Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 maja 2022 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za czynności opodatkowane przekazania za wynagrodzeniem dodatkowych świadczeń pozapłacowych pracownikom, określenia podstawy opodatkowania dla ww. świadczeń, prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycia świadczeń, które zostaną odsprzedane pracownikom.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (…) z siedzibą w (…) (dalej: Spółka, Wnioskodawca) prowadzi jako osoba prawna działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji części zamiennych do samochodów osobowych, dostawczych i motocykli. Wnioskodawca posiada siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Wnioskodawca zatrudnia pracowników. Poza wynagrodzeniem Wnioskodawca proponuje swoim pracownikom świadczenia pozapłacowe związane z pracą na podstawie regulaminu wynagradzania w postaci dofinansowania do posiłków oraz dofinansowanie do kart sportowych (pakiet sportowo - rekreacyjny).

Zgodnie z treścią regulaminu wynagradzania obowiązującym w Spółce pracownik jest uprawniony do zakupu posiłków oraz kart sportowych po cenie niższej niż detaliczna. Pracodawca wprowadził dofinansowanie do posiłków pracowników w kwocie 5 zł limit dzienny lub w kwocie 6,50 zł limit dzienny, w zależności od miejsca pracy danego pracownika. W przypadku zamówienia przekraczającego tą kwotę, pracownik zobowiązany jest pokryć różnicę. Natomiast w przypadku pakietu sportowo - rekreacyjnego, od dnia 1 maja 2022 r. dofinansowanie Pracodawcy wynosi 50% ceny usługi, pozostałe 50% ceny pokrywa pracownik.

Pracownicy mają możliwość skorzystania z usługi zakupu gotowych posiłków w następujący sposób:

1. zamówienia na posiłki są składane przez pracowników po zalogowaniu się przez nich na specjalny portal, gdzie wybierają gotowy posiłek, zamawiają je z dowozem i dopłacają różnicę między kwotą dzienną limitu, przyznaną im w regulaminie wynagradzania, a kwotą wynikając ze złożonego przez nich zamówienia. Jest to usługa multicateringu - smartlunch,

2. pracownicy mogą także zakupić w automatach - znajdujących w siedzibie pracodawcy - gotowe pakowane produkty obiadowe o przedłużonym terminie ważności. Pracownicy płacą za gotowy obiad specjalną kartą, z określonym limitem dziennym, wynikającym z regulaminu wynagradzania. W przypadku zamówienia przekraczającego kwotę dziennego limitu, pracownik zobowiązany jest pokryć różnicę.

3. pracownicy mogą także zakupić gotowe posiłki obiadowe dostarczane do baru, znajdującego się w siedzibie pracodawcy. Pracownicy płacą za gotowe posiłki specjalną kartą i na takich samych zasadach, jak określonych w pkt 2 powyżej.

Pracownicy mają możliwość skorzystania z pakietu sportowo - rekreacyjnego. W tym celu Pracodawca nabywa od zewnętrznego usługodawcy karty sportowe, które umożliwiają Pracownikom korzystanie z usług sportowo - rekreacyjnych tj. wspomagających różne formy aktywności i wypoczynku ruchowego, w udostępnionych przez zewnętrznego usługodawcę obiektach na terenie całego kraju, a następnie przekazuje karty sportowe swoim pracownikom za częściową odpłatnością w wysokości 50% ich ceny.

Powyższe usługi są wykonywana na rzecz pracowników Spółki na zasadzie dobrowolnego przystąpienia i ponoszenia częściowej odpłatności. Kwoty za te świadczenia są potrącane z miesięcznego wynagrodzenia pracownika (na podstawie jego pisemnej zgody) za każdy miesiąc korzystania z tych świadczeń pozapłacowych.

Wskazać należy, że część finansowana przez pracodawcę stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym stanowi podstawę opodatkowania. Kwota dofinansowania do wartości łącznej 190 zł miesięcznie nie podlega opodatkowaniu składką ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych).

Spółka nabywa wskazane świadczenia od podmiotów zewnętrznych świadczących usługi w określonym zakresie. Świadczenia te nabywane są przez Wnioskodawcę na podstawie faktury ze stawką VAT (podatek od towarów i usług) 8%. Dotychczas Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT z tego rodzaju faktur. Te świadczenia są pokrywane ze środków obrotowych Wnioskodawcy, przy czym pakiet sportowo - rekreacyjny jest pokrywany ze środków obrotowych Wnioskodawcy dopiero od dnia 1 maja 2022 r. Wnioskodawca nie będzie korzystać w tym celu ze środków z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Świadczenia te będą dostępne dla wszystkich pracowników bez względu na zajmowane stanowisko, sytuację materialną czy rodzinną - zatem wydatki te nie spełniają kryterium wydatków socjalnych.

Wnioskodawca przekazuje ww. świadczenia ze względu na chęć zmotywowania pracowników, zwiększenia ich zaangażowania w pracę, dbałość o panującą w pracy atmosferę a także stałe ulepszanie relacji pracownik - pracodawca, co w konsekwencji ma się przełożyć na większą efektywność świadczonej pracy i wysokość osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów.

Pytania

1. Czy udostępnienie dodatkowych świadczeń pozapłacowych pracownikom w opisanym w stanie faktycznym za odpłatnością stanowią czynności opodatkowane w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

2. Czy podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29a w związku z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie wartość rynkowa udostępnianych pracownikom na podstawie regulaminu wynagradzania świadczeń nabywanych od podmiotów zewnętrznych?

3. Czy Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług od wydatków ponoszonych na zakup ww. świadczeń od podmiotów zewnętrznych w przypadku, gdy na dokumencie zakupu będzie wskazana wartość podatku naliczonego, a dane nabycie nie będzie związane z przesłankami wskazanymi w art. 88 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`). Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wskazać, że przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie to, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które - w przypadku świadczenia usług - zostały zawarte w art. 8 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten wprowadza zasadę, że w przypadku gdy podmiot „pośredniczy” pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności faktycznych.

Ad. 1

Wnioskodawca pobiera za ww. świadczenia w części wynagrodzenie/odpłatność od pracowników, a więc Wnioskodawca dokonuje na rzecz pracowników odsprzedaży świadczeń będących przedmiotem wniosku po cenach niższych niż ceny rynkowe.

W sytuacji, gdy określona kwota jest potrącana pracownikowi z wynagrodzenia należy wskazać, że na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Wobec powyższego nie można uznać, że czynności wykonywane za wynagrodzeniem, które to wynagrodzenie jest niższe od kosztów świadczenia tych czynności, są nieodpłatne w części. Powyższa teza znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Przykładowo w wyroku z dnia 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket TSUE wskazał, że według Dyrektywy 2006/112/WE, dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza - w ocenie TSUE – że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

W rozpatrywanej sprawie istotne jest to, że transakcji zakupu ww. świadczeń dokonuje pracownik Wnioskodawcy i następnie z wynagrodzenia pracownika potrącana jest należność za te świadczenia. W konsekwencji ww. świadczenia Wnioskodawcy nie można rozpatrywać odrębnie w części finansowanej przez niego, a odrębnie w części finansowanej przez pracownika, bowiem jest to jedno świadczenie na rzecz konkretnej osoby przez Spółkę.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca, działając w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu, tj. pracowników nabywa towary i usługi oraz następnie sprzedając je pracownikom dokonuje czynności odpłatnych podlegających opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Jak wynika z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wyjątek od powyższej zasady ogólnej ustalania podstawy opodatkowania został określony w art. 32 ustawy. Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1. niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2. niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86. art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,

3. wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W 2019 r. rozszerzono definicję podmiotów powiązanych na gruncie ustawy o VAT o powiązania ze stosunku pracy. W myśl bowiem art. 32 ust. 2 ustawy, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Artykuł 32 ust. 5 ustawy stanowi, iż przepisy ust. 1 nie ma nie ma zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy wydał uprzednie porozumienie cenowe, o którym mowa w dziale III ustawy z dnia 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych (Dz.U. poz. 2200).

Pojęcie wartości rynkowej zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27b ustawy, zgodnie z którym przez pojęcie wartości rynkowej rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1. w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,

2. w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy, ta swoboda ulega wyłączeniu właśnie ze względu na te powiązania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca jako pracodawca nabywa dla pracowników usługi, za co pobiera w części wynagrodzenie.

Zatem pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikami istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy oraz w przypadku częściowej odpłatności ponoszonej przez pracownika Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz pracowników za ceny niższe niż rynkowe.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca dokonuje na rzecz pracowników odsprzedaży świadczeń będących przedmiotem wniosku po cenach niższych niż ceny rynkowe - a taka sytuacja występuje w przypadku częściowej odpłatności za objęte wnioskiem dodatkowe ww. świadczenia (pozapłacowe) - to znajdzie zastosowanie art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zawierający normę zapobiegającą unikaniu opodatkowania w takich sytuacjach.

Jednocześnie zauważyć należy, że Spółka przedmiotowe świadczenia nabywa od osób trzecich i ich wartość wskazana jest na otrzymanej fakturze lub w zawartej umowie. Tym samym, znana jest cena nabycia tych świadczeń a zatem również cena rynkowa.

W konsekwencji, powyższego uznać należy, że podstawą opodatkowania dla udostępnianych pracownikom na podstawie regulaminu wynagradzania ww. świadczeń, za które ponoszą częściową odpłatność, które to świadczenia Wnioskodawca nabywa od podmiotów zewnętrznych będzie wartość rynkowa tych świadczeń.

W związku z powyższym podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29a w związku z art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeń przekazywanych za częściową odpłatnością pracownikom jest kwota wynikająca z otrzymanych faktur lub rachunków z tytułu nabycia tych świadczeń pomniejszona o kwotę podatku.

Takie stanowisko zajął w wyroku Naczelny Sąd Administracyjny o sygn. akt I FSK 230/18: „Określenie podstawy opodatkowania świadczonych na rzecz pracowników usług i dostawy towarów w niższej wysokości niż ich wartość rynkowa prowadziłoby do osiągnięcia przez spółkę korzyści podatkowych w postaci niższej kwoty podatku należnego i byłoby sprzeczne z art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE.”

Powyższe stanowisko zostało także potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych przez KIS: interpretacja indywidualna z dnia 4.12.2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.593.2019.1.AM, interpretacja; indywidualna z dnia 10.08.2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.431.2020.1.MSO.

Ad 3

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Trzeba podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Jak wskazano wyżej, udostępnienie pracownikom świadczenia opisanego w stanie faktycznym wynikających z regulaminu wynagradzania za odpłatnością wyczerpuje przesłanki dla uznania tej czynności za odpłatne świadczenie usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z art. 8 ust. 1 i 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że zakupione przez Wnioskodawcę usługi (nabycie posiłków dla pracowników lub pakietów sportowo- rekreacyjnych) są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym, na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem w imieniu własnym, na rzecz pracowników Wnioskodawcy świadczenia w postaci posiłków oraz kart sportowych (pakietów sportowo-rekreacyjnych)

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że:

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wskazać, że przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie to, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które – w przypadku świadczenia usług – zostały zawarte w art. 8 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 8 ust. 2 ustawy,

za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy,

rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2a ustawy,

w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten wprowadza zasadę, że w przypadku gdy podmiot „pośredniczy” pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności faktycznych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jako osoba prawna działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji części zamiennych do samochodów osobowych, dostawczych i motocykli. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Wnioskodawca zatrudnia pracowników. Poza wynagrodzeniem Wnioskodawca proponuje swoim pracownikom świadczenia pozapłacowe związane z pracą na podstawie regulaminu wynagradzania w postaci dofinansowania do posiłków oraz dofinansowanie do kart sportowych (pakiet sportowo - rekreacyjny).

Zgodnie z treścią regulaminu wynagradzania obowiązującym w Spółce pracownik jest uprawniony do zakupu posiłków oraz kart sportowych po cenie niższej niż detaliczna. Pracodawca wprowadził dofinansowanie do posiłków pracowników w kwocie 5 zł limit dzienny lub w kwocie 6,50 zł limit dzienny, w zależności od miejsca pracy danego pracownika. W przypadku zamówienia przekraczającego tą kwotę, pracownik zobowiązany jest pokryć różnicę. Natomiast w przypadku pakietu sportowo - rekreacyjnego, od dnia 1 maja 2022 r. dofinansowanie Pracodawcy wynosi 50% ceny usługi, pozostałe 50% ceny pokrywa pracownik.

Pracownicy mają możliwość skorzystania z usługi zakupu gotowych posiłków w następujący sposób:

1. zamówienia na posiłki są składane przez pracowników po zalogowaniu się przez nich na specjalny portal, gdzie wybierają gotowy posiłek, zamawiają je z dowozem i dopłacają różnicę między kwotą dzienną limitu, przyznaną im w regulaminie wynagradzania, a kwotą wynikając ze złożonego przez nich zamówienia. Jest to usługa multicateringu - smartlunch,

2. pracownicy mogą także zakupić w automatach - znajdujących w siedzibie pracodawcy - gotowe pakowane produkty obiadowe o przedłużonym terminie ważności. Pracownicy płacą za gotowy obiad specjalną kartą, z określonym limitem dziennym, wynikającym z regulaminu wynagradzania. W przypadku zamówienia przekraczającego kwotę dziennego limitu, pracownik zobowiązany jest pokryć różnicę.

3. pracownicy mogą także zakupić gotowe posiłki obiadowe dostarczane do baru, znajdującego się w siedzibie pracodawcy. Pracownicy płacą za gotowe posiłki specjalną kartą i na takich samych zasadach, jak określonych w pkt 2 powyżej.

Pracownicy mają możliwość skorzystania z pakietu sportowo - rekreacyjnego. W tym celu Pracodawca nabywa od zewnętrznego usługodawcy karty sportowe, które umożliwiają Pracownikom korzystanie z usług sportowo - rekreacyjnych tj. wspomagających różne formy aktywności i wypoczynku ruchowego, w udostępnionych przez zewnętrznego usługodawcę obiektach na terenie całego kraju, a następnie przekazuje karty sportowe swoim pracownikom za częściową odpłatnością w wysokości 50% ich ceny.

Powyższe usługi są wykonywana na rzecz pracowników Spółki na zasadzie dobrowolnego przystąpienia i ponoszenia częściowej odpłatności. Kwoty za te świadczenia są potrącane z miesięcznego wynagrodzenia pracownika (na podstawie jego pisemnej zgody) za każdy miesiąc korzystania z tych świadczeń pozapłacowych.

Część finansowana przez pracodawcę stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym stanowi podstawę opodatkowania. Kwota dofinansowania do wartości łącznej 190 zł miesięcznie nie podlega opodatkowaniu składką ZUS.

Spółka nabywa wskazane świadczenia od podmiotów zewnętrznych świadczących usługi w określonym zakresie. Świadczenia te nabywane są przez Wnioskodawcę na podstawie faktury ze stawką VAT 8%. Te świadczenia są pokrywane ze środków obrotowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie będzie korzystać w tym celu ze środków z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Świadczenia te będą dostępne dla wszystkich pracowników bez względu na zajmowane stanowisko, sytuację materialną czy rodzinną - zatem wydatki te nie spełniają kryterium wydatków socjalnych.

Wnioskodawca przekazuje ww. świadczenia ze względu na chęć zmotywowania pracowników, zwiększenia ich zaangażowania w pracę, dbałość o panującą w pracy atmosferę a także stałe ulepszanie relacji pracownik - pracodawca, co w konsekwencji ma się przełożyć na większą efektywność świadczonej pracy i wysokość osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów.

Ad. 1

Państwo mają wątpliwości czy udostępnienie dodatkowych świadczeń pozapłacowych pracownikom za odpłatnością stanowią czynności opodatkowane w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy pracownik jest uprawniony do zakupu posiłków oraz kart sportowych po cenie niższej niż detaliczna. Pracodawca wprowadził dofinansowanie do posiłków pracowników w kwocie 5 zł limit dzienny lub w kwocie 6,50 zł limit dzienny, w zależności od miejsca pracy danego pracownika. W przypadku pakietu sportowo - rekreacyjnego, dofinansowanie Pracodawcy wynosi 50% ceny usługi, pozostałe 50% ceny pokrywa pracownik. Usługi są wykonywana na rzecz pracowników Spółki na zasadzie dobrowolnego przystąpienia i ponoszenia częściowej odpłatności. Kwoty za te świadczenia są potrącane z miesięcznego wynagrodzenia pracownika (na podstawie jego pisemnej zgody) za każdy miesiąc korzystania z tych świadczeń pozapłacowych.

W sytuacji, gdy określona kwota jest potrącana pracownikowi z wynagrodzenia, oraz w przypadku, gdy pracownik będzie chciał skorzystać z zakupu ww. świadczeń, należy wskazać, że na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Wobec powyższego nie można uznać, że czynności wykonywane za wynagrodzeniem, które to wynagrodzenie jest niższe od kosztów świadczenia tych czynności, są nieodpłatne w części. Powyższa teza znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Przykładowo w wyroku z dnia 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket TSUE wskazał, że według Dyrektywy 2006/112/WE, dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza – w ocenie TSUE – że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

W rozpatrywanej sprawie istotne jest to, że transakcji zakupu ww. świadczeń dokonuje pracownik Państwa i następnie z wynagrodzenia pracownika potrącana jest należność za te świadczenia. W konsekwencji ww. świadczeń nie można rozpatrywać odrębnie w części finansowanej przez niego, a odrębnie w części finansowanej przez pracownika, bowiem jest to jedno świadczenie na rzecz konkretnej osoby przez Państwa Spółkę.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że Państwo, działając w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu, tj. pracowników nabywają towary i usługi oraz następnie sprzedając je pracownikom dokonują czynności odpłatnych podlegających opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Państwo mają także wątpliwości, czy podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29a w związku z art. 32 ust. 1 ustawy będzie wartość rynkowa udostępnianych pracownikom na podstawie regulaminu wynagradzania świadczeń nabywanych od podmiotów zewnętrznych.

Jak wynika z art. 29a ust. 1 ustawy,

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy,

podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wyjątek od powyższej zasady ogólnej ustalania podstawy opodatkowania został określony w art. 32 ustawy. Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 ustawy,

w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1. niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2. niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,

3. wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy,

przez powiązania, o których mowa w ust. 1, rozumie się powiązania:

1. w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2. wynikające ze stosunku pracy;

3. wynikające z tytułu przysposobienia.

Art. 32 ust. 5 ustawy stanowi,

przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy wydał uprzednie porozumienie cenowe, o którym mowa w dziale III ustawy z dnia 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych (Dz.U. poz. 2200).

Pojęcie wartości rynkowej zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27b ustawy, zgodnie z którym

przez pojęcie wartości rynkowej - rozumie się przez to całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

a) w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,

b) w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Powołany powyżej art. 32 ustawy, stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 80 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347 s.1 ze zm.), zgodnie z którym:

w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki, ażeby podstawą opodatkowania w odniesieniu do dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz odbiorców, z którymi istnieją powiązania o charakterze rodzinnym lub inne bliskie powiązania o charakterze osobistym, powiązania organizacyjne, własnościowe, w zakresie członkostwa, finansowe lub prawne, określone przez państwo członkowskie, była wartość wolnorynkowa:

a) w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej, a odbiorca dostawy towarów lub świadczenia usług nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177;

b) w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej i dostawca lub usługodawca nie mają pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177, a dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają zwolnieniu na mocy art. 132, 135, 136, 371, 375, 376, 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 lub art. 380-390c;

c) w przypadku gdy wynagrodzenie jest wyższe od wartości wolnorynkowej, a dostawca lub usługodawca nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177.

Do celów akapitu pierwszego powiązania prawne mogą obejmować relacje między pracodawcą a pracownikiem lub członkami rodziny pracownika lub wszelkimi innymi blisko z nim związanymi osobami.

Czyniąc użytek z możliwości przewidzianej w ust. 1, państwa członkowskie mogą określić kategorie dostawców, usługodawców nabywców lub usługobiorców do których wspomniane środki mają zastosowanie.

Odnosząc się zatem do ustalania podstawy opodatkowania w przypadku częściowo odpłatnych świadczeń wykonanych dla pracowników należy wskazać jaki był cel zaimplementowania do polskiego porządku prawnego przytoczonego powyżej art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE.

Z treści tego artykułu wynika, że „w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki”. Przepis ten został zatem wprowadzony przez ustawodawcę wspólnotowego w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania. Przy czym ustawodawca wspólnotowy szczegółowo zdefiniował przypadki, w których do takiego uchylania się od opodatkowania lub unikania może dojść. Korzystając z możliwości przewidzianej w art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie nie mają potrzeby powoływania się w przyjmowanym ustawodawstwie krajowym na cel wprowadzenia przepisu przez ustawodawcę wspólnotowego. Państwa członkowskie mogą wprowadzić ten przepis właśnie w celu zapobieżenia unikania i uchylania się od opodatkowania w konkretnych przypadkach wymienionych w Dyrektywie 2006/112/WE. Wystarczającym jest aby zaistniały przypadki wymienione w przepisie Dyrektywy 2006/112/WE (i implementującym go przepisie krajowym), aby w takich sytuacjach podstawą opodatkowania była wartość rynkowa. Zawartego w przepisie Dyrektywy 2006/112/WE określenia „w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania” nie należy traktować jako kolejnego warunku jaki powinien być spełniony aby podstawę opodatkowania określić w oparciu o wartość rynkową. Badanie zamiaru stron i udowadnianie w jakim celu stosują ceny odbiegające od cen rynkowych w praktyce byłoby niemożliwe.

Powyższe potwierdza wyrok TSUE z dnia 26 kwietnia 2012 r. w sprawach połączonych C-621/10 i C-129/11 Balkan and Sea Properties ADSIC i C-129/11 Provadinvest OOD, ECLI:EU:C:2012:248, w którym to wyroku Trybunał wskazał: „Należy przypomnieć, że zgodnie z brzmieniem motywu 26 Dyrektywy VAT jej art. 80 ust. 1 ma na celu zapobieganie oszustwom i unikaniu opodatkowania.” (pkt 46). Następnie stwierdził, że „Zatem tylko gdy osoba zaangażowana w transakcję nie korzysta z pełnego prawa do odliczenia, istnieje ryzyko oszustw lub unikania opodatkowania, któremu zapobieganie umożliwia państwom członkowskim art. 80 ust. 1 tej dyrektywy”(pkt 48).

Z cytowanego powyżej wyroku jednoznacznie wynika, że sam przepis art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE ma na celu zapobieganie oszustwom i unikaniu opodatkowania i państwa członkowskie mają możliwości wprowadzenia tego uregulowania właśnie w celu zapobiegania unikaniu opodatkowania lub nadużyciom.

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy, ta swoboda ulega wyłączeniu właśnie ze względu na te powiązania.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności Państwo jako pracodawca nabywacie dla pracowników świadczenia, za co pobieracie w części wynagrodzenie.

Zatem pomiędzy Państwem a pracownikami istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w sytuacji będącej przedmiotem zapytania Państwa zastosowanie znajdzie art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy, zawierający normę zapobiegającą unikaniu opodatkowania w takich sytuacjach.

Jednocześnie zauważyć należy, że Państwo przedmiotowe świadczenia nabywają od osób trzecich i ich wartość wskazana jest na otrzymanej fakturze. Tym samym, znana jest cena nabycia tych świadczeń a zatem również cena rynkowa.

W konsekwencji, powyższego uznać należy, że podstawą opodatkowania dla przekazywanych pracownikom ww. świadczeń, za które ponoszą częściową odpłatność, które to świadczenia Państwo nabywacie od podmiotów zewnętrznych będzie wartość rynkowa tych świadczeń.

W związku z powyższym mają Państwo obowiązek wykazania podatku VAT należnego z tytułu przekazania pracownikom posiłków i kart sportowych w kwocie wynikającej z otrzymanych faktur z tytułu nabycia tych świadczeń, pomniejszonej o kwotę podatku.

Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Państwa jest również prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy od wydatków ponoszonych na zakup świadczeń od podmiotów zewnętrznych w przypadku, gdy na dokumencie zakupu będzie wskazana wartość podatku naliczonego, a dane nabycie nie będzie związane z przesłankami wskazanymi w art. 88 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy,

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Trzeba podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Jak wykazano powyżej, przekazanie pracownikom świadczeń objętych wnioskiem za częściową odpłatnością wyczerpuje przesłanki dla uznania tych czynności za czynności opodatkowane podatkiem VAT na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji, gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Państwa wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT i nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej oraz mogą Państwo przyporządkować ten zakup wprost do czynności opodatkowanych, przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu tego nabycia.

Tym samym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionych faktur, w związku z nabyciem świadczeń w celu ich przekazania pracownikom za wynagrodzeniem w zakresie w jakim służą one do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przy czym należy zaznaczyć, że prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).