Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania dokonywanych transakcji za eksport towarów opodatkowany stawką VAT (podatek od towarów i usług) w wysokości 0%. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - 14 czerwca 2022 r. (wpływ 15 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo szwajcarską spółką nieposiadającą stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, która jest czynnym podatnikiem polskiego podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmują się Państwo m.in. opracowywaniem oraz produkcją komponentów elektronicznych, a także dystrybucją produktów dla przemysłu motoryzacyjnego, morskiego, medycznego oraz energetycznego.

W ramach prowadzonej w Polsce działalności opodatkowanej podatkiem VAT, nabywają Państwo towary na terytorium kraju od podmiotu powiązanego (…) Polska Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „A Polska”).

Transakcje sprzedaży towarów pomiędzy A. Polska i Państwem odbywają się zgodnie z warunkami Incoterms FCA, w ramach których dochodzi do przeniesienia na Państwa prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w Polsce.

Nabyte towary, będące Państwa własnością, są w dalszej kolejności sprzedawane m.in. do nabywców spoza Unii Europejskiej. Państwo wykazują przedmiotowe dostawy jako eksport towarów w polskich plikach JPK-VAT.

Otrzymują Państwo potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w szczególności komunikat IE-599, który uprawnia Państwa do wykazywania dla celów VAT eksportu towarów z zastosowaniem stawki VAT 0%.

W związku z art. 1 pkt 19 Rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (dalej: „Rozporządzenie 2015/2446”) określającym eksportera jako:

‒ osobę mającą siedzibę na obszarze celnym Unii, którą - w chwili przyjęcia zgłoszenia - wiąże umowa z odbiorcą w państwie trzecim i która jest uprawniona do decydowania o wysłaniu towarów do miejsca przeznaczenia poza obszarem celnym Unii;

‒ osobę prywatną przewożącą towary, które mają zostać wywiezione, przy czym towary te umieszczone są w bagażu osobistym tej osoby;

‒ w innych przypadkach - osobę mającą siedzibę na obszarze celnym Unii, która jest uprawniona do decydowania o wysyłaniu towarów do miejsca przeznaczenia poza obszarem celnym Unii

oraz planowanym ujednoliceniem mechanizmów dostaw i sposobu ich raportowania dla potrzeb VAT w krajach UE, w których Państwo prowadzą działalność – będą Państwo oznaczać A. Polska jako eksportera w deklaracji eksportowej oraz na fakturze wystawionej dla nabywcy. Jednocześnie pozostaną Państwo podmiotem dokonującym sprzedaży towarów.

Model działania w zakresie eksportu towarów poza UE zakłada, że:

‒ Państwo będą nabywać towary od A Polska (transakcja będzie opodatkowana w Polsce), które - co do zasady - będą magazynowane w Polsce;

‒ zakupione od A. Polska towary będą m.in. przedmiotem Państwa dostaw na rzecz nabywców spoza terenu Unii Europejskiej (Państwo będą dokonywać również dostaw o charakterze krajowym, jak i dostaw w ramach UE);

‒ będą Państwo posiadać prawo do rozporządzania jak właściciel eksportowanymi towarami;

‒ będą Państwo działać jako sprzedawca w ramach transakcji z nabywcami spoza Unii Europejskiej (nabywcy będą składać zamówienia bezpośrednio u Państwa);

‒ przedmiotowe transakcje będą wykazywane jako eksport towarów - opodatkowany stawką VAT 0% - dla potrzeb polskiego VAT w plikach JPK-VAT (za miesięczne okresy rozliczeniowe) składanych przez Państwa.

W związku z art. 1 pkt 19 Rozporządzenia 2015/2446 oraz na podstawie umowy zawartej z A. Polska, A. Polska będzie występować w charakterze tzw. «eksporter of the record». Oznacza to, że pomimo iż faktycznym eksporterem oraz podmiotem wykazującym eksport towarów dla potrzeb rozliczeń VAT w Polsce będą tak jak dotychczas Państwo, to podmiotem zgłaszającym i otwierającym w Polsce celną procedurę eksportową będzie A. Polska, która będzie również odpowiedzialna za przygotowanie dokumentów niezbędnych do dokonania wywozu towarów poza terytorium UE. A. Polska będzie - w powyższym zakresie - działać w imieniu i na rzecz Państwa. Państwo będą posiadać prawo do rozporządzania towarami jak właściciel przed dokonaniem eksportu towarów na rzecz nabywców spoza Unii Europejskiej.

W efekcie, to Państwo będą dokonywać dostawy towarów a następnie ich przemieszczenia z terenu Polski poza teren UE, a faktyczny wywóz przedmiotowych towarów będzie potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Czy towar będzie transportowany bezpośrednio od A. Polska z Polski do nabywcy do kraju trzeciego w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze?

Towary będą transportowane bezpośrednio z magazynu należącego do A. Polska na terytorium kraju do nabywcy spoza Unii Europejskiej.

Jednocześnie pragną Państwo podkreślić, iż na terytorium kraju będzie dochodziło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z A. Polska na Państwa - na zasadach Incoterms FCA (dostawa w Polsce).

Zgodnie m.in. z informacjami zamieszczonymi na oficjalnej stronie dla przedsiębiorców [https://www.biznes.gov.pl/pl/portal/oo622] reguła FCA oznacza, że sprzedający (tu: A. Polska) dostarcza towary kupującego (tu: Państwo), w jeden z dwóch sposobów:

(i) gdy oznaczone miejsce jest terenem sprzedającego - towary są dostarczone, jeżeli są załadowane na środki transportu zorganizowane przez kupującego,

(ii) gdy oznaczone miejsce jest innym miejscem - towary uważa się za dostarczone po załadowaniu na środki transportu sprzedającego, jeżeli dotarły do tego innego wyznaczonego miejsca i są gotowe do wyładunku z tych środków transportu sprzedającego oraz są w dyspozycji przewoźnika lub innej osoby wyznaczonej przez kupującego.

W praktyce oznacza to że zasadą reguły FCA jest, że za transport towarów odpowiada kupujący.

Mając na uwadze powyższe, o ile towary są transportowane bezpośrednio z A Polska do kupującego poza UE, to przewożony towar (w momencie rozpoczęcia jego transportu) stanowi Państwa własność, gdyż własność towaru przechodzi na Państwa z chwilą przekazania go przez A. Polska spedytorowi, który będzie przewozić wspomniane towary w Państwa imieniu.

Powyższe jest zgodne z intencją stron przedmiotowej dostawy, tj. aby traktować dostawę dokonywaną przez A. Polska na Państwa rzecz jako dostawę krajową, a dopiero wywóz towarów należących do Państwa jako eksport towarów z Polski.

Czy Państwo w pierwszej kolejności będą kupowali towar od A Polska, następnie będą go magazynowali w Polsce (w przybliżeniu przez jaki okres czasu towary będą magazynowane), a dopiero później będą Państwo szukali nabywcy, czy też w pierwszej kolejności przyjmą Państwo zamówienie od nabywcy spoza UE i wtedy zakupią towar od A Polska?

Co do zasady, będą Państwo nabywać towary od A Polska po otrzymaniu zamówienia od nabywcy spoza Unii Europejskiej.

Planowany model zakłada, że towary przeznaczone do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej będą opuszczały magazyn najszybciej jak to możliwe, ponieważ wewnętrzne procedury Państwa zakładają utrzymywanie zapasów w magazynie na możliwie najniższym poziomie. Jednocześnie, nie wykluczają Państwo sytuacji, w której towary będą magazynowane w Polsce przed wywozem do kraju trzeciego np. w przypadku towarów które będą oczekiwały na odbiór przez ich nabywcę.

Czy w trakcie magazynowania towary będą poddawane jakimkolwiek czynnościom/usługom, które zmienią tożsamość towarów zakupionych od A. Polska?

Towary nabyte od A. Polska nie będą poddawane jakimkolwiek czynnościom lub usługom, które miałyby na celu ingerencję w ich tożsamość. Co do zasady, Państwo nabywają od A. Polska towary gotowe.

Który podmiot uczestniczący w transakcji będącej przedmiotem zapytania będzie faktycznie dokonywał transportu/wywozu towarów z Polski do państwa docelowego spoza UE?

Towary będą faktycznie transportowane przez profesjonalnego przewoźnika działającego na zlecenie Państwa Spółki, która ponosi również koszty transportu. W niektórych przypadkach towary mogą być odbierane przez nabywcę.

A. Polska, w ramach instrukcji i procedur określonych przez Państwa będzie m.in. kontaktować się z przewoźnikiem w celu ustalenia kwestii technicznych.

Powyższe jest zgodne z regułą FCA (miejsce w Polsce) Incoterms, która dotyczy dostaw Państwa z Polski.

Jeśli transport towarów z Polski do państwa docelowego poza UE nie będzie dokonywał samodzielnie żaden z podmiotów uczestniczących w transakcji tylko podmiot trzeci - należy wskazać na czyją rzecz ten transport będzie wykonywany (na czyje zlecenie będzie działał ww. podmiot dokonujący transportu towarów, kto będzie zawierał z nim umowę (lub inny dokument należy wskazać jaki) dotyczącą wykonywania usług transportowych.

Jak zaznaczono powyżej, co do zasady towary są transportowane przez profesjonalnego przewoźnika działającego na zlecenie Państwa Spółki, która ponosi koszty transportu. Przewoźnik działa na podstawie umowy z Państwem. Mogą pojawić się sytuacje w których towary są odbierane przez ich nabywcę (w takim przypadku koszty transportu ponosi nabywca).

W którym momencie/na terytorium jakiego kraju nastąpi przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Państwa na rzecz nabywcy spoza Unii Europejskiej?

Jak wspomniano powyżej, co do zasady, prawo do rozporządzania towarami jak właściciel zostanie przeniesione na nabywcę spoza Unii Europejskiej w Polsce.

Czy będą Państwo posiadali dokumenty, które w sposób jednoznaczny będą potwierdzały, że towar będący przedmiotem dostawy dokonanej przez Państwa opuścił terytorium Unii Europejskiej?

Będą Państwo w posiadaniu:

‒ dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej w rozumieniu ustawy o VAT, w szczególności komunikatu IE-599 wskazującego na A. Polska jako eksportera oraz

‒ faktury dokumentującej dostawę towarów na rzecz kontrahenta spoza UE.

Powyższe dokumenty (opisane szczegółowo we wniosku o wydanie interpretacji), w Państwa ocenie są wystarczające do potwierdzenia dokonania przez nią eksportu towarów poza terytorium UE oraz zastosowania stawki VAT 0%.

Należy przy tym zaznaczyć, że wystąpili Państwo z przedmiotowym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej właśnie po to aby to organ ocenił czy dokumenty opisane we wniosku (w szczególności wobec wskazania A Polska jako eksportera) dokumentują to, że towar będący przedmiotem dostawy dokonanej przez Państwa opuścił terytorium Unii Europejskiej.

Czy z posiadanych przez Państwa dokumentów będzie wynikała tożsamość towaru będącego przedmiotem dostaw i wywozu?

W Państwa ocenie, tak, z posiadanych dokumentów będzie wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostaw i wywozu. W szczególności, tożsamość towarów będzie wynikała m.in. z faktu przywołania na dokumentach celnych numeru faktury (zawierającej specyfikację dostarczanych towarów).

Pytania

1. Czy w tak opisanym stanie faktycznym będą Państwo dokonywali czynności, która w świetle przepisów ustawy o VAT stanowi eksport towarów, a warunki określone w art. 146 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT należy uznać za spełnione?

2. Czy będzie Państwu przysługiwało prawo do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do eksportu towarów dokonanego w oparciu o posiadane dokumenty, w szczególności o komunikat IE-599 (lub inny dokument, o którym mowa w treści art. 41 ust. 6a ustawy o VAT), w którym to A Polska - działająca na Państwa zlecenie - będzie wskazana jako eksporter zakładając, że z dostępnych dokumentów będzie wynikać tożsamość towarów będących przedmiotem wywozu oraz biorąc pod uwagę, że Państwo będą występować w transakcjach z nabywcami spoza UE w charakterze sprzedawcy?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Państwa zdaniem, w tak opisanym stanie faktycznym dostawa a następnie przemieszczenie towarów z Polski poza teren UE, wypełnia definicję eksportu towarów, o którym mowa w treści art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT.

Ad 2

Będzie Państwu przysługiwało prawo do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do dokonanego eksportu towarów w oparciu o posiadane dokumenty, nawet wobec wskazania w polu eksportera A Polska, która będzie w tym zakresie działać w imieniu i na Państwa rzecz.

Uzasadnienie stanowiska

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

2. eksport towarów,

3. import towarów na terytorium kraju,

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Eksport towarów został zdefiniowany w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT jako dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z informacjami zawartymi w opisie zdarzenia przyszłego, Państwo w ramach zmienionego modelu działania będą w pierwszej kolejności nabywać w kraju towary od A Polska. W wyniku transakcji pomiędzy Państwem a dostawcą będzie dochodziło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z A Polska na Państwa, na terenie kraju. Wynika to m.in. z zastosowania reguł FCA (miejsce w Polsce) do określenia warunków na jakich dokonywana będzie dostawa pomiędzy A Polska a Państwem. Oznacza to, że intencją stron jest, aby dostawa pomiędzy A Polska a Państwem była traktowana jako dostawa krajowa opodatkowana podatkiem VAT w stawce podstawowej, podczas gdy dostawa dokonana przez Państwa będzie traktowana jako dostawa międzynarodowa (tutaj: eksport towarów).

Nabyte towary będą, co do zasady, magazynowane w Polsce a następnie Państwo będą dokonywać dostawy przedmiotowych towarów na rzecz nabywców spoza Unii Europejskiej, w ramach której będzie dochodziło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Państwa na poszczególnych nabywców. Wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej będzie potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych, w szczególności przez komunikat IE-599.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej przepisy oraz przedstawiony model działania, w Państwa ocenie planowane przez Państwa przemieszczenie nabytych w Polsce towarów poza terytorium Unii Europejskiej będzie stanowiło eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT.

W tym miejscu należy podkreślić Państwa rolę w modelu dostaw wypracowanym na poziomie grupy (…), tj. to Państwo pełnią rolę dystrybutora towarów nabywanych od lokalnych dostawców (lub producentów). Takim dostawcą na terenie Polski jest A. Polska. Przyjęty model zakłada, że to Państwo jako podmiot znany nabywcom jesteście odpowiedzialni za sprzedaż towarów na ich rzecz. Oznacza to, że intencją stron jest aby dostawa pomiędzy A. Polska była traktowana jako dostawa o charakterze krajowym, podczas gdy Państwa dostawa ma charakter międzynarodowy, bowiem dopiero dostawa dokonywana przez Państwa skutkuje wywozem należących do niej towarów z terenu Polski. Skutkuje to m.in. obowiązkiem rejestracji Państwa dla potrzeb VAT (m.in. z uwagi na dokonywane dostawy z terenu kraju) i raportowaniem w polskich plikach JPK-VAT dokonywanej przez Państwa sprzedaży. W tym kontekście m.in. Państwo intencjonalnie posługują się polskim numerem VAT dla potrzeb transakcji nabycia towarów w kraju od A. Polska.

We wspomnianym modelu dostaw towarów do krajów trzecich, transakcje z nabywcami spoza Unii Europejskiej będą spełniać łącznie przesłanki - określone w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT - uznania danej czynności za eksport towarów, bowiem:

‒ będzie dochodziło do dostawy towarów, tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Państwa na poszczególnych nabywców spoza Unii Europejskiej - jak zaznaczono powyżej, Państwo będąc właścicielem towarów znajdujących się na terenie kraju, będą za odpłatnością przenosić prawo do rozporządzania nimi jak właściciel na rzecz nabywców;

‒ towary będą wysyłane lub transportowane z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz - biorąc pod uwagę, że towary są przeznaczone do dostarczenia poza teren UE, również ten warunek będzie spełniony, bowiem Państwo będą przemieszczać towary do odbiorców spoza terenu UE;

‒ wywóz towarów będzie potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych - Państwo, co do zasady, będą bowiem posiadać urzędowe potwierdzenie wywozu towarów będących przedmiotem dostawy z terenu Polski poza teren UE.

Oznacza to, że w opisanym modelu działania, dostawa dokonywana przez Państwa spełnia wszystkie przesłanki, aby być kwalifikowana na gruncie ustawy o VAT jako eksport towarów.

W Państwa ocenie, dla uznania danej czynności za eksport towarów bez znaczenia pozostaje, iż w przedstawionym modelu działania, w zgłoszeniu wywozowym w polu dotyczącym eksportera zostanie wskazana A Polska, która będzie działać w imieniu i na Państwa rzecz. Pomimo, że podmiotem zgłaszającym i otwierającym celną procedurę eksportową będzie A. Polska to Państwo będą podmiotem dokonującym eksportu towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawa o VAT definiując eksport w żadnym miejscu nie odnosi się do sposobu wypełnienia zgłoszeń eksportowych. Należy również zaznaczyć, że wskazanie A. Polska jako eksportera w zgłoszeniu wywozowym jest motywowane z jednej strony Państwa decyzją biznesową, tj. chęcią ujednolicenia modelu dostaw stosowanego w krajach UE w jakich Państwo działają, a bezpośrednio wynika z art. 1 pkt 19 Rozporządzenia 2015/2446, które określa eksportera jako:

a) osobę mającą siedzibę na obszarze celnym Unii, którą - w chwili przyjęcia zgłoszenia - wiąże umowa z odbiorcą w państwie trzecim i która jest uprawniona do decydowania o wysłaniu towarów do miejsca przeznaczenia poza obszarem celnym Unii;

b) osobę prywatną przewożącą towary, które mają zostać wywiezione, przy czym towary te umieszczone są w bagażu osobistym tej osoby;

c) w innych przypadkach - osobę mającą siedzibę na obszarze celnym Unii, która jest uprawniona do decydowania o wysyłaniu towarów do miejsca przeznaczenia poza obszarem celnym Unii.

Jednocześnie, ustawa o VAT nie zawiera żadnych regulacji, które wprowadzałyby ograniczenia o charakterze podmiotowym do instytucji eksportu towarów. W szczególności brak jest ograniczenia w zakresie możliwości dokonywania eksportu przez podmioty nieposiadające siedziby na terenie UE.

Warto również zaznaczyć, że przywołane powyżej Rozporządzenie 2015/2446 ma charakter uzupełniający i doprecyzowujący niektóre przepisy Unijnego Kodeksu Celnego i jako takie nie może być źródłem prawa na gruncie regulacji o podatku VAT.

Państwa zdaniem, określenie charakteru danej czynności powinno być dokonywane wyłącznie na podstawie przepisów ustawy o VAT, w szczególności biorąc pod uwagę zapisaną w ustawie o VAT definicję eksportu. W świetle powyższego, czynności wykonywane w ramach omawianego modelu działania będą więc stanowiły eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT, gdyż wystąpią łącznie następujące przesłanki:

‒ dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej będzie dokonywana przez Państwa lub na Państwa rzecz,

‒ wywóz towarów będzie potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 9 marca 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.715.2017.2.KT), w której organ podatkowy przedstawił następujące stanowisko:

„Każdorazowo jednak, aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

‒ ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

‒ wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zatem dla uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest, wraz z wysyłką lub transportem wysyłanych poza terytorium Unii Europejskiej towarów, dokonanie dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.”

Odnosząc się do sposobu wypełniania zgłoszeń celnych, w przywołanej interpretacji, organ podatkowy stwierdził, w szczególności, że:

„Należy dodać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie odnoszą się do pojęcia eksportera i jego rozumienia czy definicji w prawie celnym. Istotnym z punktu widzenia przepisów art. 2 pkt 8 ustawy w aspekcie podmiotowym jest jedynie to, kto dokonuje wywozu - dostawca (lub podmiot działający na jego rzecz), czy też nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju (lub podmiot działający na jego rzecz). Okoliczność, kto widnieje jako nadawca (zgłaszający) w dokumencie celnym, sama w sobie nie przesądza o uznaniu tego podmiotu dokonującego eksportu w rozumieniu ustawy.”

Dodatkowo przedstawiony powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 lutego 2021 r. (sygn. I SA/Gl 1459/20), zgodnie z którym:

„Z tych względów Sąd uznał, że nie jest zasadne utożsamianie podmiotu, którego dane zostały zawarte w polu "nadawca/eksporter" z podmiotem, który zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 ("sprzedawca") czy art. 2 pkt 8 lit. a u.p.t.u. ("dostawca") dokonuje wysłania/transportowania/wywozu towarów, lub na którego rzecz wysyłka/transport/wywóz są dokonywane. Brak jest też powodów, dla których można byłoby uznać, że brak wykazania w rubryce sprzedawcę/dostawcę w polu "nadawca/eksporter" automatycznie świadczy o niespełnieniu warunków koniecznych do stwierdzenia, iż doszło do eksportu uprawniającego do zwolnienia od opodatkowania VAT w myśl art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112, czy zastosowania stawki 0% w myśl art. 41 ust. 4 w związku z art. 2 pkt 8 u.p.t.u. Zaznaczyć trzeba, że przepisy u.p.t.u. w ogóle nie odnoszą się do pojęcia "eksportera" i jego rozumienia, czy definicji w prawie celnym. Istotnym z punktu widzenia art. 2 pkt 8 u.p.t.u. w aspekcie podmiotowym jest jedynie to, kto dokonuje wywozu - dostawca (lub podmiot działający na jego rzecz), czy też nabywca mający siedzibę poza terytorium UE (lub podmiot działający na jego rzecz) - por. wyrok WSA w Warszawie z 21 września 2012 r., III SA/Wa 3570/11.”

Podsumowując - w Państwa ocenie, w przedstawionym modelu dostaw transakcja sprzedaży skutkująca:

‒ przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Państwa na Państwa nabywców,

‒ przemieszczeniem towarów (potwierdzonym przez urząd celny) poza terytorium UE,

- powinna być potraktowana jako eksport towarów i wykazana w Państwa polskich rozliczeniach VAT (obecnie w formie składanych comiesięcznie plikach JPK-VAT).

Ad 2

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka VAT wynosi 0%.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę VAT 0% w eksporcie towarów stosuje się pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, jest w szczególności:

1. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3. zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W świetle art. 41 ust. 7 ustawy o VAT, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w rozliczeniach VAT za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę VAT 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Na podstawie art. 41 ust. 8 ustawy o VAT powyższy przepis stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Zgodnie z powyższymi przepisami ustawy o VAT, podmiot dokonujący eksportu ma prawo zastosować stawkę VAT 0% o ile, będzie posiadać dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej wystawiony przez urząd celny określony w przepisach celnych przed upływem terminu złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Spełnienie warunku posiadania dokumentu wystawionego przez właściwy urząd celny ma na celu potwierdzenie faktycznego wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Elektroniczny komunikat IE-599 wygenerowany przez właściwy urząd celny w systemie AES (Automatyczny System Eksportu) stanowi podstawowy dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, w związku z czym zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT posiadanie przez podatnika takiego komunikatu uprawnia do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do eksportu towarów.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, z uwagi na ograniczenia na gruncie regulacji celnych to A. Polska działająca w imieniu i na rzecz Państwa będzie podmiotem zgłaszającym i otwierającym celną procedurę eksportu towarów w systemie AES. W wyniku wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, A Polska będzie uzyskiwać komunikat IE-599, który będzie niezwłocznie przekazywany Państwu.

W Państwa ocenie, bez znaczenia dla zastosowania stawki VAT 0% pozostaje fakt, iż na elektronicznym komunikacie IE-599 potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej będzie znajdować się A Polska jako eksporter/podmiot zgłaszający. Ustawa o VAT nie reguluje bowiem zasad wypełniania zgłoszeń celnych oraz nie wskazuje też żadnych dodatkowych warunków wobec dokumentów celnych, poza ogólnym warunkiem, że mają one potwierdzać fakt przemieszczenia towarów będących przedmiotem eksportu poza teren UE. W tym kontekście należy zaznaczyć, że zarówno definicja eksportu, jak i przepisy w zakresie dokumentowania prawa do zastosowania stawki VAT 0% koncentrują się na udokumentowaniu faktu dokonania czynności wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w przywołanym powyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 lutego 2021 r. (sygn. I SA/Gl 1459/20), w którym stwierdzono m.in.:

„(`(...)`) w świetle ww. orzeczeń TSUE, dla zastosowania stawki podatku od towarów i usług 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% wyłącznie na tej podstawie, że w określonym dokumencie (tu: IE-599) potwierdzającym eksport towarów poza UE zostanie uwidoczniony inny podmiot (Spółka polska działająca na rzecz Skarżącej), jeśli eksport ten faktycznie nastąpił a komplet posiadanych dokumentów potwierdza jego faktyczne dokonanie przez Skarżącą. Należy bowiem podkreślić, że Skarżąca w rozważanym modelu zakładała, że Spółka polska przejęłaby od niej jedynie obowiązki związane z odprawami celnymi w zakresie dokonywania zgłoszeń eksportowych sprzedawanych towarów z polskiego magazynu do kontrahentów z państw trzecich.

Zaakcentować także należy, że skoro opodatkowanie podatkiem od towarów i usług powinno nastąpić w kraju, gdzie dochodzi do konsumpcji towaru, a więc - w przypadku eksportu - nie w kraju, z którego następuje wywóz, ale w kraju, do którego towar przewieziono, to odmowa zastosowania stawki 0% w okolicznościach przedstawionych w sprawie skutkuje koniecznością rozpoznania sprzedaży jako sprzedaży krajowej, co prowadzi do pełnego opodatkowania w Polsce dostawy towarów, mimo że nie dojdzie do ich konsumpcji na terytorium kraju.”

W Państwa ocenie, jeżeli będziecie Państwo w posiadaniu: (i) dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej w rozumieniu ustawy o VAT, w szczególności komunikatu IE-599 wystawionego na A Polska oraz (ii) faktury dokumentującej dostawę towarów na rzecz nabywcy spoza Unii Europejskiej, to wystarczające będzie do potwierdzenia dokonania przez Państwa eksportu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślają Państwo, iż co do zasady komunikat IE-599 będzie zawierać odniesienie do faktury dokumentującej sprzedaż towarów na rzecz poszczególnych nabywców spoza Unii Europejskiej oraz dane specyfikacyjne sprzedawanych towarów obejmujące m.in. opis towarów, klasyfikację według Nomenklatury Scalonej (CN) oraz ilość towarów w ujęciu jednostkowym. Dodatkowo, wystawiona przez Państwa faktura dokumentująca sprzedaż towarów na rzecz nabywców spoza Unii Europejskiej będzie zawierać oznaczenie podmiotu dokonującego dostawy, tj. Państwa oraz oznaczenie A Polska jako podmiotu dokonującego zgłoszenia celnego.

Zawarcie powyższych elementów w zgłoszeniu wywozowym będzie umożliwiało przyporządkowanie poszczególnych dostaw towarów na rzecz nabywców spoza Unii Europejskiej udokumentowanych fakturą z wystawionym przez właściwy urząd celny komunikatem IE-599. Posiadanie przez Państwa zarówno faktury dokumentującej eksport, jak i komunikatu IE-599 będzie w sposób jednoznaczny potwierdzać tożsamość towarów będących przedmiotem Państwa dostaw i ich wywozu poza terytorium Unii Europejskiej.

Dodatkowo, zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT katalog dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. W związku z czym, komunikat IE-599 nie jest jedynym dowodem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a Państwo mogą posłużyć się każdym innym dokumentem, który w sposób jednoznaczny oraz niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 marca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.715.2017.2.KT), w której organ podatkowy stwierdził m.in., że: „Przepis art. 41 ust. 6a pkt 1-3 ustawy w szczególności wymienia dokumenty, które w praktyce służą dokumentowaniu eksportu. Dokumenty te związane są z System Kontroli Eksportu (ECS), który jest systemem wspólnotowym, umożliwiającym dokonywanie i obsługę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej, zarówno w urzędzie wywozu jak i wyprowadzenia. System ten opiera się na obiegu dokumentów pomiędzy urzędami a podmiotami dokonującymi zgłoszeń. W ramach tego systemu dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza UE jest komunikat IE-599, podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat ten zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE-599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu.

Niemniej jednak katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.”

Dodatkowo przedstawiony powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 lutego 2021 r. (sygn. I SA/Gl 1459/20), zgodnie z którym:

„Ustawodawca krajowy dostrzegając pojawiające się wątpliwości na tle stosowania różnych możliwości dowodzenia wywozu towaru w ramach eksportu, w tym komunikatu IE-599 jako wyłącznego dowodu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii, z dniem 1 kwietnia 2013 r. postanowił wskazać na przykładowe dokumenty potwierdzające eksport (wywóz) towarów. Nastąpiło to w dodanym do art. 41 ust. 6a u.p.t.u., a wyliczenie tam zawarte ma charakter jedynie przykładowy (ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw). [`(...)`] Zatem katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.”

W Państwa ocenie, zgromadzenie przez Państwa w swojej dokumentacji faktur dokumentujących sprzedaż towarów na rzecz nabywców spoza Unii Europejskiej oraz komunikatów IE-599 wystawionych na A Polska, które będą zawierać dane pozwalające na przyporządkowanie poszczególnych komunikatów do towarów w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. W związku z czym, będzie Państwu przysługiwało prawo do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do dokonanego eksportu towarów w oparciu o posiadane dokumenty, w szczególności o komunikat IE-599 wystawiony na A Polska jako eksportera.

Stosowanie stawki VAT 0% dla eksportu w świetle regulacji unijnych.

Zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt a) i b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (publ. Dz. U. UE. L z 2006 r., poz. 347.1 z późn. zm.) (dalej: „Dyrektywa 2006/112/WE”) państwa członkowskie zwalniają transakcje dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty oraz dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa, z wyłączeniem towarów transportowanych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia w paliwo i ogólnego zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz samolotów turystycznych lub wszelkich innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Wskazane powyżej regulacje Dyrektywy 2006/112/WE stanowią, iż zwolniona z podatku VAT jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty oraz dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa.

Model opodatkowania transakcji międzynarodowych zakłada, że opodatkowanie VAT powinno nastąpić w kraju, gdzie dochodzi do konsumpcji towaru, w przypadku eksportu towarów jest to kraj, do którego towary zostały przewiezione a nie kraj, z którego następuje wywóz towarów.

Zgodnie z uzasadnieniem do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 lutego 2021 r. (sygn. I SA/Gl 1459/20):

„Cechą wspólną większości zwolnień przewidzianych w Rozdziałach 6-9 Dyrektywy 112 jest odniesienie się do transakcji, w których wykorzystanie dostarczonych towarów lub efektu wyświadczonej usługi odbywa się poza terytorium Wspólnoty. Zwolnienia te zostały zatem oparte na zasadzie opodatkowania w miejscu przeznaczenia lub ostatecznej konsumpcji. Z tego względu opodatkowywanie tych transakcji VAT byłoby sprzeczne z założeniami wspólnego systemu podatku VAT, gdyż, co do zasady, podatkowi nie powinny podlegać transakcje, w których ostateczna konsumpcja ma miejsce poza UE (por. wyrok WSA w Warszawie z 23 sierpnia 2012 r., III SA/Wa 1903/12 i powołany tam: R. Namysłowski [red.], K. Sachs [red.], Dyrektywa VAT. Komentarz, Lex 2008, t. 3 komentarza do art. 146-153; por. też t. 8-9 tego komentarza).”

Podkreślają Państwo, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wypowiadał się w zakresie uzależnienia zwolnienia z VAT przewidzianego dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej od spełnienia przesłanki formalnej (m.in. objęcia towarów procedurą celną wywozu), jeżeli bezsporne jest, że zostały spełnione przesłanki materialne zwolnienia, tj. faktyczny wywóz towarów z terytorium Unii Europejskiej.

W wydanych orzeczeniach TSUE podkreślał, że zwolnienie z VAT eksportu towarów ma zastosowanie, jeżeli prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza terytorium Unii Europejskiej. Brak zwolnienia z VAT dla eksportu towarów, jeżeli nie została spełniona przesłanka formalna (w rozpatrywanym przypadku mogłoby to być np. uznanie, że wskazanie A Polska na zgłoszeniu celnym jest błędem prowadzącym do kwestionowania prawa do zastosowania stawki VAT 0%) podczas gdy bezsporne jest, że towary te zostały faktycznie wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej (spełnienie przesłanki zwolnienia przewidzianej w art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE) nie zachowuje w ocenie TSUE zasady proporcjonalności.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku TSUE z 28 marca 2019 r. (sygn. C-275/18), zgodnie z którym:

„30. W tym względzie przesłanka [`(...)`], stojąca na przeszkodzie przyznaniu zwolnienia z VAT dla dostawy towarów, które nie zostały objęte procedurą wywozu, podczas gdy jest bezsporne, że towary te zostały faktycznie wywiezione zgodnie z kryteriami przypomnianymi w pkt 24 niniejszego wyroku, a zatem ze względu na swe cechy ogólne dostawa ta spełnia przesłanki zwolnienia przewidziane w art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT, nie zachowuje zasady proporcjonalności.

31. Wprowadzenie takiej przesłanki oznaczałoby uzależnienie prawa do odliczenia od spełnienia obowiązków formalnych, w rozumieniu orzecznictwa przypomnianego w pkt 29 niniejszego wyroku, bez zbadania, czy ustanowione przez prawo Unii przesłanki materialnoprawne zostały rzeczywiście spełnione. Sama okoliczność, że eksporter nie objął danych towarów procedurą wywozu, nie oznacza, że taki wywóz faktycznie nie nastąpił (zob. analogicznie wyrok z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 50).

(`(...)`)

38. Wynika z tego, że w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii.”

Warto podkreślić, że w rozpatrywanej sprawie TSUE uznał, że nie stoi na przeszkodzie do zastosowania preferencyjnego opodatkowania eksportu brak zgłoszenia do procedury wywozowej, o ile bezspornie udowodniono sam fakt przemieszczenia towarów poza teren UE. W tym świetle należy uznać, że skoro nie przeszkadza w zastosowaniu preferencji brak zgłoszenia celnego, tym bardziej nie powinien przeszkadzać fakt, dokonania zgłoszenia celnego przez podmiot działający w imieniu i na rzecz eksportera.

Dodatkowo, Państwa stanowisko potwierdza również wyrok TSUE z 17 października 2019 r. (sygn. C-653/18), zgodnie z którym:

„21. Jak już kilkakrotnie zauważył Trybunał, z przepisów, o których mowa w pkt 19 niniejszego wyroku, a w szczególności z terminu „wysyłane” użytego w art. 146 ust. 1 lit. a) i b) dyrektywy VAT wynika, że eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę, a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza terytorium Unii i że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuścił fizycznie terytorium Unii (zob. podobnie wyroki: z dnia 19 grudnia 2013 r., BDV Hungary Trading, C-563/12, EU:C:2O13:854, pkt 24 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 28 marca 2019 r., Vinś, C-275/18, EU:C:2O19:205, pkt 24). (`(...)`)

27. W odniesieniu do zasady proporcjonalności należy przypomnieć, że przepis krajowy wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeśli w istocie uzależnia on prawo do zwolnienia z VAT od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając przesłanek materialnoprawnych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione. Transakcje powinny być bowiem opodatkowane przy uwzględnieniu ich cech obiektywnych (wyroki: z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2O18:887, pkt 38; z dnia 28 marca 2019 r., VinS, C-275/18, EU:C:2O19:205, pkt 29).”

Podsumowując, Państwa zdaniem, skoro regulacje ustawy o VAT nie określają sposobu wypełniania zgłoszeń celnych, brak podstaw do kwestionowania prawa do stosowania stawki VAT 0% dla przedstawionego modelu dostaw tylko dlatego, że w polu eksportera wskazana będzie A Polska, która w tym zakresie będzie działać w imieniu i na Państwa rzecz.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów, rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Z powołanych przepisów prawa wynika, że aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

‒ musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,

‒ towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej,

‒ wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Definiując pojęcie eksportu towarów, ustawodawca dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Przepis ten stanowi implementację art. 146 ust. 1 pkt b Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L.2006.347.1 ze zm.), który stanowi, że:

Państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa, z wyłączeniem towarów transportowanych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia w paliwo i ogólnego zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz samolotów turystycznych lub wszelkich innych środków transportu służących do celów prywatnych.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

W myśl art. 22 ust. 2a ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Przy czym, art. 22 ust. 2e ustawy stanowi, że:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1. pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2. ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

Zatem, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”. Przy czym, w przypadku gdy towar transportowany jest przez pierwszego dostawcę, transport towarów należy przyporządkować dostawie towarów dokonywanej przez tego dostawcę (pierwszej dostawie w ramach łańcucha dostaw). Z kolei gdy towar transportowany jest przez ostatniego nabywcę, transport towarów należy przyporządkować dostawie dla tego nabywcy (ostatniej dostawie w łańcuchu).

Jednocześnie jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1. poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2. następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W myśl tego przepisu wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru. Transakcja ruchoma stanowi dla dostawcy eksport lub wewnątrzwspólnotową dostawę towaru, a dla nabywcy import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3. zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jednocześnie stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Z powołanych przepisów prawa wynika, że zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

W kwestii eksportu towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12 orzekając, że: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

W powyższej uchwale stwierdzono również, „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. Dla przybliżenia charakteru takiego transportu przydatne może być sięgnięcie do normy art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., stanowiącej, że przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) – po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%”.

Z powyższego wynika, że towar podlegający eksportowi nie musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz, aby transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor) czy też towar nie mógł być przeładowany, czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

Ponadto, wskazać należy, że poprzez zastosowanie stawki 0% w odniesieniu do eksportu towaru dochodzi do realizacji zasady neutralności podatku od towarów i usług. Na skutek zastosowania stawki 0% realizowane jest prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z eksportem towaru, który skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego po stronie importera. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zasada neutralności wymaga, aby odliczenie podatku VAT naliczonego przysługiwało, jeżeli zostały spełnione wymogi materialne, nawet wówczas, gdy niektóre wymogi formalne zostały pominięte przez podatników (np. wyrok TSUE z 28 lipca 2016 r. w sprawie C-332/15). Również z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że celem regulacji art. 41 ust. 6, 6a i 11 ustawy o VAT jest udowodnienie przez podatnika, że spełnione zostały warunki eksportu. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 2 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Po 993/16: „dla udowodnienia, że eksport miał miejsce, wystarczy dowolny dokument, a niekoniecznie pieczęć urzędu celnego na karcie SAD. Przyjęcie, że tylko karta SAD jest dokumentem uprawniającym do skorzystania z preferencyjnej stawki VAT naruszałoby zasadę neutralności (tak: wyrok NSA z dnia 10 września 2014 r., I FSK 1304/13)”. Zdaniem Sądu również tezy uchwały NSA z 11 października 2010 r., I FPS 1/10, potwierdzają wniosek, że w imię zasady proporcjonalności i neutralności podatku VAT dla ustalenia, że w sprawie należy zastosować stawkę właściwą dla eksportu towarów, wystarczy posiadanie przez podatnika takich dowodów, które łącznie potwierdzają fakt wywiezienia towarów poza obszar UE. Generalnie w orzecznictwie sformułowany jest pogląd, zgodnie z którym podstawowe znaczenie związane z eksportem towarów, a tym samym możliwość zastosowania stawki preferencyjnej, należy łączyć z wyprowadzeniem towaru poza granice UE, a potwierdzenie tego zdarzenia może mieć miejsce w każdej jednoznacznej i wiarygodnej formie (np. wyrok WSA w Łodzi z 23 czerwca 2016 r., I SA/Łd 437/16).

Z treści wniosku wynika, że jesteście Państwo szwajcarską spółką, która nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Państwa Spółka jest czynnym podatnikiem polskiego podatku od towarów i usług.

Będą Państwo nabywać towary od podmiotu powiązanego (…) Polska Sp. z o.o. ( A. Polska), w ramach transakcji opodatkowanej w Polsce. Zakupione od A .Polska towary będą Państwo magazynować w Polsce, a następnie sprzedawać nabywcom spoza Unii Europejskiej. Towary będą transportowane bezpośrednio z magazynu należącego do A Polska na terytorium kraju do nabywcy spoza Unii Europejskiej.

W związku z art. 1 pkt 19 Rozporządzenia 2015/2446 oraz na podstawie umowy zawartej z A. Polska, będą Państwo wskazywać A Polska jako eksportera w deklaracji eksportowej oraz na fakturze wystawionej dla nabywcy. Przy czym, pozostaną Państwo właścicielem towarów dokonującym ich sprzedaży. A Polska - działając w Państwa imieniu i na Państwa rzecz - będzie podmiotem zgłaszającym i otwierającym w Polsce celną procedurę eksportową oraz będzie odpowiedzialna za przygotowanie dokumentów niezbędnych do dokonania wywozu towarów poza terytorium UE.

Wywóz towarów z Polski będzie potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy opisana transakcja stanowi eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy (pytanie 1) oraz prawa do opodatkowania dokonanego eksportu towarów stawką VAT w wysokości 0% (pytanie 2).

Z powołanych przepisów prawa wynika, że w przypadku transakcji, w ramach których towar jest wysyłany lub transportowany z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę dokonującego również jego dostawy (podmiot kupujący towar i sprzedający ten sam towar), natomiast towar jest przemieszczany bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy – transport (wysyłkę) przyporządkowuje się dostawie realizowanej dla tego właśnie nabywcy. Przy czym, założenie to może zostać obalone w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że transport (wysyłkę) należy przyporządkować dostawie realizowanej przez tego nabywcę.

W wyroku z 16 grudnia 2010 r. w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV, TSUE wskazał, że w sytuacji gdy towar jest wysyłany lub transportowany od pierwszego dostawcy do ostatecznego nabywcy przez podmiot pośredniczący, dla oceny która transakcja skutkuje wysyłką lub transportem towarów kluczowe jest określenie, gdzie podmiot pośredniczący przenosi prawo do dysponowania towarem jak właściciel na tego ostatecznego nabywcę. W wyroku tym TSUE stwierdził: „Jeżeli towar jest przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw między różnymi podatnikami, działającymi w takim charakterze, ale jednocześnie jest przedmiotem tylko jednego transportu wewnątrzwspólnotowego, ustalenie czynności, której należy przypisać ten transport, tj. pierwszej lub drugiej dostawy (`(...)`) następuje w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy w celu ustalenia, która z tych dwóch dostaw spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową.

W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego (…).”

Jednocześnie, w wyroku z 26 lipca 2017 r. sygn. C-386/16 w sprawie Toridas UAB, TSUE stwierdził, że: „(…) W odniesieniu do transakcji tworzących (…) łańcuch dwóch następujących po sobie dostaw, w ramach których ma miejsce tylko jeden transport wewnątrzwspólnotowy, z orzecznictwa Trybunału wynika, po pierwsze, że ów transport może być przypisany tylko jednej z tych dwóch dostaw, która zatem - jako jedyna - zostanie zwolniona z opodatkowania na mocy art. 138 ust. 1 dyrektywy VAT (zob. podobnie wyrok z dnia 6 kwietnia 2006 r., EMAG Handel Eder, C 245/04, EU:C:2006:232, pkt 45). Po drugie, w celu ustalenia, do której z tych dwóch dostaw należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, należy dokonać całościowej oceny wszystkich szczególnych okoliczności sprawy (zob. podobnie wyroki: z dnia 16 grudnia 2010 r., Euro Tyre Holding, C-430/09, EU:C:2010:786, pkt 27; z dnia 27 września 2012 r., VSTR, C 587/10, EU:C:2012:592, pkt 32). Na podstawie tej oceny należy w szczególności ustalić, w którym momencie doszło do drugiego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz końcowego nabywcy. W rzeczywistości bowiem w sytuacji, w której drugie przeniesienie tego prawa, czyli druga dostawa, miało miejsce przed transportem wewnątrzwspólnotowym, transport ten nie może zostać przypisany pierwszej dostawie na rzecz pierwszego nabywcy (zob. podobnie wyrok z dnia 27 września 2012 r., VSTR, C 587/10, EU:C:2012:592, pkt 32 i przytoczone tam orzecznictwo). W przypadku dwóch następujących po sobie dostaw, w ramach których ma miejsce tylko jeden transport wewnątrzwspólnotowy, w celu ustalenia, do której z tych dwóch dostaw należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, należy zbadać, czy do wskazanego transportu doszło po drugiej dostawie. Gdyby tak było, jedynie druga dostawa powinna zostać uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę i w danym przypadku korzystałaby ona ze zwolnienia przewidzianego w art. 138 ust. 1 dyrektywy VAT.”

Zatem, dla określenia, która z dostaw ma charakter międzynarodowy konieczne jest ustalenie okoliczności związanych z transportem towarów od pierwszego dostawcy do miejsca docelowego, w tym ustalenie podmiotu transportującego/wysyłającego towar oraz momentu (miejsca/państwa), w którym następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel pomiędzy uczestnikami transakcji.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że dostawy realizowane wg planowanego modelu będą stanowić tzw. dostawy łańcuchowe, w których będą uczestniczyły trzy podmioty, tj. A Polska - pierwszy dostawca (pierwszy podmiot w łańcuchu dostaw), Państwo (drugi podmiot w łańcuchu) oraz ostateczny nabywca spoza Unii Europejskiej (trzeci podmiot w łańcuchu). W ramach ww. transakcji, ten sam towar będzie przedmiotem kolejnych dostaw oraz będzie transportowany bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, tj. z magazynu należącego do A Polska na terytorium kraju do nabywcy spoza Unii Europejskiej.

Z wniosku wynika, że po zakupie towarów od spółki A Polska (po otrzymaniu zamówienia od nabywcy spoza Unii Europejskiej), przed wywozem do kraju trzeciego, towar będzie magazynowany. Może to być spowodowane np. oczekiwaniem na odbiór przez nabywcę. Przy czym, jak Państwo wskazują towary będą opuszczały magazyn najszybciej jak to możliwe, z uwagi na obowiązujące u Państwa procedury wewnętrzne, które zakładają utrzymywanie zapasów w magazynie na możliwie najniższym poziomie. Jednocześnie, w trakcie magazynowania towary nie będą poddawane jakimkolwiek czynnościom lub usługom, które ingerowałyby w ich tożsamość. Zatem, należy przyjąć, że magazynowanie nie przerywa ciągłości transportu towarów.

Przy tym, to Państwo (drugi podmiot w łańcuchu dostaw) będą podmiotem odpowiedzialnym za transport towarów z Polski do państwa docelowego (kraj trzeci). Jak Państwo wskazują – będą Państwo mieli zawartą umowę z profesjonalnym przewoźnikiem, który na Państwa zlecenie będzie dokonywał faktycznego wywozu towarów z Polski poza UE.

Jednocześnie, prawo do rozporządzania towarami jak właściciel z A Polska na Państwa oraz z Państwa na nabywcę spoza UE będzie przenoszone na terytorium kraju.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, powołane orzecznictwo oraz przedstawione okoliczności sprawy, w analizowanym przypadku transport towarów należy przypisać dostawie dokonanej przez Państwa na rzecz nabywcy spoza UE. W konsekwencji, dostawę towarów dokonaną przez Państwa na rzecz nabywcy spoza UE należy traktować – stosownie do art. 22 ust. 2 w zw. z art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy - jako dostawę „ruchomą”, dokonaną i podlegającą opodatkowaniu w miejscu rozpoczęcia transportu, tj. w Polsce.

W analizowanej sprawie, w wyniku dokonanej przez Państwa dostawy towar zostanie wywieziony z Polski poza terytorium Unii Europejskiej. Przy czym, A Polska będzie podmiotem zgłaszającym i otwierającym celną procedurę eksportową w Polsce i będzie odpowiedzialna za przygotowanie dokumentów niezbędnych do dokonania wywozu towarów poza terytorium UE. W powyższym zakresie A Polska będzie działać na Państwa rzecz. Wywóz towarów będzie potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że dostawa towarów realizowana na rzecz nabywcy z państwa trzeciego spełnia przesłanki wskazane w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy, a w konsekwencji stanowi dla Państwa eksport towarów opodatkowany na terytorium Polski_._

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 jest prawidłowe.

Jednocześnie jak zostało wskazane w opisie sprawy, w związku z dokonaną dostawą będą Państwo posiadać dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w rozumieniu ustawy o VAT, w szczególności komunikat IE-599 wskazujący jako eksportera spółkę A Polska oraz fakturę dokumentującą dostawę towarów dokonaną na rzecz kontrahenta spoza UE. Z posiadanych dokumentów będzie wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. W szczególności, tożsamość towarów będzie wynikała m.in. z faktu przywołania na dokumentach celnych numeru faktury (zawierającej specyfikację dostarczanych towarów).

Zatem, skoro będą Państwo posiadać dokumenty potwierdzające wywóz towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej oraz tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu (elektroniczny komunikat IE-599, fakturę dokumentującą dostawę towarów dokonaną na rzecz kontrahenta spoza UE), będą Państwo mieli prawo do opodatkowania realizowanej dostawy towarów stanowiącej eksport towarów, stawką VAT w wysokości 0%.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wyjaśniamy, że wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzimy postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedstawionych przez Państwa okolicznościach zdarzenia przyszłego. Zatem okoliczność, czy posiadane przez Państwa dokumenty rzeczywiście potwierdzają dokonanie eksportu towarów, może być zweryfikowana jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).