Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części prawa do częściowego odliczenia podatku dla wydatków udokumentowanych wspólnymi fakturami i nieprawidłowe w części prawa do odliczenia podatku dla wydatków udokumentowanych fakturami związanymi z termomodernizacją budynku Miejskiego Przedszkola, budynku Szkoły Podstawowej A, budynku Szkoły Podstawowej B i budynku Szkoły Podstawowej C.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn.: „”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 czerwca 2022 r. (wpływ 7 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miasta realizuje projekt „” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Poddziałanie 4.3.2 Głęboka modernizacja energetyczna budynków użyteczności publicznej.

W ramach projektu nastąpi termomodernizacja 4 obiektów użyteczności publicznej:

Obiekt 1

Miejskie Przedszkole – ocieplenie stropodachu wentylowanego, ocieplenie ścian zewnętrznych, cokołu, ściany przy gruncie, wymiana okien. Miejskie Przedszkole jest jednostką budżetową.

Obiekt 2

Szkoła Podstawowa A – wymiana okien zewnętrznych, wymiana luksferów, ocieplenie ścian zewn., cokołu i ścian zewn. przy gruncie, ocieplenie stropodachu wentylowanego i stropodachu niewentylowanego, modernizacja instalacji C.O. wraz z wymianą kotła na nowy kocioł kondensacyjny. Szkoła Podstawowa A jest jednostką budżetową.

Obiekt 3

Szkoła Podstawowej B – wymiana okien, drzwi zewn. stalowych, ocieplenie ścian zewn., cokołu oraz ścian zewn. przy gruncie, ocieplenie stropodachu wentylowanego i niewentylowanego, modernizacja instalacji centralnego ogrzewania. Szkoła Podstawowa B jest jednostką budżetową.

Obiekt 4

Szkoła Podstawowa C – ocieplenie stropodachu wentylowanego i niewent., ocieplenie ścian zewn., cokołu i ścian zewn. przy gruncie, wymiana okien. Szkoła Podstawowa C jest jednostką budżetową.

Dla każdego obiektu wyodrębnione zostały na fakturach koszty robót budowlanych oraz koszty nadzoru inwestorskiego.

Na obiektach oświatowych jest prowadzona działalność gospodarcza w zakresie wynajmu – posiadają wyliczony wskaźnik oraz pre wskaźnik dla każdej jednostki.

Na pytania:

1. „Czy są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

2. Na kogo zostały wystawione faktury dokumentujące wydatki poniesione na realizację projektu?

3. Czy jednostki budżetowe takie jak: Miejskie Przedszkole, Szkoła Podstawowa A, Szkoła Podstawowa B, Szkoła Podstawowa C są Państwa jednostkami organizacyjnymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280)?

4. Z jakimi czynnościami będą miały związek wydatki poniesione na realizację projektu:

- opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług;

- zwolnionymi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług;

- niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

5. Czy efekty projektu będą wykorzystywane przez Państwa do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?

6. W sytuacji, gdy efekty projektu będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?

7. W sytuacji, gdy efekty projektu będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) oraz czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, prosimy wskazać czy będą mieć Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. 1

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Od 2017 r. Wnioskodawca rozlicza się z podatku VAT łącznie ze wszystkimi jednostkami budżetowymi jako jeden podatnik.

Ad. 2

Wszystkie faktury do realizowanego projektu wystawione są na Gminę Miasta

. „” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Poddziałanie 4.3.2 Głęboka modernizacja energetyczna budynków użyteczności publicznej.

Ad. 3

Wszystkie wymienione jednostki:

Miejskie Przedszkole,

Szkoła Podstawowa A,

Szkoła Podstawowa B,

Szkoła Podstawowa C,

są jednostkami organizacyjnymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 5 września 2016 r o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280).

Ad. 4.

Wydatki poniesione na realizację projektu będą miały związek:

czynności opodatkowane, zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Będą miały zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.).

Ad. 5

a) Miejskie Przedszkole – efekty projektu będą wykorzystywane tak do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej i utrzymania gminnych obiektów użyteczności publicznej),

b) Szkoła Podstawowa A – jak wyżej,

c) Szkoła Podstawowa B – jak wyżej,

d) Szkoła Podstawowa C – jak wyżej.

Ad. 6

Gmina Miasta nie ma możliwości przyporządkowania wydatków z faktur do realizowanego projektu w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy.

W konsekwencji Gmina stoi na stanowisku, że w zakresie wydatków ponoszonych na Inwestycję, będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego

Nabycie materiałów i usług związanych z realizacją projektu, dla każdego obiektu odrębnie zostały wyodrębnione na fakturach koszty robót budowlanych oraz koszty

nadzoru inwestorskiego.

Poza kosztami robót budowlanych w poszczególnych szkołach i przedszkolu gmina ponosi następujące koszty:

· Przygotowanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej obejmującej projekty budowlane, kosztorysy i pomiary robót – wspólna faktura dla całego projektu,

· Przygotowanie audytów energetycznych – wspólna faktura dla całego projektu,

· Przygotowanie analizy ekonomiczno-finansowej oraz wniosku o dofinansowanie – wspólna faktura dla całego projektu,

· Przygotowanie opinii ornitologicznej – wspólna faktura dla całego projektu,

· Zarządzanie projektem w zakresie rozliczenia wniosku, realizacji zamówień publicznych oraz promocji i administracji,

· Przygotowanie tablic informacyjnych, pamiątkowych dla wszystkich obiektów wspólne faktury bez podziału na obiekty.

Ad. 7

Szkoły i przedszkola, w których będą prowadzone inwestycje, są jednostkami budżetowymi Gminy Miasta, rozliczanymi w ramach wspólnego rozliczenia VAT, nieposiadającymi osobowości prawnej.

Pytania

Pytanie nr 1

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wspólnych dla całego projektu w sytuacji gdy nie będzie istniała możliwość przypisania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, w pierwszej kolejności na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie w oparciu o proporcję sprzedaży, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług?

W konsekwencji, czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego na fakturach związanych z termomodernizacją, przy zastosowaniu proporcji (prewspółczynnika oraz współczynnika) właściwego dla Urzędu Miasta?

Pytanie nr 2

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, oznaczonego jako obiekt nr 1 w opisie stanu faktycznego, w sytuacji gdy nie będzie istniała możliwość przypisania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, w pierwszej kolejności na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie w oparciu o proporcję sprzedaży, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług – obliczone dla jednostki organizacyjnej, która wykorzystuje przekazane towary i usługi w prowadzonej działalności, tj. Miejskiego Przedszkola?

W konsekwencji, czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego na fakturach związanych z termomodernizacją budynku Miejskiego Przedszkola, przy zastosowaniu proporcji (prewspółczynnika oraz współczynnika) właściwego dla tego Przedszkola?

Pytanie nr 3

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, oznaczonego jako obiekt nr 2 w opisie stanu faktycznego, w sytuacji gdy nie będzie istniała możliwość przypisania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, w pierwszej kolejności na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie w oparciu o proporcję sprzedaży, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług – obliczone dla jednostki organizacyjnej, która wykorzystuje przekazane towary i usługi w prowadzonej działalności, tj. Szkoły Podstawowej A?

W konsekwencji, czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego na fakturach związanych z termomodernizacją budynku Szkoły Podstawowej A, przy zastosowaniu proporcji (prewspółczynnika oraz współczynnika) właściwego dla tej Szkoły?

Pytanie nr 4

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, oznaczonego jako obiekt w opisie stanu faktycznego, w sytuacji gdy nie będzie istniała możliwość przypisania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, w pierwszej kolejności na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie w oparciu o proporcję sprzedaży, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług – obliczone dla jednostki organizacyjnej, która wykorzystuje przekazane towary i usługi w prowadzonej działalności tj. Szkoły Podstawowej B?

W konsekwencji, czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego na fakturach związanych z termomodernizacją budynku Szkoły Podstawowej B, przy zastosowaniu proporcji (prewspółczynnika oraz współczynnika) właściwego dla tej Szkoły?

Pytanie nr 5

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, oznaczonego jako obiekt w opisie stanu faktycznego, w sytuacji gdy nie będzie istniała możliwość przypisania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, w pierwszej kolejności na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie w oparciu o proporcję sprzedaży, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, obliczone dla jednostki organizacyjnej, która wykorzystuje przekazane towary i usługi w prowadzonej działalności tj. Szkoły Podstawowej C?

W konsekwencji, czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego na fakturach związanych z termomodernizacją budynku Szkoły Podstawowej C, przy zastosowaniu proporcji (prewspółczynnika oraz współczynnika) właściwego dla tej Szkoły?

Pytanie 6

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, w opisie stanu faktycznego, w sytuacji gdy nie będzie istniała możliwość przypisania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, w pierwszej kolejności na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie w oparciu o proporcję sprzedaży, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług? Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego na fakturach związanych z termomodernizacją, przy zastosowaniu proporcji (prewspółczynnika oraz współczynnika) do kosztów wspólnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Od 2017 r. Wnioskodawca rozlicza się z podatku VAT łącznie ze wszystkimi jednostkami budżetowymi jako jeden podatnik.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz art. 90 ust 2-10 ustawy Vat.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, że w zakresie wydatków ponoszonych na Inwestycję, będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Nabycie materiałów i usług związanych z realizacją projektu, dla każdego obiektu wyodrębnione zostały na fakturach koszty robót budowlanych oraz koszty nadzoru inwestorskiego.

Poza kosztami robót budowlanych w poszczególnych szkołach i przedszkolu gmina ponosi także następujące koszty:

- przygotowanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej obejmującej projekty budowlane, kosztorysy i przedmiary robót – wspólna faktura dla całego projektu,

- przygotowanie audytów energetycznych – wspólna faktura dla całego projektu,

- przygotowanie analizy ekonomiczno-finansowej oraz wniosku o dofinansowanie – wspólna faktura dla całego projektu,

- przygotowanie opinii ornitologicznej – wspólna faktura dla całego projektu,

- zarządzanie projektem – w zakresie rozliczania wniosku, realizacji zamówień publicznych oraz promocji i administracji,

- przygotowanie tablic informacyjnych/pamiątkowych dla wszystkich obiektów – wspólne faktury bez podziału na obiekty.

udokumentowane zostanie fakturami, gdzie jako nabywca będzie widniała Gmina Miasta.

Przy dokonaniu odliczenia podatku VAT należy zastosować prewspółczynnik oraz wskaźnik dla Gminy Miasta.

1/ Miejskie Przedszkole – wynajmuje sale lekcyjne na zajęcia robotyki oraz na zajęcia taneczne dla dzieci.

Wystawiane są faktury sprzedaży opodatkowane dla firm wynajmujących sale.

2/ Szkoła Podstawowa A – lokal mieszkalny o wymiarach 66,13 m2 przeznaczony dla pracownika szkoły wynajem pomieszczeń na sklepik szkolny działalność gospodarcza – sprzedaż opodatkowana wynajem Sali gimnastycznej na zajęcia sportowe – sprzedaż opodatkowana.

oraz sprzedaż zwolniona za duplikaty świadectw do m-c 06/2020 r.

3/ Szkoła Podstawowa B – wynajem Sali gimnastycznej na zajęcia sportowe

gabinet medyczny (udostępniony przychodni nieodpłatnie) 11,7 m2 wynajem sali lekcyjnych na zajęcia robotyki i programowania

wynajem pomieszczenia na prowadzenie sklepiku szkolnego o wymiarach 7,5 m2.

/ Szkoła Podstawowa C – najem części dachu na urządzenia sieci bezprzewodowej wynajem pomieszczenia pod sklepik szkolny wynajem dużej Sali gimnastycznej na zajęcia sportowe wynajem małej Sali gimnastycznej pod zajęcia fitness duplikaty świadectw do m-c VI.2020 r. – sprzedaż zwolniona.

W świetle stanowiska Gminy Miasta w przypadku wszystkich wymienionych wyżej jednostek budżetowych należy uznać, iż zastosowanie znajdzie art. 90 ust. 2a-2h oraz art. 86 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.).

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że w świetle powyższych uzupełnień opisu sprawy podtrzymują Państwo stanowisko Gminy Miasta, że w przypadku wszystkich czterech wymienionych wyżej jednostek budżetowych należy uznać, iż zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części prawa do częściowego odliczenia podatku dla wydatków udokumentowanych wspólnymi fakturami i nieprawidłowe w części prawa do odliczenia podatku dla wydatków udokumentowanych fakturami związanymi z termomodernizacją budynku Miejskiego Przedszkola, budynku Szkoły Podstawowej A, budynku Szkoły Podstawowej B i budynku Szkoły Podstawowej C.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17.12.2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

W myśl § 1 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1. określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2. wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/ Dujst

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

Dujst – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Na podstawie § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

- eksportu towarów,

- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Z treści § 2 pkt 10 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz

b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

– powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1. dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2. transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej oraz przychodów wykonanych zakładu budżetowego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza,że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Jeżeli zatem nabywane towary i usługi służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z ww. art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina Miasta realizuje projekt „” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Poddziałanie 4.3.2 Głęboka modernizacja energetyczna budynków użyteczności publicznej. W ramach projektu nastąpi termomodernizacja 4 obiektów użyteczności publicznej: Obiekt 1 – Miejskie Przedszkole, Obiekt 2 Szkoła Podstawowa A, Obiekt 3 – Szkoła Podstawowej B, Obiekt 4 – Szkoła Podstawowa C. Poza kosztami robót budowlanych w poszczególnych szkołach i przedszkolu gmina ponosi następujące koszty: przygotowanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej obejmującej projekty budowlane, kosztorysy i pomiary robót – wspólna faktura dla całego projektu, przygotowanie audytów energetycznych – wspólna faktura dla całego projektu, przygotowanie analizy ekonomiczno-finansowej oraz wniosku o dofinansowanie – wspólna faktura dla całego projektu, przygotowanie opinii ornitologicznej – wspólna faktura dla całego projektu, zarządzanie projektem w zakresie rozliczenia wniosku, realizacji zamówień publicznych oraz promocji i administracji, przygotowanie tablic informacyjnych, pamiątkowych dla wszystkich obiektów wspólne faktury bez podziału na obiekty.Wszystkie faktury do realizowanego projektu wystawione są na Gminę Miasta. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miejskie Przedszkole, Szkoła Podstawowa A, Szkoła Podstawowa B, Szkoła Podstawowa C, są jednostkami organizacyjnymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 5 września 2016 r o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego. Szkoły i przedszkola, w których będą prowadzone inwestycje, są jednostkami budżetowymi Gminy Miasta. Wydatki poniesione na realizację projektu będą miały związek: czynności opodatkowane, zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do częściowego odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn.: „”.

W rozpatrywanej sprawie wydatki poniesione na realizację projektu dotyczyć będą działalności „mieszanej”(tj. opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT).

W analizowanej sprawie w związku z wykorzystywaniem nabywanych, w ramach realizacji projektu, towarów i usług do celów działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) oraz niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Państwa czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy wskazać, że w celu odliczenia podatku naliczonego, powinni Państwo przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem, przy zakupie towarów i usług służących do realizacji projektu, związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Natomiast przy zakupach związanych wyłącznie z działalnością, która nie podlega ustawie o VAT, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem jeżeli przyporządkowanie wydatków poniesionych na nabycia towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu w całości do Państwa działalności gospodarczej nie będzie możliwe, jak również nie będzie możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot w stosunku do towarów i usług, które będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, to w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu dla wydatków udokumentowanych fakturami związanymi z termomodernizacją budynku Miejskiego Przedszkola, budynku Szkoły Podstawowej A, budynku Szkoły Podstawowej B i budynku Szkoły Podstawowej C będą Państwo zobowiązani, do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej według prewspółczynnika określonego odrębnie dla każdej jednostki budżetowej, tj. zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy w związku z § 3 ust. 3 rozporządzenia.

Ponadto, jeżeli nabywane towary i usługi dotyczące wydatków udokumentowanych fakturami związanymi z termomodernizacją budynku Miejskiego Przedszkola, budynku Szkoły Podstawowej A, budynku Szkoły Podstawowej B i budynku Szkoły Podstawowej C będą służyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, będą Państwo dodatkowo obowiązani, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy według współczynnika określonego odrębnie dla każdej jednostki budżetowej.

Natomiast jeżeli przyporządkowanie wydatków poniesionych na nabycia towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu w całości do Państwa działalności gospodarczej nie będzie możliwe, jak również nie będzie możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot w stosunku do towarów i usług, które będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, to w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu dla wydatków udokumentowanych wspólnymi fakturami będą Państwo zobowiązani, do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej według prewspółczynnika określonego dla urzędu miasta, tj. zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Ponadto, jeżeli nabywane towary i usługi dotyczące wydatków udokumentowanych wspólnymi fakturami będą służyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, będą Państwo dodatkowo obowiązani, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy wg współczynnika dla urzędu miasta.

Tym samym Państwa stanowisko w części prawa do częściowego odliczenia podatku dla wydatków udokumentowanych wspólnymi fakturami jest prawidłowe.

Natomiast Państwa stanowisko w części prawa do odliczenia podatku dla wydatków udokumentowanych fakturami związanymi z termomodernizacją budynku Miejskiego Przedszkola, budynku Szkoły Podstawowej A, budynku Szkoły Podstawowej B i budynku Szkoły Podstawowej C, jest nieprawidłowe, ponieważ nie uwzględnili Państwo w nim obliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika i współczynnika dla każdej jednostki budżetowej odrębnie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku, w szczególności wskazaniu, że: Gmina Miasta nie ma możliwości przyporządkowania wydatków z faktur do realizowanego projektu w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy oraz wydatki poniesione na realizację projektu będą miały związek: czynności opodatkowane, zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).