Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 9 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy :

- podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji aportu,

- podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 maja 2022 r. (data wpływu 23 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, będącą polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług) (dalej „Wnioskodawca”). Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest działalność deweloperska (tj. realizacja i sprzedaż inwestycji mieszkaniowych). W ramach tejże działalności proces inwestycyjny wygląda następująco:

1. prace projektowe są zlecane na rzecz podmiotu zewnętrznego, tj. zawierana jest umowa z projektantem (architektem);
2. realizacja robót budowlanych jest zlecana na rzecz wykonawców, tj. zawierane są umowy o roboty budowlane z wykonawcami;
3. proces sprzedaży zlecany jest na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. zawierane są umowy w zakresie przeprowadzenia procesu sprzedaży lokali/budynków wybudowanych w ramach realizacji inwestycji.

Wnioskodawca planuje zawiązać w szczególności z osobą fizyczną (dalej „Wspólnik”) prowadzącą działalność gospodarczą deweloperską (tj. której przedmiotem jest realizacja i sprzedaż inwestycji mieszkaniowych) spółkę komandytową z siedzibą w Rzeczypospolitej Polskiej (dalej „Spółka”), w której Wnioskodawca i Wspólnik będą komplementariuszami. Na poczet wkładu do Spółki Wnioskodawca wniesie w szczególności niżej opisane składniki majątku i prawa oraz obowiązki z zawartych umów (dalej „Aport”). Jednocześnie Wspólnik na poczet wkładu do Spółki wniesie również składniki majątku i prawa oraz obowiązki z zawartych umów w ramach prowadzonej przez Wspólnika działalności gospodarczej (deweloperskiej), w tym udziały w Nieruchomościach. Celem dalszego prowadzenia działalności deweloperskiej, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca, nabył lub do dnia dokonania Aportu nabędzie na podstawie umów sprzedaży prawo własności następujących nieruchomości (dalej łącznie „Nieruchomości”):

1. położonej w miejscowości `(...)` (gmina `(...)`) (dalej „Nieruchomość 1”)

2. położonej w miejscowości `(...)` (gmina `(...)`): udział % w działce nr `(...)` (obecnie po podziale działki nr nr `(...)` i `(...)`) (dalej „Nieruchomość 2”).

3. położonej w miejscowości `(...)` (gmina `(...)`): udział % w działce nr `(...)` (dalej „Nieruchomość 3”).

Inwestycje na Nieruchomościach na dzień planowanego Aportu będą znajdowały się na następującym etapie zaawansowania:

1. Nieruchomość 1 - zawarte umowy przedwstępne (deweloperskie) na wszystkie lokale/domy realizowane w ramach inwestycji (dalej „Umowy Przedwstępne”),

2. Nieruchomość 2 - zawarta umowa na realizację prac projektowych inwestycji (dalej „Umowa Projektowa 1”),

3. Nieruchomość 3 - zawarta umowa na realizację prac projektowych inwestycji (dalej „Umowa Projektowa 2”).

W związku z realizacją inwestycji deweloperskiej na Nieruchomości 1 Wnioskodawca nabędzie również do dnia Aportu autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej (dalej „Prawa Autorskie”). Ponadto, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca:

1. Kupił lokal mieszkalny w gminie `(...)` (dalej „Lokal”),

2. Zawarł z deweloperem umowę deweloperską dotyczącą zakupu lokalu mieszkalnego w gminie `(...)` (dalej „Umowa Deweloperska”).

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł również umowę na obsługę księgową oraz umowę o świadczenie usług telekomunikacyjnych. Aktywem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są również środki pieniężne (dalej „Środki Pieniężne”).

Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników. Przedmiotem Aportu będzie całość (i) składników majątkowych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i (ii) praw oraz obowiązków wynikających z umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. w szczególności:

1. Całość posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w Nieruchomościach,

2. Prawa i obowiązki z Umów Przedwstępnych,

3. Lokal,

4. Prawa i obowiązki z Umowy Deweloperskiej,

5. Środki Pieniężne,

6. Prawa Autorskie,

7. Prawa i obowiązki z Umowy Projektowej 1,

8. Prawa i obowiązki z Umowy Projektowej 2,

9. Prawa i obowiązki z umowy na obsługę księgową,

10. Prawa i obowiązki z umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych,

11. Należności i zobowiązania handlowe,

12. Dokumenty związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Spółka po dokonaniu przez Wnioskodawcę Aportu będzie kontynuowała działalność deweloperską rozpoczętą przez Wnioskodawcę. Spółka przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku będące przedmiotem Aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:

Ad 1.

Ocena - o którą prosi tut. Organ w wezwaniu (tj. czy przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, ze zm.), tj. przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej) - nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Ocena ta stanowi wynik wykładni przepisów prawa. Oceny – ze swej natury – nie są elementem stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Stąd też Wnioskodawca nie może zawrzeć takiej oceny (jak tego wymaga tut. Organ w wezwaniu) w opisie stanu faktycznego. Wnioskodawca podkreśla przy tym, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku, przedmiotem Aportu będzie całość (i) składników majątkowych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i (ii) praw oraz obowiązków wynikających z umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. w szczególności składniki wskazane we wniosku. Jednocześnie istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o przedmiot Aportu i nie jest konieczne w tym celu angażowanie przez nabywcę (Spółkę) innych składników majątku (niebędących przedmiotem Aportu) i nie jest konieczne podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki.

Ad 2.

Istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o przedmiot Aportu i nie jest konieczne w tym celu angażowanie przez nabywcę (Spółkę) innych składników majątku (niebędących przedmiotem Aportu) i nie jest konieczne podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki.

Ad 3.

Ocena - o którą prosi tut. Organ w wezwaniu (tj. czy przedmiot Aportu posiada zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze) - nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Ocena ta stanowi wynik wykładni przepisów prawa. Oceny – ze swej natury – nie są elementem stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Stąd też Wnioskodawca nie może zawrzeć takiej oceny (jak tego wymaga tut. Organ w wezwaniu) w opisie stanu faktycznego. Wnioskodawca podkreśla przy tym, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku, przedmiotem Aportu będzie całość (i) składników majątkowych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i (ii) praw oraz obowiązków wynikających z umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. w szczególności składniki wskazane we wniosku. Jednocześnie istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o przedmiot Aportu i nie jest konieczne w tym celu angażowanie przez nabywcę (Spółkę) innych składników majątku (niebędących przedmiotem Aportu) i nie jest konieczne podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki.

Ad 4.

Ocena - o którą prosi tut. Organ w wezwaniu (tj. czy przedmiot Aportu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania) - nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Ocena ta stanowi wynik wykładni przepisów prawa. Oceny – ze swej natury – nie są elementem stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Stąd też Wnioskodawca nie może zawrzeć takiej oceny (jak tego wymaga tut. Organ w wezwaniu) w opisie stanu faktycznego. Wnioskodawca podkreśla przy tym, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku, przedmiotem Aportu będzie całość (i) składników majątkowych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i (ii) praw oraz obowiązków wynikających z umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. w szczególności składniki wskazane we wniosku. Jednocześnie istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o przedmiot Aportu i nie jest konieczne w tym celu angażowanie przez nabywcę (Spółkę) innych składników majątku (niebędących przedmiotem Aportu) i nie jest konieczne podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki.

Ad 5.

Ocena - o którą prosi tut. Organ w wezwaniu (tj. czy przedmiot Aportu na dzień planowanej transakcji będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze) - nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Ocena ta stanowi wynik wykładni przepisów prawa. Oceny – ze swej natury – nie są elementem stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Stąd też Wnioskodawca nie może zawrzeć takiej oceny (jak tego wymaga tut. Organ w wezwaniu) w opisie stanu faktycznego. Wnioskodawca podkreśla przy tym, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku, przedmiotem Aportu będzie całość (i) składników majątkowych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i (ii) praw oraz obowiązków wynikających z umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. w szczególności składniki wskazane we wniosku. Jednocześnie istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o przedmiot Aportu i nie jest konieczne w tym celu angażowanie przez nabywcę (Spółkę) innych składników majątku (niebędących przedmiotem Aportu) i nie jest konieczne podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki.

Ad 6.

W oparciu wyłącznie o przedmiot Aportu będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Ad 7.

Na bazie nabytego zespołu składników – Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę przy pomocy zespołu składników będących przedmiotem Aportu.

Ad 8.

Ani głównym ani jednym z głównych celów Wnioskodawcy wniesienia wkładu niepieniężnego (Aportu) do Spółki nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Pytanie:

Czy transakcja polegająca na dokonaniu przez Wnioskodawcę Aportu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy transakcja polegająca na dokonaniu przez Wnioskodawcę Aportu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 poz. 685; dalej „VATU”) przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Wskazać należy, że ustawodawca w VATU, nie zdefiniował pojęcia przedsiębiorstwa, jednakże w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych przyjmuje się jednolicie, że należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego. Stwierdzić należy, że wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 551 Kodeksu cywilnego, ma charakter otwarty/przykładowy (ustawodawca użył określenia „w szczególności”). Więcej, wyliczenie to ma charakter ogólny, przykładowy, w tym znaczeniu, że warunkiem istnienia przedsiębiorstwa nie jest posiadanie każdego z wymienionych w przepisie elementów. O tym, co w konkretnym przypadku wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika - jako zespołu składników majątkowych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej - decyduje specyfika działalności prowadzonej w oparciu o to przedsiębiorstwo. Dla oceny, czy przedmiotem transakcji zbycia dokonywanej przez podatnika jest przedsiębiorstwo, należy zatem kierować się ogólną definicją przedsiębiorstwa oraz uwzględniać indywidualne warunki prowadzenia działalności przez podatnika. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotem Aportu do Spółki będą wszystkie składniki (elementy) związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, tj. w szczególności:

1. Całość posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w Nieruchomościach,

2. Prawa i obowiązki z Umów Przedwstępnych,

3. Lokal,

4. Prawa i obowiązki z Umowy Deweloperskiej,

5. Środki Pieniężne,

6. Prawa Autorskie,

7. Prawa i obowiązki z Umowy Projektowej 1,

8. Prawa i obowiązki z Umowy Projektowej 2,

9. Prawa i obowiązki z umowy na obsługę księgową,

10. Prawa i obowiązki z umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych,

11. Należności i zobowiązania handlowe,

12. Dokumenty związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Wskazany powyżej, posiadany przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowany zespół składników umożliwiający samodzielne prowadzenie działalności deweloperskiej. Argumentem dodatkowo potwierdzającym, iż przedmiot Aportu będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego jest fakt, że działalność deweloperska prowadzona przez Wnioskodawcę będzie kontynuowana przez Spółkę, z wykorzystaniem składników majątkowych stanowiących uprzednio elementy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Biorąc zatem pod uwagę, że Wnioskodawca wniesie Aportem do Spółki wszystkie posiadane przez siebie składniki materialne i niematerialne w postaci prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, które uprzednio służyło Wnioskodawcy do prowadzenia działalności deweloperskiej, czynność taką należy uznać za czynność zbycia przedsiębiorstwa. Tym samym, nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 VATU. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Analogiczne stanowisko prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja z dnia 25 lutego 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.965.2021.2.ŻR).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy, wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność deweloperską. Planuje Pan zawiązać z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą deweloperską spółkę komandytową. Na poczet wkładu do Spółki wniesie Pan składniki majątku i prawa oraz obowiązki z zawartych umów. Jednocześnie Wspólnik na poczet wkładu do Spółki wniesie również składniki majątku i prawa oraz obowiązki z zawartych umów w ramach prowadzonej przez Wspólnika działalności gospodarczej (deweloperskiej), w tym udziały w Nieruchomościach. Celem dalszego prowadzenia działalności deweloperskiej, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabył Pan lub do dnia dokonania Aportu nabędzie na podstawie umów sprzedaży prawo własności trzech nieruchomości. Inwestycje na Nieruchomościach na dzień planowanego Aportu będą znajdowały się na następującym etapie zaawansowania: Nieruchomość 1 - zawarte umowy przedwstępne (deweloperskie) na wszystkie lokale/domy realizowane w ramach inwestycji, Nieruchomość 2 - zawarta umowa na realizację prac projektowych inwestycji, Nieruchomość 3 - zawarta umowa na realizację prac projektowych inwestycji. W związku z realizacją inwestycji deweloperskiej na Nieruchomości 1 nabędzie Pan również do dnia Aportu autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej. Ponadto, w ramach działalności gospodarczej kupił Pan lokal mieszkalny oraz zawarł z deweloperem umowę deweloperską dotyczącą zakupu lokalu mieszkalnego. W ramach działalności gospodarczej zawarł Pan również umowę na obsługę księgową oraz umowę o świadczenie usług telekomunikacyjnych. Aktywem Pana działalności gospodarczej są również środki pieniężne. Nie zatrudnia Pan pracowników. Przedmiotem Aportu będzie całość składników majątkowych związanych z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą i praw oraz obowiązków wynikających z umów zawartych w ramach Pana działalności gospodarczej, tj. w szczególności: całość posiadanych przez Pana udziałów w Nieruchomościach, prawa i obowiązki z Umów Przedwstępnych, lokal mieszkalny, prawa i obowiązki z Umowy Deweloperskiej, środki pieniężne, prawa autorskie, prawa i obowiązki z Umowy Projektowej 1, prawa i obowiązki z Umowy Projektowej 2, prawa i obowiązki z umowy na obsługę księgową, prawa i obowiązki z umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych, należności i zobowiązania handlowe, dokumenty związane z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Spółka przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku będące przedmiotem Aportu w wartości wynikającej z Pana ksiąg podatkowych. Istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Pana wyłącznie w oparciu o przedmiot Aportu i nie jest konieczne w tym celu angażowanie przez nabywcę (Spółkę) innych składników majątku (niebędących przedmiotem Aportu) i nie jest konieczne podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki. W oparciu wyłącznie o przedmiot Aportu będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Na bazie nabytego zespołu składników – Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Pana przy pomocy zespołu składników będących przedmiotem Aportu.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że okoliczności sprawy przedstawione we wniosku oraz jego uzupełnieniu pozwalają uznać, że przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem wkładu do nowopowstałej spółki będzie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności, obejmujący wszystko co wchodzić będzie w skład majątku działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana na moment aportu. Istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Pana wyłącznie w oparciu o przedmiot Aportu i nie jest konieczne w tym celu angażowanie przez nabywcę (Spółkę) innych składników majątku (niebędących przedmiotem Aportu) i nie jest konieczne podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Pana przy pomocy zespołu składników będących przedmiotem Aportu. Przedmiotem wkładu niepieniężnego do nowopowstałej spółki będzie zatem przedsiębiorstwo - zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Kierując się zatem przedstawionym powyżej opisem sprawy, stwierdzam, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i mających być przedmiotem aportu, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Tym samym, planowana przez Pana transakcja wniesienia ww. majątku do nowopowstałej spółki będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy oraz na tej podstawie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)`. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).