Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług (pytania nr 2 i 6) jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 31 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składających się na Dział Inwestycji i R&D, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a wydzielenie tego działu do spółki nowo zawiązanej nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT (podatek od towarów i usług), wpłynął 6 kwietnia 2022 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 lipca 2022 r. (wpływ 12 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy (dalej także jako: „Spółka” lub „Spółka Dzielona”), zgodnie z umową Spółki, jest działalność związana z oprogramowaniem (…), wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (…), badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (…) i inne. Przeważającym przedmiotem działalności Spółki Dzielonej jest działalność związana z oprogramowaniem, a usługi w zakresie tworzenia i rozwoju specjalistycznego oprogramowania są świadczone przez Spółkę Dzieloną na rzecz największych instytucji finansowych.

Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w XA. Nieruchomość ta jest zarządzana przez Spółkę, udostępniania (wynajmowana) jako przestrzeń biurowo-konferencyjna podmiotom trzecim (Spółka Dzielona uzyskuje przychody z najmu własnej nieruchomości) i wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Spółki Dzielonej.

Spółka Dzielona jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i podlega w Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zarząd Spółki Dzielonej, realizując przyjętą strategię koniecznego rozwoju tej Spółki w obliczu zachodzących zmian na rynku IT i zapotrzebowania na rozwój nowych technologii, zdecydował o intensyfikacji działalności badawczo-rozwojowej Spółki i rozwijaniu działalności inwestycyjnej w badania i rozwój oraz w nieruchomości, które będą mogły być wykorzystywane m.in. do tego rodzaju działalności. W ramach prowadzonej działalności związanej z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami oraz badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi, planowane są inwestycje w projekty badawczo-rozwojowe i nieruchomości. Mając to na względzie Spółka zawarła umowę w sprawie realizacji projektu badawczego, a także – w celu realizacji innowacyjnych projektów z zakresu IT – podejmuje działania w zakresie rozpoczęcia współpracy z podmiotami (start-upami) poszukującymi inwestorów i przestrzeni biurowej do prowadzenia działalności.

Wobec powyższego zarząd Spółki Dzielonej zdecydował o wyodrębnieniu organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym – w ramach przedsiębiorstwa tej Spółki – działalności związanej z inwestycjami, zarządzaniem nieruchomościami oraz działalnością obejmującą badania naukowe i prace rozwojowe, i oddzieleniu powyższej działalności od przeważającej działalności operacyjnej Spółki, związanej z tworzeniem (produkcją) i sprzedażą oprogramowania.

Na mocy stosownej uchwały dokonane zostało wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Działu Inwestycji i R&D oraz oddzielenie tego działu od Działu Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania. Na podstawie powyższej uchwały Działowi Inwestycji i R&D – w ramach funkcjonalnego wyodrębnienia do realizacji określonych zadań – dedykowane zostało zarządzanie nieruchomością Spółki, w tym obsługa umów najmu, prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w zakresie innowacyjnych technologii informatycznych oraz rozwijanie i prowadzenie działalności inwestycyjnej. Do Działu Inwestycji i R&D na mocy ww. uchwały został przypisany pracownik, a zarządzanie ww. działem, na mocy decyzji prezesa zarządu Spółki, powierzono jednemu z członków zarządu.

Ponadto do utworzonego Działu Inwestycji i R&D zostały przydzielone środki finansowe na działalność bieżącą oraz inwestycyjną, które zostały zdeponowane na oddzielnym rachunku bankowym (subkoncie w rachunku głównym) dedykowanym do obsługi działalności Działu Inwestycji i R&D. W ramach powołanej wyżej uchwały doszło do przypisania do Działu Inwestycji i R&D składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań oraz umów związanych funkcjonalnie z działalnością tego działu. Do Działu Inwestycji i R&D przyporządkowane zostało więc prawo własności nieruchomości położonej w XA, wraz z jej wyposażeniem, pracownik dedykowany do pracy w ww. dziale i zawarta z nim umowa, umowy z najemcami, umowy związane z utrzymaniem infrastruktury ww. nieruchomości, tj. umowa o świadczenie usług dystrybucji i sprzedaży energii elektrycznej, umowa na dostawę wody, umowa na dostawę gazu oraz wszystkie inne umowy związane z działalnością Działu Inwestycji i R&D, a także umowa na projekt badawczy. Do Działu tego przypisane zostały także należności i zobowiązania związane z jego działalnością i zawartymi umowami, w tym umowami najmu oraz środki finansowe przekazane na mocy ww. uchwały na działalność bieżącą, finansowanie inwestycji oraz prac badawczo-rozwojowych.

W ramach ksiąg rachunkowych Spółki utworzone zostały odrębne konta księgowe, na których są ewidencjonowane (księgowane) wyłącznie zdarzenia gospodarcze i transakcje realizowane przez Dział Inwestycji i R&D.

W konsekwencji powyższego zarząd Spółki dokonał także odpowiedniej zmiany struktury organizacyjnej Spółki, w ramach której wyodrębniono dwa główne piony jej działalności, tj. Dział Inwestycji i R&D oraz Dział Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania, które w chwili obecnej mają swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Spółki. Poprzez podjęcie ww. działań doszło zatem do organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Spółki jego zorganizowanej części w postaci Działu Inwestycji i R&D.

Mając na względzie okoliczność, iż wykonywane w ramach działalności Działu Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania usługi w zakresie produkcji i rozwoju oprogramowania są świadczone przez Spółkę Dzieloną na rzecz instytucji zaufania publicznego, wyklucza to ponoszenie przez tę Spółkę ryzyka inwestycyjnego. Ponadto prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w zakresie IT związane jest z ponoszeniem wysokich nakładów finansowych i w związku z tym wiąże się z koniecznością pozyskiwania finansowania zewnętrznego, co również, z uwagi na charakter i specyfikę działalności klienteli Spółki Dzielonej, może być znacznie utrudnione, a wręcz niemożliwe. Co więcej, ponoszone przez Spółkę Dzieloną koszty działalności badawczo-rozwojowej mogłyby zaburzać działalność Spółki i jej wynik finansowy, który Spółka zobowiązana jest utrzymywać na odpowiednim poziomie, a to z kolei mogłoby wywoływać obawy klientów Spółki Dzielonej, i w związku z tym zagrozić utrzymaniu zawartych kontraktów i znacznie utrudnić pozyskanie nowych.

Działalność inwestycyjna związana z działalnością badawczo-rozwojową i nieruchomościami może również wiązać się z koniecznością pozyskania inwestora, co ze względu na charakter działalności gospodarczej prowadzonej obecnie przez Spółkę Dzieloną, tj. prowadzenie zarówno działalności związanej z produkcją i sprzedażą oprogramowania, jak i działalności polegającej na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi oraz prowadzeniu badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych, może być niezwykle trudne (o ile w ogóle możliwe). Co więcej, intensyfikacja działalności inwestycyjnej w zakresie innowacyjnych technologii, w tym wspieranie start-upów będzie wiązało się z koniecznością pozyskiwania dodatkowych środków finansowych (kredytów), których zabezpieczeniem mogłaby być hipoteka na nieruchomości będącej własnością Spółki.

Z uwagi na powyższe, planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, tj. podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie (dalej jako: „Podział”). Podział ten nastąpi przez przeniesienie na spółkę nowo zawiązaną (dalej jako: „Spółka Nowo Zawiązana”) części majątku Spółki Dzielonej (dalej jako: „Wydzielana Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej”), związanej z prowadzoną przez tę Spółkę – w ramach Działu Inwestycji i R&D – działalnością inwestycyjną, w tym zarządzaniem nieruchomościami oraz działalnością badawczo-rozwojową, w zamian za udziały Spółki Nowo Zawiązanej, które zostaną wydane jedynemu wspólnikowi Spółki Dzielonej. W wyniku planowanego podziału w Spółce Dzielonej pozostanie część majątku tej Spółki związana z prowadzoną – w ramach Działu Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania – przeważającą, gospodarczą działalnością operacyjną Spółki Dzielonej, polegającą na tworzeniu (produkcji) i sprzedaży oprogramowania (dalej jako: „Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa Pozostająca w Spółce Dzielonej”), którą to działalność gospodarczą Spółka Dzielona będzie kontynuowała po dokonanym podziale.

Zgodnie z art. 530 § 2 Kodeksu spółek handlowych zdanie drugie, wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru.

Udziały w kapitale zakładowym Spółki Nowo Zawiązanej zostaną przyznane – na zasadach i na warunkach określonych w Planie Podziału – jedynemu wspólnikowi Spółki Dzielonej. Wartość emisyjna udziałów, które zostaną przyznane jedynemu wspólnikowi Spółki Dzielonej będzie odpowiadała wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Spółkę Nowo Zawiązaną w ramach podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie. Wartość rynkowa majątku (Wydzielanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, tj. Działu Inwestycji i R&D), który zostanie wydzielony do Spółki Nowo Zawiązanej zostanie ustalona, zgodnie z zasadami określonymi w art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez biegłego rewidenta na dzień wydzielenia, jak również na dzień poprzedzający dzień wydzielenia. Różnica pomiędzy wartością Wydzielanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, a wartością nominalną udziałów objętych przez jedynego wspólnika Spółki Dzielonej zostanie przeniesiona na kapitał zapasowy Spółki Nowo Zawiązanej. Spółka Nowo Zawiązana otrzymane wartości składników majątku Spółki Dzielonej przyjmie, dla celów podatkowych, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej, jak również Spółka Nowo Zawiązana otrzymane składniki majątku Spółki Dzielonej przypisze do działalności prowadzonej przez nią na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Planowane jest, że podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie nastąpi bez obniżenia jej kapitału zakładowego, a poprzez wykorzystanie kapitału własnego Spółki Dzielonej innego niż kapitał zakładowy (tj. w oparciu o art. 542 § 4 Kodeksu spółek handlowych), tj. poprzez obniżenie jej kapitału zapasowego o kwotę będącą wartością Wydzielanej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej.

Spółka Dzielona zastosuje możliwość przewidzianą w art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości i w związku z Podziałem nie będzie zamykała ksiąg rachunkowych.

W związku z tym, co wskazano powyżej, podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie zostanie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania nie jest celem Podziału. Planowane wydzielenie Wydzielonej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pozwoli skonsolidować powyższe obszary działalności Spółki Dzielonej w ramach dwóch odrębnych podmiotów. Umożliwi ono Spółce Nowo Zawiązanej niezakłócone kontynuowanie działalności prowadzonej przez Spółkę Dzieloną w ramach Wydzielonej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, obejmującej Dział Inwestycji i R&D, w zakresie związanym z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami i prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej, a także pozwoli na rozwijanie działalności inwestycyjnej w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w obszarze IT i nieruchomości.

Z kolei w ramach Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa Pozostającej w Spółce Dzielonej (Dział Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania), Spółka ta będzie mogła w efektywny sposób kontynuować działalność w zakresie produkcji i rozwoju specjalistycznego oprogramowania dla sektora instytucji finansowych, nie narażając się na negatywne konsekwencje podejmowanych decyzji inwestycyjnych.

Opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, w postaci Działu Inwestycji i R&D (Wydzielana Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej), jak również zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, w postaci Działu Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania (Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa Pozostająca w Spółce Dzielonej), będą stanowiły w dniu planowanego podziału Spółki przez wydzielenie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo odrębne zespoły majątkowe (całości gospodarcze), które będą mogły samodzielnie funkcjonować jako niezależne podmioty gospodarcze. Zdaniem Wnioskodawcy spełnione są bowiem wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, że zarówno majątek pozostający w Spółce (Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa Pozostająca w Spółce Dzielonej – Dział Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania), jak i majątek, który zostanie wydzielony do Spółki Nowo Zawiązanej (Wydzielana Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej – Dział Inwestycji i R&D), spełniają wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie je za dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa, gdyż:

1. zespół składników majątkowych pozostających w Spółce Dzielonej, jak i ten, który zostanie wydzielony do Spółki Nowo Zawiązanej składać się będzie zarówno ze składników materialnych, jak i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2. każdy z powyższych zespołów składników majątkowych będzie powiązany z określonym substratem ludzkim (pracownikami);

3. w odniesieniu do zespołu składników pozostających w Spółce Dzielonej, jak i wydzielanych do Spółki Nowo Zawiązanej spełnione są kryteria odrębności organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej,

4. aktywa oraz związane z nimi pasywa, które pozostaną w Spółce Dzielonej, jak i te, które zostaną wydzielone do Spółki Nowo Zawiązanej pozwolą obu spółkom na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej i kontynuowanie zadań gospodarczych, realizowanych przez te masy majątkowe przed podziałem przez wydzielenie.

W uzupełnieniu wniosku z 11 lipca 2022 r., odpowiadając na pytania Organu, Wnioskodawca podał, że:

1. Spółka nie oczekuje – na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2002 r., poz. 931, ze zm.) – rozstrzygnięcia, czy Dział Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

2. Wobec powyższego:

a) pytanie nr 6 odnosi się wyłącznie do Działu Inwestycji i R&D;

b) w zakresie pytania nr 6 Wnioskodawca oczekuje oceny stanowiska tylko w odniesieniu do Działu Inwestycji i R&D.

3. Odpowiadając na pytania zadane w pkt II pisma z dnia 22 czerwca 2022 roku, celem uzupełnienia opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług i podatku dochodowego Wnioskodawca wskazuje, że:

a) Do Działu Inwestycji i R&D są lub będą przypisane wyłącznie te aktywa i pasywa, które funkcjonalnie związane są z prowadzonym przez ten dział zakresem działalności.

b) Prowadzona w Spółce ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów do Działu Inwestycji i R&D. W ramach ksiąg rachunkowych Spółki utworzone zostały nowe, odrębne konta księgowe, na których są ewidencjonowane (księgowane) wyłącznie zdarzenia gospodarcze i transakcje realizowane przez Dział Inwestycji i R&D. Obsługa działalności Działu Inwestycji i R&D jest ponadto dokonywana poprzez oddzielny rachunek bankowy (subkonto w rachunku głównym), który został utworzony i dedykowany temu działowi. Powyższe pozwala na przyporządkowanie aktywów i pasywów, tj. przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu Inwestycji i R&D.

c) Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez Spółkę Nowo Zawiązaną nie będzie przewyższała wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższej od wartości rynkowej tych składników. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego i własnym stanowisku w sprawie zawartych we wniosku, Spółka Nowo Zawiązana otrzymane wszystkie składniki majątku Spółki Dzielonej przyjmie, dla celów podatkowych, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej, jak również Spółka Nowo Zawiązana otrzymane wszystkie składniki majątku Spółki Dzielonej przypisze do działalności prowadzonej przez nią na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pytania

1. Czy wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej Dział Inwestycji i R&D, stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług? (we wniosku pytanie nr 2)

2. Czy w przypadku uznania Działu Inwestycji i R&D oraz Działu Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania za zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nastąpi opodatkowanie podatkiem VAT transakcji podziału Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie do Spółki Nowo Zawiązanej Działu Inwestycji i R&D? (we wniosku pytanie nr 6)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Wobec tego, co zostało szczegółowo opisane w stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy Dział Inwestycji i R&D stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, także i w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z definicją ustawową zawartą w ww. ustawie, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wskazano w opisanym stanie faktycznym, Dział Inwestycji i R&D obejmuje składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny (nieruchomość, jej wyposażenie), jak i niematerialny (prawa z umów najmu, umów z kontrahentami, prawa z umowy o realizację projektu badawczego) oraz należności i zobowiązania, w związku z czym, w ocenie Wnioskodawcy, Dział Inwestycji i R&D spełnia łącznie wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, również w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym planowany podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Inwestycji i R&D do Spółki Nowo Zawiązanej, która to spółka będzie kontynuowała dotychczasową działalność prowadzoną w ramach tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, nie będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest m.in. zorganizowana część przedsiębiorstwa, transakcja taka pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.

Z uwagi na to, że w ocenie Wnioskodawcy Dział Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania oraz Dział Inwestycji i R&D stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a także w związku z tym, że Spółka Nowo Zawiązana będzie kontynuowała dotychczasową działalność prowadzoną w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Działu Inwestycji i R&D, zdaniem Wnioskodawcy podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie do Spółki Nowo Zawiązanej Działu Inwestycji i R&D nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług (we wniosku pytania nr 2 i 6), jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Jak stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 listopada 2003 r., w sprawie Zita-Modes C-497/01, wynika, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składających się na Dział Inwestycji i R&D, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a wydzielenie tego działu do spółki nowo zawiązanej nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca podał w opisie zdarzenia przyszłego, że planuje dokonanie podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, ze zm.), zgodnie z którym:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, wskazać należy, że Dział Inwestycji i R&D stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Jak bowiem podała Spółka w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zespół składników materialnych i niematerialnych, składający się na Dział Inwestycji i R&D, charakteryzuje się wyodrębnieniem na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Na podstawie uchwały zarządu Wnioskodawcy nastąpiło wyodrębnienie działalności związanej z inwestycjami, zarządzaniem nieruchomościami oraz działalnością obejmującą badania naukowe i prace rozwojowe (Dział Inwestycji i R&D) od przeważającej działalności operacyjnej, związanej z tworzeniem (produkcją) i sprzedażą oprogramowania (Dział Produkcji i Sprzedaży Oprogramowania). Na mocy tej uchwały do Działu Inwestycji i R&D został przypisany pracownik, a zarządzanie tym działem – na mocy decyzji prezesa zarządu Spółki – powierzono jednemu z członków zarządu. Powyższe wskazuje na wyodrębnienie organizacyjne Działu Inwestycji i R&D.

Do Działu Inwestycji i R&D zostały przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania i umowy funkcjonalnie związane z tym działem, a także umowa na projekt badawczy. Do tego działu przyporządkowane zostało prawo własności nieruchomości położonej w XA, wraz z wyposażeniem, umowami z najemcami, umowami na utrzymanie infrastruktury (umowy na dostawy energii elektrycznej, wody i gazu). Do Działu Inwestycji i R&D przypisane zostały środki finansowe na działalność bieżącą i inwestycyjną, zdeponowane na oddzielnym rachunku bankowym. W ramach ksiąg rachunkowych Spółki zostały wyodrębnione konta księgowe, na których ewidencjonowane są zdarzenia gospodarcze realizowane przez Dział Inwestycji i R&D. Pozwala to na przyporządkowanie aktywów i pasywów, tj. przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu Inwestycji i R&D. Powyższe okoliczności wskazują na wyodrębnienie funkcjonalne i finansowe Działu Inwestycji i R&D.

Ponadto Wnioskodawca podał, że wydzielony zespół składników majątkowych składających się na Dział Inwestycji i R&D będzie na tyle zorganizowany, że będzie zdolny w dniu planowanego podziału do samodzielnego funkcjonowania jako niezależny podmiot gospodarczy.

Powyższe okoliczności wskazują zatem, że Dział Inwestycji i R&D stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (we wniosku pytanie nr 2), dotyczącego podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Dla zastosowania wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niezbędne jest przedstawienie informacji i okoliczności, które jednoznacznie wskazują na zamiar kontynuowania – przez nabywcę – działalności tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie, w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że na Spółkę Nowo Zawiązaną, w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie, przeniesiony zostanie Dział Inwestycji i R&D. Przy tym Wnioskodawca podał, że aktywa oraz związane z nimi pasywa, które zostaną wydzielone do Spółki Nowo Zawiązanej pozwolą na prowadzenie przez tę spółkę samodzielnej działalności gospodarczej i kontynuowanie zadań gospodarczych realizowanych przed podziałem przez wydzielaną masę majątkową. Oznacza to, że Spółka Nowo Zawiązana ma zamiar kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie realizowanym dotychczas przez Dział Inwestycji i R&D, który ma ta spółka przejąć w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie.

W konsekwencji – z uwagi na to, że Dział Inwestycji i R&D stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (jak w skazano w ocenie stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1) – podział Spółki przez wydzielenie tego działu i jego przeniesienie do Spółki Nowo Zawiązanej, która będzie kontynuowała dotychczasową działalność Wnioskodawcy z wykorzystaniem tego zespołu składników, będzie wyłączone od opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (we wniosku pytanie nr 6), dotyczącego podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Ponadto wskazuję, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (we wniosku pytania nr 1 oraz 3-5) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.