Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

‒ prawidłowe w zakresie uznania otrzymanego dofinansowania za podstawę opodatkowania w części przypadającej na czynności realizowane przez Państwa w Projekcie,

‒ nieprawidłowe w zakresie wystawienia faktury na rzecz NCBiR,

‒ nieprawidłowe w zakresie wystawienia faktur korygujących.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia otrzymanej kwoty dofinansowania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (zwana dalej Wnioskodawcą) jest publiczną uczelnią akademicką, której zasady funkcjonowania określają w szczególności: ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm., zwana dalej prawo o szkolnictwie wyższym), akty wykonawcze wydane na jej podstawie oraz statut Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje różnego typu badania. Realizacja badań wymaga ponoszenia znacznych wydatków finansowych. Wydatki te pokrywane są ze środków własnych Wnioskodawcy, subwencji, dotacji, dofinansowań oraz różnego typu grantów finansowych. Wiele instytucji, w tym państwowych i międzynarodowych agencji rządowych, ogłasza konkursy na finansowanie działalności badawczej (m.in. realizowanej przez uczelnie publiczne czy też instytuty naukowe lub badawcze). Państwowe i międzynarodowe agencje rządowe ogłaszają konkurs (z określonej dziedziny), zainteresowane jednostki aplikują w konkursie i po spełnieniu warunków konkursowych otrzymują grant/dofinansowanie/ dotację etc. Dofinansowanie jest otrzymane na podstawie umowy o dofinansowanie projektu, czy też umowy na realizację projektu dofinansowanego z danego źródła finansowego.

Jedną z agencji rządowych, która ogłasza konkursy na dofinansowanie badań jest Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (zwane dalej NCBiR). NCBiR jest agencją wykonawczą powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej państwa. Jak podaje art. 27 ust. 1 ustawy o NCBiR centrum zarządza strategicznymi programami badań naukowych i prac rozwojowych oraz finansuje lub współfinansuje te programy. W myśl art. 28 ust. 2 ustawy o NCBiR, badania naukowe lub prace rozwojowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa są realizowane w ramach strategicznych programów badań naukowych i prac rozwojowych, lub innych zadań Centrum.

W 2020 r. NCBiR ogłosiło konkurs nr 1 zat. „(…)”, którego celem jest pobudzenie inicjatywy i wykorzystanie potencjału instytucji naukowych i przedsiębiorców służących wykreowaniu nowych innowacyjnych pomysłów rozwijania technologii i techniki. Rozwinięte w toku realizacji konkursu technologie oraz techniki mają umożliwić stopniowo i metodologicznie wypełnianie luk technologicznych w katalogu nowoczesnych rozwiązań na poziomie nowych materiałów, zespołów i układów technicznych w kluczowych dla obronności i bezpieczeństwa państwa obszarach i zakresach tematycznych.

Wnioskodawca w dniu 24 lutego 2020 r. zawarł z Sp. z o.o. (zwaną dalej Współwykonawcą lub konsorcjantem) umowę konsorcjum. Na mocy tej umowy liderem konsorcjum został Wnioskodawca. W par. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 5 oraz 6 umowy konsorcjum wskazano, że Wnioskodawca zostaje upoważniony do:

1. złożenia wniosku o dofinansowanie w imieniu konsorcjum,

2. reprezentowania konsorcjum w kontaktach z NCBiR,

3. zawarcia na rzecz i w imieniu własnym oraz konsorcjanta umowy o dofinansowanie projektu z NCBiR oraz

4. reprezentowania konsorcjantów w związku z wykonywaniem umowy o dofinansowanie projektu.

Każdy z konsorcjantów jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie ww. umowy konsorcjum Wnioskodawca złożył wniosek konkursowy w konkursie nr 1 i wniosek ten został wytypowany do dofinansowania. Zgodnie z przywołanym powyżej upoważnieniem zawartym w umowie konsorcjum Wnioskodawca (jako lider konsorcjum działający w imieniu własnym i na własną rzecz oraz w imieniu i na rzecz konsorcjanta) dnia 15 czerwca 2021 r. zawarł z NCBiR umowę o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego na rzecz obronności i bezpieczeństwa Państwa zatytułowanego: „(…)” (zwanego dalej Projektem). Projekt jest nadal w toku realizacji. Cel projektu to stworzenie i przetestowanie demonstratora technologii radiostacji o zwiększonej odporności na zakłócenia celowe w kanale radiowym.

Najważniejsze postanowienia umowy o wykonanie i finansowanie Projektu zawartej z NCBiR

Zgodnie z par. 2 ust. 1 umowy z dnia 15 czerwca 2021 r. o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego na rzecz obronności i bezpieczeństwa Państwa (zwanej dalej umową o dofinansowanie lub umową o finansowanie), umowa określa zasady udzielenia przez NCBiR finansowania realizacji Projektu oraz prawa i obowiązki Stron, związane z realizacją Projektu. W umowie o finansowanie Wnioskodawca ma nadaną nazwę własną „Wykonawca”, a członek konsorcjum – „Współwykonawca”. Łącznie strony konsorcjum oraz NCBiR nazywane są „Stronami”. Termin rozpoczęcia realizacji Projektu Strony ustaliły na dzień 1 czerwca 2021 r. Planowany koniec realizacji projektu to 31 maja 2024 r. Wysokość dofinansowania określa par. 4 umowy o finansowanie. Zgodnie z jego brzmieniem, Wykonawca po spełnieniu warunków wynikających z umowy, otrzyma od NCBiR finansowanie na realizację Projektu w kwocie (…) złotych obejmujące:

1. finansowanie na realizację projektu w kwocie (`(...)`) złotych;

2. finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT (podatek od towarów i usług)) od otrzymanego finansowania obliczone według obowiązującej stawki podatku VAT określonej we właściwych przepisach powszechnie obowiązujących do kwoty (`(...)`).

Prawa i obowiązki stron umowy o dofinansowanie określa jej par. 5. Na jego mocy NCBiR zobowiązuje się udzielić Wykonawcy oraz za jego pośrednictwem Współwykonawcom finansowania na realizację Projektu.

Natomiast Wykonawca (czyli Wnioskodawca) jest zobowiązany do realizowania Projektu określonego w umowie z należytą starannością, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa polskiego i unijnego, w tym z przepisami dotyczącymi konkurencji, zamówień publicznych oraz umową i jej załącznikami. Wykonawca zobowiązuje się w szczególności:

1. przekazywać NCBiR wnioski o płatność oraz raporty;

2. niezwłocznie informować NCBiR o zamiarze dokonania takich zmian prawno-organizacyjnych u siebie oraz Współwykonawcy, które mogą mieć bezpośredni wpływ na realizację Projektu;

3. realizować Projekt zgodnie z Opisem Projektu, Harmonogramem wykonania Projektu i Kosztorysem Projektu, które stanowią załączniki do umowy;

4. wnieść zadeklarowany wkład własny na realizację Projektu oraz zapewnić jego wniesienie przez Współwykonawców;

5. udzielać NCBiR oraz upoważnionym przez NCBiR podmiotom wszelkich żądanych informacji lub dokumentów dotyczących stanu realizacji Projektu i wydatkowania finansowania, a także wyników Projektu oraz ich wykorzystania, w trakcie realizacji Projektu oraz przez okres 5 lat od terminu zakończenia realizacji Projektu;

6. w przypadku wystąpienia po zawarciu Umowy przesłanek uniemożliwiających wypłatę finansowania przez NCBiR (aktualizacja wystąpienia tych przesłanek w stosunku do oświadczenia złożonego przed zawarciem umowy) niezwłocznie złożyć NCBiR oświadczenie o wystąpieniu takich przesłanek;

7. niezwłocznie po zakończeniu Projektu podjąć działania w celu wywiązania się z zobowiązań wynikających z § 21 umowy, a następnie w formie pisemnej powiadomić NCBiR o fakcie podjęcia takich działań;

8. stosować Kodeks etyki pracownika naukowego w zakresie, w jakim jego normy go dotyczą;

9. zarządzać realizacją Projektu zgodnie z ogólnie przyjętymi metodykami zarządzania projektami np. (`(...)`), (`(...)`).

Ponadto, Wnioskodawca zobowiązał się:

1. na mocy udzielonego pełnomocnictwa, reprezentować Współwykonawców we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem umowy;

2. niezwłocznie informować NCBiR o wszystkich zmianach w umowie konsorcjum;

3. zapewnić, aby umowa konsorcjum zawierała postanowienia zapewniające prawidłową realizację Projektu przez wszystkich Współwykonawców oraz wykonywanie przez nich wszelkich obowiązków, które są niezbędne do realizacji umowy.

Na mocy par. 6 umowy o finansowanie określone zostały obowiązki sprawozdawcze. Wnioskodawca składa NCBiR następujące raporty:

1. raporty okresowe, tj. odrębne raporty z zakończenia poszczególnych etapów badań naukowych oraz prac rozwojowych, określonych w harmonogramie wykonania Projektu, z wyjątkiem ostatniego etapu, który rozliczany jest raportem końcowym;

2. raport końcowy;

3. raport z wykorzystania wyników Projektu;

4. raport „ex-post”.

Raport okresowy dokumentuje postęp realizacji Projektu w danym okresie sprawozdawczym. Raport okresowy składany jest w terminie 30 dni od zakończenia danego etapu. Raport końcowy zawiera sprawozdanie z realizacji Projektu wraz z opisem wyników Projektu oraz końcowe rozliczenie finansowe Projektu. Raport z wykorzystania wyników Projektu składany jest w terminie 30 dni po upływie 2 lat od terminu zakończenia realizacji Projektu do NCBiR oraz w tym terminie przesyłany przez Wnioskodawcę do wiadomości Skarbu Państwa. Raport „ex-post” dotyczy obowiązku sprawozdawczego w zakresie ewaluacji, o którym mowa w § 10 umowy. Raport „ex-post” składany jest w terminie 30 dni po upływie 5 lat od terminu zakończenia realizacji Projektu do NCBiR oraz w tym terminie przesyłany przez Wnioskodawcę do wiadomości Skarbu Państwa. W przypadku stwierdzenia przez NCBiR nieprawidłowości w przekazanych przez Wnioskodawcę raportach lub składanych do nich załącznikach, Wnioskodawca zobowiązany jest do ich usunięcia w terminie 14 dni od dnia otrzymania wezwania. NCBiR uprawnione jest do żądania dodatkowych wyjaśnień lub uzupełnień do złożonego raportu. Wnioskodawca zobowiązany jest do dostarczenia informacji, o których mowa w zdaniu poprzedzającym, w terminie 14 dni od otrzymania wezwania NCBiR.

W NCBiR powołany zostaje zespół nadzorujący, który sporządza raporty opinie z oceny realizacji poszczególnych etapów lub całości Projektu dokonywanych w razie potrzeby w siedzibie Wnioskodawcy, Współwykonawców, jak i w miejscach realizacji Projektu. Opinia zespołu nadzorującego brana jest pod uwagę podczas oceny raportów (par. 7 umowy o finansowanie).

Dokonywanie zmian w Projekcie bez zgody NCBiR jest niedopuszczalne i stanowi podstawę do rozwiązania umowy przez NCBiR bez zachowania okresu wypowiedzenia. Wnioskodawca jest zobowiązany informować NCBiR o wszelkich zmianach w realizacji Projektu (par. 8 umowy o finansowanie).

Końcowa ocena merytoryczna Projektu dokonywana jest przez Komitet Sterujący i obejmuje kontrolę zgodności wykonania Projektu z warunkami określonymi w Umowie. W wyniku dokonania końcowej oceny merytorycznej Projektu, Komitet Sterujący rekomenduje Dyrektorowi NCBiR uznanie Projektu za:

1. wykonany;

2. wykonany, z wezwaniem do zwrotu niewykorzystanego lub wykorzystanego nieprawidłowo finansowania wraz z odsetkami;

3. niewykonany w całości lub w części, z równoczesnym wezwaniem do zwrotu całości lub części finansowania wraz z odsetkami, bądź bez wezwania do zwrotu Finansowania (par. 9 umowy o finansowanie).

Dla celów ewaluacji Projektu, w okresie realizacji Projektu oraz w okresie 5 lat od terminu zakończenia realizacji Projektu, Wnioskodawca zobowiązany jest do współpracy z NCBiR i udzielania informacji dotyczących zrealizowanego Projektu, w szczególności do przedkładania na każde żądanie NCBiR lub upoważnionego przez NCBiR podmiotu, wszelkich informacji lub dokumentów o efektach ekonomicznych i innych korzyściach powstałych w wyniku realizacji Projektu (par. 10 umowy o finansowanie).

Informacja o finansowaniu przekazanym przez NCBiR na realizację Projektu musi być umieszczana przez Wnioskodawcę oraz współwykonawców na materiałach promocyjnych, informacyjnych, szkoleniowych, edukacyjnych, w publikacjach oraz na aparaturze naukowo-badawczej w trakcie realizacji Projektu oraz przez okres 5 lat od terminu zakończenia realizacji Projektu (par. 11 umowy o finansowanie).

Finansowanie przekazywane jest Wnioskodawcy w transzach wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności Projektu na podstawie złożonych przez Wnioskodawcę i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność (par. 13 ust. 1 umowy o finansowanie). Po otrzymaniu zaliczek Wnioskodawca, który otrzymuje wskazane w § 4 ust. 2 pkt 2 umowy finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku VAT od otrzymanego finansowania wskazanego w § 4 ust. 2 pkt 1 wystawia faktury zaliczkowe zgodnie z postanowieniami ustawy o VAT. W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/projekt po zakończeniu realizacji etapu/projektu Wnioskodawca wystawia fakturę końcową zgodnie z postanowieniami ustawy o VAT oraz przesyła ją wraz z wnioskiem o refundację (par. 13 ust. 2 umowy o finansowanie). Wnioskodawca niezwłocznie przekazuje współwykonawcom środki finansowe, zgodnie z kosztorysem, harmonogramem płatności oraz harmonogramem wykonania Projektu (par. 13 ust. 6 umowy o finansowanie).

Warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest wykazanie poniesienia kosztów stanowiących co najmniej 70% wszystkich przekazanych zaliczek. W celu otrzymania kolejnej zaliczki, Wnioskodawca zobowiązany jest do przedłożenia do NCBiR wniosku o płatność nie później niż do 31 października danego roku budżetowego. NCBiR weryfikuje wniosek o płatność w terminie 60 dni od dnia otrzymania poprawnego i kompletnego wniosku o płatność (par. 13 ust. 8 i 9 umowy o finansowanie).

Koszty ponoszone w Projekcie kwalifikują się do objęcia finansowaniem pod warunkiem łącznego spełniania następujących warunków:

1. są niezbędne do zrealizowania celów Projektu;

2. są zgodne z budżetem Projektu;

3. są zaksięgowane i udokumentowane zgodnie z przepisami o rachunkowości oraz polityką rachunkowości stosowaną u Wnioskodawcy lub Współwykonawcy;

4. zostały poniesione w okresie kwalifikowalności kosztów;

5. zostały poniesione zgodnie z zasadami racjonalnej gospodarki finansowej; w szczególności najkorzystniejszej relacji nakładów do rezultatów;

6. zostały poniesione zgodnie z przewodnikiem kwalifikowalności kosztów (par. 14 umowy o finansowanie).

Kontrole w zakresie realizacji Projektu przeprowadzane są przez NCBiR lub upoważniony przez NCBiR podmiot. Kontrole mogą być przeprowadzane w dowolnym terminie w trakcie realizacji Projektu oraz przez okres 5 lat od terminu zakończenia realizacji Projektu. Kontrole mogą być przeprowadzane zarówno w siedzibie Wnioskodawcy, współwykonawców, jak i w miejscach realizacji Projektu (par. 18 umowy o finansowanie).

Par. 21 umowy o finansowanie określa kwestie związane z prawami własności intelektualnej (zwanymi dalej także PWI). Właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu są Wnioskodawca oraz Współwykonawcy. Zasady podziału PWI określa umowa konsorcjum, a w przypadku braku stosownych postanowień w umowie konsorcjum, powszechnie obowiązujące przepisy prawa polskiego. Uprawnionym do złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 32 ust. 4 ustawy, oraz do wykonywania wszelkich innych praw i obowiązków wynikających z umowy przysługujących Skarbowi Państwa, jest Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra (`(...)`). Przywołany art. 32 ust. 4 ustawy to artykuł ustawy o z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju podaje, że w przypadku finansowania przez Centrum projektu dotyczącego badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa Skarb Państwa może, w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji projektu, złożyć podmiotowi, któremu Dyrektor (czyli Dyrektor NCBiR) przyznał środki finansowe, pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny powstałych w wyniku realizacji tego projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony jest do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu (`(...)`) na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji.

W kolejnych ustępach paragrafu 21 umowy o finansowanie podano, że zakres istniejącej wiedzy i rozwiązań posiadanych przez Wnioskodawcę lub Współwykonawców, w szczególności takich, które są lub mogą być przedmiotami praw własności intelektualnej i które w ramach finansowania zostaną wykorzystane w celu realizacji Projektu, oraz zasady ich wykorzystania w Projekcie, zostały określone w opisie Projektu. Wnioskodawca jest zobowiązany, w formie pisemnego wykazu do szczegółowego wskazania PWI oraz praw związanych wraz ze wskazaniem przedmiotów wskazanych praw. W wykazie wskazuje się również materialne rezultaty Projektu, w szczególności demonstratory technologii i prototypy. Wykaz, o którym mowa w zdaniu poprzednim, zostanie przekazany NCBiR wraz z raportem końcowym. W terminie złożenia raportu końcowego wykaz zostanie również przekazany przez Wnioskodawcę Skarbowi Państwa. Na żądanie Skarbu Państwa lub NCBiR, Wnioskodawca oraz współwykonawcy zobowiązani są przekazać wszelką dokumentację, materiały i informacje dotyczące przedmiotów PWI oraz przedmiotów praw związanych, a w szczególności ich podstawowe założenia, opis techniczny, specyfikacje oraz wizualizacje, kody źródłowe, wynikowe, maszynowe i inne, dokumentację projektową, techniczną i eksploatacyjną. Wnioskodawca oraz Współwykonawcy zobowiązują się do dnia złożenia ww. wykazu nabyć całość PWI od podwykonawców, personelu (niezależnie od podstawy zatrudnienia/współpracy), osób trzecich. W przypadku gdy nie jest możliwe nabycie PWI przez Wykonawcę od osób trzecich, Wnioskodawca zobowiązuje się uzyskać licencje na korzystanie z PWI wraz z prawem do udzielenia sublicencji Skarbowi Państwa. Wnioskodawca w imieniu swoim i współwykonawców potwierdza, że zna treść art. 32 ust. 4 ustawy o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju i jest świadomy, że Skarb Państwa może, w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji Projektu, złożyć Wnioskodawcy oraz współwykonawcom pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego powstałego w wyniku realizacji Projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu, lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji.

Wnioskodawca, w imieniu swoim i współwykonawców, oświadcza i gwarantuje, że:

1. korzystanie z oraz rozporządzanie PWI przez Wnioskodawcę oraz współwykonawców nie będzie naruszać jakichkolwiek praw osób trzecich;

2. PWI nie będą posiadały żadnych wad prawnych i będą umożliwiały korzystanie przez Skarb Państwa w pełnym zakresie z licencji, o której mowa w art. 32 ust. 4 ww. ustawy;

3. udzielenie Skarbowi Państwa i korzystanie przez Skarb Państwa z licencji nie będzie naruszać jakichkolwiek praw osób trzecich.

Wnioskodawca, w imieniu swoim i współwykonawców, na podstawie umowy konsorcjum lub odrębnego pełnomocnictwa, uprawniony jest do przyjęcia oświadczenia od Skarbu Państwa. W razie złożenia takiego oświadczenia Wnioskodawca oraz współwykonawcy zobowiązują się udzielić Skarbowi Państwa licencji na korzystanie z przedmiotów praw związanych na następujących warunkach:

1. licencja będzie licencją pełną, niewyłączną, nieograniczoną terytorialnie ani czasowo;

2. licencja zostanie udzielona w zakresie odpowiadającym art. 32 ust. 4 ww. ustawy;

3. licencja zostanie udzielona bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach otrzymanego na podstawie umowy o finansowanie przez Wnioskodawcę oraz współwykonawców finansowania;

4. licencja zostanie udzielona w terminie 30 dni od dnia otrzymania oświadczenia;

5. rozwiązanie umowy licencyjnej będzie możliwe z zachowaniem 15-letniego okresu wypowiedzenia, chyba że Skarb Państwa wyrazi zgodę na skrócenie okresu wypowiedzenia.

Wnioskodawca oraz współwykonawca przeniosą na Skarb Państwa własność prototypów oraz demonstratorów powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach otrzymanego na podstawie umowy przez Wykonawcę oraz współwykonawców finansowania), na wyraźne żądanie Skarbu Państwa zgłoszone w terminie czterech miesięcy od dnia doręczenia Skarbowi Państwa wykazu prototypów i demonstratorów (par. 21 ust. 12 umowy o finansowanie).

Najważniejsze postanowienia umowy konsorcjum

Poza wskazanymi na wstępie stanu faktycznego sprawy postanowieniami w zakresie umocowania Wnioskodawcy do działania w imieniu i na rzecz swoim oraz w imieniu i na rzecz konsorcjanta (Współwykonawcy), złożenia wniosku o dofinansowanie oraz podpisania umowy o finansowanie, w par. 4 umowy konsorcjum, konsorcjanci określili swoje obowiązki. Są to głównie zobowiązania do wspólnego współdziałania w Projekcie i wypełniania obowiązków względem NCBiR (wynikających z umowy o dofinansowanie).

Dodatkowo, w par. 5 umowy konsorcjum, konsorcjanci (zwani także w umowie konsorcjum Partnerami) określili zakres obowiązków Wnioskodawcy jako lidera konsorcjum. Wnioskodawca zobowiązany jest w szczególności do:

1. reprezentowania Partnerów wobec NCBiR i osób trzecich;

2. koordynowania i monitorowania realizacji zadań wynikających z harmonogramu rzeczowo-finansowego Projektu;

3. pośredniczenia w przekazywaniu członkom konsorcjum środków finansowych otrzymywanych z NCBiR i ich rozliczaniu;

4. zapewnienia udziału Partnerów w podejmowaniu decyzji i realizacji zadań, w tym przekazywaniu Partnerom wszelkich informacji i dokumentów związanych z realizacją Projektu;

5. zapewnienia systemu komunikacji między Partnerami;

6. gromadzenia, archiwizacji, przechowywania dokumentacji związanej z realizowanym Projektem;

7. przedkładania sprawozdań z realizacji Projektu wymaganych przez podmiot finansujący;

8. gromadzenia i przekazywania informacji o nieprawidłowościach w realizacji Projektu do podmiotu finansującego;

9. lider, działając w imieniu wszystkich konsorcjantów, zobowiązuje się do realizacji zobowiązań wynikających z umowy o wykonanie i finansowanie Projektu (w szczególności z obowiązków wobec Skarbu Państwa wynikających z art. 32 ust. 3 i 4 ustawy o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju dotyczących praw własności intelektualnej powstałych w wyniku wykonania projektu);

10. niepodejmowania żadnych działań rodzących skutki finansowe i prawne wobec pozostałych stron bez uprzedniej pisemnej zgody (złożone oświadczenia woli z naruszeniem tej zasady nie wywołują skutków prawnych);

11. przekazywanie konsorcjantom na ich żądanie wszelkich informacji uzyskanych od NCBiR w związku z realizacją projektu oraz ewentualnych aneksów do niej (par. 5 ust. 1 umowy konsorcjum).

Zadania określone przez harmonogram rzeczowo-finansowy Projektu, nie dotyczące koordynowania prac konsorcjum, Lider realizuje na warunkach określonych dla Partnerów (par. 5 ust. 2 umowy konsorcjum).

W par. 5 ust. 3 umowy konsorcjum określono natomiast, że Partnerzy upoważniają lidera konsorcjum do:

1. złożenia wniosku o dofinansowanie w imieniu konsorcjum,

2. reprezentowania członków konsorcjum w kontaktach z NCBiR,

3. reprezentowania wszystkich członków konsorcjum w postępowaniu w sprawie przyznania środków finansowych na wykonanie projektu,

4. dokonywania w imieniu konsorcjum wiążących ustaleń w trakcie dodatkowej oceny panelowej (…) oraz podpisania w imieniu wszystkich członków konsorcjum protokołu prac zespołu ekspertów do przeprowadzenia dodatkowej oceny panelowej,

5. zawarcia na rzecz i w imieniu własnym oraz konsorcjantów umowy o dofinansowanie projektu z NCBiR,

6. dokonywania zmian w umowie o dofinansowanie projektu,

7. reprezentowania konsorcjantów w związku z wykonywaniem umowy o dofinansowanie projektu,

8. przyjęcia w imieniu wszystkich członków konsorcjum oświadczenia składanego przez Skarb Państwa na podstawie art. 32 ust. 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju o korzystaniu z utworu lub wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany roślin powstałych w wyniku realizacji projektu oraz innych oświadczeń składanych przez Skarb Państwa na podstawie umowy o wykonanie i finansowanie projektu lub upowszechnianie obowiązujących przepisów prawa, i pośredniczenia w przekazywaniu członkom konsorcjum środków finansowych otrzymanych z NCBiR i ich rozliczaniu.

Lider konsorcjum oraz Współwykonawca ponoszą solidarną odpowiedzialność za prawidłową realizację projektu w stosunku do podmiotu finansującego. Strony ponoszą pełną odpowiedzialność techniczną, finansową i prawną za prowadzoną przez siebie działalność oraz konsekwencje wynikające z tej działalności. Każda ze stron ponosi odpowiedzialność za prawidłowe wykonanie przez nią zadań i obowiązków zgodnie z umową o finansowanie projektu oraz umową konsorcjum. W stosunku do osób trzecich, z wyłączeniem NCBiR, każda ze stron odpowiada wyłącznie za własne działania w ramach realizacji Projektu. Każda ze stron ponosi odpowiedzialność za prace realizowane przez jej podwykonawców jak za własne działania. Strony wobec siebie ponoszą odpowiedzialność odszkodowawczą za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązań z umowy o finansowanie projektu lub umowy konsorcjum. Jeżeli NCBiR zażąda należności od lidera, obowiązkiem realizacji roszczeń finansowych NCBiR w stosunkach wewnątrz konsorcjum zostanie obciążona ta strona, której działanie lub zaniechanie skutkowało powyższym żądaniem. Jeżeli żądanie NCBiR spowodowane będzie działaniami lub zaniechaniami Partnera, Partner zobowiązany jest przekazać liderowi żądaną przez NCBiR kwotę wraz z odsetkami. W przypadku, gdy żądanie zwrotu środków przez NCBiR spowodowane jest przyczynami leżącymi zarówno po stronie lidera jak i Partnera, Partner zobowiązany będzie przekazać liderowi część kwoty żądaną przez NCBiR, proporcjonalnie do stopnia przyczynienia się (par. 6 umowy konsorcjum).

Partnerzy powołują radę konsorcjum, której zadaniem jest uzgadnianie i nadzorowanie wszystkich spraw związanych z działalnością konsorcjum przy realizacji Projektu (par. 8 umowy konsorcjum).

W § 11 umowy konsorcjum uregulowano kwestię praw własności intelektualnej:

„zakres istniejącej wiedzy i rozwiązań posiadanych przez Partnerów, w szczególności takich, które są lub mogą być przedmiotami praw własności intelektualnej i które w ramach finansowania zostaną wykorzystane w celu realizacji Projektu, oraz zasady ich wykorzystania w Projekcie, zostały określone w umowie o finansowanie projektu (ust. 2);

„każda ze stron oświadcza, że zapoznała się z par. 21 umowy z NCBiR oraz art. 32 ustawy z dnia 30 kwietnia o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju i zobowiązuje się do ich przestrzegania (ust. 3)”;

„Strony zgodnie przyjmują, iż w odniesieniu do uzyskanych Rezultatów Projektu, tj.:

Rozwiązania mającego cechy własności intelektualnej (`(...)`),

Innego rezultatu niepodlegającego ochronie prawnej, ale wartościowego z gospodarczego punktu widzenia, zobowiązują się do stosowania postanowień umowy o finansowanie Projektu, zawierających zasady odnoszące się do Rezultatów Projektu, o których mowa powyżej (ust. 5)”;

„w przypadku uzyskania Rezultatu Projektu:

wyłącznie przez jedną ze stron - wszelkie prawa majątkowe własności intelektualnej będą stanowiły własność tej strony,

przez co najmniej dwie strony - wszelkie prawa majątkowe własności intelektualnej będą stanowiły współwłasność Stron, w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich wkładowi (ust. 6)”;

„przenoszenie praw majątkowych do Rezultatów Projektu pomiędzy członkami konsorcjum, w szczególności w formie sprzedaży oraz udzielenie licencji na ich korzystanie, następuje za wynagrodzeniem (ust. 8)”;

„ewentualne rozliczenia podatkowe związane z przeniesieniem na Skarb Państwa własności prototypów oraz demonstratorów technologii powstałych w wyniku wykonania Projektu, a także związane z udzieleniem Skarbowi Państwa - zgodnie z umową o finansowanie Projektu - licencji na korzystanie z Rezultatów Projektu oraz licencji na korzystanie z praw związanych będą obciążały odpowiednio:

a) stronę będącą właścicielem Rezultatu,

b) Strony będące współwłaścicielami Rezultatu Projektu - w proporcji odpowiadającej udziałowi (ust. 9)”;

„Strony mają prawo - w niezbędnym zakresie, w ramach realizacji Projektu - do korzystania z Rezultatów Projektu, w związku ze wspólną realizacją Projektu, z poszanowaniem przepisów prawa, umowy o finansowanie Projektu oraz umowy konsorcjum (ust 10)”.

Jak już wskazano, cel projektu to stworzenie i przetestowanie demonstratora technologii radiostacji o zwiększonej odporności na zakłócenia celowe w kanale radiowym. Pierwszym etapem projektu jest raport zawierający koncepcję Systemu łączności. W tym etapie ma powstać funkcjonalny model laboratoryjny systemu. Kolejno powstanie demonstrator odzwierciedlający planowane funkcje (oprogramowanie). Końcowo zaś wytworzony zostanie finalny produkt (demonstrator z oprogramowaniem) przetestowany w warunkach zbliżonych do rzeczywistych. Powstanie także niezbędna dokumentacja.

Każdy z konsorcjantów ma przypisane zadania w Projekcie. Członkowie konsorcjum podzielili między sobą działania i każdy realizuje przydzieloną mu część. Zadania te są wykonywane równolegle. Finalnie, wspólnie mają doprowadzić do opisanego powyżej celu - powstania demonstratora i oprogramowania wraz z niezbędną dokumentacją (zadania konsorcjanta i Wnioskodawcy są ze sobą funkcjonalnie powiązane). Wnioskodawca, jako Lider, czuwa nad terminowością całości Projektu, a także nad tym, aby czas realizacji poszczególnych zadań wykonywanych przez konsorcjantów pozwalał na zakończenie wszystkich prac w terminie określonym umową o finansowanie.

Każdy z konsorcjantów ponosi samodzielnie wydatki w projekcie. Faktury zakupu – w przypadku zadań przypisanych Wnioskodawcy - są wystawiane bezpośrednio na Wnioskodawcę jako nabywcę. W przypadku zadań przypisanych Wnioskodawcy nabyte towary i usługi w Projekcie stają się własnością Wnioskodawcy. W przypadku, gdy przedmiotem nabycia jest aparatura naukowo-badawcza stanowi ona Środki trwałe Wnioskodawcy.

Realizacja projektu jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania. Gdyby nie ogłoszony przez NCBiR konkurs i kolejno zawarta z NCBiR umowa o dofinansowanie Projektu Wnioskodawca zapewne nie miałby możliwości prowadzenia opisanych w stanie faktycznym badań. Ewentualna decyzja o samodzielnym finansowaniu badania znacznie uszczupliłaby budżet Wnioskodawcy. Wnioskodawca jako podmiot sektora finansów publicznych nie dysponuje środkami finansowymi, które umożliwiałyby prowadzenie takiej działalności na szeroką skalę bez uszczerbku dla pozostałych czynności jakie stanowią jego podstawową działalność (np. w zakresie kształcenia). Oczywiście nie jest wykluczone, że Wnioskodawca starałby się zdobyć Środki na sfinansowanie (dofinansowanie) tego projektu z innych źródeł (poprzez przykładowo udział w innych konkursach organizowanych przez agencje rządowe, organizacje zagraniczne itp.). Otrzymywana kwota dofinansowania jest uzależniona od wielkości kosztów, jakie generuje Projekt (od ilości oraz wielkości zadań przypisanych do poszczególnych konsorcjantów, w tym Wnioskodawcy), a które to Środki finansuje - poprzez udzielone dofinansowanie - NCBiR. Wnioskodawca wraz z konsorcjantem wspólnie złożyli wniosek konkursowy na dofinansowanie projektu. We wniosku wskazane zostały zadania przypisane do poszczególnych konsorcjantów oraz koszty ich realizacji - inaczej koszty jakie generują (tzw. koszty kwalifikowalne). We wniosku ujęte są tzw. koszty bezpośrednie zadań, koszty pośrednie zadań oraz całkowity budżet projektu z podziałem na poszczególnych konsorcjantów. We wniosku ujęty jest także kosztorys realizacji Projektu (haromonogram). W konsekwencji można uznać, że wartość dofinansowania zależy od wartości kosztów wykonania zadań określonych we wniosku konkursowym, a zatem kosztów zadań realizowanych przez Wnioskodawcę w Projekcie.

Dofinansowane są koszty kwalifikowalne projektu. Ani Wnioskodawca ani Współwykonawca nie określali nigdy wartości pieniężnej ewentualnego wyniku Projektu.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń w związku z udziałem w Projekcie. Każdy z członków konsorcjum jest odpowiedzialny za należyte wykonanie przydzielonych mu do realizacji zadań wynikających z Projektu i opracowanego na jego podstawie wniosku o dofinansowanie projektu.

Otrzymane dofinansowanie jest przeznaczone na sfinansowanie konkretnych wydatków dotyczących pokrycia kosztów realizacji niniejszego projektu (zadań przypisanych do Wnioskodawcy). Wnioskodawca nie może przeznaczyć tych środków na inny cel, niezgodny z danym konkursem (i umową o dofinansowanie). Wnioskodawca otrzymuje środki z NCBiR w postaci dofinasowania na wydatki/koszty dotyczące tego konkretnego projektu. NCBiR ma możliwość monitorowania wydatkowania Środków finansowych otrzymanych z NCBiR, tj. czy są ponoszone zgodnie z przeznaczeniem określonym we wniosku i umowie. W przypadku stwierdzenia przez NCBiR zaistnienia tzw. wydatków niekwalifikowalnych, Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu Środków do NCBiR. Dofinansowanie jest/ będzie przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanych Wnioskodawcy w ramach opisanego projektu zadań i nie może być wykorzystane do innej działalności czy innych projektów. Wnioskodawca nie ma swobody w dysponowaniu środkami uzyskanymi od NCBiR. Jest zobowiązany wykorzystać je zgodnie z tym projektem, wnioskiem konkursowym i umową z NCBiR.

Dotychczas Wnioskodawca, jako lider konsorcjum, w następujący sposób dokonuje rozliczenia podatku należnego (podatku od towarów i usług) w realizowanym projekcie: po otrzymaniu od NCBiR transzy zaliczki - na mocy par. 13 ust. 2 umowy zawartej z NCBiR - Wnioskodawca wystawia fakturę na całą wartość otrzymanej kwoty. Faktura obejmuje całą wartość transzy (transza stanowi wartość brutto). Z tego tytułu Wnioskodawca rozlicza podatek należny (od całej wartości przypisanego konsorcjum dofinansowania). Faktura wystawiana jest na rzecz NCBiR. NCBiR przyjmuje ww. faktury do rozliczenia finansowego projektu.

Bezpośrednim beneficjentem prac wykonywanych w ramach umowy o dofinansowanie oraz umowy konsorcjum jest Wnioskodawca oraz członek konsorcjum (Współwykonawca). Jednocześnie, jeżeli „wynikami projektu będzie zainteresowany Skarb Państwa (reprezentowany przez Ministra (`(...)`)), wówczas uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z wyników Projektu (na opisanych powyżej - w stanie faktycznym sprawy - zasadach). Jeżeli Skarb Państwa wykaże zainteresowanie, wówczas zostanie także na niego przeniesiona nieodpłatnie własność wszelkich demonstratorów powstałych w wyniku wykonania Projektu. Współwykonawca nie przenosi na Wnioskodawcę – lidera konsorcjum (ani Wnioskodawca - lider konsorcjum na Współwykonawcę) praw do wyników jakie powstają do przypisanych na ich rzecz działań i czynności (a jakie zostaną objęte prawami własności intelektualnej - PWI). W sytuacji, gdy Skarb Państwa skorzysta z przysługujących mu uprawnień określonych w art. 32 ust. 4 ustawy o NCBiR, wówczas każdy z członków konsorcjum (w tym Wnioskodawca) samodzielnie udzieli Skarbowi Państwa licencji względem przysługującej mu współwłasności intelektualnej oraz przeniesie własność/współwłasność do demonstratora.

Obecnie, po weryfikacji całokształtu stanu faktycznego sprawy, wniosku o dofinansowanie projektu, umowy konsorcjum, umowy o dofinansowanie oraz wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej indywidualnych interpretacji prawa podatkowego (w zakresie tożsamych stanów faktycznych jak Wnioskodawcy), Wnioskodawca rozważa dokonanie korekty w obszarze pierwotnie dokonanych rozliczeń podatku należnego. Wnioskodawca zastanawia się bowiem, czy rozliczenia w obszarze podatku należnego w Projekcie - względem przypisanych do Wnioskodawcy czynności oraz kwot dofinansowania - nie powinny być następujące:

1. otrzymaną kwotę dofinansowania Wnioskodawca winien traktować jako podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zaistniała bowiem sytuacja, w ramach której następuje wykonanie przez Wnioskodawcę (oraz członka konsorcjum) skonkretyzowanego świadczenia w postaci realizacji Projektu polegającego na stworzeniu i przetestowaniu demonstratora technologii radiostacji szerokopasmowej. Wnioskodawca (oraz członek konsorcjum) - jeżeli tylko Skarb Państwa wyrazi zainteresowanie wynikami Projektu - zobowiązali się udzielić nieodpłatnej licencji do praw własności intelektualnej powstałych w Projekcie (licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo). Zobowiązali się także przekazać dokumentację techniczną, a także własność demonstratorów powstałych w Projekcie (również w sytuacji, gdy Skarb Państwa wyrazi takie zainteresowanie). W konsekwencji w analizowanym przypadku występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Przekazywane środki finansowe przez NCBiR na realizację opisanego Projektu należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej wynagrodzenie, dzięki któremu przyszłe skonkretyzowane świadczenie może zostać zrealizowane. Otrzymane od NCBiR środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy (oraz członka konsorcjum), lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na cele określone w zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a NCBiR umowie, tj. na pokrycie kosztów badań i prac rozwojowych, kosztów aparatury oraz kosztów ogólnych ponoszonych w związku z realizacją Projektu. Powinny zostać więc uznane za zapłatę (dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze) otrzymaną od osoby trzeciej, stanowiącą kwotę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług;

2. przy czym, otrzymane na rachunek bankowy Wnioskodawcy dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług (o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT) tylko w tej części, która zgodnie z harmonogramem rzeczowo-finansowym jest przypisana do działań Wnioskodawcy (a nie cała wartość dofinansowania w Projekcie). Zgodnie z umową o dofinansowanie, a także zgodnie z umową konsorcjum całość dofinansowania przekazywana jest na rachunek bankowy Wnioskodawcy (jako lidera konsorcjum, który działa w imieniu własnym ale także w imieniu i na rzecz drugiego członka konsorcjum - czyli de facto „za” członka konsorcjum), który zobowiązany jest do przekazania środków finansowych Współwykonawcy, w części mu przypadającej. Wnioskodawca jest jedynie podmiotem pośredniczącym w przekazywaniu środków pieniężnych konsorcjantowi. Czynności, jakie ma wykonywać każdy z konsorcjantów w Projekcie są równoległe. Członkowie konsorcjum podzielili między sobą działania i każdy ma realizować swoją część. Pomiędzy członkami konsorcjum nie dochodzi natomiast do świadczenia usług. Współwykonawca nie przenosi na Wnioskodawcę praw własności intelektualnej do powstałych w Projekcie wyników (i odwrotnie). W sytuacji, gdy Skarb Państwa skorzysta z uprawnienia określonego w art. 32 ust. 4 ustawy o NCBiR każdy z konsorcjantów samodzielnie udzieli Skarbowi Państwa nieodpłatnej licencji do posiadanych praw (przeniesie także własność towaru - demonstratora, czy też swój udział we własności demonstratora - przy współwłasności). Przekazywane przez Wnioskodawcę członkowi konsorcjum dofinansowanie (w części przypadającej Współwykonawcy) nie stanowi wynagrodzenia za świadczone przez konsorcjanta na rzecz Wnioskodawcy usługi. Wnioskodawca nie jest beneficjentem świadczeń członka konsorcjum. Projekt jest współrealizowany przez wszystkich łącznie. Na Wnioskodawcę nie są przenoszone przez konsorcjanta prawa własności intelektualnej w zakresie czynności przez niego realizowanych. Tym samym, kwoty dofinansowania otrzymywanego od NCBiR i przekazywanego kolejno konsorcjantowi nie stanowią dla Wnioskodawcy kwot stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT powinien opodatkować wyłącznie tę część dotacji, która bezpośrednio należna jest Wnioskodawcy i dotyczy wykonywanych przez niego świadczeń w ramach realizowanego Projektu. Pozostała kwota przekazywana przez Wnioskodawcę konsorcjantowi na realizację jego czynności nie stanowi - dla Wnioskodawcy - kwoty należnej ani dotacji/dofinansowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT;

3. otrzymaną kwotę dofinansowania Wnioskodawca winien udokumentować fakturą wystawioną na rzecz NCBiR, ale jedynie w wartości przypadającego na rzecz Wnioskodawcy dofinansowania.

Gdyby rozważania Wnioskodawcy okazały się słuszne, aby dokonać opisanych w powyższych punktach rozliczeń związanych z podatkiem od towarów i usług - analizując regulacje ustawy o VAT oraz uwzględniając pierwotnie dokonane rozliczenia Wnioskodawcy - Wnioskodawca powinien obecnie wystawić na rzecz NCBiR faktury korygujące in minus (względem dotychczas wystawionych faktur), za pomocą których dokona korekty (in minus) wykazanego uprzednio podatku należnego w zbyt dużej wysokości (tzw. korekty na różnicę) - tak, aby finalnie został rozliczony względem budżetu państwa przez Wnioskodawcę podatek należny przypadający na rzecz Wnioskodawcy - w proporcji od należnego Wnioskodawcy dofinansowania.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymywane od NCBiR - na podstawie umowy o dofinansowanie - środki finansowe stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymywane od NCBiR - na podstawie umowy o dofinansowanie - środki finansowe stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jedynie w części przypadającej na czynności realizowane w Projekcie przez Wnioskodawcę?

3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że kwota otrzymanego dofinansowania winna być udokumentowana przez Wnioskodawcę fakturą?

4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że nie ma podstaw do wystawienia faktury, gdzie jako nabywca powinien być wskazany wytypowany przez Skarb Państwa - w umowie o finansowanie Projektu - podmiot (reprezentujący Skarb Państwa)?

5. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że kwota otrzymanego dofinansowania winna być udokumentowana fakturą, gdzie jako nabywca powinien być wskazany NCBiR?

6. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że winien obecnie wystawić na rzecz NCBiR faktury korygujące in minus (względem dotychczas wystawionych faktur), za pomocą których dokona korekty wykazanego uprzednio podatku należnego w zbyt dużej wysokości (dokona tzw. korekty na różnicę) - tak, aby finalnie został odprowadzony przez Wnioskodawcę podatek należny względem przypadającego na jego rzecz (tj. Wnioskodawcy) dofinansowania?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane od NCBiR - na podstawie umowy o finansowanie - środki finansowe stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego przepisu wynika m.in., że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Co istotne, nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne natomiast jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Jednocześnie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podaje, że podstawę opodatkowania podatkiem VAT zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Dokładnie z ceną tych świadczeń. Dzięki otrzymanemu dofinansowaniu nabywca towaru lub usługi bądź płaci niższą cenę świadczenia bądź też nie płaci jej w ogóle.

Opisane w stanie faktycznym sprawy dofinansowanie wypłacane przez NCBiR nie jest udzielane do ogólnych kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy (czy też członka konsorcjum), lecz jest przeznaczone na pokrycie kosztów kwalifikowanych, związanych z realizacją konkretnie zidentyfikowanych czynności. Mamy do czynienia z sytuacją, w ramach której następuje wykonanie przez Wnioskodawcę (oraz członka konsorcjum) skonkretyzowanego świadczenia w postaci realizacji Projektu polegającego na stworzeniu i przetestowaniu demonstratora technologii radiostacji o zwiększonej odporności na zakłócenia celowe w kanale radiowym. Wnioskodawca (wraz z członkiem konsorcjum) uzyskał dofinansowanie na rzecz konkretnego, wskazanego z nazwy Projektu, którego podjął się realizacji w ramach konsorcjum. Wobec tego mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie Wnioskodawcy w zamian za określone dofinansowanie uzyskane z NCBiR. Otrzymane dofinansowanie może zostać przeznaczone jedynie na ściśle określone umową o finansowanie oraz umową konsorcjum cele związane z realizacją Projektu. W zamian za przekazane dofinansowanie, NCBiR oczekuje wypełnienia celów Projektu - stworzenia i przetestowania demonstratora technologii radiostacji o zwiększonej odporności na zakłócenia celowe w kanale radiowym. Dofinansowanie nie zostało przyznane na ogólną działalność Wnioskodawcy i konsorcjum, lecz może zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na pokrycie kosztów prowadzonych badań. Wnioskodawca (oraz członek konsorcjum) - jeżeli tylko Skarb Państwa wyrazi zainteresowanie wynikami Projektu - zobowiązał się udzielić nieodpłatnej licencji do praw własności intelektualnej powstałych w Projekcie (licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo). Zobowiązał się także przekazać dokumentację techniczną oraz demonstratory powstałe w Projekcie (również w sytuacji, gdy Skarb Państwa wyrazi takie zainteresowanie). W analizowanym przypadku występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Przekazywane środki finansowe przez NCBiR na realizację opisanego Projektu należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej wynagrodzenie, dzięki któremu przyszłe skonkretyzowane świadczenie może zostać zrealizowane. Otrzymane od NCBiR środki mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na cele określone w zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a NCBiR umowie, tj. na pokrycie kosztów badań, kosztów aparatury oraz kosztów ogólnych ponoszonych w związku z realizacją Projektu. Stanowią więc środki finansowe otrzymane od osoby trzeciej, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dzięki dofinansowaniu zainteresowany finalnie wynikami Projektu Skarb Państwa będzie mógł korzystać z nich nieodpłatnie (na podstawie udzielonej licencji), co w normalnych warunkach rynkowych nie byłoby możliwe. Będzie także mógł żądać od Wnioskodawcy (i konsorcjanta) własności demonstratora.

Podobnie uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej dnia 17 kwietnia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.98.2019.1.RW), czy też z dnia 4 grudnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.730.2018.1. AS).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane od NCBiR - na podstawie umowy o finansowanie - środki finansowe stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jedynie w części przypadającej na czynności realizowane w Projekcie przez Wnioskodawcę.

Otrzymane na rachunek bankowy Wnioskodawcy dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług tylko w tej części, która zgodnie z harmonogramem rzeczowo-finansowym jest przypisana Wnioskodawcy.

W zakresie pozostałej części dofinansowania (należnej członkowi konsorcjum) Wnioskodawca nie ma obowiązku (ani prawa) opodatkować faktu jej otrzymania podatkiem VAT. Wnioskodawca jest jedynie podmiotem pośredniczącym w przekazywaniu środków pieniężnych konsorcjantowi (Współwykonawcy Projektu). Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, każdy z konsorcjantów ma przypisane zadania w Projekcie. Członkowie konsorcjum podzielili między sobą działania i każdy ma realizować swoją część. Każdy z konsorcjantów samodzielnie realizuje przydzieloną mu część zadań. Zadania te są wykonywane równolegle. Finalnie, wspólnie mają doprowadzić do opisanego powyżej celu - powstania demonstratora technologii radiostacji o zwiększonej odporności na zakłócenia celowe w kanale radiowym wraz z dokumentacją (zadania konsorcjantów i Wnioskodawcy są ze sobą funkcjonalnie powiązane). Wnioskodawca, jako Lider, czuwa nad terminowością całości Projektu, a także nad tym, aby czas realizacji poszczególnych zadań wykonywanych przez Wnioskodawcę oraz konsorcjanta pozwalał na zakończenie wszystkich prac w terminie określonym umową o finansowanie.

Zgodnie z umową o finansowanie, a także zgodnie z umową konsorcjum całość dofinansowania przekazywana jest na rachunek bankowy Wnioskodawcy (jako lidera konsorcjum, który działa w imieniu własnym, ale także w imieniu i na rzecz konsorcjanta - czyli de facto „za” członka konsorcjum), który zobowiązany jest do przekazania środków finansowych członkowi konsorcjum, w części mu przypadającej. Wnioskodawca jest jedynie podmiotem pośredniczącym w przekazywaniu środków pieniężnych Współwykonawcy. Czynności jakie ma wykonywać każdy z konsorcjantów w Projekcie są równoległe. Członkowie konsorcjum podzielili między sobą działania i każdy ma realizować swoją część. Pomiędzy Współwykonawcą a Wnioskodawcą jako liderem (oraz odwrotnie) nie dochodzi natomiast do świadczenia usług. Współwykonawca nie przenosi także na Wnioskodawcę praw własności intelektualnej do powstałych w Projekcie wyników. W sytuacji, gdy Skarb Państwa skorzysta z uprawnienia określonego w art. 32 ust. 4 ustawy o NCBiR każdy z konsorcjantów samodzielnie udzieli Skarbowi Państwa nieodpłatnej licencji do posiadanych praw (ewentualnie przeniesie własność towaru, czy też swój udział we własności - przy współwłasności). Przekazywane przez Wnioskodawcę pozostałym członkom konsorcjum dofinansowanie (w części przypadającej tym członkom) nie stanowi wynagrodzenia za świadczone przez członków konsorcjum na rzecz Wnioskodawcy usługi. Wnioskodawca nie jest beneficjentem świadczeń Współwykonawcy. Projekt jest współrealizowany przez wszystkich łącznie. Na Wnioskodawcę nie są przenoszone przez konsorcjanta prawa własności intelektualnej w zakresie czynności realizowanych przez konsorcjantów. Tym samym, kwoty dofinansowania otrzymywanego od NCBiR i przekazywanego kolejno konsorcjantowi nie stanowią dla Wnioskodawcy kwot stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT powinien opodatkować wyłącznie tę część dofinansowania, która bezpośrednio należna jest Wnioskodawcy i dotyczy wykonywanych przez niego świadczeń w ramach realizowanego Projektu. Pozostała kwota przekazywana przez Wnioskodawcę konsorcjantowi na realizację jego czynności nie stanowi kwoty należnej ani dotacji/ dofinansowania, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota otrzymanego z NCBiR dofinansowania - w części przypadającej na czynności realizowane w Projekcie przez Wnioskodawcę - winna być udokumentowana przez Wnioskodawcę fakturą.

Art. 29a ustawy o VAT (określający podstawę opodatkowania) nie stanowi przepisu samodzielnie określającego jakie czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Jest to jedynie przepis określający podstawę opodatkowania tym podatkiem - z tytułu realizacji czynności podlegających opodatkowaniu. Określa on - w uproszczeniu można tak powiedzieć - wysokość kwot jakie stanowią zapłatę za realizowane czynności opodatkowane.

Opodatkowaniu zaś, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (mamy tutaj do czynienia z czynnościami krajowymi) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Jak podaje art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (Polski), eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Jednocześnie art. 106b ust. 1 pkt 1 oraz pkt 4 ustawy o VAT wskazuje, że podatnik (czyli Wnioskodawca) jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż (`(...)`) oraz

2. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 (czyli przed dokonaniem sprzedaży) - wskazane w przywołanym przepisie wyłączenia nie znajdują w tym przypadku zastosowania.

W analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z tzw. dotacją do ceny. Jak bowiem wynika ze stanu faktycznego sprawy Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania do zbywanego towaru lub usługi. Wartość otrzymanego dofinansowania (w wysokości przypadającej na Wnioskodawcę) stanowi (cytując art. 29a ust. 1 ustawy o VAT): „zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej”.

Czyli mamy do czynienia z czynnością wymienioną w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT (sprzedaż) oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (odpłatne świadczenie usług). Wynagrodzenie za te czynności zostaje otrzymane od NCBiR.

Wypełniona zostaje zatem dyspozycja art. 106b ust. 1 pkt 1 oraz pkt 4 ustawy o VAT, a Wnioskodawca ma obowiązek realizowane świadczenie (Projekt wykonywany za wynagrodzeniem) udokumentować fakturą (fakturami). W związku z faktem, że kwoty jakie otrzymuje Wnioskodawca otrzymywane są w trakcie Projektu (przed jego finalną realizacją) - stanowią one zaliczki otrzymywane na poczet świadczenia. Wnioskodawca ma zatem obowiązek wystawiać - po otrzymaniu transzy finansowania - faktury zaliczkowe. Z chwilą zakończenia Projektu, jeżeli uprzednio Wnioskodawca nie otrzyma wszystkich należnych transz w formie zaliczek, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wystawienia tzw. faktury rozliczeniowej (art. 106f ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT).

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw do wystawienia faktury, gdzie jako nabywca świadczenia zostanie wskazany Skarb Państwa (dokładnie wytypowany przez Skarb Państwa w umowie o finansowanie Projektu podmiot reprezentujący Skarb Państwa - tutaj Minister (`(...)`)).

Finansowanie przekazywane jest Wnioskodawcy w transzach wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności Projektu na podstawie złożonych przez Wnioskodawcę i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność (par. 13 ust. 1 umowy o finansowanie). Po otrzymaniu zaliczek Wnioskodawca, który otrzymuje wskazane w § 4 ust. 2 pkt 2 umowy o finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku VAT od otrzymanego finansowania wskazanego w § 4 ust. 2 pkt 1, wystawia faktury zaliczkowe zgodnie z postanowieniami ustawy o VAT. W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/projekt po zakończeniu realizacji etapu/projektu Wnioskodawca wystawia fakturę końcową zgodnie z postanowieniami ustawy o VAT oraz przesyła ja wraz z wnioskiem o refundację (par. 13 ust. 2 umowy o finansowanie). Warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest wykazanie poniesienia kosztów stanowiących co najmniej 70% wszystkich przekazanych zaliczek. W celu otrzymania kolejnej zaliczki, Wnioskodawca zobowiązany jest do przedłożenia do NCBiR wniosku o płatność nie później niż do 31 października danego roku budżetowego. NCBiR weryfikuje wniosek o płatność w terminie 60 dni od dnia otrzymania poprawnego i kompletnego wniosku o płatność (par. 13 ust. 8 i 9 umowy o finansowanie).

Jak wynika z par. 21 umowy o finansowanie, właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu są Wnioskodawca oraz Współwykonawcy. Jednocześnie na mocy art. 32 ust. 4 ustawy o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju Skarb Państwa może, w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji Projektu, złożyć Wnioskodawcy oraz Współwykonawcy pisemne oświadczenie o korzystaniu z wyników Projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony jest do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu (`(...)`) na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji. Identycznie wygląda sytuacja w zakresie własności demonstratora jakie powstanie w Projekcie. Wnioskodawca (oraz Współwykonawca) ma obowiązek przekazać wykaz powstałych/wytworzonych w Projekcie demonstratorów. A Skarb Państwa (tutaj Minister (`(...)`)) ma prawo w ciągu 4 miesięcy liczonych od przekazania wykazu zażądać własności tych demonstratorów.

Mamy do czynienia z tzw. warunkiem zawieszającym (zdarzeniem przyszłym i niepewnym). Jeżeli Skarb Państwa nie wystąpi we wskazanym zakresie czasowym o licencję i/lub własność demonstratora, wówczas prawa własności intelektualnej oraz własność demonstratorów będą stanowiły własność/współwłasność Wnioskodawcy (oraz konsorcjanta).

W momencie otrzymywania transz finansowania (wynikających z umowy o finansowanie) Wnioskodawca nie ma żadnej pewności, że Skarb Państwa (działając poprzez Ministra (`(...)`)) skorzysta z uprawnienia określonego w art. 32 ust. 4 ustawy o NCBiR (oraz uprawnienia wynikającego z umowy o dofinansowanie polegającego na przeniesieniu własności demonstratorów). Na moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT (tj. otrzymania każdej z zaliczek - transz płatności) nie można wskazać Skarbu Państwa (tutaj Ministra (`(...)`)) jako nabywcy.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota otrzymanego dofinansowania - w części przypadającej na czynności realizowane w Projekcie przez Wnioskodawcę - winna być udokumentowana przez Wnioskodawcę fakturą, gdzie jako nabywca powinien być wskazany NCBiR.

Jak już podano, art. 29a ustawy o VAT (określający podstawę opodatkowania) nie stanowi przepisu samodzielnie określającego jakie czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Jest to jedynie przepis określający podstawę opodatkowania tym podatkiem - z tytułu realizacji czynności podlegających opodatkowaniu. Określa on - w uproszczeniu można tak powiedzieć - wysokość kwot jakie stanowią zapłatę za realizowane czynności opodatkowane.

Opodatkowaniu zaś, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (mamy tutaj do czynienia z czynnościami krajowymi) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Jak podaje art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (Polski), eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawę towarów. Jednocześnie art. 106b ust. 1 pkt 1 oraz pkt 4 ustawy o VAT wskazuje, że podatnik (czyli Wnioskodawca) jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż (`(...)`) oraz

2. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 (czyli przed dokonaniem sprzedaży) (…)

- wskazane w przywołanym przepisie wyłączenia nie znajdują w tym przypadku zastosowania.

W analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z tzw. dotacją do ceny. Jak bowiem wynika ze stanu faktycznego sprawy, Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania do zbywanego towaru lub usługi. Wartość otrzymanego dofinansowania (w wysokości przypadającej na Wnioskodawcę) stanowi (cytując art. 29a ust. 1 ustawy o VAT): „zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej”.

Czyli mamy do czynienia z czynnością wymienioną w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT (sprzedaż) oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (odpłatne świadczenie usług). Wynagrodzenie za te czynności zostaje otrzymane od NCBiR.

Wypełniona zostaje zatem dyspozycja art. 106b ust. 1 pkt 1 oraz pkt 4 ustawy o VAT, a Wnioskodawca ma obowiązek realizowane świadczenie (Projekt wykonywany za wynagrodzeniem) udokumentować fakturą (fakturami). W związku z faktem, że kwoty jakie otrzymuje Wnioskodawca otrzymywane są w trakcie Projektu (przed jego finalną realizacją) - stanowią one zaliczki otrzymywane na poczet świadczenia. Wnioskodawca ma zatem obowiązek wystawiać - po otrzymaniu transzy finansowania - faktury zaliczkowe. Z chwilą zakończenia Projektu, jeżeli uprzednio Wnioskodawca nie otrzyma wszystkich należnych transz w formie zaliczek, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wystawienia tzw. faktury rozliczeniowej (art. 106f ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT).

Jednocześnie, jak podaje par. 13 ust. 2 umowy o dofinansowanie Projektu: „po otrzymaniu zaliczek Wykonawca, który otrzymuje wskazane w § 4 ust. 2 pkt 2 Umowy Finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku VAT od otrzymanego Finansowania wskazanego w § 4 ust. 2 pkt 1, wystawia faktury zaliczkowe zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą o VAT”. W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/Projekt po zakończeniu realizacji etapu/Projektu Wykonawca wystawia fakturę końcową zgodnie z postanowieniami ustawy o VAT oraz przesyła ja wraz z wnioskiem o refundację”.

Skoro, po stronie Wnioskodawcy istnieje zarówno ustawowy (wynikający z ustawy o VAT), jak i umowny (wynikający z umowy zawartej z NCBiR) obowiązek wystawiania faktur to Wnioskodawca winien je wystawiać. Jednocześnie NCBiR jest agencją wykonawczą powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej państwa. Jak podaje art. 27 ust. 1 ustawy o NCBiR centrum zarządza strategicznymi programami badań naukowych i prac rozwojowych oraz finansuje lub współfinansuje te programy. W myśl art. 28 ust. 2 ustawy o NCBiR, badania naukowe lub prace rozwojowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa są realizowane w ramach strategicznych programów badań naukowych i prac rozwojowych, lub innych zadań Centrum. Zatem to właśnie NCBiR powinien być wskazany na tych fakturach jako nabywca.

Ad. 6

Zdaniem Wnioskodawcy, należy obecnie wystawić na rzecz NCBiR faktury korygujące in minus (względem dotychczas wystawionych faktur), za pomocą których Wnioskodawca dokona korekty wykazanego uprzednio podatku należnego w zbyt dużej wysokości (tzw. korekty na różnicę) - tak, aby finalnie został odprowadzony przez Wnioskodawcę podatek należny względem przypadającego na jego rzecz (tj. Wnioskodawcy) dofinansowania.

Obecnie (dotychczas) Wnioskodawca - jako lider konsorcjum - w realizowanym Projekcie, po otrzymaniu od NCBiR transzy zaliczki - na mocy par. 13 ust. 2 umowy zawartej z NCBiR - wystawia fakturę na całą wartość otrzymanej kwoty. Faktura obejmuje całą wartość transzy (transza stanowi wartość brutto). Z tego tytułu Wnioskodawca rozlicza podatek należny (od całej wartości przypisanego konsorcjum dofinansowania). Faktura wystawiana jest na rzecz NCBiR. NCBiR przyjmuje ww. faktury do rozliczenia finansowego Projektu.

Otrzymaną kwotę dofinansowania Wnioskodawca winien traktować jako podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zaistniała bowiem sytuacja, w ramach której następuje wykonanie przez Wnioskodawcę (oraz członka konsorcjum) skonkretyzowanego świadczenia w postaci realizacji Projektu polegającego na stworzeniu i przetestowaniu demonstratora technologii radiostacji szerokopasmowej w zamian za konkretnie określone środki finansowe. Otrzymane od NCBiR środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy (oraz członka konsorcjum), lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na cele określone w zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a NCBiR umowie, tj. na pokrycie kosztów badań i prac rozwojowych, kosztów aparatury oraz kosztów ogólnych ponoszonych w związku z realizacją Projektu. Przy czym, otrzymane na rachunek bankowy Wnioskodawcy dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług (o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT) tylko w tej części, która zgodnie z harmonogramem rzeczowo-finansowym jest przypisana do działań Wnioskodawcy (a nie cała wartość dofinansowania w Projekcie). Zgodnie z umową o dofinansowanie, a także zgodnie z umową konsorcjum całość dofinansowania przekazywana jest na rachunek bankowy Wnioskodawcy (jako lidera konsorcjum, który działa w imieniu własnym ale także w imieniu i na rzecz drugiego członka konsorcjum - czyli de facto „za” członka konsorcjum), który zobowiązany jest do przekazania środków finansowych Współwykonawcy, w części mu przypadającej. Wnioskodawca jest jedynie podmiotem pośredniczącym w przekazywaniu środków pieniężnych konsorcjantowi. Tym samym, kwoty dofinansowania otrzymywanego od NCBiR i przekazywanego kolejno konsorcjantowi nie stanowią dla Wnioskodawcy kwot stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT powinien opodatkować wyłącznie tę część dotacji, która bezpośrednio należna jest Wnioskodawcy i dotyczy wykonywanych przez niego świadczeń w ramach realizowanego Projektu. Pozostała kwota przekazywana przez Wnioskodawcę konsorcjantowi na realizację jego czynności nie stanowi - dla Wnioskodawcy - kwoty należnej ani dotacji/dofinansowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Otrzymaną kwotę dofinansowania Wnioskodawca winien udokumentować fakturą wystawioną na rzecz NCBiR, ale jedynie w wartości przypadającego na rzecz Wnioskodawcy. Dotychczas zatem Wnioskodawca postępował w sposób błędny i w wystawianych fakturach ujmował zbyt wysokie wartości (zarówno w pozycjach wartość netto, jak i kwota podatku VAT). Zgodnie zaś z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą.

W konsekwencji, Wnioskodawca ma obowiązek wystawić obecnie faktury korygujące (względem uprzednio wystawionych na rzecz NCBiR faktur), za pomocą których dokona korekty wykazanego uprzednio podatku należnego w zbyt dużej wysokości. Będą to korekty in minus - tak, aby finalnie został odprowadzony przez Wnioskodawcę podatek należny względem przypadającego na jego rzecz (tj. Wnioskodawcy) dofinansowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKLFinancial Services AG wskazał, że

„(`(...)`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie etdes Finances Trybunał wskazał, że

„(`(...)`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i BaxiGroup, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping NewcastleWarm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy otrzymywane od NCBiR - na podstawie umowy o dofinansowanie - środki finansowe stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, oraz czy te środki finansowe stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jedynie w części przypadającej na czynności realizowane w Projekcie przez Państwa.

W tym miejscu należy zauważyć, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 z ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Przekazywane Państwu jako Liderowi konsorcjum przez NCBiR środki finansowe na realizację Projektu „(…)” należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług. Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z przedstawionym wzorem Umowy o dofinansowanie Państwo jako Lider konsorcjum, w ramach otrzymanego dofinansowania, są zobowiązani udzielić Skarbowi Państwa nieodpłatnej licencji do praw własności intelektualnej powstałych w Projekcie oraz przekazać dokumentację techniczną oraz demonstratory powstałe w projekcie. Fakt, że wykonują Państwo określone czynności na rzecz Skarbu Państwa nie pobierając od niego odpłatności nie oznacza, że ww. świadczenia wykonują Państwo nieodpłatnie, gdyż zapłatą za te świadczenia są otrzymane przez Państwa środki, zwane dotacją (dofinansowaniem), a – jak już wskazano – nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru bądź świadczący usługę otrzymuje zapłatę. Zatem uznać należy, że otrzymane przez Państwa jako lidera konsorcjum środki z NCBiR na realizację danego Projektu stanowią należności za świadczone usługi. Należy zauważyć ponadto, że otrzymane środki od NCBiR nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy (Lidera konsorcjum), bowiem – jak wskazali Państwo w opisie sprawy – otrzymane dofinansowanie jest przeznaczone na sfinansowanie konkretnych wydatków dotyczących pokrycia kosztów realizacji projektu, nie mogą Państwo przeznaczyć otrzymanych środków na inny cel. Dzięki dofinansowaniu zainteresowany finalnie wynikami Projektu Skarb Państwa będzie mógł korzystać z nich nieodpłatnie (na podstawie udzielonej licencji). Otrzymane środki finansowe powinny zatem być uznane za zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej (NCBiR).

Za opodatkowaniem podatkiem VAT tego dofinansowania przemawia również okoliczność, że – jak wskazano we wniosku - realizacja przedmiotowego projektu jest uwarunkowana uzyskaniem dofinansowania. Gdyby nie ogłoszony konkurs przez NCBiR i kolejno zawarta z NCBiR umowa o dofinansowanie Projektu nie mieliby Państwo możliwości prowadzenia badań. Stwierdzenie to również wskazuje na cenotwórczy charakter dotacji.

Z uwagi na powyższe, kwota otrzymanego przez Państwa dofinansowania z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju, stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Ponadto, w analizowanym przypadku przekazują Państwo jako lider Konsorcjum kwoty otrzymanych środków na rzecz drugiego konsorcjanta jako podział otrzymanego dofinansowania. Z założenia, czynności, jakie ma wykonywać każdy z konsorcjantów są od siebie całkowicie niezależne. Pomiędzy członkiem konsorcjum a Państwem jako liderem nie dochodzi do świadczenia usług. Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności należy wskazać, że w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy, przekazanie środków pieniężnych nie stanowi czynności, która dla celów ustawy mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów bądź świadczenie usług, tj. jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że samo przekazanie środków pieniężnych stanowi świadczenie usług.

Zatem czynność przekazania przez Państwa odpowiednich kwot na rzecz drugiego członka konsorcjum jako podział dofinansowania otrzymanego od NCBiR nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w takim przypadku nie mamy do czynienia z dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy, ani ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji otrzymane od NCBiR środki finansowe stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1, wyłącznie w części przypadającej na czynności realizowane w Projekcie przez Państwa.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii sposobu dokumentowania kwot otrzymanego dofinansowania.

Należy wskazać, że z powołanego wyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Jednocześnie ustawodawca precyzuje, że za taką zapłatę należy uznać wszelkie dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę.

Jak już wskazano wyżej, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Ponadto, w myśl art. 106b ust. 1 ustawy,

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

W analizowanej sprawie czynności dokonywane przy realizacji Projektu należy zakwalifikować jako świadczenie usług – nastąpi przeniesienie praw własności intelektualnej oraz własności prototypów i demonstratorów na rzecz Skarbu Państwa, w związku z czym będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem i dostawą towarów a otrzymanym od osoby trzeciej (NCBiR) wynagrodzeniem.

Należy zauważyć, że w analizowanym przypadku nie wykonują Państwo czynności opodatkowanych na rzecz NCBiR. Przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa własności demonstratorów/prototypów oraz udzielenie licencji/sublicencji dotyczącej Praw Własności Intelektualnej stanowi: dostawę towarów/ odpłatne świadczenie usług na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra (`(...)`).

Jak już wskazano, elementem podstawy opodatkowania, będzie dotacja otrzymana od NCBiR w części jaka przysługuje Państwu. Tym samym, czynność ta powinna być udokumentowana przez Państwa fakturą, stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, wystawioną na rzecz Uprawnionego.

W konsekwencji, będą Państwo zobowiązani udokumentować otrzymane części kwoty dofinansowania z NCBiR za pomocą faktury wystawionej na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra (`(...)`), zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe oraz za nieprawidłowe w zakresie pytań nr 4 i 5.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości w kwestii korekty wystawionych faktur wskazać należy, że jak już zostało wskazane powyżej, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy, mają znaczenie dowodowe.

Stosownie do art. 106j ust. 1 ustawy,

w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2. (uchylony)

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy,

Faktura korygująca powinna zawierać:

1. (uchylony)

2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca - w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4. (uchylony)

5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Ponieważ w analizowanej sprawie - nie świadczą Państwo usług i nie dokonują Państwo dostawy towarów na rzecz NCBiR i nie są Państwo zobowiązani do wystawiania faktur na rzecz NCBiR, tym samym brak jest podstaw do wystawiania na rzecz NCBiR faktur dokumentujących otrzymane dofinansowanie. W konsekwencji są Państwo zobowiązani do skorygowania uprzednio wystawionych faktur.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że w przypadku, gdy nie dochodzi do realizacji świadczenia, a faktura została wprowadzona do obiegu prawnego to wystawiona faktura dokumentuje zdarzenie, do którego nie doszło. Biorąc pod uwagę wartość formalno-prawną faktury, nie może taka faktura pozostać w obrocie gospodarczym. W takim przypadku istnieje wyłącznie możliwość wystawienia faktury korygującej stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy (stwierdzenie pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury).

W konsekwencji, mając na uwadze dokonaną powyżej analizę przepisów prawa oraz informacje przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że skoro wystawili Państwo już faktury na rzecz NCBiR dokumentujące otrzymanie dofinansowania istnieją podstawy do wystawienia faktury korygującej (w której kwota do zapłaty wyniesie 0 zł) i obniżenia podstawy opodatkowania w podatku VAT z tego tytułu.

W świetle powyższego, oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6, należy uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja prawa podatkowego jest wydawana w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika wprost z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa i tylko w stosunku do Państwa może wywołać określone przepisami skutki prawne. Natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla drugiego członka konsorcjum. W szczególności niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii opodatkowania lub braku opodatkowania przez drugiego członka konsorcjum, kwot dotacji otrzymanych w wyniku podziału dofinansowania z NCBiR.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).