Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

6 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że podział Spółki przez wydzielenie i w konsekwencji przeniesienie majątku związanego z nieruchomościami na Spółkę Przejmującą będzie wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 lipca 2022 r. (wpływ 11 lipca 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

ABC

(ul. …; NIP: …);

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

DEF

(ul. …; NIP: …);

(oba podmioty dalej jako: „Wnioskodawcy” lub „Strony”)

Opis zdarzenia przyszłego

ABC (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) powstała w 1989 r. Aktualnie udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne, obie są rezydentami podatkowymi Polski (dalej jako: „Wspólnicy”). Wnioskodawca od początku koncentruje swoją działalność w obszarze dostaw …, sprzętu z tym związanego oraz [na] świadczeniu usług polegających na instalacji i konserwacji oraz naprawach dostarczonego sprzętu.

Przez ponad 30 lat funkcjonowania Spółka w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa zgromadziła aktywa, które służą prowadzeniu podstawowej działalności, ale także takie, które – oprócz funkcji pomocniczej przy prowadzeniu działalności podstawowej – mogą realizować inne funkcje, np. inwestycyjne. Przykładem takich aktywów, które pełnią rolę pomocniczą w podstawowej działalności, ale mają jednocześnie charakter inwestycyjny, są nieruchomości należące do Wnioskodawcy. Do Wnioskodawcy należą obecnie dwie nieruchomości zlokalizowane w …, w miejscu, gdzie aktualnie prowadzone są znacznej skali i wagi inwestycje infrastrukturalne. Same nieruchomości mają charakter biurowo-magazynowy (jedna) i handlowo-magazynowy (druga), towarzyszy im infrastruktura drogowa i techniczna. Nieruchomości z uwagi na swoje funkcje i lokalizacje, stan i standard prezentują istotny potencjał inwestycyjny.

Aktualnie Wnioskodawca wykorzystuje posiadane nieruchomości pomocniczo w swojej działalności, tj. wykorzystuje część biurową jako miejsce pracy dla swoich pracowników oraz wykorzystuje część przestrzeni magazynowej. Część nieruchomości jest także wynajmowana dwóm spółkom zależnym od Wnioskodawcy jako ich siedziba. Należy podkreślić, że zwłaszcza ostatni okres pandemii wykazał, że prace dotychczas realizowane w przestrzeni biurowej z powodzeniem mogą być realizowane zdalnie w dowolnej lokalizacji (pod warunkiem odpowiedniego zabezpieczenia systemów komunikacji, tajemnicy przedsiębiorstwa). Specyfika działalności podstawowej Spółki w obszarze dostaw … wskazuje także na to, że zapotrzebowanie na przestrzeń magazynową jest ograniczone – Spółka realizuje dostawy w ten sposób, że zasadniczo nie prowadzi rozwiniętej gospodarki zapasami. Wykorzystanie nieruchomości jest zatem wyłącznie akcesoryjne w prowadzonej podstawowej działalności.

Z uwagi na intensywny przemysłowy rozwój okolicy, Spółka dostrzegła potencjał biznesowy posiadanych nieruchomości i zamierza rozpoznać możliwości wykorzystania posiadanych nieruchomości w celach wykraczających poza pomocniczy użytek w działalności podstawowej, np. w zakresie komercyjnego wynajmu przestrzeni magazynowej, handlowej, czy biurowej.

Podstawową działalnością pozostaje działalność w zakresie dostaw rozwiązań telekomunikacyjnych i ewentualne rozszerzenie zakresu wykorzystywania posiadanych nieruchomości nie naruszy w żaden sposób warunków prowadzenia działalności podstawowej.

Z uwagi na to, że działalność związana z wynajmem komercyjnym nieruchomości różni się istotnie pod względem przedmiotowym od podstawowej działalności Spółki – pełni inne funkcje gospodarcze, angażuje inne aktywa, posiada inny profil ryzyka gospodarczego – dlatego podjęto wewnętrzną decyzję o wyodrębnieniu w ramach Spółki części przedsiębiorstwa, realizującej właśnie działalność w obszarze obsługi nieruchomości. Docelowo działalność w obszarze zarządzania i wynajmu nieruchomości ma zostać wydzielona do odrębnego podmiotu – spółki DEF (dalej jako: „Spółka Przejmująca”).

W ocenie Wnioskodawcy, z biznesowego punktu widzenia takie wydzielenie stanowiłoby jednoznaczne wskazanie, że Spółka w dalszym ciągu zajmuje się działalnością, z której jest znana i rozpoznawana od wielu lat, a zatem jej profil pozostaje niezmieniony. W planach Wnioskodawcy i jej właścicieli działalność nieruchomościowa ma być odrębnym obszarem działalności. Jednocześnie wydzielenie obszaru nieruchomościowego działalności ma za zadanie w klarowny sposób zdefiniować obszary działalności Spółki.

W związku z powyższym przeprowadzono w Spółce działania, które mają odzwierciedlać odseparowanie prowadzonych przez Spółkę dwóch różnych rodzajów działalności. W efekcie tego, w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki, dokonano realokacji poszczególnych składników majątkowych, stosownie do odrębnych działań gospodarczych.

Na chwilę obecną, część nieruchomościowa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obejmuje w szczególności następujące składniki majątkowe (aktywa i pasywa):

- dwie nieruchomości zabudowane budynkami o przeznaczeniu biurowo-magazynowym i handlowo-magazynowym wraz z infrastrukturą towarzyszącą (drogowo-techniczną);

- umowy najmu ze spółkami zależnymi i związane z nimi prawa i obowiązki dotyczące nieruchomości (w tym rozrachunki);

- środki pieniężne (w kwocie zabezpieczającej funkcjonowanie nieruchomości w należytym stanie, pokrycie zobowiązań związanych z utrzymaniem dostaw mediów, pokrycie zobowiązań publicznoprawnych, znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym przeznaczonym do obsługi części nieruchomościowej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy);

- 2 pracowników, tj. magazynier oraz (w zakresie połowy etatu) osoba realizująca zadania administrowania nieruchomościami;

- środki trwałe pomocnicze (samochody osobowe);

- zobowiązania funkcjonalnie związane z obszarem nieruchomościowym, tj. zobowiązania wobec pracowników, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, jak również zobowiązania z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste gruntów, amortyzacja środków trwałych, koszty zużycia materiałów i energii, nabycia usług obcych.

Natomiast pozostała (podstawowa) działalność Wnioskodawcy, po wydzieleniu części nieruchomościowej, obejmuje w szczególności następujące składniki majątkowe (aktywa i pasywa):

- zawarte umowy handlowe z odbiorcami i dostawcami,

- należności i zobowiązania z umów handlowych,

- zobowiązania z innych tytułów (np. w stosunku do pracowników, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, organów podatkowych),

- umowy finansowe zewnętrzne (ubezpieczenie i faktoring należności handlowych oraz umowa subwencji z …),

- umowy finansowe wewnątrzgrupowe (pożyczki wewnątrzgrupowe),

- środki pieniężne związane z działalnością handlową i usługową;

- umowy o pracę z pozostałymi kilkudziesięcioma pracownikami (prawa i obowiązki z nimi związane),

- pozostałe środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (wyposażenie biurowe i inne pracowników Wnioskodawcy, realizujących podstawową działalność w dziedzinie dostawy rozwiązań telekomunikacyjnych),

- umowa licencji znaku towarowego.

Jak wynika z powyższego, odseparowanie części nieruchomościowej powoduje wydzielenie dwóch zasadniczo niezależnych obszarów działalności Wnioskodawcy, stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, że Spółka w prowadzonych księgach, co całkowicie umożliwia obowiązujący w Spółce zakładowy plan kont, wyróżnia aktywa i pasywa oraz przychody i koszty, co z kolei pozwala na określenie stanu majątku oraz wyników finansowych Spółki w obu obszarach, stanowiących te zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Aktualnie częścią nieruchomościową przedsiębiorstwa administruje osoba, której zostały powierzone zadania związane z tym obszarem działalności Wnioskodawcy.

W ostatnim czasie w Spółce toczy się także proces związany z poszukiwaniem inwestora strategicznego w ramach działalności podstawowej, i ze względu na różny charakter obu obszarów działalności oraz chęć zabezpieczenia majątku poprzez jego odseparowanie od działalności w obszarze dostaw rozwiązań telekomunikacyjnych, rozważana jest decyzja o dokonaniu formalnego podziału majątku Wnioskodawcy.

W tym celu planowane jest dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie z jej majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa w obszarze nieruchomościowym (dalej jako: „ZCP Nieruchomościowa”), poprzez przeniesienie go na Spółkę Przejmującą w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych – podział przez wydzielenie.

Udziałowcami Spółki Przejmującej są te same osoby fizyczne, które są udziałowcami Wnioskodawcy. W konsekwencji podział przez wydzielenie ZCP Nieruchomościowej z majątku Spółki nastąpi do jej spółki-siostry.

Na skutek podziału przez wydzielenie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z ZCP Nieruchomościową, wraz z zobowiązaniami, zostaną wydzielone (przeniesione) do Spółki Przejmującej. Jak zostało wskazane, wspomniany zespół składników (zarówno materialnych, jak i niematerialnych), jest wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo oraz organizacyjnie. W rezultacie, za pomocą otrzymanych w ramach podziału przez wydzielenie składników majątkowych i niemajątkowych, Spółka Przejmująca będzie mogła kontynuować działalność związaną z nieruchomościami, rozwijając ich funkcje inwestycyjne.

Jednocześnie należy podkreślić, że poszczególne rodzaje prowadzonej obecnie przez Spółkę działalności nie są ze sobą bezpośrednio związane, a ich prowadzenie zasadniczo może odbywać się niezależnie. Tym samym, po dokonaniu planowanego podziału przez wydzielenie, na pozostałym w Spółce majątku, będzie ona mogła kontynuować prowadzoną dotychczas główną działalność (ewentualnie po zawarciu umowy najmu dotyczącej części przestrzeni biurowej i magazynowej), natomiast majątek przekazany w drodze podziału Spółce Przejmującej pozwoli jej na prowadzenie niezależnej działalności związanej z wynajmem i obrotem nieruchomościami.

Końcowo należy zaznaczyć, że uzasadnienie biznesowe powyższego działania ma kilka źródeł. Podział przez wydzielenie ZCP Nieruchomościowej do Spółki Przejmującej ma na celu wzmocnienie pozycji rynkowej Spółki, która w wyniku reorganizacji będzie mogła skupić się na dalszym rozwoju swojej działalności podstawowej (dostawy rozwiązań telekomunikacyjnych), w tym poprzez nawiązanie współpracy z inwestorem strategicznym. Dzięki wydzieleniu ZCP Nieruchomościowej Spółka oczekuje bardziej przejrzystych zasad współpracy z potencjalnym inwestorem strategicznym (wycena podstawowej działalności Spółki stanie się bardziej przejrzysta po odseparowaniu aktywów jedynie pomocniczo związanych z tą podstawową działalnością Wnioskodawcy). Na marginesie Spółka pragnie wskazać, że brak wydzielenia ZCP Nieruchomościowej w dotychczasowych doświadczeniach Spółki z potencjalnymi inwestorami stanowił swoistą przeszkodę w negocjacjach.

Dzięki wydzieleniu ZCP Nieruchomościowej, w przyszłości w Spółce nie dojdzie do potencjalnego konfliktu interesów związanego z prowadzeniem dodatkowej działalności o charakterze nieruchomościowym. Reorganizacja oraz przejęcie aktywów i pasywów przez Spółkę Przejmującą ma również przyczynić się do zwiększenia wiarygodności wśród instytucji finansowych oraz ułatwienia dostępu do środków na finansowanie kolejnych inwestycji biznesowych. Proces ten zapewni również lepsze i bardziej optymalne wykorzystanie majątku Spółki. Dodatkowo odseparowanie obu obszarów pozwoli na zabezpieczenie majątków na wypadek potencjalnych roszczeń. Ponadto, jako planowane efekty podziału można wskazać: większe możliwości efektywnego pomiaru rezultatów działalności prowadzonej przez Spółkę i ZCP Nieruchomościową (również w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi działalność analogiczną) oraz lepsze zarządzanie dostępnymi zasobami majątkowymi (działalność w obszarze rozwiązań telekomunikacyjnych i nieruchomościowa wykazują znaczące różnice, które mogą zmniejszać efektywność takiego zarządzania przy koncentracji obu działalności w jednym podmiocie gospodarczym).

Podział Spółki przez wydzielenie zostanie zatem przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a celem tego podziału w żadnym wypadku nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak zostało wskazane we wniosku, głównym powodem wydzielenia jest chęć zachowania rozpoznawalności Spółki jako przedsiębiorstwa zajmującego się dostawą sprzętu i rozwiązań telekomunikacyjnych. Spółka chce w przejrzysty sposób odseparować nowo podejmowaną działalność nieruchomościową. Są to zupełnie różne rodzaje działalności, doświadczenia Spółki w obszarze nieruchomościowym są znacząco różne od doświadczeń w zakresie telekomunikacji, a kojarzenie Spółki z działalnością nieruchomościową może doprowadzić do zaburzenia postrzegania budowanej przez wiele lat marki, a tym samym powodować spadek jej wartości.

Po przeprowadzeniu wydzielenia, z uwagi na powiązania między Wnioskodawcą i Spółką Przejmującą, możliwe będzie zawarcie umów najmu w niezbędnym zakresie, aby zapewnić tytuł prawny do aktualnej siedziby Wnioskodawcy oraz dostęp do powierzchni biurowej i magazynowej.

Wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej (która będzie nie mniejsza niż wartość rynkowa) przydzielonych wspólnikom Spółki będzie odpowiadać wartości otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w wyniku podziału majątku Wnioskodawcy. Ponadto Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w Spółce.

W uzupełnieniu wniosku z 11 lipca 2022 r., odpowiadając na pytania Organu, Spółka podała, że:

1. Wyodrębnienie organizacyjne działalności nieruchomościowej nastąpiło na podstawie uchwały zarządu Spółki. Na podstawie tej uchwały nie stworzono formalnie działu ani oddziału tej Spółki, ale w efekcie tej uchwały przeprowadzono relokację składników materialnych i niematerialnych, w tym należności i zobowiązań związanych z planowaną działalnością nieruchomościową. Zmaterializowaniem tej relokacji jest plan podziału, w którym wymieniono precyzyjnie środki trwałe, inne aktywa (w tym należności) materialne i niematerialne oraz zobowiązania związane z działalnością nieruchomościową. W ewidencjach księgowych i zarządczych Spółki możliwe jest wyodrębnienie zdarzeń i zapisów dotyczących działalności nieruchomościowej. Do dnia niniejszego pisma podział nie nastąpił, jednak Spółka jest przygotowana - na podstawie planu podziału i odpowiedniej ewidencji zdarzeń w ewidencjach księgowych - przygotować bilans i rachunek zysków i strat działalności nieruchomościowej. Dotychczas działalność nieruchomościowa stanowi pomocniczą działalność Spółki, dlatego nie sporządzano odrębnych bilansów ani rachunków zysków i strat dla tego rodzaju działalności.

Także zespół składników związany z dotychczasową podstawową działalności Wnioskodawcy pozostaje wyodrębniony organizacyjnie. Z uwzględnieniem uchwały zarządu o wydzieleniu działalności nieruchomościowej oraz sporządzonego planu podziału, całość składników majątku spółki Spółki (poza składnikami precyzyjnie przypisanymi do działalności nieruchomościowej) pozostaje w Spółce. W organizacji działalności podstawowej Spółki (która pozostanie w tej spółce) jedyna zmiana, która nastąpi, to sposób korzystania z nieruchomości, tzn. do czasu podziału spółka ta korzysta jako właściciel z nieruchomości, zaś po wydzieleniu tytuł do nieruchomości zostałby zamieniony na najem.

2. Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w możliwości przejęcia zadań w obszarze wynajmu komercyjnego nieruchomości przez wydzielony w obrębie Spółki zespół składników majątku. W ramach relokacji aktywów do działalności nieruchomościowej przypisano aktywa (nieruchomości, należności z tytułu podnajmu oraz środki pieniężne w kwocie niezbędnej do zapewnienia bieżącej realizacji zobowiązań wobec pracowników, czy dostawców towarów i usług na potrzeby działalności nieruchomościowej). Przeprowadzono analizę warunków wynajmu komercyjnego na rzecz dotychczasowego głównego korzystającego, tj. Wnioskodawcy. Została podjęta decyzja, że po dokonaniu podziału Spółka ta będzie korzystać z przestrzeni biurowych oraz magazynowo-handlowych w takim zakresie, w jakim wykorzystuje tę nieruchomość dziś (jedynie nastąpi zmiana tytułu do nieruchomości z własności na najem). Dodatkowo, po wyodrębnieniu działalności nieruchomościowej, Spółka Przejmująca rozważa udostępnienie oferty najmu komercyjnego podmiotom zewnętrznym.

3. Wyodrębnienie finansowe przejawia się dwojako. Po pierwsze, prowadzona księgowa i zarządcza ewidencja zdarzeń pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością nieruchomościową oraz podstawową działalnością Spółki. Po drugie, w ramach relokacji aktywów, relokowano także środki pieniężne, które na dzień podziału będą skalkulowane w ilości umożliwiającej bieżącą realizację zobowiązań wobec dostawców towarów i usług związanych z działalnością nieruchomościową.

Zmiana tytułu do posiadania nieruchomości - z punktu widzenia Spółki - spowoduje zmianę zobowiązań z tytułu wynagrodzeń oraz zobowiązań związanych z utrzymywaniem nieruchomości na zobowiązanie wobec wynajmującego - umożliwia to precyzyjne oznaczenie zdarzeń w ewidencjach księgowych i zarządczych Spółki.

4. [Czy na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie spółki dzielonej, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem przeniesienia z ABC do DEF, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych, który po podziale zostanie w ABC, będą zdolne do niezależnego działania jako samodzielne podmioty gospodarcze i nie będą wymagały zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania dodatkowych działań? – pytanie Organu]

Odpowiedź: Należy potwierdzić, że w planie podziału zapewniono, że Spółka Przejmująca za pomocą wydzielonego zespołu składników majątku będzie w stanie - bez zaangażowania dodatkowych środków, czy działań (poza zawarciem umów najmu przez spółkę przejmującą) - podjąć działalność nieruchomościową.

Z perspektywy spółki dzielonej, jedyne wymagane czynności to zawarcie umowy najmu ze spółką przejmującą, co formalnie jest skutkiem zmiany właściciela nieruchomości po dokonaniu podziału. Spółka jednak biznesowo ma zapewnioną kontynuację korzystania z nieruchomości, zatem funkcjonalnie należy potwierdzić, działalność Wnioskodawcy pozostanie niezakłócona procesem podziału.

5. [Czy mający być przedmiotem przeniesienia z ABC do DEF zespół składników materialnych i niematerialnych, na moment przeniesienia:

a) będzie na tyle zorganizowany, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania wykonywane w przedsiębiorstwie Spółki dzielonej? – pytanie Organu]

Odpowiedź: Należy potwierdzić, że wydzielony zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, że będzie zdolny z dniem podziału do podjęcia działalności w obszarze najmu komercyjnego. W spółce dzielonej natomiast także majątek pozostaje zorganizowany tak, że jej działalność w sposób niezakłócony będzie kontynuowana jako niezależne przedsiębiorstwo. Uzgodniono, że spółka dzielona zachowa prawo do korzystania z nieruchomości w takim zakresie, jak dotychczas, jednak będzie to realizowane na podstawie umowy najmu (co wynika z tego, że podział spowoduje zmianę właściciela nieruchomości i spółka dzielona stanie się posiadaczem zależnym nieruchomości).

b) [do swojego funkcjonowania nie będzie potrzebował zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania dodatkowych działań przez DEF? – pytanie Organu]

Odpowiedź: Organizacyjnie, jedyna wymaga czynność to zmiana umów najmu oraz z dostawcami oraz pracownikami - DEF jako Spółka Przejmująca formalnie stanie się właścicielem nieruchomości, a zatem wynajmującym, pracodawcą pracowników związanych z obsługą nieruchomości, odbiorcą np. mediów do nieruchomości itp. Organizacyjnie jednak są to formalne skutki podziału. W organizacji składników majątkowych nie jest wymagane pozyskanie żadnych nowych/dodatkowych składników, by DEF podjęła działalność nieruchomościową.

6. [Czy przedmiotem przeniesienia z ABC do DEF będą wyłącznie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością dotyczącą wynajmu nieruchomości? – pytanie Organu]

Odpowiedź: Należy odpowiedzieć twierdząco. Będą to składniki majątku bezpośrednio związane z działalnością nieruchomościową oraz (w zakresie samochodów osobowych) składniki majątku związane pośrednio z działalnością nieruchomościową – służące pracownikom i zarządowi do wykonywania bieżących czynności związanych z obsługą Spółki, w tym z obsługą administracyjną nieruchomości.

7. [Czy w związku z planowanym podziałem nastąpi również przejęcie pracowników przez DEF? Jeżeli tak, to czy to przejęcie nastąpi w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (Dz.U. z 2020 r., poz. 1320,ze zm.)? – pytanie Organu]

Odpowiedź: W ramach planu podziału ustalono, że do działalności nieruchomościowej przypisać należy 2 pracowników, tzn. magazyniera oraz osobę administracji, której część etatu związana jest bezpośrednio z obsługą nieruchomości. W ramach podziału nie nastąpi przejęcie zakładu pracy w trybie określonym Kodeksem Pracy, ale DEF zatrudni magazyniera (jego umowa z ABC zostanie rozwiązana, a nowa - z DEF - zawiązana w to miejsce) oraz w wymiarze ½ etatu osobę administracyjną. Nie wyklucza się rozszerzenia składu pracowników po podziale.

8. Czy DEF będzie kontynuowała - prowadzoną przez ABC - działalność w zakresie wynajmu nieruchomości dotychczasowym jej najemcom, a także będzie wynajmowała pomieszczenia dotychczasowemu użytkownikowi ABC?

Odpowiedź: Tak, DEF zapewnia kontynuację korzystania z nieruchomości dotychczasowym najemcom oraz Spółce (także na podstawie umowy najmu).

9. Zlecono wycenę wartości rynkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa dedykowanej działalności nieruchomościowej biegłemu. Wartość ta jest wyższa niż wartość podatkowa składników majątku, które ma otrzymać Spółka Przejmująca na skutek podziału. Z uwagi na to, że na moment niniejszego pisma podział nie nastąpił, można jedynie wskazać, że w przypadku uznania, że składniki majątku wydzielane, jak i pozostające w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, DEF przyjmie wartość podatkową otrzymanych składników majątku wg wartości wynikających z ksiąg Wnioskodawcy.

10. Na dzień niniejszego pisma nie nastąpił podział, jednak w przypadku uznania, że składniki majątku wydzielane, jak i pozostające w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, DEF przyjmie wartość podatkową otrzymanych składników majątku wg wartości wynikających z ksiąg Spółki. Jednocześnie całość wartości zostanie przypisana do działalności prowadzonej na terytorium Polski.

11. Wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom DEF (ci sami udziałowcy co w ABC, w tej samej proporcji) została określona w wysokości wartości rynkowej określonej przez biegłego w wycenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (nieruchomościowej), która ma być wydzielona do DEF.

12. [Czy wszystkie składniki majątku przypisane do działalności podstawowej pozostaną w Spółce; jeśli nie - prosimy wskazać, które nie zostaną w Spółce, i dlaczego? – pytanie Organu]

Odpowiedź: Należy odpowiedzieć twierdząco. Wszystkie składniki majątkowe związane z działalnością podstawową ABC pozostaną w Spółce. Nieruchomości nie stanowią istotnych w podstawowej działalności ABC składników majątku, po podziale zmieni się jedynie tytuł, na podstawie którego Spółka korzysta z tych nieruchomości (z własności na najem).

13. [Czy wszystkie składniki majątku przypisane do działalności nieruchomościowej zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej; jeśli nie - prosimy wskazać, które nie zostaną przeniesione, i dlaczego? – pytanie Organu]

Odpowiedź: Należy odpowiedzieć twierdząco. Wszystkie składniki majątku związane z działalnością nieruchomościową mają zostać przeniesione do Spółki Przejmującej.

Pytanie

Czy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie majątku na Spółkę Przejmującą będą wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego podział przez wydzielenie nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT (podatek od towarów i usług)).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu VAT podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się między innymi do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek zawarte są w treści art. 528-550 k.s.h. Stosownie do treści art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.).

W świetle powyższych przepisów k.s.h., podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek istniejących lub nowo tworzonych.

Nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku.

Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wskazując, że jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia ZCP nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem transakcji zbycia. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o VAT, pojęcie transakcji zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa rozporządzania towarem jak właściciel. W opinii Spółki, pojęcie transakcji zbycia wymienione w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinno być rozumiane jako „utrata władztwa” nad danym przedmiotem transakcji.

Zdaniem Spółki, skoro wskutek wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą określony zespół składników związanych z działalnością dotyczącą ZCP Nieruchomościowej, to transakcję taką należy uznać jako zbycie tegoż zespołu składników. Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Pierwszym warunkiem jest, aby ZCP stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na wymieniony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników, w jakie wyposażona jest ZCP Nieruchomościowa, jak i zespół składników pozostających w Spółce, należy uznać, że warunek ten zostanie spełniony.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie na następujących płaszczyznach:

A. Wydzielenie organizacyjne, które oznacza, że ZCP ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Przyjmuje się, że dany zespół składników majątkowych jest wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa utworzony został na przykład wydział, zakład czy dział. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Wyodrębnienie organizacyjne musi wynikać z umowy spółki, regulaminu, uchwały zarządu lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 5 stycznia 2012 r., znak IBPP3/443-1122/11/AM; Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 10 kwietnia 2009 r., znak ILPP2/443-67/09-4/EN).

Taki warunek zostanie spełniony w opisywanym zdarzeniu przyszłym, bowiem na mocy wewnętrznej decyzji (zarządu) Spółki utworzono ZCP Nieruchomościową. Zaznaczyć przy tym należy, że również część majątku pozostająca w Spółce tworzyć będzie odrębność organizacyjną.

B. Wydzielenie finansowe, które oznacza, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej części majątku. Konieczność wyodrębnienia finansowego nie oznacza jednak automatycznie, że ZCP musi być samobilansującym się oddziałem. W orzecznictwie podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP (por. wyrok WSA w Szczecinie z 2 czerwca 2011 r., sygn. I SA/Sz 197/11; wyrok WSA w Warszawie z 18 marca 2011 r., sygn. III SA/Wa 1765/10).

Wystarczające jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa.

W interpretacjach indywidualnych wskazuje się, że odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r., nr IPPB3-423-418/07-2/MB). Niemniej jednak, w wyroku z 22 marca 2018 r., sygn. II FSK 808/16, sąd stwierdził (odmiennie), tj. że ZCP tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej i samodzielnej działalności gospodarczej, co należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może wykonywać określone zadania gospodarcze, brak praktycznych problemów z wyodrębnieniem świadczy o spełnieniu przesłanki wyodrębnienia finansowego, a przepisy prawa nie wymagają w tym zakresie posiadania odrębnych rachunków bankowych i własnych środków finansowych.

Ponadto, zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć między innymi plan kont danej spółki, czy sprawozdawczość finansowa (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 grudnia 2011 r., znak: IBPBI/2/423-1186/11/MO; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 stycznia 2012 r., znak: IBPP3/443-1099/11/AM).

Dlatego też biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca jest w stanie zaprowadzić rozliczenia zarządcze na podstawie aktualnego planu kont, w dalszej kolejności zamierza sformalizować wyodrębnienie także poprzez odpowiednie uwzględnienie w polityce rachunkowości, a ponadto dla dwóch rodzajów działalności będą prowadzone oddzielne rachunki bankowe, można mówić o wyodrębnieniu finansowym w ramach prowadzonych działalności przez Spółkę.

C. Wydzielenie funkcjonalne, które oznacza, że składniki majątkowe zaliczane do ZCP muszą umożliwiać prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej. Jak opisano wyżej, zarówno Spółka, jak i ZCP Nieruchomościowa posiadają majątek (w tym aktywa i pasywa) pozwalający im na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zdaniem organów podatkowych istotne jest to, aby wyodrębniony majątek był wystarczający (kompletny), aby bez istotnych uzupełnień prowadzić działalność gospodarczą (tak interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2012 r., znak: IBPP3/443-1257/11/KO).

W opisywanym przypadku majątek przypisany do ZCP Nieruchomościowej, który ma zostać przeniesiony na Spółkę Przejmującą, jak i majątek pozostały w Spółce z całą pewnością jest wystarczający do prowadzenia samodzielnej działalności.

Reasumując, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego spełnione zostaną wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, że zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i majątek wydzielany do Spółki Przejmującej spełniają przesłanki pozwalające na uznanie ich za ZCP-y w rozumieniu ustawy o VAT. Z treści wniosku wynika bowiem, że przedmiotem przeniesienia w ramach wydzielenia majątku będą nieruchomości, których cecha inwestycyjna oceniana jest w aktualnym stanie rzeczy jako wiodąca wraz z umowami najmu, umowami o dostawę mediów, personel zajmujący się nieruchomościami, a także zobowiązania i należności związane z nieruchomościami (w tym zobowiązania w postaci amortyzacji, kosztów zużycia materiałów i energii, usługi obce).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że utworzony ZCP Nieruchomościowa nie jest jedynie sumą poszczególnych składników majątkowych, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, ale jest już ukonstytuowanym zorganizowanym zespołem składników, które razem będą odgrywać znaczącą rolę w funkcjonowaniu tej odrębnej działalności.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję oraz stanowisko własne Wnioskodawcy wyczerpująco przedstawione powyżej – podział Spółki przez wydzielenie (i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących ZCP Nieruchomością) będzie wyłączony spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług – pytanie nr 1 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Jak stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(`(...)`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, że podział Spółki przez wydzielenie i w konsekwencji przeniesienie majątku związanego z nieruchomościami na Spółkę Przejmującą będzie wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca podał w opisie zdarzenia przyszłego, że planuje dokonanie podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, ze zm.; dalej jako: „KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)”).

W myśl art. 528 § 1 KSH:

Spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

Jak stanowi art. 529 § 1 pkt 4 KSH:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zgodnie z art. 529 § 2 KSH:

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej.

Stosownie do art. 531 § 1 KSH:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W myśl art. 531 § 2 KSH:

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, wskazać należy, że ZCP Nieruchomościowa (we wniosku określana też jako: „działalność nieruchomościowa”) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Jak bowiem wskazała Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na ZCP Nieruchomościową charakteryzuje się wyodrębnieniem na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie organizacyjne nastąpiło na podstawie uchwały zarządu Wnioskodawcy. W efekcie tej uchwały przeprowadzono relokację składników materialnych i niematerialnych, w tym należności i zobowiązań związanych z planowaną działalnością nieruchomościową. Zmaterializowaniem tej relokacji jest plan podziału, w którym wymieniono precyzyjnie środki trwałe, inne aktywa (w tym należności) materialne i niematerialne oraz zobowiązania związane z działalnością nieruchomościową. W ewidencjach księgowych i zarządczych Spółki możliwe jest wyodrębnienie zdarzeń i zapisów dotyczących działalności nieruchomościowej. Do dnia uzupełnienia wniosku podział nie nastąpił, jednak Spółka jest w stanie – na podstawie planu podziału i odpowiedniej ewidencji zdarzeń w ewidencjach księgowych – przygotować bilans i rachunek zysków i strat działalności nieruchomościowej (przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do działalności nieruchomościowej).

Jak wskazał Wnioskodawca, wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w możliwości przejęcia zadań w obszarze wynajmu komercyjnego nieruchomości. Do Spółki należą obecnie dwie nieruchomości, które maja charakter biurowo-magazynowy i handlowo-magazynowy, wraz z infrastrukturą drogową i techniczną. Spółka wykorzystuje posiadane nieruchomości pomocniczo w swojej działalności – wykorzystywana jest część biurowa oraz część przestrzeni magazynowej. Ponadto Wnioskodawca wynajmuje część nieruchomości dwóm spółkom zależnym od Wnioskodawcy jako ich siedziba. Przy tym Wnioskodawca stwierdził, że wykorzystanie nieruchomości jest wyłącznie akcesoryjne w prowadzonej działalności podstawowej.

Ponadto Wnioskodawca podał w uzupełnieniu wniosku, że wydzielony zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, że będzie zdolny z dniem podziału do podjęcia działalności w obszarze najmu komercyjnego.

Zatem sposób ukształtowania działalności nieruchomościowej oznacza, że nastąpiło wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe tej działalności w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Przy tym działalność nieruchomościowa może być zdolna do samodzielnego funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania w zakresie najmu nieruchomości. Powyższe okoliczności wskazują zatem, że działalność nieruchomościowa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niezbędne jest przedstawienie informacji i okoliczności, które jednoznacznie wskazują na zamiar kontynuowania działalności tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez nabywcę.

W niniejszej sprawie, w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że Spółka Przejmująca, do której zostanie wniesiona działalność nieruchomościowa, będzie mogła kontynuować działalność związaną z nieruchomościami, rozwijając ich funkcje inwestycyjne. Z kolei w uzupełnieniu wniosku z 11 lipca 2022 r. Spółka wskazała, że po wyodrębnieniu działalności nieruchomościowej Spółka Przejmująca rozważa udostępnienie oferty najmu komercyjnego podmiotom zewnętrznym.

W konsekwencji powyższego planowane przez Wnioskodawcę wydzielenie działalności nieruchomościowej i jej przeniesienie do Spółki Przejmującej będzie wyłączone od opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, dotyczącego podatku od towarów i usług, należy uznać za prawidłowe.

Ponadto wskazuję, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawców, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawcy, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

ABC (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.