Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe w zakresie uznania, Pana oraz Zainteresowanego 1 za podatnika podatku VAT (podatek od towarów i usług) z tytułu zbycia udziału w nieruchomości,

- prawidłowe w zakresie braku uznania, Zainteresowanego 2 oraz Zainteresowanego 3 za podatnika podatku VAT z tytułu zbycia udziału w nieruchomości,

- prawidłowe w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży przez Pana oraz Zainteresowanego 1 udziału w nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

18 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 5 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT zbycia udziałów w nieruchomości oraz zwolnienia z podatku VAT sprzedaży udziału w nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: Pan (…)

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pan (…)

3. Zainteresowany niebędący stroną postępowania Pani (…)

4. Zainteresowany niebędący stroną postępowania Pani (…)

Opis zdarzenia przyszłego

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego są skutki planowanej transakcja zbycia nieruchomości przez Wnioskodawcę i pozostałych Zainteresowanych. (…) (dalej określany także jako Wnioskodawca) nie jest obecnie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Został wyrejestrowany z ewidencji podatników czynnych w 2021 roku (brak obrotu od września 2019 roku). Wnioskodawca nigdy nie był zarejestrowany jako przedsiębiorca w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej)). Wnioskodawca jest wdowcem. (…) (dalej również określany jako Zainteresowany 1) nie jest obecnie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Został wyrejestrowany z ewidencji podatników czynnych w 2021 roku (brak obrotu od września 2019 roku). Zainteresowany 1 nigdy nie był zarejestrowany jako przedsiębiorca w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG). Zainteresowany 1 pozostaje w związku małżeńskim, w którym panuje wspólność majątkowa.

(…), córka Wnioskodawcy (dalej również określana jako Zainteresowana 2) nigdy nie była w przeszłości i nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie wykonuje również działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG).

(…), córka Wnioskodawcy (dalej również określana jako Zainteresowana 3) nigdy nie była w przeszłości i nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie wykonuje również działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG).

Wnioskodawca, Zainteresowany 1, Zainteresowana 2 i Zainteresowana 3 są wieczystymi współużytkownikami w częściach ułamkowych w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości położonej w (…) przy ul. (…) składającej się z dwóch działek oznaczonych jako: 1 i 2 - dalej działki te określane są jako Nieruchomość. Dla przedmiotowej Nieruchomości Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…). Wnioskodawca posiada 1/3 udziału, Zainteresowany 1 posiada 34 udziału. Zainteresowana 2 i Zainteresowana 3 po 1/12 udziału w Nieruchomości.

Działka o nr 1

Działka jest oddana w wieczyste użytkowanie gruntów do dnia xxx roku. Na działce posadowione są dwa budynki stanowiące odrębną od gruntu nieruchomość.

Zgodnie z wypisem rejestru budynków pierwszy z budynków o powierzchni zabudowy xxx m2 wg KŚT zaliczanym do grupy xxx pozostałe budynki niemieszkalne, w części jest posadowiony również na sąsiedniej działce nienależącej do Wnioskodawcy i Zainteresowanych, drugi z budynków o powierzchni zabudowy xxx m2, wg KŚT zaliczany jest do grupy xxx budynki biurowe i jest częścią budynku posadowionego na działce o nr 2. Współwłaścicielami budynków jest Wnioskodawca i pozostali Zainteresowani w tym samym stosunku ułamkowym, tj.: Wnioskodawca posiada 1/3 udziału, Zainteresowany 1 posiada % udziału, Zainteresowana 2 i Zainteresowana 3 po 1/12 udziału. Dla terenu, na którym jest położona działka obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego. Zgodnie z nim, teren ten jest przeznaczony pod zabudowę usługową z dopuszczeniem lokalizacji obiektów produkcyjnych i magazynowych.

Działka o nr 2

Działka objęta jest prawem wieczystego użytkowania do dnia xxx roku i jest zabudowana parterowym budynkiem o powierzchni xxxm2, wg KŚT, zaliczanym do grupy xxx budynki biurowe stanowiącym odrębną od gruntu nieruchomość, którego współwłaścicielami jest Wnioskodawca i pozostali Zainteresowani w tym samym stosunku ułamkowym, tj.: Wnioskodawca posiada 1/3 udziału, Zainteresowany 1 posiada % udziału, Zainteresowana 2 i Zainteresowana 3 po 1/12 udziału. Budynek, jak to wskazano wyżej, jest posadowiony przede wszystkim na tej działce, a w niewielkiej części na działce o nr 1. Dla terenu, na którym jest położona działka obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego. Zgodnie z nim, teren ten jest przeznaczony pod zabudowę usługową z dopuszczeniem lokalizacji obiektów produkcyjnych i magazynowych.

Nieruchomość została nabyta xxx roku na współwłasność przez:

- Wnioskodawcę i jego żonę do majątku wspólnego (z majątku dorobkowego) - udział wynoszący 1/3 część,

- Zainteresowanego 1 i jego żonę do majątku wspólnego (z majątku dorobkowego) - udział wynoszący 1/3 część,

- (…) małżonków (…) (Roman jest bratem Wnioskodawcy i Zainteresowanego 1) - udział wynoszący 1/3 część.

Zbywcą przedmiotowej Nieruchomości na rzecz ww. była spółka z o.o., która nabyła ją w dniu 27 czerwca 1994 roku od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a ściślej od likwidatora przedsiębiorstwa państwowego. Przedsiębiorstwo państwowe do czasu sprzedaży prowadziło przy użyciu Nieruchomości działalność gospodarczą, tj. użytkowało budynki posadowione na działce nr 1 i nr 2.

Po nabyciu Nieruchomości przez spółkę z o.o. do czasu jej zbycia, tj. do dnia xxx roku budynki te były użytkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez spółkę z o.o.

Sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działki zabudowanej o nr 1 i o nr 2 przez spółkę z o.o. nie podlegała w 1998 roku opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast sprzedaż budynków posadowionych na tym gruncie została opodatkowana właściwą wtedy stawką 22%.

Podatek naliczony wynikający z faktur został przez Wnioskodawcę i Zainteresowanego 1 odliczony.

W dniu xxx roku (…) przenieśli własność swoich udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów działki 1 i 2 i posadowionego na działce 2 budynku na Wnioskodawcę i Zainteresowanego 1 i od tego czasu Nieruchomość była własnością Wnioskodawcy i jego żony oraz Zainteresowanego i jego żony w równych częściach po %.

W dniu xxx roku zmarła żona Wnioskodawcy w skutek czego Zainteresowana 2 i Zainteresowana 3 otrzymały w spadku udział w Nieruchomości - po 1/12, a Wnioskodawca stał się właścicielem w 1/3. Nieruchomość, od 1998 roku do października 2019 roku była przedmiotem najmu. Z tego tytułu Wnioskodawca i Zainteresowany 1 stali się podatnikami podatku od towarów i usług, dokonując rejestracji jako podatnicy czynni.

Zainteresowana 2 i Zainteresowana 3 nigdy nie pobierały żadnych pożytków z najmu Nieruchomości, ponieważ po otrzymaniu udziałów w wyniku spadku, w dniu xxx roku podpisały z Wnioskodawcą umowę określającą sposób korzystania z Nieruchomości (quoad usum). Zgodnie z jej treścią Wnioskodawca otrzymał do wyłącznego korzystania przedmiotową Nieruchomość w granicach prawa własności Wnioskodawcy, Zainteresowanej 2 i Zainteresowanej 3. Tym samym Zainteresowanej 2 i Zainteresowanej 3, od xxx roku, nie przysługiwało prawo do korzystania z Nieruchomości w żadnym zakresie.

Wnioskodawca, Zainteresowany 1, Zainteresowana 2 i Zainteresowana 3, od czasu nabycia Nieruchomości, nie ponosili żadnych nakładów na nią (na same działki i budynki), w tym ulepszenia.

Obecnie Nieruchomość nie jest przedmiotem najmu. Wnioskodawca wraz z Zainteresowanymi planują odpłatnie zbyć Nieruchomość.

Wnioskodawca i Zainteresowani, poza zawarciem z profesjonalnym pośrednikiem obrotu nieruchomości umowy na poszukiwanie przez niego nabywcy, nie podejmowali żadnych działań mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości jako przedmiotu sprzedaży. Działki znajdują się na terenie ogrodzonym i posiadają przyłącza do wszystkich mediów. W takim stanie zostały już zakupione w 1998 roku.

Pytania**:**

1. W stanie faktycznym wniosku, czy Wnioskodawca z tytułu planowanego zbycia swojego udziału w Nieruchomości będzie podatnikiem podatku VAT?

2. W stanie faktycznym wniosku, czy Zainteresowany 1 z tytułu planowanego zbycia swojego udziału w Nieruchomości będzie podatnikiem podatku VAT?

3. W stanie faktycznym wniosku, czy Zainteresowana 2 z tytułu planowanego zbycia swojego udziału w Nieruchomości będzie podatnikiem podatku VAT?

4. W stanie faktycznym wniosku, czy Zainteresowana 3 z tytułu planowanego zbycia swojego udziału w Nieruchomości będzie podatnikiem podatku VAT?

5. W przypadku uznania przez Organ, iż Wnioskodawca lub którykolwiek z Zainteresowanych wystąpią przy planowanej transakcji jako podatnicy podatku VAT, czy zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów w działce o nr 1 wraz z posadowionymi na niej budynkami przez tych uznanych za podatników współużytkowników wieczystych będzie opodatkowane wg stawki 23% czy też zwolnione od podatku?

6. W przypadku uznania przez Organ, iż Wnioskodawca lub którykolwiek z Zainteresowanych wystąpią przy planowanej transakcji jako podatnicy podatku VAT, czy zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów w działce o nr 2 wraz z posadowionym na niej budynkiem przez tych uznanych za podatników współużytkowników wieczystych będzie opodatkowane wg stawki 23% czy też zwolnione od podatku?

7. W przypadku uznania przez Organ, że zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów dot. działki o nr 1 i o nr 2 wraz posadowionym na nich budynkami przez tych uznanych za podatników współużytkowników wieczystych będzie zwolnione od podatku (odpowiedź pozytywna na pytanie nr 5 i nr 6), czy możliwa będzie rezygnacja z tego zwolnienia?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania nr 1

W stanie faktycznym wniosku, Wnioskodawca, z tytułu planowego zbycia swojego udziału w Nieruchomości, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stanowisko do pytania nr 2

W stanie faktycznym wniosku, Zainteresowany 1, z tytułu planowego zbycia swojego udziału w Nieruchomości, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stanowisko do pytania nr 3

W stanie faktycznym wniosku, Zainteresowana 2, z tytułu planowego zbycia swojego udziału w Nieruchomości, nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stanowisko do pytania nr 4

W stanie faktycznym wniosku, Zainteresowana 3, z tytułu planowego zbycia swojego udziału w Nieruchomości, nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wspólne uzasadnienie do stanowisk do pytania nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości jak również udziału w nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy - Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarowi usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy. W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Wnioskodawca jest współużytkownikiem wieczystym (4/12 udziału) wraz z Zainteresowanym 1 (1/2 udziału) i Zainteresowaną 2 i 3 (po 1/12 udziału) w Nieruchomości. Wnioskodawca wraz z pozostałymi Zainteresowanymi planuje w przyszłości sprzedać Nieruchomość. Nieruchomość była wynajmowana przez Wnioskodawcę i Zainteresowanego 1. Z tego tytułu zarówno Wnioskodawca, jak i Zainteresowany 1 zarejestrowali się jako podatnicy VAT czynni i składali odpowiednie rozliczenia w podatku od towarów i usług.

Zainteresowana 2 i Zainteresowana 2, w wyniku umowy z 23 listopada 2012 roku zawartej z Wnioskodawcą określającej sposób korzystania z nieruchomości nie korzystały z Nieruchomości. Wynagrodzenie z tytułu umowy najmu Nieruchomości (udziałów po 1/12 należących do Zainteresowanych) otrzymywał wyłącznie Wnioskodawca.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W kontekście stanu faktycznego wniosku, należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Na mocy art. 659 § 1 ustawy - Kodeks cywilny przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Istota umowy najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz najemcy. Najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z kolei z treści art. 8 ust. 1 ustawy VAT wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, iż usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy VAT definicję działalności gospodarczej. W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. W rezultacie, wykorzystywanie Nieruchomości przez Wnioskodawcę i Zainteresowanego 1 do świadczenia usług najmu spowodowało, że była ona majątkiem wykorzystywanym w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

A zatem sprzedając swoje udziały w Nieruchomości Wnioskodawca i Zainteresowany 1 będzie zbywał majątek wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej. Sposób wykorzystania Nieruchomości, tj. wykorzystywanie ich do świadczenia usług najmu przez wiele lat, bezspornie wskazuje, że nie stanowi on zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym.

Inaczej będzie jednak w przypadku Zainteresowanej 2 i Zainteresowanej 3. Nie nabyły one bowiem swoich udziałów z zamiarem wykorzystania w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Stały się właścicielkami udziałów w wyniku spadkobrania, po czym w wyniku umowy quoad usum z Wnioskodawcą w żaden sposób nie korzystały z Nieruchomości i nie czerpały z niej żadnych korzyści. W konsekwencji uznać należy, że zarówno Zainteresowana 2, jaki i Zainteresowana 3 nie wystąpią przy sprzedaży swoich udziałów w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zbycie nastąpi w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Stanowisko do pytania nr 5

W przypadku uznania przez Organ, iż Wnioskodawca lub którykolwiek z Zainteresowanych wystąpią przy planowanej transakcji jako podatnicy podatku VAT, zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów w działce o nr 1 wraz z posadowionymi na niej budynkami przez tych uznanych za podatników współużytkowników wieczystych będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Stanowisko do pytania nr 6

W przypadku uznania przez Organ, iż Wnioskodawca lub którykolwiek z Zainteresowanych wystąpią przy planowanej transakcji jako podatnicy podatku VAT, zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów dot. działki o nr 2 wraz z posadowionym na niej budynkiem przez tych uznanych za podatników współużytkowników wieczystych będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Stanowisko do pytania nr 7

W przypadku uznania przez Organ, że zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów dot. działki o nr 1 i o nr 2 wraz posadowionymi na nich budynkami przez tych uznanych za podatników współużytkowników wieczystych będzie zwolnione od podatku (odpowiedź pozytywna na pytanie nr 5 i nr 6) możliwa będzie rezygnacja z tego zwolnienia.

Wspólne uzasadnienie stanowiska do pytania nr 5, nr 6 i nr 7

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy VAT przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza przepisów ustawy VAT, regulujących zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego: przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ww. przepis ma zastosowanie również do prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem planowej transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o nr 1 i o nr 2 wraz z prawem własności wybudowanych na nich budynkach: niemieszkalnym i biurowym.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do tej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem ww. budynków posadowionych na działkach, doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca, Zainteresowany 1, Zainteresowana 2 i Zainteresowana 3 nabyli udziały w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 2 i własności budynku biurowo- magazynowego w wyniku następujących zdarzeń:

a) Wnioskodawca i Zainteresowany 1 zakupili z majątku dorobkowego wraz ze swoimi małżonkami udziały po 1/3 w dniu xxx roku, a następnie w wyniku przeniesienia własności udziałów przez (…) stali się współużytkownikami wieczystymi w równych częściach po 1/2

b) Wnioskodawca w związku ze śmiercią swojej żony zmniejszył swój udział do 1/3,

c) Zainteresowana 2 i Zainteresowana 3 otrzymały w spadku po zmarłej matce udziały po 1/12.

Zbywcą przedmiotowej Nieruchomości była spółka z o.o., która nabyła ją wcześniej od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a ściślej od likwidatora przedsiębiorstwa państwowego xxx roku. Przedsiębiorstwo państwowe do czasu sprzedaży prowadziło przy użyciu Nieruchomości działalność gospodarczą.

Budynki posadowione na działce nr 1 zostały prawdopodobnie oddane do używania przed xxx roku, tj. przed dniem sprzedaży na rzecz spółki z o.o. przez likwidatora przedsiębiorstwa państwowego. Później, do czasu jego zbycia, tj. do dnia xxx roku, budynki te były użytkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez spółkę z o.o.

Budynek posadowiony na działce nr 2 został prawdopodobnie oddany do używania przed xxx roku, tj. przed dniem sprzedaży na rzecz spółki z o.o. przez likwidatora przedsiębiorstwa państwowego. Później, do czasu jego zbycia, tj. do dnia xxx roku, budynek ten był użytkowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez spółkę z o.o.

Po nabyciu go przez Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 oraz (…) (do czasu zbycia swoich udziałów) budynki były przedmiotem najmu do 2018 roku.

Fakt oddania do użytkowania najemcy (pomijając wcześniejsze użytkowanie budynków w ramach działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo państwowe, a później spółkę z o.o.), w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia pozwala stwierdzić, że planowana transakcja dostawy budynków nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż - jak wynika ze stanu faktycznego - budynki zostały już zasiedlone najpóźniej w 1998 roku, tj. w momencie oddania ich w najem.

Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą ww. budynków upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zatem w stosunku do budynków będą spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W związku z tym, że dostawa budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dalsza analiza zwolnień ww. czynności - wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy - jest bezprzedmiotowa.

Przy czym, zauważyć należy, że przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy budynku.

Zatem w sytuacji, gdy strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, planowana dostawa budynków, będzie podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT. W konsekwencji dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 i nr 2), z którymi budynki są związane - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy - również będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Podsumowując:

- w przypadku uznania przez Organ, iż Wnioskodawca lub którykolwiek z Zainteresowanych wystąpią przy planowanej transakcji jako podatnicy podatku VAT, zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów dot. działki o nr 1 wraz z posadowionymi na niej budynkami przez tych uznanych za podatników współużytkowników wieczystych, będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT

- w przypadku uznania przez Organ, iż Wnioskodawca lub którykolwiek z Zainteresowanych wystąpią przy planowanej transakcji jako podatnicy podatku VAT, zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów dot. działki o nr 2 wraz z posadowionym na niej budynkiem przez tych uznanych za podatników współużytkowników wieczystych, będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT,

- w przypadku uznania przez Organ, że zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów dot. działki o nr 1 i o nr 2 wraz posadowionymi na nich budynkami przez tych uznanych za podatników współużytkowników wieczystych będzie zwolnione od podatku, możliwa będzie rezygnacja z tego zwolnienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

- prawidłowe w zakresie uznania, Pana oraz Zainteresowanego 1 za podatnika podatku VAT z tytułu zbycia udziału w nieruchomości,

- prawidłowe w zakresie braku uznania, Zainteresowanego 2 oraz Zainteresowanego 3 za podatnika podatku VAT z tytułu zbycia udziału w nieruchomości,

- prawidłowe w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży przez Pana oraz Zainteresowanego 1 udziału w nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Art. 14c § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa stanowi, że

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Końcowo nadmieniam, że jednolity tekst ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ogłoszony jest w Dzienniku Ustaw z 2022 r. poz. 931 ze zm.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan (…) (Zainteresowany będący stroną postępowania) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Art. 14c § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa stanowi, że interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.