wyłączenie z gruntów z produkcji rolnej wraz z rzeczywistym wyłączeniem, co zostanie potwierdzone przez zmianę klasy użytków w ewidencji gruntów przy czym czynności w tym zakresie dokonywać będzie Kupujący, zaś Sprzedający zobowiązany jest do współpracy z Kupującym w takim zakresie, w jakim Kupujący nie będzie mógł obiektywnie samodzielnie wykonywać tych czynności we własnym imieniu lub działając w drodze właściwego pełnomocnictwa od Sprzedających.” W oparciu o powyższą umowę przyrzeczoną udzielono Inwestorowi odrębnego pełnomocnictwa do którego treść odpowiada temu co znalazło się w umowie przedwstępnej, tj. do przygotowania procesu inwestycyjnego wszystkich działek w tym prawa do dysponowania gruntem bez prawa budowy, prawa wykonania badań geologicznych, uzyskania stosownych dokumentów (z prawe składania i odbioru wszelkich dokumentów) związanych z przyłączeniem Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi do urządzeń infrastruktury technicznej na warunkach wg uznania Pełnomocnika. Składania wszelkich oświadczeń woli, jakie okażą się niezbędne do realizacji opisanych wyżej czynności oraz dokonywania wszelkich czynności należytego wykonania tego pełnomocnictwa. W ramach ww. umocowania Inwestor upoważniony jest do sporządzenia dokumentacji do opinii środowiskowej, dokumentacji potrzebnej do uzyskania warunków zabudowy oraz sporządzenia dokumentacji do zapewnienia dostępu do mediów. Strony uzgodniły, że ww. czynności dokonywane przez jakiekolwiek osoby na zlecenie Pośrednika będą w rozumieniu umowy traktowane tak, jak gdyby dokonał ich sam Pośrednik. Ponadto dla działki 6 Wnioskodawca dokona usunięcia z działki dzikorosnących drzew. Dla działki 11 zostanie złożony przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania wniosek o przekształcenie działki z działki leśnej na rolną. Następnie Inwestor złoży wniosek o wyłączenie z produkcji rolnej. Uzyskanie zgody na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej wykonywać będzie Inwestor na własny koszt, ale o ile będzie to możliwe (ze względów przepisów prawa) we własnym imieniu lub jeśli nie będzie to możliwe w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania. W tym zakresie strony zobowiązały się współpracować. W odniesieniu do działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 7, 8, 9, 6 Inwestor wystąpi z wnioskiem o wyłączenie gruntów z produkcji rolnej.

Zatem fakt, że ww. działania, nie były podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanych. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Sprzedających. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedających. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedających stosownych pełnomocnictw skutkowało tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez kupującego były podejmowane przez Sprzedających w ich imieniu i na ich korzyść, ponieważ to Oni jako współwłaściciele nieruchomości byli stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową nieruchomością.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności do majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowani działali jako podatnicy VAT.

Ponadto Wnioskodawca oraz Zainteresowana, na podstawie umowy dzierżawy gruntu zawartej w dniu 12 stycznia 2020 r. wydzierżawili rolnikowi działki gruntu o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 będące przedmiotem planowanej sprzedaży. Działki zostały wydzierżawione na cele rolnicze. Stawka czynszu dzierżawnego została określona w zawartej umowie.

Stosownie do zapisów art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona również określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w przedmiotowej sprawie, z uwagi na podjęcie ww. czynności zaangażowali Państwo środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali Państwo aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości nr 1, nr 2 oraz Drogi będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca oraz Zaineresowana niebędąca stroną postępowania będą działali jako podatnicy podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Podsumowując w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Państwa za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że czynność sprzedaży Nieruchomości nr 1, nr 2 oraz Drogi będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości dotyczą ustalenia, czy planowana sprzedaż Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu sprawy wynika, Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Droga znajdują się na terenie, dla którego brak jest obecnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Natomiast z zapisów przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży wynika, że do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży dla Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi wydana ma być decyzja ustalająca warunki zabudowy na cele związane z działalnością magazynową. Ponadto – jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku – do dnia sprzedaży Grunty obejmujące działki mające być przedmiotem sprzedaży zostaną wyłączone z produkcji rolnej.

Tym samym, przedmiotowe nieruchomości, tj. Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Droga stanowić będą tereny budowlane, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z tym, dostawa ww. nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to przepisy dopuszczają możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· konieczny jest brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, nabyli Państwo przedmiotowe nieruchomość, tj. Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Droga na podstawie umowy darowizny. Nabycie wszystkich działek o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 11, 10 nie zostało dokonane w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie został naliczony podatek VAT, ani też czynność ta nie była zwolniona z opodatkowania. Zatem w tej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Sprzedającym prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Im nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem i przy nabyciu nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu.

W konsekwencji w analizowanej sprawie, nie został spełniony jeden z warunków niezbędny do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Bez znaczenia pozostaje fakt, że działki o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 były przedmiotem dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, bowiem warunki do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 muszą być spełnione łącznie.

Podsumowując, transakcja sprzedaży przedmiotowych działek, tj. Nieruchomości nr 1 i nr 2 oraz Drogi nie będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji dostawa przez Państwa ww. działek będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym planowana sprzedaż działek gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art 43 ust. 1 pkt 2 – uznano za nieprawidłowe.

Natomiast Państwa stanowisko, zgodnie z którym planowana sprzedaż działek nr 10 oraz 11 nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką VAT uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan X (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).