Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, braku rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dostawy produktów na rzecz Polskiego Klienta oraz braku odliczenia podatku naliczanego z tytułu nabycia usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 maja 2022 r. (wpływ 25 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca, spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii, zajmuje się głównie sprzedażą produktów drobiowych na terenie Wielkiej Brytanii, część sprzedaży realizuje także w krajach Unii Europejskiej oraz importuje z Unii Europejskiej i Dalekiego Wschodu. Spółka dostarcza towar wyłącznie B2B, tj. na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i zidentyfikowanych lub podlegających identyfikacji na potrzeby podatku od towarów i usług.

Obecna działalność Spółki na terenie Polski wygląda następująco.

Spółka kupuje produkty (drób) na terenie Polski od lokalnych dostawców. Następnie produkty zakupione w Polsce sprzedawane są głównie w Wielkiej Brytanii lub Irlandii, niewielka ilość produktów jest sprzedawana w Polsce.

W chwili obecnej Spółka zatrudnia w Polsce 4 pracowników (dalej: „Biuro”):

‒ dwóch menedżerów handlowych, których obowiązkiem jest współpraca z dostawcami Spółki z Polski w celu zapewnienia terminowej dostawy produktów do Wielkiej Brytanii i Irlandii, a także przekazywanie informacji rynkowych Wnioskodawcy w celu dostosowywania i budowania strategii biznesowej;

‒ kierownika transportu, którego zadaniem jest organizacja transportu z Unii Europejskiej do Wielkiej Brytanii i Irlandii;

‒ kierownika technicznego, który jest w terenie - dokonuje audytu fabryk (lokalnych dostawców z Polski) w celu zapewnienia odpowiednich standardów jakości wynikających z obowiązujących przepisów oraz przeglądu wszelkich problemów związanych z jakością i współpracuje z dostawcami w celu rozwiązania powstałych problemów.

Liczba pracowników w Polsce ma wkrótce wzrosnąć do 5. Dodatkowy pracownik będzie asystentem administracyjnym. Do jego obowiązków będzie należało przede wszystkim zarządzanie obiegiem pracy, ustalanie terminów spotkań oraz zapewnianie wsparcia dla Biura. Asystent administracyjny będzie m.in.: wprowadzał zamówienia zakupu do systemu, monitorował kontrakty/zamówienia zakupu pod kątem wolumenów, cen i planowanych dat załadunku i odpowiednio aktualizował arkusze kalkulacyjne, kontrolował tygodniowe plany produkcji u Polskich dostawców w celu zapewnienia terminowej realizacji zamówień, pozyskiwał i uzupełniał brakujące informacje, dokumenty i specyfikacje od Polskich dostawców i przekazywał je odpowiedniej osobie w Spółce, utrzymywał bazy danych.

Wszystkie umowy z pracownikami są umowami o pracę zawartymi pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikiem. Pracownicy pochodzą z Polski, mieszkają w Polsce i będą mieszkać w tym kraju podczas zatrudnienia przez Spółkę.

Spółka wynajmuje powierzchnię biurową od października 2018 roku na potrzeby Biura. Spółka nabywa także usługi telekomunikacyjne na potrzeby Biura. Polscy pracownicy zostali wyposażeni przez Spółkę w niezbędny sprzęt do wykonywania swoich zadań, taki jak laptopy, komputery stacjonarne i telefony komórkowe. Kierownik techniczny używa samochodu służbowego (wynajmowanego przez Spółkę), ponieważ musi regularnie odwiedzać miejsca produkcji drobiu (zakłady polskich dostawców drobiu). Ponadto Spółka zapewnia jeszcze jeden samochód służbowy (wynajmowany przez Spółkę), który jest dostępny dla każdego członka personelu, aby w razie potrzeby mógł odwiedzać dostawców, a także pobierać próbki, ale jest on udostępniany wyłącznie w celach służbowych.

Biuro świadczy usługi jedynie dla centrali Spółki w Wielkiej Brytanii, nie świadczy usług dla żadnych podmiotów zewnętrznych. Polscy pracownicy nie generują sprzedaży. Wszystkie zapytania dotyczące sprzedaży czy zamówienia kierowane są do biura w Wielkiej Brytanii. Polscy pracownicy są odpowiedzialni za audyt jakości i sprawną organizację przepływu towarów z Polski do Wielkiej Brytanii. Występuje również sprzedaż, którą organizuje centrala w Wielkiej Brytanii, ale przepływ towarów odbywa się bezpośrednio z Polski do odbiorcy w Irlandii. Spółka działa w Polsce również w taki sposób, że kupuje towary (drób) od polskich dostawców, a następnie sprzedaje je na rynku polskim. Niewiele sprzedaży trafia bezpośrednio na rynek polski, jest to sprzedaż tylko do jednego odbiorcy (dalej: „Polski Klient”) w Polsce. Polski Klient to podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT (podatek od towarów i usług) posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju. Cały proces sprzedaży odbywa się za pośrednictwem biura w Wielkiej Brytanii, zespół w Polsce zajmuje się tylko wyżej opisanymi czynnościami, tj. umawianiem terminów dostawy towaru z dostawcami, audytami jakości i transportem towarów. Spółka nie zamierza zwiększać sprzedaży w Polsce, ale może to nastąpić w przyszłości.

Działalność prowadzona przez Biuro jest zorientowana na polskich dostawców produktów. Polscy pracownicy są odpowiedzialni głównie za to, aby dostawcy Spółki spełniali określone standardy produkcji oraz dostawy były realizowane terminowo i sprawnie. Całość relacji z dostawcami natomiast utrzymuje Dyrektor Zarządzający Spółki, który raz w miesiącu przyjeżdża do Polski (rzadziej podczas trwającej pandemii). Działalność Spółki w Polsce zdecydowanie różni się od pracy wykonywanej przez brytyjskie biuro, które jest w regularnej komunikacji z klientami Spółki (ostatecznymi odbiorcami produktów), działalność Wnioskodawcy w Wielkiej Brytanii jest zatem bardzo zorientowana na klienta.

Wszystkie decyzje zarządcze i biznesowe są podejmowane przez Wnioskodawcę w Wielkiej Brytanii. Biuro nie negocjuje ani nie zawiera umów w imieniu Spółki, te czynności odbywają się za pośrednictwem biura w Wielkiej Brytanii i tak będzie nadal. Polscy pracownicy zajmują się tylko organizacją elementu zaopatrzenia.

Biuro nie jest niezależne. Wszystkie czynności wykonywane przez polskich pracowników wynikają z instrukcji pracowników Spółki z centrali w Wielkiej Brytanii.

Wnioskodawca nie korzysta z magazynu (chłodni) w Polsce, ale korzysta z usług firm logistycznych w celu dostarczenia produktów z Polski do Wielkiej Brytanii (sporadycznie do Irlandii lub Polski). Produkty nie są przechowywane w Polsce w imieniu Spółki. Produkty są dostarczane:

‒ bezpośrednio do klientów Wnioskodawcy, lub

‒ do chłodni poza granicami Polski, gdzie towary są przechowywane w imieniu Spółki.

Spółka kupuje w Polsce usługi niezbędne do wykonywanej działalności, m.in.:

‒ wynajem samochodów trwający dłużej niż 30 dni,

‒ usługi telekomunikacyjne (na potrzeby Biura),

‒ usługi firm logistycznych w celu dostarczenia produktów z Polski do Wielkiej Brytanii (sporadycznie do Irlandii lub Polski),

‒ usługi doradcze,

‒ usługi księgowe.

Według Spółki, ww. usługi są usługami, do których stosuje się art. 28b ustawy VAT (tj. usługami, do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy).

Wnioskodawca nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy VAT.

W odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania odpowiedzieli Państwo następująco:

1. w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Państwa Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Wielkiej Brytanii np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Państwa Spółka korzysta z jakichś magazynów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.)

Cała sprzedaż prowadzona i organizowana jest z biura w Wielkiej Brytanii. Biuro w Polsce zaangażowane jest w nabycia towarów w Polsce, kontaktując się z dostawcami i będąc zaangażowanym w organizację transportu do Wielkiej Brytanii. Spółka nie posiada ani nie korzysta z żadnych chłodni na terenie Polski, wszystkie towary wysyłane są z fabryki/chłodni dostawców z Polski do Wielkiej Brytanii i Irlandii. W Polsce Spółka zatrudnia jednego technologa ds. produktu. Nie jest on zaangażowany w poszukiwanie dostawców. Od czasu do czasu może być zaangażowany w negocjację umów zakupu towarów, ale robi to głównie biuro z Wielkiej Brytanii. Sporadycznie osoba ta odwiedza fabryki, aby sprawdzić jakość produktów, ale wszystkie wytyczne i audyty są przeprowadzane przez biuro w Wielkiej Brytanii.

Wszystkie fabryki, które początkowo skontrolował i podpisał dyrektor techniczny z siedzibą w Wielkiej Brytanii, były regularnie kontrolowane przez zespół w Wielkiej Brytanii. Brytyjscy pracownicy jadą do Polski na audyt fabryk. Istnieje wiele norm i wytycznych, których należy przestrzegać. Różnią się one w zależności od specyfikacji produktu i klienta.

2. czy działalność prowadzona przez Biuro w Polsce stanowi działalność pomocniczą mającą na celu wsparcie głównej działalności Państwa Spółki prowadzonej w kraju siedziby

Zespół w Polsce jest po to, aby wspierać biuro w Wielkiej Brytanii. Jak wspomniano powyżej, sprzedaż prowadzona jest przez zespół sprzedaży w Wielkiej Brytanii. Polskie biuro nie jest zaangażowane w proces sprzedaży towarów, służy jedynie do obsługi ruchu towarów z Polski do Wielkiej Brytanii i Irlandii. Obecnie Spółka nie dokonuje sprzedaży na terytorium Polski.

3. czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę/wpływ nad zapleczem usługodawców, których dotyczy pytanie nr 1 (zasobami technicznymi/osobowymi/rzeczowymi), w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola/wpływ polega i w jaki sposób jest realizowana

W ocenie Spółki nie ma ona wpływu na polskich dostawców i fabryki, ponieważ są odrębnymi i niepowiązanymi ze Spółką podmiotami.

Biuro z Wielkiej Brytanii prosi zespół o zebranie cen rynkowych na dany surowiec, poprosi ich o rozmowę z dostawcami na temat towaru, który zamierza kupić, zbiera specyfikacje produktu, aby upewnić się, że dany towar spełnia wymogi/specyfikację klienta, ale wszystko jest ostatecznie zatwierdzane przez biuro w Wielkiej Brytanii, zanim jakiekolwiek zakupy zostaną dokonane.

4. czy świadczenie tych usług jest realizowane zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami wskazanymi/określonymi przez Państwa Spółkę

Zdaniem Spółki kontrola ogranicza się do sprawdzenia jakości towarów.

Dostawcy są odrębnymi podmiotami. Dostawcy będą mieli swoje własne procesy, ale Spółka może wprowadzić poprawki w ich przetwarzaniu żywności za pomocą rekomendacji. Na przykład, jeśli chodzi o kontrolę temperatury lub częstotliwość testów, ale wszystko to zapewnia, że spełniają wymagania klientów Spółki. Dostawcy mogą zdecydować się ich nie przeprowadzać, ale to to zadecyduje, czy Spółka nadal będzie od nich kupować. Celem Spółki jest ochrona przed potencjalnym ryzykiem związanym z bezpieczeństwem żywności lub wycofaniem produktów oraz ochrona reputacji Spółki.

Pytania:

1. Czy na gruncie przedstawionych okoliczności działalność Wnioskodawcy wykreuje w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy VAT, co spowoduje, że w sytuacji otrzymania faktur dokumentujących sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy usług, dla których miejsce świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy VAT (takich jak opisane w stanie faktycznym tj. m.in. usługi telekomunikacyjne, usługi logistyczne, doradcze, księgowe, wynajem samochodów dłuższy niż 30 dni) z wykazanym podatkiem od towarów i usług ww. faktury nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego?

2. Czy na gruncie przedstawionych okoliczności działalność Wnioskodawcy wykreuje w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy VAT, w efekcie czego dostawa towaru przez Spółkę Polskiemu Klientowi (podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT posiadającemu siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju) nie podlega rozliczeniu na zasadzie określonej w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca jest z tytułu jej świadczenia podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, zobowiązanym m.in. do wykazania i zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie odpowiednio art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 ustawy VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przedstawionych okoliczności, jego działalność nie wykreuje w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy VAT.

Skoro Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - zastosowania nie znajdzie także art. 28b ust. 2 ustawy VAT (opodatkowanie usługi w miejscu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika). Konsekwentnie, należy uznać, że usługi. dla których miejsce świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy VAT, takie jak nabywane przez Spółkę usługi telekomunikacyjne, usługi logistyczne, doradcze, księgowe, wynajem samochodów dłuższy niż 30 dni nie będą opodatkowane w Polsce, a w rezultacie w sytuacji wystawienia przez usługodawców faktur dokumentujących sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy ww. usług z wykazanym podatkiem od towarów i usług, faktury te nie będą stanowiły dla Spółki zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy VAT podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Pytanie 2

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przedstawionych okoliczności, jego działalność nie wykreuje w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy VAT.

Konsekwentnie, dostawy towarów dokonywane przez Spółkę na rzecz Polskiego Klienta (podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju) podlegają rozliczeniu na zasadzie określonej w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, gdyż Wnioskodawca nie będzie miał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które w myśl art. 17 ust. 1a ustawy VAT uczestniczyłoby w tej transakcji, a pozostałe warunki do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT również będą spełnione. W związku z tym Wnioskodawca nie jest z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT zobowiązanym m.in. do wykazania i zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu ich dostawy na podstawie odpowiednio art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Pytanie 1 i 2

Ustawa VAT oraz przepisy wykonawcze do ustawy, nie definiują pojęcia "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej". Termin ten został jednak zdefiniowany w Rozporządzeniu Wykonawczym. Należy zaznaczyć, że Rozporządzenie ma charakter wiążący i podlega bezpośredniemu zastosowaniu we wszystkich państwach członkowskich, nie wymaga ono zatem implementacji do prawa krajowego.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE (dyrektywa Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. L. 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej „Dyrektywa VAT”) „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (`(...)`) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto zgodnie z art. 11 ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego na potrzeby przepisów art. 45. art. 56 ust. 2 akapit 2 oraz art. 192a Dyrektywy VAT „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (`(...)`) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.

Warto nadmienić, że zgodnie z ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy. Natomiast w myśl art. 53 ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego, w przypadku gdy podatnik ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym należny jest VAT, uznaje się, że to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług w rozumieniu art. 192a lit. b) Dyrektywy VAT, chyba że zaplecze techniczne i personel tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej są wykorzystywane przez tego podatnika do celów niezbędnych do realizacji podlegającej opodatkowaniu transakcji dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług w tym państwie członkowskim - przed dostawą towarów lub świadczeniem usług lub w ich trakcie. W przypadku gdy zasoby stałego miejsca prowadzenia działalności wykorzystuje się jedynie do zadań administracyjnych, takich jak księgowość, fakturowanie i odzyskiwanie należności, uznaje się, że nie są one wykorzystywane do celów realizacji dostawy towarów lub świadczenia usług. W przypadku gdy podatnik wystawia jednak fakturę, posługując się numerem identyfikacyjnym VAT nadanym mu przez państwo członkowskie, w którym ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce to uznaje się za uczestniczące w realizacji tej dostawy towarów lub świadczenia usług w tym państwie członkowskim, o ile nie udowodniono, że jest inaczej.

Definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” wynikająca z Rozporządzenia Wykonawczego stanowi potwierdzenie ugruntowanego stanowiska prezentowanego w odniesieniu do stałego miejsca prowadzenia działalności w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), co sygnalizuje chociażby pkt 14 preambuły do Rozporządzenia Wykonawczego, zgodnie z którym wyjaśnienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej powinno uwzględniać orzecznictwo TSUE.

Odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg - Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

W wyroku z 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grotę Ondernemingen Amsterdam (C-190/95) TSUE stwierdził, iż przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Podobnie w wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, sygn. (C-73/06) TSUE wskazał, iż „(`(...)`) zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług. (`(...)`) Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (`(...)`).”

Uwzględniając treść regulacji zawartych w Rozporządzeniu Wykonawczym, a także tezy prezentowane w przytoczonym powyżej orzecznictwie TSUE, stwierdzić należy, że podatnik posiada stale miejsce prowadzenia działalności, gdy spełnione zostaną następujące warunki:

a) miejsce działalności charakteryzuje się obecnością odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego koniecznej do prowadzenia działalności gospodarczej (tj. będących do wyłącznej dyspozycji podatnika pracowników oraz infrastruktury technicznej);

b) miejsce charakteryzuje się określonym poziomem stałości, czyli podatnik ma zamiar prowadzenia działalności w tym miejscu w sposób stały (tj. nieprzerwany, stabilny i zasadniczo bezterminowy);

c) działalność prowadzona w tym miejscu jest działalnością niezależną w stosunku do działalności głównej (rozumiane w szczególności, jako możliwość niezależnego zawierania umów i podejmowania decyzji zarządczych), co wynika z nieodłącznego elementu działalności gospodarczej, jakim jest prowadzenie jej w sposób samodzielny.

Powyższe kryteria muszą być spełnione kumulatywnie. W przypadku, gdy którekolwiek z nich nie jest spełnione, nie można uznać, iż powstało stałe miejsce prowadzenia działalności.

Powyższe rozumienie pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności” zostało potwierdzone również w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 lutego 2014 r., sygn. I FSK 393/13 uznał, że „o stałym miejscu prowadzenia działalności możemy mówić, gdy podatnik ma możliwość kierowania sprawami firmy, utrzymuje stały personel i posiada minimalne środki techniczne, niezbędne do prowadzenia działalności”. Zaś Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w orzeczeniu z 28 lipca 2011 r., sygn. III SA/Wa 3326/10, odwołując się do orzecznictwa TSUE stwierdził, że „nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług”.

Biorąc pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zawartą w Rozporządzeniu Wykonawczym, jak również powołane powyżej tezy orzeczeń TSUE, orzecznictwo polskich sadów administracyjnych oraz praktykę interpretacyjną, Spółka stoi na stanowisku, iż w przedstawionym zdarzeniu faktycznym nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Za takim stanowiskiem przemawiają następujące okoliczności:

1. Brak odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego

Zdaniem Spółki, w opisanym we wniosku stanie faktycznym, Spółka nie będzie posiadała w Polsce odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza ludzkiego niezbędnej dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności. Działalność Wnioskodawcy w Polsce jest tylko częścią jego działalności globalnej bez możliwości skrupulatnego nadzoru nad wykonywaniem zakupionych usług, bez dysponowania personelem ani konieczną infrastrukturą, które byłyby w stanie samodzielnie (bez udziału siedziby i zasobów Spółki zgromadzonych w Wielkiej Brytanii) zarówno:

i. odebrać usługi opisane w stanie faktycznym, oraz

ii. dostarczyć towary do Polskiego Klienta.

Ad i.

Wnioskodawca nie posiada w Polsce zasobów ludzkich ani technicznych wystarczających do nabycia i konsumpcji usług opisanych w stanie faktycznym, w szczególności usług logistycznych, doradczych i księgowych. Usługi te są konsumowane przez Spółkę w Wielkiej Brytanii, gdyż wspierają całokształt działalności Spółki, która jest prowadzona głównie z terytorium Wielkiej Brytanii (tam organizowany jest cały proces sprzedaży tj. negocjacje, podpisywanie umów, realizacja umów). Ponadto Biuro w Polsce nie byłoby zdolne samo podjąć decyzji o zakupie tych usług (usługi logistyczne, telekomunikacyjne, doradcze, księgowe, wynajem samochodów dłuższy niż 30 dni), skorzystać z tych usług (korzysta z nich Spółka w Wielkiej Brytanii, w szczególności jeśli chodzi o usługi logistyczne, doradcze i księgowe), zaakceptować faktur za wykonane usługi (za wszelkie nabywane na terytorium Polski usługi) i dokonać za nie płatności (czynności dokonywane przez Wnioskodawcę w Wielkiej Brytanii).

Ad ii.

Polscy pracownicy nie generują sprzedaży. Wszystkie zapytania dotyczące sprzedaży czy zamówienia kierowane są do biura w Wielkiej Brytanii i stamtąd realizowana jest sprzedaż. Polscy pracownicy są odpowiedzialni za audyt jakości i sprawną organizację przepływu towarów z Polski do Wielkiej Brytanii/Irlandii/do Polskiego Klienta. Niemniej jednak, w każdym z tych przypadków cały proces sprzedaży organizowany jest za pośrednictwem biura w Wielkiej Brytanii, zespół w Polsce zajmuje się tylko wyżej opisanymi czynnościami tj. umawianiem terminów dostawy towaru z dostawcami, audytami jakości i transportem towarów. Polskie Biuro jest zorientowane na organizowanie kwestii związanych z Polskimi dostawcami Spółki, czyli zajmuje się de facto zakupami oraz przepływem towarów zakupionych od Polskich dostawców z Polski do:

‒ klientów Wnioskodawcy, lub

‒ do chłodni poza granicami Polski, gdzie towary są przechowywane w imieniu Spółki.

Ponadto Spółka chciałaby podkreślić, że w Polsce nie ma żadnej osoby, która byłaby umocowana do zawierania umów w imieniu Spółki ani do negocjowania kluczowych elementów umów z klientami, m.in. cen oraz warunków płatności i dostawy. Ponadto obsługa zamówień klientów (w tym Polskiego Klienta) dokonywana jest poza granicami Polski. W Polsce nie ma ani jednej osoby, która należałaby do zespołu sprzedażowego Spółki, a wykonywane są jedynie czynności pomocnicze (umawianie i kontrolowanie terminów dostawy towaru z Polskimi dostawcami, audyty jakości i transport do klientów lub do chłodni poza granicami Polski, gdzie towary są przechowywane w imieniu Spółki). Dodatkowo kluczowe decyzje zarządcze podejmowane są w Wielkiej Brytanii.

Podsumowując, nie zostanie więc spełniona przesłanka dysponowania odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego. Okoliczność ta, sama w sobie, wyklucza istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności dla Spółki w Polsce, co wielokrotnie potwierdzały organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2016 r. nr IPPP3/4512-26/16-2/JF Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odstąpił od uzasadnienia prawnego, akceptując stanowisko wnioskodawcy wskazującego, iż wszelkie decyzje o charakterze zarządczym (a w szczególności wszelkie umowy) są podejmowane przez odpowiedni personel Spółki w Niemczech. Tym samym, zdaniem Spółki przesłanki stałości prowadzenia działalności gospodarczej oraz obecności zasobów ludzkich nie są spełnione.

2. Brak odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego

Zdaniem Wnioskodawcy, także przesłanka posiadania w Polsce odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności nie zostanie spełniona w opisanych okolicznościach. Ta przesłanka nie będzie spełniona, gdyż Spółka nie będzie posiadać w Polsce infrastruktury koniecznej do prowadzenia działalności w Polsce, tj. wystarczającej aby mogła samodzielnie (bez udziału siedziby i zasobów Spółki zgromadzonych poza Polską) zarówno:

i. odebrać usługi opisane w stanie faktycznym, oraz

ii. dostarczyć towary do Polskiego Klienta.

Wszystkie czynności niezbędne do realizacji tych celów są w istocie wykonywane poza terytorium Polski. Spółka nie posiada ani nie wynajmuje w Polsce magazynu (chłodni), w których przechowywałaby zakupione produkty. Korzysta jedynie z usług firm logistycznych w celu dostarczenia produktów z Polski do Wielkiej Brytanii (sporadycznie do Irlandii lub Polski). Produkty nie są przechowywane w Polsce w imieniu Spółki. Produkty są dostarczane:

‒ bezpośrednio do klientów Wnioskodawcy, lub

‒ do chłodni poza granicami Polski, gdzie towary są przechowywane w imieniu Spółki.

Spółka podpisała umowę na najem powierzchni biurowej w Polsce dla potrzeb Biura. Niemniej jednak, jak podkreślano już wcześniej, obowiązki wykonywane na tej przestrzeni biurowej stanowią czynności jedynie pomocnicze (umawianie i kontrolowanie terminów dostawy towaru z Polskimi dostawcami, audyty jakości i transport do klientów lub do chłodni poza granicami Polski, gdzie towary są przechowywane w imieniu Spółki) w stosunku do całokształtu działalności gospodarczej Wnioskodawcy, która skupia się na sprzedaży drobiu.

Podsumowując, Spółka nie posiada w Polsce infrastruktury wystarczającej do prowadzenia niezależnej działalności w Polsce.

3. Brak niezależności decyzyjnej

Spółka nie posiada w Polsce jakiejkolwiek struktury, która mogłaby brać udział w podejmowaniu decyzji zarządczych, negocjować czy zawierać umowy. W szczególności w Polsce nie będzie się znajdować żaden pracownik Spółki ani inna osoba upoważniona do zawierania umów w imieniu Spółki. Wszelkie kluczowe decyzje odnośnie działalności w Polsce, są podejmowane w siedzibie Spółki, która znajduje się w Wielkiej Brytanii.

Ponadto, wszystkie czynności wykonywane przez pracowników Biura w Polsce mają jedynie charakter pomocniczy względem działalności gospodarczej Spółki prowadzonej z terytorium Wielkiej Brytanii.

W konsekwencji, w danym stanie faktycznym nie zostanie spełniona przesłanka prowadzenia działalności w sposób niezależny od działalności Spółki w Wielkiej Brytanii.

Należy w szczególności zwrócić uwagę, że pracownicy Biura w Polsce nie realizują żadnych z istotnych elementów działalności gospodarczej Spółki polegającej na sprzedaży jej towarów:

‒ sprzedaż realizowana jest bezpośrednio z Wielkiej Brytanii. Wszelkie warunki handlowe są ustalane, negocjowane przez osoby wykonujące swoje obowiązki w Wielkiej Brytanii,

‒ obsługa zamówień klientów (w tym Polskiego Klienta) realizowana jest samodzielnie przez Spółkę w Wielkiej Brytanii,

‒ Pracownicy Biura w Polsce nie zajmują się również obsługą finansów Spółki - np. nie przyjmą zapłaty za zrealizowaną sprzedaż do klientów (w tym Polskiego Klienta) - wszystkie te funkcje realizuje Spółka samodzielnie w Wielkiej Brytanii,

‒ poza tym oczywiście pracownicy Biura w Polsce nie uczestniczą w żadnej mierze w m.in. działalności zarządczej Spółki, nie decydują o strategii biznesowej Spółki, zawieraniu umów - wszystkie te czynności są podejmowane przez Spółkę w kraju siedziby - w Wielkiej Brytanii.

Mając powyższe na uwadze należy skonkludować, że Spółka nie będzie prowadzić w Polsce działalności poza niewielkim jej wycinkiem - dotyczącym usług pomocniczych wspierających zakupy produktów u Polskich dostawców, a już na pewno nie w sposób niezależny od swojej działalności w Wielkiej Brytanii. W Polsce w szczególności nie są i nie będą podejmowane żadne istotne decyzje co do prowadzonej przez Spółkę działalności.

Organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wielokrotnie potwierdzały, iż brak niezależności decyzyjnej wyklucza istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP3/443-1002/12-4/SM, uznał, że wnioskodawca nie ma na terytorium Polski stałego miejsca działalności gospodarczej i odnosząc się do przesłanki odpowiedniego zaplecza personalnego wskazał, iż „w związku z dokonywaniem tej sprzedaży Spółka zatrudnia na terytorium Polski wyłącznie jednego pracownika w charakterze menedżera ds. sprzedaży. Pracownik ten jednak nie ma prawa do reprezentowania Spółki, nie jest też prokurentem. Działania podejmowane przez Spółkę w Polsce uznać zatem należy jedynie za czynności pomocnicze w stosunku do działalności podstawowej Spółki prowadzonej na terytorium Wielkiej Brytanii. Zasadniczą część czynności będących przedmiotem działalności Spółki (sprzedaży jej towarów) wykonują pracownicy Wnioskodawcy w Wielkiej Brytanii”.

Powyższe podejście jest także zbieżne ze stanowiskiem polskich sądów administracyjnych. Przykładowo w orzeczeniu z 26 czerwca 2009 r., sygn. III SA/Wa 110/09, powołując wyroki TSUE, WSA w Warszawie stwierdził, że: „w sprawach: 168/84, C-190/95, C-260/95, C-231 /94 ETS zdefiniował pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jako to, gdzie podmiot posiada zasoby ludzkie, zasoby techniczne a także infrastrukturę umożliwiającą zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych. Nadto, powyższe zasoby i infrastruktura muszą charakteryzować się pewną stałością oraz umożliwiać świadczenie usług w sposób niezależny”.

Wnioskodawca chciałby także powołać wnioski, potwierdzające jego stanowisko, wynikające z:

‒ wyroku WSA w Gliwicach z 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 141/20, w którym Sąd stwierdził, że: „Uwzględnić należy, że decyzje zarządcze dotyczące funkcjonowania skarżącej podejmowane są poza terytorium Polski, zaś żaden z Usługodawców nie posiada uprawnień do podejmowania decyzji, zaciągania zobowiązań w imieniu skarżącej, w tym także do zawierania umów w jej imieniu i na jej rzecz. Skarżąca, powołując się na ww. wyrok TSUE w sprawie Welmory, zasadnie wskazała, iż w oparciu wyłącznie o zasoby Usługodawców zlokalizowane na terytorium Polski, nie byłoby możliwe odebranie i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tej struktury (z uwagi na fakt, iż żaden z pracowników Usługodawców nie jest upoważniony do zaciągania zobowiązań, czy też podejmowania jakichkolwiek decyzji w imieniu spółki). Sąd podziela stanowisko skarżącej, że w stanie faktycznym sprawy/zdarzeniu przyszłym zasoby Usługodawców nie charakteryzują się wystarczającą samodzielnością i autonomicznością, aby można było przy ich wykorzystaniu wykonywać przedmiot działalności gospodarczej skarżącej w sposób niezależny. W ocenie Sądu, organ interpretacyjny zatem błędnie przyjął, że skarżąca posiada wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w Polsce, aby uznać, że posiada tu stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. a) oraz art. 28b ust. 2 ustawy VAT, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, które samodzielnie mogą odpowiednio świadczyć czynności opodatkowane oraz odbierać i konsumować nabywane świadczenia. Istotnym warunkiem powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest, aby aktywa techniczne i personalne posiadane (z zamiarem stałości) w danym kraju tworzyły strukturę niezależną i samodzielną, w takim stopniu, aby w ramach tej struktury możliwe było podejmowanie decyzji zarządczych w zakresie kwestii, które dotyczą tego stałego miejsca prowadzenia działalności oraz działalności gospodarczej prowadzonej przez to miejsce. Powstała struktura musi być wyposażona zatem w zdolność do samodzielnego realizowania i konsumowania świadczeń oraz musi cechować się zdolnością do podejmowania decyzji zarządczych i nie może sprawować jedynie funkcji o charakterze pomocniczym.

Powyższe było wielokrotnie podkreślane m.in. w orzecznictwie, przykładowo:

‒ w wyroku WSA w Olsztynie z 23 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Ol 605/20: „O stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 2 u.p.t.u. decyduje posiadanie w określonym miejscu (innym niż siedziba działalności gospodarczej) odpowiedniego zaplecza personalnego i technicznego, zdolnego odebrać i skonsumować usługę, dla której ustala się miejsce świadczenia. Przy czym ustalenie takiego miejsca oparte jest na obiektywnych przesłankach, do których nie można zaliczyć samego zarejestrowania.”;

‒ w wyroku WSA w Gliwicach z 28 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1706/20: „Kluczowe jest miejsce, gdzie rzeczywiście jest prowadzona działalność gospodarcza - "jeżeli podmiot obowiązany z tytułu podatku, w innym państwie niż to, w którym znajduje się jego siedziba ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" (w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Rady). Chodzi tu o miejsce które tworzy rzeczywistą, alternatywną wobec jego siedziby, gospodarczą strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, umożliwiającą mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, gdy usługi na jego rzecz są świadczone w tym właśnie punkcie (por. art. 28b ust. 2 ustawy o PTU)”.

‒ w wyroku NSA z 3 października 2019 r., sygn. akt I FSK 980/17: „Stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się m.in. odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. To zaplecze personalne i techniczne powinno być stosowne do tego, aby umożliwić odpowiednio: odbiór i wykorzystanie usług dla własnych potrzeb bądź świadczenie usług. To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności”.

Tym samym, w przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie do zaistnienia jakiejkolwiek przesłanki, od której krajowe oraz unijne organy uzależniają powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto, zgodnie z powołanym orzecznictwem oraz stanowiskami prezentowanymi przez organy podatkowe, owo miejsce musiałoby cechować się:

(a) zdolnością do podejmowania decyzji,

(b) zdolnością do samodzielnego przeprowadzania transakcji gospodarczych,

(c) możliwością zawierania umów w imieniu Spółki,

- co (żadne z powyższych) w niniejszej sprawie nie będzie miało miejsca.

Przepisy ustawy VAT odwołują się do pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności w art. 17 ust. 1 pkt 5, zgodnie z którym fakt posiadania stałego miejsca działalności może determinować osobę podatnika VAT oraz w art. 28b ust. 2, zgodnie z którym stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej może determinować miejsce opodatkowania usługi.

Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Zgodnie zaś z art. 28b ust. 2 ustawy VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Wobec powyższego, skoro Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które zdolne byłoby odebrać i skonsumować usługi wymienione w niniejszym wniosku zastosowania nie znajdzie art. 28b ust. 2 ustawy VAT (opodatkowanie w miejscu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika), konsekwentnie, należy uznać, że usługi, dla których miejsce świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy VAT, takie jak nabywane przez Spółkę usługi telekomunikacyjne, logistyczne, doradcze, księgowe, wynajem samochodów dłuższy niż 30 dni) nie będą opodatkowane w Polsce. Skoro zaś usługi te nie będą opodatkowane w Polsce, w przypadku gdy usługodawcy wystawią faktury dokumentujące sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy tych usług z wykazanym podatkiem od towarów i usług, ww. faktury nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy VAT podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, gdyż transakcje takie, jak wskazano wyżej, nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Wykazanie podatku na takich fakturach byłoby zatem niezasadne, a faktury takie nie stanowiłyby dla Wnioskodawcy podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. W myśl art. 17 ust. 5 pkt 1 ustawy, przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się, jeżeli dokonującym dostawy towarów na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:

‒ innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,

‒ innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia

- podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy VAT.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1a przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Mając na uwadze powyższe, aby dostawy towarów dokonywane przez Spółkę na rzecz Polskiego Klienta mogły podlegać rozliczeniu na zasadzie określonej w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej wykreowane w Polsce, zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy VAT nie powinno uczestniczyć w tej transakcji. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Polskie Biuro stanowi strukturę zdecydowanie niewystarczającą do samodzielnego dokonania dostaw towarów opodatkowanych (stanowiących podstawę działalności gospodarczej Wnioskodawcy).

Konsekwentnie, należy uznać, że dostawy towarów dokonywane przez Spółkę na rzecz Polskiego Klienta mogą podlegać rozliczeniu na zasadzie określonej w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, gdyż Wnioskodawca nie będzie miał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczyłoby w tej transakcji. Wnioskodawca chciałby wskazać, iż pozostałe warunki do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT również będą spełnione. Zgodnie z powyższym, skoro dostawy towarów na rzecz Polskiego Klienta podlega rozliczeniu na zasadzie określonej w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, Wnioskodawca nie jest z tytułu tych dostaw podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT zobowiązanym m.in. do wykazania i zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie odpowiednio art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 ustawy o VAT.

Końcowo, Wnioskodawca chciałby, na potwierdzenie swojego stanowiska, powołać interpretację indywidualną z 10 maja 2021 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.34.2021.2.RST, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „Co więcej wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące oprogramowania, procesu sprzedaży są i będą podejmowane w siedzibie Spółki, czyli w Niemczech (brak jest w Polsce samodzielności decyzyjnej). Zatem nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w Niemczech posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Co prawda, Spółka zatrudnia na czas nieokreślony na terytorium Polski przedstawiciela handlowego oraz tzw. przedsprzedażowego konsultanta w Polsce zapewniając im komputer i telefon. Co więcej, pracownicy Spółki zostali zatrudnieni m.in. w celu negocjowania i zawierania kontraktów w imieniu Spółki z polskimi podmiotami czy wykonywania próbnych uruchomień (instalacji) oprogramowania. Jednak nie można uznać, że w analizowanym przypadku cechy i skala posiadanego w Polsce zaplecza personalnego i technicznego umożliwiają Spółce w sposób stały prowadzenie części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka mimo, że zatrudnia w Polsce przedstawiciela handlowego oraz tzw. przedsprzedażowego konsultanta w Polsce i zapewnia pracownikom na terytorium Polski komputer i telefon nie zorganizowała zaplecza świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Na terytorium Polski Spółka nie nabywa żadnych innych usług, niż sporadycznie usługi konsultingowe, IT, polegające na umożliwieniu udziału w targach handlowych w Polsce lub inne niezbędne i wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w Niemczech.(`(...)`). Natomiast, pracownicy Spółki w Polsce nie będą brali udziału w świadczeniu usług przez Spółkę, ich rola będzie miała jedynie charakter pomocniczy. (`(...)`) Co więcej wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące oprogramowania, procesu sprzedaży są i będą podejmowane w siedzibie Spółki, czyli w Niemczech (brak jest w Polsce samodzielności decyzyjnej). Zatem, w tym konkretnym przypadku, należy stwierdzić, że mimo posiadania przez Spółkę pewnych zasobów osobowych oraz technicznych na terytorium Polski nie są spełnione przesłanki do uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. (`(...)`) W konsekwencji, Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w związku z czym świadcząc usługi udostępnienia oprogramowania na rzecz polskich klientów będących podatnikami nie jest zobowiązany do rozliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług w Polsce z uwagi na zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy”.

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że przywołane interpretacje, będące przykładem kształtującej się linii interpretacyjnej, zostały wydane w oparciu o konkretne stany faktyczne i jako takie nie tworzą prawa, należy jednak zaznaczyć, iż w obliczu podobieństwa zagadnień, których dotyczyły powołane interpretacje z tymi, które są objęte niniejszym wnioskiem, należy mieć je na uwadze dokonując wykładni przepisów i udzielając odpowiedzi na pytanie sformułowane w niniejszym wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast w myśl art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści wniosku wynika, że Państwa Spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii, zajmuje się głownie sprzedażą produktów drobiowych na terenie Wielkiej Brytanii, część sprzedaży realizuje także w krajach Unii Europejskiej oraz importuje z Unii Europejskiej i Dalekiego Wschodu. Na terenie Polski Spółka kupuje produkty (drób) od lokalnych dostawców, które następnie są sprzedawane gównie w Wielkiej Brytanii, tylko niewielka ilość produktów jest sprzedawana w Polsce. Obecnie w Polsce Państwa Spółka zatrudnia 4 pracowników (Biuro) oraz wynajmuje powierzchnię biurową od października 2018 r. na potrzeby Biura. Spółka nabywa w Polsce usługi niezbędne do wykonywanej działalności, m.in.: wynajem samochodów trwający dłużej niż 30 dni, usługi telekomunikacyjne (na potrzeby Biura), usługi firm logistycznych w celu dostarczania produktów z Polski do Wielkiej Brytanii (sporadycznie z Irlandii do Polski), usługi doradcze, usługi księgowe.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy Państwa działalność wykreuje w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 28b ust. 2 ustawy VAT, co spowoduje, że w sytuacji otrzymania faktur dokumentujących na rzecz Państwa Spółki usług z wykazanym podatkiem od towarów i usług nie będą stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l 77 z 23.03.2011, str.1, ze zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o., jak również wyrok C-931/19 Titanium Ltd.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto orzeczenie NSA z 3 października 2019 r. (I FSK 980/17) porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Natomiast, w wyroku TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium) Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Należy zwrócić także uwagę na jeden z ostatnich wyroków TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. w którym Sąd stwierdza, że „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Państwa Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności.

Jak wynika z wniosku, Państwa Spółka zajmuje się głownie sprzedażą produktów drobiowych na terenie Wielkiej Brytanii, część sprzedaży realizuje także w krajach Unii Europejskiej oraz importuje towary z Unii Europejskiej i Dalekiego Wschodu, przy czym cała sprzedaż prowadzona i organizowana jest z biura w Wielkiej Brytanii. Sprzedaż produktów organizuje centrala w Wielkiej Brytanii, zaś przepływ towarów odbywa się bezpośrednio z Polski do odbiorcy w Irlandii. Co prawda Spółka w Polsce nabywa również towary (drób) od polskich dostawców, które sprzedaje na rynku polskim, jednakże jest to niewielka sprzedaż na rzecz jednego odbiorcy w Polsce. Cały proces sprzedaży odbywa się głownie za pośrednictwem biura w Wielkiej Brytanii, natomiast zespół w Polsce zajmuje się tylko czynnościami takimi jak: umawianie terminów dostawy towaru z dostawcami, audytami jakości i transportem towarów. Ponadto, tak jak Państwo wskazaliście we wniosku, Spółka nabywa w Polsce jedynie usługi niezbędne do wykonywanej działalności Biura w Polsce. Biuro w Polsce zaangażowane jest w nabycia towarów w Polsce, kontakty z dostawcami i organizację transport do Wielkiej Brytanii, natomiast Spółka nie posiada ani nie korzysta z żadnych chłodni na terenie Polski, wszystkie bowiem towary wysyłane są z fabryki/chłodni dostawców z Polski do Wielkiej Brytanii i Irlandii. Polscy pracownicy zajmują się wyłącznie organizacja elementu zaopatrzenia, zaś czynności podejmowane przez pracowników z Biura w Polsce wynikają z instrukcji pracowników Spółki z centrali w Wielkiej Brytanii. Biuro w Polsce świadczy usługi jedynie dla centrali Spółki w Wielkiej Brytanii, nie świadczy usług dla żadnych podmiotów zewnętrznych. Spółka nie ma wpływu na polskich dostawców i fabryki. Ponadto wszystkie decyzje zarządcze i biznesowe są podejmowane przez Spółkę w Wielkiej Brytanii, zaś Biuro w Polsce nie negocjuje ani nie zawiera umów w imieniu Spółki, czynności te odbywają się z pośrednictwem biura w Wielkiej Brytanii. Zatem nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w Wielkiej Brytanii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Co prawda w Biurze w Polsce Spółka zatrudnia pracowników odpowiedzialnych za audyt jakości oraz sprawną organizację przepływu towarów z Polski do Wielkiej Brytanii i w tym celu korzysta z niezbędnego zaplecza technicznego, jednak zaplecze personalne i techniczne z którego korzysta Spółka w Polsce, nie tworzy infrastruktury niezbędnej do tego, by prowadzić samodzielną i niezależną działalność w sposób ciągły.

Ponadto jak Spółka wskazała, że działalność zespołu w Polsce, które wspiera biuro w Wielkiej Brytanii, jest działalnością pomocniczą względem działalności prowadzonej na terytorium w Wielkiej Brytanii. Natomiast prowadzenie działalności o charakterze pomocniczym nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zaplecze personalne i techniczne powinno funkcjonować w ramach odpowiedniej struktury, która umożliwia stałemu miejscu prowadzenia działalności gospodarczej odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb. Istniejące zaplecze personalne i techniczne musi być w stanie prowadzić działalność gospodarczą. Natomiast w analizowanym przypadku struktura jaką dysponuje Spółka na terytorium Polski nie jest w stanie skonsumować nabywanych usług. Mimo, że Spółka posiada zaplecze osobowe w postaci zatrudnionych pracowników Biura oraz zaplecze techniczne, to jednak nie jest w stanie prowadzić niezależnej działalności w zakresie sprzedaży produktów drobiowych na terytorium Polski. Całość operacji związanych ze sprzedażą w Polsce jest realizowana zgodnie z wytycznymi pracowników centrali Spółki w Wielkiej Brytanii, ogranicza się wyłącznie do przeprowadzenia audytu oraz sprawnej organizacji przepływu towarów z Polski do Wielkiej Brytanii. Zatem, nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w Wielkiej Brytanii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Działalność, jaka jest prowadzona w Polsce nie cechuje się samodzielnością w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa, jest to działalność pomocnicza mająca na celu wsparcie głównej działalności Spółki prowadzonej w kraju siedziby. Natomiast takiej działalności nie można uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji nie można zatem uznać, że cechy i skala posiadanego w Polsce zaplecza personalnego i technicznego umożliwiają Państwa Spółce w sposób stały prowadzenie części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka nie zorganizowała bowiem zaplecza świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Ponadto działalności o charakterze pomocniczym nie można uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, w tym konkretnym przypadku, należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada obecnie na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie Państwa Spółka posiadając siedzibę działalności w Wielkiej Brytanii oraz jak wskazano w niniejszej interpretacji nie posiadając w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nabywa usługi wynajmu samochodów, telekomunikacyjne, firm logistycznych, doradcze, księgowe, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy (jak wskazaliście Państwo do usług będących przedmiotem wniosku stosuje się ogólne zasady dotyczące miejsca opodatkowania usług na podstawie art. 28b ustawy i nie mają zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług). Zatem w analizowanym przypadku usługi, o których mowa w pytaniu nr 1, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie będą opodatkowane na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy na terytorium Polski. Ww. usługi nabywane przez Państwa Spółkę są opodatkowane stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy w kraju siedziby Spółki, tj. w Wielkiej Brytanii. Tym samym, w przypadku, gdy otrzymacie Państwo faktury dokumentujące nabycie na terytorium Polski ww. usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy z wykazanym podatkiem znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji, w przypadku otrzymania przez Państwa Spółkę faktury z wykazanym polskim VAT, a dotyczącym nabycia usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy, Państwa Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z takich faktur, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, jak również, nie przysługuje prawo do zwrotu podatku naliczonego na podstawie art. 87 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy dostawa towaru przez Spółkę Polskiemu Klientowi (podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT posiadającemu siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju) nie podlega rozliczeniu na zasadzie określonej w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, a w konsekwencji Państwa Spółka jest z tytułu jej świadczenia podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, zobowiązanym m.in. do wykazania i zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie odpowiednio art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:

‒ innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,

‒ innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia

- podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) nabywcą jest:

‒ w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,

‒ w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

‒ w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,

c) dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub sprzedaży na odległość towarów importowanych rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziel XII w rozdziale 9, lub na zasadach odpowiadających tym regulacjom.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy:

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy wskazuje na sytuacje, w której podatnikiem staje się nabywca towarów, które podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu dostawy towarów przez nabywcę towarów. Przepis ten ma zastosowanie, gdy miejscem dostawy, a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy jest terytorium Polski. Przy tym warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy względem dostawy towarów jest spełnienie warunków dotyczących dokonującego dostawy towarów oraz nabywcy towarów. Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy warunkiem niezbędnym do tego, aby w przypadku nabycia towarów podatnikiem stał się nabywający towar jest, aby dokonującym ich dostawy na terytorium kraju był podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Ponadto w myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Natomiast zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy:

Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy:

Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Natomiast w myśl § 1 pkt 1 lit. k) rozporządzenia Ministra Finansów z 14 listopada 2014 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 1624 ze zm.):

Obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonują transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie następujące czynności: dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Ponadto stosownie do art. 103 ust. 1 ustawy:

Podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Należy mieć na uwadze, że podatek VAT jest podatkiem opartym na zasadzie samoobliczania, co oznacza, że wysokość ewentualnego zobowiązania podatkowego deklaruje pierwotnie sam podatnik. Zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług powstają bowiem na mocy zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, bez potrzeby wydawania decyzji przez organy podatkowe.

Jak wynika z opisu sprawy dokonujecie Państwo głównie dostawy produktów (drobiu) z Polski do Wielkiej Brytanii, jak również niewielką ilość produktów sprzedajecie w Polsce do jednego odbiorcy. Polski Klient jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju. Zatem w przedmiotowej sytuacji miejscem dostawy Państwa produktów zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy jest miejsce, w którym te produkty znajdują się w momencie w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy, tj. Polska.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie Państwa Spółka nie posiada siedziby działalności gospodarczej i jak wskazano w niniejszej interpretacji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, jak również nie jesteście Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy VAT, natomiast nabywcą produktów jest Klient Polski - podmiot posiadający siedzibę w Polsce oraz zarejestrowany jako podatnik VAT w Polsce, to przy dostawie produktów, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, zastosowanie znajduje art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, tj. z tytułu przedmiotowej dostawy produktów Państwa Spółka nie jest podatnikiem (podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego). W konsekwencji, Państwa Spółka nie będzie również zobowiązana do wykazania i rozliczenia podatku od towarów i usług na podstawie art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 ustawy VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).