0112-KDIL1-1.4012.867.2021.2.JK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

· ustalenia, czy Szpital dokona dostawy towarów lub/i świadczenia usług na rzecz Spółki;

· momentu powstania obowiązku podatkowego;

· prawa do odliczenia podatku VAT (podatek od towarów i usług) naliczonego

- jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy Szpital dokona dostawy towarów lub/i świadczenia usług na rzecz Spółki; momentu powstania obowiązku podatkowego; prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 marca 2022 r. (wpływ 14 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A w X (dalej określany jako Szpital) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Do zadań Szpitala należy w szczególności:

- udzielanie specjalistycznych świadczeń zdrowotnych w warunkach szpitalnych lub ambulatoryjnych, ze szczególnym uwzględnieniem świadczeń wysokospecjalistycznych w ramach specjalności reprezentowanych przez komórki organizacyjne Szpitala,

- udział w realizacji zadań dydaktycznych i badawczych (…) w X oraz innych uczelni i instytucji prowadzących działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych w zakresie wynikającym z obowiązujących przepisów i zawartych umów,

- uczestniczenie w przygotowywaniu osób do wykonywania zawodu medycznego oraz doskonaleniu zawodowym kadr lekarskich, pielęgniarskich, słuchaczy szkół medycznych i innych zawodów w zakresie wynikającym z obowiązujących przepisów i zawartych umów,

- prowadzenie działalności mającej na celu profilaktykę i promocję zdrowia,

- pełnienie funkcji konsultacyjnych dla innych podmiotów na podstawie zawartych umów,

- prowadzenie badań klinicznych na zlecenie innych podmiotów na podstawie odrębnych umów.

Szpital może również podejmować współpracę z krajowymi i zagranicznymi instytucjami ochrony zdrowia, dot. kształcenia i doskonalenia kadr medycznych oraz organizacjami międzynarodowymi realizującymi zadania należące do zakresu działalności Szpitala, jak również prowadzić działalność gospodarczą inną niż określona w ustawie o działalności leczniczej po uzyskaniu zgody Rektora (…).

Z punktu widzenia rozliczania podatku VAT Szpital osiąga przychody ze sprzedaży opodatkowanej i sprzedaży zwolnionej.

Sprzedaż zwolniona związana jest z realizacją świadczeń w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, która zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ustawa VAT) jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W miejscu świadczenia usług medycznych zwolnionych wykonywane są również świadczenia podlegające opodatkowaniu, tj. badania kliniczne, badania naukowe, diagnostyka na cele inne, niż ochrona zdrowia, konsultacje dla ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych), wojska, ekspertyzy, dokumentacja medyczna dla sądów i prokuratury. Poza tym Szpital osiąga również przychody opodatkowane z tytułu najmu powierzchni.

Szpital rozpoznaje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w następujący sposób (pod warunkiem spełnienia zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawy VAT):

a) w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności zwolnionych – prawo obniżenia podatku nie przysługuje.

W zakresie tym mieszczą się co do zasady komórki działalności podstawowej realizujące wyłącznie świadczenia w zakresie opieki medycznej (tj. wykonujące procedury medyczne zwolnione z podatku VAT), które nie są wykorzystywane do wykonywania świadczeń opodatkowanych.

Powyższe dotyczy zakupów związanych z funkcjonowaniem oddziałów intensywnej opieki, bloków operacyjnych, Banku Krwi, Ambulatorium Izby Przyjęć, SOR.

b) w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych – prawo obniżenia podatku przysługuje w zakresie tym mieszczą się przede wszystkim wydatki związane z badaniami klinicznymi.

W zakresie przypisania danych wydatków do działalności niedającej (pkt a) i dającej (pkt b) prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, Szpital stosuje alokację bezpośrednią wydatków.

c) w zakresie wydatków dotyczących kosztów, które związane są zarówno z działalnością dającą i niedającą prawa do obniżenia należnego podatku VAT o podatek naliczony (działalnością "mieszaną" – opodatkowaną i zwolnioną, do której wykorzystywane są te same środki techniczne, administracyjne czy zasoby ludzkie), Szpitalowi przysługuje prawo częściowego obniżenia należnego podatku VAT ustalanego przy udziale proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy VAT.

Wskaźnik wielkości odliczenia na dany rok obliczany jest na podstawie struktury sprzedaży w roku poprzedzającym według zasad określonych w ustawie VAT (ust. 2-8 art. 90).

Proporcja za rok 2020 wyniosła 1%, wstępna proporcja za rok 2021 również wynosi 1%.

Na podstawie decyzji Prezesa Rady Ministrów z dnia (…) 2020 r. znak (`(...)`), zmienionej decyzją z (…) 2021 r. znak (…), w oparciu o art. 11h ust. 3 i 4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020, poz. 1842), wskazana w decyzji jednoosobowa spółka Skarbu Państwa prowadzona w formie spółki akcyjnej (dalej określana Spółką) zobowiązana jest do realizacji działań w zakresie przeciwdziałania COVID-19, polegających na niezwłocznym zorganizowaniu i utworzeniu w (…) szpitala tymczasowego, a następnie utrzymaniu jego funkcjonowania.

Decyzją Ministra Zdrowia z dnia (…) 2021 r., znak (…) polecono A w X – w okresie od 29 marca 2021 r. do odwołania stanu epidemii w Rzeczypospolitej Polskiej – realizację świadczeń opieki zdrowotnej, poprzez zapewnienie w lokalizacji szpitala tymczasowego mieszącego się w budynku (…) na terenie (…) w Z nie więcej niż (…) łóżek dla pacjentów z SARS-CoV-2, w tym (…) łóżek respiratorowych. Decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności ze względu na konieczność podjęcia niezwłocznych działań w celu ochrony zdrowia i życia obywateli Rzeczypospolitej Polskiej.

W dniu 29 marca 2021 r. Spółka przekazała szpital tymczasowy na terenie (…) w Z (dalej szpital tymczasowy) A w X.

W związku z powyższym zostały podpisane dwie umowy pomiędzy Szpitalem i Spółką:

1. Umowa o współpracy zawarta (…) 2021 r. (weszła w życie z dniem zawarcia, z mocą obowiązującą od dnia (…) 2021 r.);

2. Umowa użyczenia z (…) 2021 r.

ad 1) Umowa o współpracy

Przedmiotem umowy jest określenie zadań Spółki oraz Szpitala w celu wykonania przez Spółkę decyzji Prezesa Rady Ministrów z dnia (…) 2020 r., znak (…), zmienionej decyzją z (…) 2021 r. znak (…), tj. niezwłocznego zorganizowania i utworzenia, a następnie utrzymania funkcjonowania szpitala tymczasowego na terenie (…) w Z obejmującego powierzchnię (…) wraz z (`(...)`) placami (…). Zgodnie z zapisami umowy Spółka ma obowiązek zapewnienia utrzymywania funkcjonowania szpitala tymczasowego, przy czym Spółka nie będzie prowadzić szpitala tymczasowego, jako podmiotu leczniczego w rozumieniu obowiązujących przepisów, w szczególności ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, co oznacza, że nie będzie realizować funkcji leczniczej i nie będzie podejmować żadnych czynności oraz ponosić kosztów związanych z realizacją funkcji leczniczej, w tym czynności i kosztów związanych z pozyskaniem i finansowaniem utrzymania personelu medycznego oraz personelu wspomagającego (w tym koszty zatrudnienia, zakwaterowania i wyżywienia).

Spółka w okresie funkcjonowania szpitala tymczasowego będzie zobowiązana wyłącznie do ponoszenia:

- kosztów najmu Przedmiotu Udostępnienia,

- kosztów mediów centralne ogrzewanie,

- zużycia ciepłej i zimnej wody, odprowadzania ścieków, zużycia energii elektrycznej,

- kosztu udostępnienia Internetu,

- czynszu najmu urządzeń wielofunkcyjnych – drukujących,

- czynszu dzierżawy zbiorników kriogenicznych,

- kosztu utrzymania w należytym stanie technicznym (konserwacja, przeglądy, naprawy, serwis) adaptacji oraz dodatkowych adaptacji, a także urządzeń, w tym instalacji tlenowej, stacji zgazowania ciekłego tlenu oraz innych instalacji,

- konserwacji, przeglądów, naprawy i serwisu infrastruktury informatycznej i jej oprogramowania oraz infrastruktury telekomunikacyjnej,

- kosztu ochrony osób i mienia Przedmiotu udostępnienia,

- kosztu wyposażenia w sprzęt ppoż., jego przeglądu, konserwacji/serwisu i napraw,

- kosztu konserwacji, przeglądu, napraw i serwisu systemu monitoringu, systemu sygnalizacji pożaru, dźwiękowego systemu ostrzegawczego, systemu kontroli dostępu, systemu wideodomofonowego i systemu przyzywowego,

- kosztu usług, w tym usług związanych z konfiguracją systemu informatycznego na potrzeby podłączenia aparatury medycznej lub licencji i oprogramowania niezbędnego do funkcjonowania szpitala tymczasowego,

- kosztu ubezpieczenia wykonanych prac w Przedmiocie Udostępnienia – ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej oraz ubezpieczenia mienia od wszystkich ryzyk, w tym ubezpieczenia wyposażenie szpitala tymczasowego,

- kosztu nabycia wyposażenia szpitala tymczasowego w zakresie, w jakim nie zostanie przekazany przez (`(...)`) zgodnie z § 4 Umowy (wyposażenie medyczne niezbędne dla udzielania świadczeń zdrowotnych, w tym w szczególności wyroby medyczne, środki ochrony indywidualnej oraz produkty biobójcze),

- kosztu wyposażenia zaplecza kontenerowego - lekarskiego (strefy czystej) oraz pomieszczenia do wydawania leków (punkt apteczny) na terenie szpitala tymczasowego,

- kosztu konserwacji, przeglądu, napraw i serwisu wyposażenia medycznego nabytego przez Spółkę oraz kosztu szkolenia zespołu obsługującego tomograf komputerowy Spółka nie ponosi pozostałych kosztów, w szczególności sprzątania i wywozu nieczystości szpitala tymczasowego oraz zaplecza kontenerowego – lekarskiego, w tym nieczystości i utylizacji odpadów medycznych, wyżywienia (cateringu) pacjentów szpitala tymczasowego,

- pozyskania, utrzymania i finansowania (w tym koszt zatrudnienia, zakwaterowania i wyżywienia) personelu medycznego oraz personelu wspomagającego, w tym asysty w zakresie elektroniki medycznej i asysty informatycznej, oraz kosztu zakupu produktów leczniczych,

- kosztu konserwacji, przeglądu, napraw i serwisu wyposażenia niemedycznego określonego w umowie użyczenia zawartej pomiędzy Spółką, a Szpitalem w dniu (`(...)`) 2021 r. oraz kosztu ubezpieczenia OC od działalności leczniczej.

W celu należytego wykonania Umowy, Szpital zobowiązuje się:

a) prowadzić szpital tymczasowy, jako podmiot leczniczy w rozumieniu obowiązujących przepisów, w szczególności ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz ponosić koszty związane z realizacją funkcji leczniczej, o których mowa w ust. 2 powyżej,

b) sprawować pieczę nad szpitalem tymczasowym oraz przestrzegać obowiązujących przepisów sanitarnych, BHP, ppoż, ochrony środowiska oraz ochrony mienia, a także przestrzegać postanowień regulaminów i zarządzeń porządkowych obowiązujących w (…) w Z oraz zarządzeń wewnętrznych w zakresie bezpieczeństwa i ochrony (…) udostępnione na stronie internetowej: (…), z zastrzeżeniem obowiązków Spółki określonych w ust. 2 powyżej;

c) opracować wszystkie wymagane procedury medyczne w zakresie wymaganym przez (…) Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego, dotyczące utrzymania bezpieczeństwa sanitarnego w szpitalu tymczasowym;

d) wyznaczyć Lekarza Kierującego szpitalem tymczasowym oraz powierzyć mu zadania, które będzie nadzorował;

e) wykonywać inne obowiązki określone w Umowie.

Finansowanie wykonania Decyzji PRM przez Spółkę nastąpi ze środków Funduszu Przeciwdziałania C0VID-19, o którym mowa w art. 65 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem C0VID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568 ze zm.) na podstawie umowy pomiędzy Spółką, a Skarbem Państwa reprezentowanym przez Ministra Aktywów Państwowych.

Finansowanie zadań realizowanych przez Szpital, a związanych z prowadzeniem szpitala tymczasowego, jako jednostki leczniczej w rozumieniu obowiązujących przepisów, w szczególności ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej nastąpi ze środków publicznych na podstawie umowy zawartej z Narodowym Funduszem Zdrowia.

Wyposażenie szpitala tymczasowego w wyposażenie niemedyczne i medyczne, w tym w szczególności wyroby medyczne, środki ochrony indywidualnej oraz produkty biobójcze, zapewnia (`(...)`), zwana dalej "Agencją". W przypadku nieprzekazania przez Agencję wyposażenia lub części tego wyposażenia niezbędnego do funkcjonowania szpitala tymczasowego, Spółka zobowiązuje się nabyć je we własnym imieniu w celu przekazania Szpitalowi za pośrednictwem Ministra.

Jeżeli w toku funkcjonowania szpitala tymczasowego zaistnieje potrzeba na wniosek Szpitala wyznaczonego zakupu wyposażenia medycznego lub niemedycznego, a Agencja nie będzie dysponować takim wyposażeniem, które będzie konieczne dla utrzymania funkcjonowania szpitala tymczasowego, Spółka po otrzymaniu od Szpitala zapotrzebowania na ww. wyposażenie, dokona jego zakupu zgodnie z wytycznymi Szpitala dotyczącymi specyfikacji technicznej oraz ilości (dalej zwanego "Wyposażenie Nabywane przez Spółkę"). Koszty nabycia Wyposażenia Nabywanego przez Spółkę ponosi Spółka, z zastrzeżeniem zwrotu kosztów określonych w umowie pomiędzy Spółką a Skarbem Państwa – Ministrem Aktywów Państwowych.

ad 2) Umowa użyczenia

Użyczający (Spółka) oddaje Biorącemu do używania (Szpitalowi) w bezpłatne używanie składniki wyposażenia szpitala tymczasowego zorganizowanego i utworzonego przez Spółkę na terenie (…) w Z, określone w Załączniku do Umowy.

Składniki wyposażenia stanowią własność Użyczającego.

Oddanie wyposażenia do bezpłatnego korzystania następuje w celu realizacji przez Szpital świadczeń opieki zdrowotnej w związku z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 na podstawie decyzji Ministra Zdrowia z dnia (…) 2021 r. Wydanie wyposażenie nastąpiło wraz z przekazaniem przez Spółkę szpitala tymczasowego na podstawie Protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia (…) 2021 r.

Biorący do używania potwierdza odbiór wyposażenia wraz z dokumentacją oraz i zapoznał się z ich stanem faktycznym i nie wnosi żadnych zastrzeżeń. Biorący do używania nie może oddać wyposażenia do używania innej osobie oraz zobowiązuje się do dbałości o wyposażenie przekazane do korzystania. Umowa została zawarta na okres 1 roku, z możliwością przedłużenia. Umowa automatycznie wygasa w przypadku przeniesienia całości lub poszczególnych składników wyposażenia przez Użyczającego na rzecz Ministra Aktywów Państwowych lub wygaśnięcia decyzji Ministra Zdrowia z dnia (…) 2021 r. lub wygaśnięcia umowy zawartej pomiędzy Spółką a Skarbem Państwa – Ministrem Aktywów Państwowych.

W przypadku przeniesienia całości lub poszczególnych składników wyposażenia przez Użyczającego na rzecz Ministra Aktywów Państwowych dalsze korzystanie będzie odbywało się na zasadach określonych pomiędzy Szpitalem a Skarbem Państwa – Ministrem Aktywów Państwowych.

Po zakończeniu użyczenia Szpital zobowiązany jest zwrócić Spółce wyposażenie z zastrzeżeniem, że obowiązek zwrotu nie dotyczy przedmiotów ulegających całkowitemu zużyciu w wyniku eksploatacji w trakcie używania, jeżeli Biorący do używania uczynił z nich użytek odpowiadający umowie.

Reasumując, w ramach wyżej opisanej umowy użyczenia wyodrębniono składniki materialne stanowiące wyposażenie, które będzie podlegało zwrotowi oraz składniki materialne ulegające całkowitemu zużyciu w wyniku eksploatacji (w tym jednorazowe) – bez obowiązku zwrotu.

Wyposażenie będące przedmiotem umowy użyczenia Szpital wprowadził do ewidencji pozabilansowej.

Jak wspomniano powyżej, Umowa o współpracy szczegółowo regulująca obowiązki stron, zasady finansowania zadań oraz procedury związane z nabywaniem wyposażenia medycznego i niemedycznego została zawarta (…) 2021 r. i weszła w życie z dniem zawarcia, z mocą obowiązującą od dnia (…) 2021 r.

W związku z powyższym w początkowym okresie funkcjonowania szpitala tymczasowego, tj. 29.03-16.04.2021 r. Szpital mając na względzie konieczność zapewnienia prawidłowej realizacji świadczeń zdrowotnych na rzecz pacjentów szpitala tymczasowego, zawarł szereg umów (zamówień) na dostawy i usługi, które zgodnie z przyjętymi w umowie o współpracy zasadami, powinny być zapewnione przez (`(...)`) lub w przypadku nieprzekazania przez Agencję, przez Spółkę.

Poniżej przedstawiono specyfikację zrealizowanych przez Szpital dostaw towarów i usług związanych z zapewnieniem funkcjonowania szpitala tymczasowego:

1. Analizator/(…)

2. Mankiety ciśnieniowe

3. Maski tlenowe z rezerwuarem tlenu

4. Maski do (…)

5. Najem zbiorników kriogenicznych

6. Uruchomienie systemu (…) dla szpitala tymczasowego w Z

7. Lampki biurkowe

8. Nadzór techniczny nad instalacjami tlenu medycznego w szpitalu tymczasowym w Z

9. Aparat do pomp

10. Jednorazowe filtry (…)

11. Wyłapywacze skrzepów

12. Obsługa techniczna instalacji tlenu medycznego (`(...)`)

13. Maski tlenowe z rezerwuarem tlenu

14. Stymulator EKG do testu funkcji urządzeń EKG

15. Maski tlenowe z rezerwuarem dla dorosłych

16. Nebulizator

17. Manometr

18. Ciśnieniomierz

19. Pojemnik plastikowy, z pokrywą i rączką, na kółkach 50 L

20. Ubrania chirurgiczne jednorazowego użytku z włókniny SMS

21. Materiały zużywalne do aparatu do tlenoterapii

22. Ubrania operacyjne bawełniano-poliestrowe

23. Zestaw do żywienia dojelitowego (…)

24. Maty antybakteryjne

25. Lodówka turystyczna (…) 32L.

Spółka (po uzyskaniu akceptacji Ministerstwa Aktywów Państwowych, z którym na podstawie odrębnej umowy Spółka będzie rozliczać finansowanie wykonania Decyzji PRM i przekazywać wyposażenie) wyraziła zgodę na zwrot ww. kosztów poniesionych przez Szpital w okresie przejściowym (tj. przed ustaleniem i wprowadzeniem zasad i procedur dot. wyposażania szpitala tymczasowego w wyposażenie niemedyczne i medyczne). Po dokonaniu rozliczenia zostanie zawarty aneks do Umowy użyczenia z dnia (`(...)`) 2021 r. w zakresie ww. towarów i usług zgodnie z określonymi w umowie zasadami, tj. składniki materialne stanowiące wyposażenie, które będzie podlegało zwrotowi oraz składniki materialne ulegające całkowitemu zużyciu w wyniku eksploatacji (w tym jednorazowe) i usługi – bez obowiązku zwrotu.

Towary i usługi nabyte bezpośrednio przez Szpital na podstawie faktur VAT i sfinansowane środkami własnymi Szpitala zostały zakwalifikowane do następujących kategorii i wprowadzone do ksiąg rachunkowych:

1. środki trwałe/wyposażenie – które po nabyciu zostały wprowadzone do ewidencji ŚT/wyposażenia Szpitala i rozpoczęto ich użytkowanie,

2. materiały jednorazowe – które po nabyciu zostały wprowadzone do ewidencji magazynowej (dok. PZ) i wydane do zużycia (dok. RW),

3. usługi obce stanowiące koszty okresu (np. koszty dozoru instalacji tlenowej).

W momencie nabycia (w związku z ujęciem ww. transakcji w księgach rachunkowych w sposób wskazany powyżej) Szpital nie odliczył VAT naliczonego od faktur zakupu z uwagi na fakt, że nieznane były zasady utrzymywania funkcjonowania szpitala tymczasowego i w związku z powyższym uznano, że dotyczą one czynności związanych z realizacją sprzedaży zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT (czyli usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związanego, wykonywanych w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze).

W późniejszym terminie (po 16 kwietnia 2021 r.) ustalono i przekazano Szpitalowi szczegółowe zasady finansowania utrzymywania szpitala tymczasowego, co znalazło odzwierciedlenie w treści podpisanego (`(...)`) 2021 r. porozumienia.

Szpital ma wątpliwości, w jaki sposób na gruncie ustawy VAT rozliczyć przeniesienie wyszczególnionych powyżej kosztów/nakładów poniesionych przez Szpital (ze środków własnych) w początkowym okresie funkcjonowania szpitala tymczasowego (tj. 29 marca 2021 r. – 16 kwietnia 2021 r.), które dotyczyły zapewnienia utrzymywania funkcjonowania szpitala tymczasowego, a więc w świetle zapisów umowy obowiązek ich zapewnienia spoczywał na Spółce.

W uzupełnieniu z 14 marca 2022 r. wskazali Państwo:

1. Za jakie konkretnie czynności Szpital otrzyma od Spółki zwrot kosztów poniesionych przez Szpital w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r.?

Szpital chce rozliczyć nabycie towarów i usług zakupionych bezpośrednio przez Szpital na podstawie faktur VAT i sfinansowanych środkami własnymi Szpitala, które zgodnie z Umową o współpracy (zawartą (`(...)`) 2021 r., z datą wejścia w życie z dniem zawarcia, z mocą obowiązującą od dnia (`(...)`) 2021 r., szczegółowo regulującą obowiązki stron, zasady finansowania zadań oraz procedury związane z nabywaniem wyposażenia medycznego i niemedycznego) powinny zostać sfinansowane przez Spółkę.

Spółka (po uzyskaniu akceptacji Ministerstwa Aktywów Państwowych, z którym na podstawie odrębnej umowy będzie rozliczać koszty/nakłady związane z funkcjonowaniem szpitala tymczasowego) wyraziła zgodę na przedmiotowe rozliczenie. Szpital chce rozliczyć tylko nabyte towary i usługi, według cen nabycia (1:1, bez żadnych marży). Rozliczenie nie będzie obejmować żadnych dodatkowych czynności wykonanych przez Szpital w zakresie przedmiotowych zakupów. Specyfikację zrealizowanych przez Szpital dostaw towarów i usług bezpośrednio związanych z zapewnieniem funkcjonowania szpitala tymczasowego, których sposób rozliczenia jest przedmiotem wniosku, przedstawiono w uzasadnieniu.

2. W jaki dokładnie sposób zostanie wyliczona wartość kosztów, za które Szpital otrzyma zwrot za ich poniesienie?

Szpital nabył towary i usługi na podstawie faktur VAT (dane nabywcy na fakturach są danymi Szpitala), więc rozliczenie nastąpi wg cen nabycia z dokumentów źródłowych (tj. faktur VAT zakupu).

3. Na podstawie jakiego dokładnie dokumentu (jakiej umowy?) i kiedy sporządzonego (zawartej) Spółka dokona zwrotu kosztów poniesionych przez Szpital w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r.?

Nie ma osobnego dokumentu (umowy) regulującego zwrot poniesionych przez Szpital kosztów w okresie 29.03.21-16.04.21. Spółka wyraziła zgodę na rozliczenie przedmiotowych kosztów, gdyż na podstawie zapisów Umowy o współpracy zawartej (`(...)`) 2021 r., z datą wejścia w życie z dniem zawarcia, z mocą obowiązującą od dnia (`(...)`) 2021 r. powinna te koszty ponosić. Na podstawie decyzji Prezesa Rady Ministrów z dnia (…) 2020 r. znak (…), zmienionej decyzją z (…) 2021 r. znak (…), w oparciu o art. 11h ust. 3 i 4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. 2020 r. poz. 1842), Spółka zobowiązana jest do realizacji działań w zakresie przeciwdziałania COVID-19, polegających na niezwłocznym zorganizowaniu i utworzeniu w (…) 2021 szpitala tymczasowego, a następnie utrzymaniu jego funkcjonowania.

Przedmiotowe koszty w postaci nabytych w celu zapewnienia funkcjonowania towarów i usług będą przedmiotem rozliczeń z Ministerstwem Aktywów Państwowych (na podstawie odrębnej umowy). Finansowanie wykonania Decyzji PRM przez Spółkę nastąpi ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 65 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568 ze zm.) na podstawie umowy pomiędzy Spółką a Skarbem Państwa reprezentowanym przez Ministra Aktywów Państwowych.

4. Czy do czasu podpisania tego dokumentu (tej umowy) Szpital ma prawo dysponować środkami trwałymi i wyposażeniem, które nie zostało zużyte w ww. okresie, jak właściciel, tj. czy może dokonać zbycia, przeniesienia itp. tego sprzętu? Jeśli nie, to dlaczego – należy szczegółowo wyjaśnić.

Skoro przedmiotowe środki trwałe i wyposażenie miała zgodnie z umową zapewnić Spółka, to zdaniem Szpitala, powinny być w m-cu zakupu odsprzedane (wg cen zakupu) Spółce i użytkowane na podstawie Umowy użyczenia zawartej pomiędzy Spółką, a Szpitalem w dniu (`(...)`) 2021 r. Po uzyskaniu interpretacji planowane jest wystawienie dokumentów sprzedaży (tj. faktur VAT) oraz podpisanie aneksu umowy użyczenia uwzględniającego rozliczone w ramach przedmiotowej transakcji środki trwałe i wyposażenie). Przy takiej interpretacji zdarzenia, środki trwałe i wyposażenie są własnością Spółki (która z kolei przekaże je na podstawie odrębnej umowy Ministerstwu Aktywów Państwowych), użytkowaną przez Szpital na podstawie Umowy użyczenia, która zostanie przez strony zaktualizowana po uwzględnieniu korekty rozliczenia tych transakcji na gruncie podatku VAT i CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) w stosownych okresach. Dotychczas Szpital użytkuje ww. sprzęt tylko i wyłącznie w celu realizacji zobowiązań wynikających z Umowy o współpracy, tj. prowadzenia szpitala tymczasowego.

5. Czy w związku z podpisaniem tego dokumentu (tej umowy) Szpital otrzyma wynagrodzenie za działania podjęte w okresie 29.03.2021-16.04.2021, które miała podjąć Spółka, tj. za zapewnienie wyposażenia oraz nabycie usług związanych z funkcjonowaniem szpitala tymczasowego?

Nie istnieje odrębna umowa w tym zakresie (patrz odpowiedź pkt 3), Strony ustaliły, że przedmiotem rozliczenia będą tylko zakupione przez Szpital towary i usługi (wg cen nabycia z faktur VAT dokumentujących zakup przez Szpital), Szpital nie otrzyma wynagrodzenia za podjęte działania, które miała podjąć Spółka, tj. za zapewnienie wyposażenia (nabycie towarów) oraz nabycie usług związanych z funkcjonowaniem szpitala tymczasowego.

6. Czy po podpisaniu tego dokumentu (tej umowy), środki trwałe i wyposażenie, które nie zostało zużyte, będzie przedmiotem umowy użyczenia przez Spółkę na rzecz Szpitala? Jeśli nie, to dlaczego.

Tak, po rozliczeniu transakcji (tj. przeniesieniu prawa własności na Spółkę – dostawa towarów i usług przez Szpital na rzecz Spółki) zostanie zawarty aneks do obowiązującej Umowy użyczenia (zawartej (`(...)`) 2021 r.) w zakresie dodania do umowy przedmiotowych środków trwałych i wyposażenia. Zgodnie z zapisami ww. Umowy użyczenia, po zakończeniu użyczenia Szpital zobowiązany będzie zwrócić Spółce wyposażenie w stanie niepogorszonym, przy czym obowiązek zwrotu nie będzie dotyczył przedmiotów ulegających całkowitemu zużyciu w wyniku eksploatacji w trakcie używania, jeżeli Szpital uczynił z nich użytek odpowiadający umowie (czyli materiały zużywalne nie będą podlegały zwrotowi).

7. Nabycie dokładnie jakich towarów w okresie 29.03.2021-16.04.2021 jest przedmiotem zapytania Szpitala?

Zestawienie towarów (będących środkami trwałymi, wyposażeniem, materiałami) zostało przedstawione w uzasadnieniu wniosku. Wszystkie niżej wymienione towary są bezpośrednio związane i wykorzystywane wyłącznie w związku z funkcjonowaniem szpitala tymczasowego:

1. Analizator/(…)

2. Mankiety ciśnieniowe

3. Maski tlenowe z rezerwuarem tlenu

4. Maski do (…)

5. Najem zbiorników kriogenicznych

6. Uruchomienie systemu (…) dla szpitala tymczasowego w Z

7. Lampki biurkowe

8. Nadzór techniczny nad instalacjami tlenu medycznego w szpitalu tymczasowym w Z

9. Aparat do pomp

10. Jednorazowe filtry (…)

11. Wyłapywacze skrzepów

12. Obsługa techniczna instalacji tlenu medycznego (`(...)`)

13. Maski tlenowe z rezerwuarem tlenu

14. Stymulator EKG do testu funkcji urządzeń EKG

15. Maski tlenowa z rezerwuarem dla dorosłych

16. Nebulizator

17. Manometr

18. Ciśnieniomierz

19. Pojemnik plastikowy, z pokrywą i rączką, na kółkach 50L

20. Ubrania chirurgiczne jednorazowego użytku z włókniny SMS

21. Materiały zużywalne do aparatu do tlenoterapii

22. Ubrania operacyjne bawełniano-poliestrowe

23. Zestaw do żywienia dojelitowego (…)

24. Maty antybakteryjne

25. Lodówka turystyczna (…) 32L

bez usług, tj. poz. 5, 6, 8 i 12.

8. Nabycie dokładnie jakich usług w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. jest przedmiotem zapytania Szpitala?

1. Najem zbiorników kriogenicznych

2. Uruchomienie systemu (…) dla szpitala tymczasowego w Z

3. Nadzór techniczny nad instalacjami tlenu medycznego w szpitalu tymczasowym w Z

4. Obsługa techniczna instalacji tlenu medycznego (`(...)`)

Powyższe usługi zostały nabyte i wykorzystane tylko i wyłącznie w związku z funkcjonowaniem szpitala tymczasowego.

9. Jakie dokładnie towary nie zostały zużyte przez Szpital w ww. okresie, i które z nich będą przedmiotem przekazania na rzecz Spółki na podstawie ww. dokumentu (umowy)?

1. Lampki biurkowe

2. Nebulizatory

3. Manometry

4. Ciśnieniomierze

5. Pojemniki plastikowe, z pokrywą i rączką, na kółkach 50L

6. Maty antybakteryjne

7. Lodówka turystyczna (…) 32L.

10. Czy w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. Szpital nabywał ww. towary i usługi we własnym imieniu i na własną rzecz? Jeśli nie, to należy wyjaśnić w czyim imieniu Szpital nabywał te towary i usługi, i na czyją dokładnie rzecz wraz ze wskazaniem na jakiej podstawie prawnej w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. Szpital podejmował te działania nie we własnym imieniu i/lub nie na własną rzecz.

W początkowym okresie (29.03.2021-16.04.2021) poza Decyzją Ministra Zdrowia z dnia (…) 2021 r. (znak: (…) polecającą A w X – w okresie od 29 marca 2021 r. do odwołania stanu epidemii w Rzeczypospolitej Polskiej – realizację świadczeń opieki zdrowotnej w lokalizacji szpitala tymczasowego mieszczącego się w budynku (…) na terenie (…) w Z) nie było jeszcze żadnych formalnych dokumentów/umów/czy innych ustaleń w zakresie funkcjonowania szpitala tymczasowego.

Priorytetem było zapewnienie procesu leczenia pacjentów oraz zabezpieczenie personelu medycznego udzielającego świadczeń w szpitalu tymczasowym. W związku z powyższym Szpital dokonał zakupów towarów i usług koniecznych z punktu widzenia zapewnienia prawidłowego funkcjonowania szpitala tymczasowego. Z uwagi na okoliczności oraz brak formalnych dokumentów czy nawet ustaleń na dzień nabycia, Szpital potraktował zakup ww. towarów i usług jako nabytych we własnym imieniu i na własną rzecz. W świetle jednak dalszych zdarzeń, w tym uregulowań zawartych w Umowie o współpracy z (`(...)`) 2021 r., zdaniem Szpitala, należy przyjąć, że dokonując zakupów związanych z funkcjonowaniem szpitala tymczasowego w okresie 29.03.2021-16.04.2021 Szpital powinien uznać ww. towary i usługi jako nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, tj. Spółki, która ostatecznie z nich korzystała, przy czym korzystanie rozumiane jako przekazanie (zgodnie z zapisami Umowy o współpracy, na podstawie Umowy użyczenia zawartej (`(...)`) 2021 r.) Szpitalowi w celu zapewnienia funkcjonowania szpitala tymczasowego a następnie, na podstawie odrębnej umowy - rozliczenie tych nakładów z Ministerstwem Aktywów Państwowych. Finansowanie wykonania Decyzji PRM przez Spółkę nastąpi ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 65 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568 ze zm.), na podstawie umowy pomiędzy Spółką a Skarbem Państwa reprezentowanym przez Ministra Aktywów Państwowych.

11. Czy w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. Szpital nabywał ww. towary i usługi w celu ich wykorzystania do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług? Jeśli nie, to w jakim dokładnie celu Szpital nabywał te towary i usługi.

Tak jak wskazano w odpowiedzi w pkt 10, na dzień nabycia ww. towarów i usług nie było żadnych formalnych dokumentów dot. zapewnienia funkcjonowania szpitala tymczasowego. W związku z tym pierwotnie Szpital uznał, że nabycie dot. wykorzystania do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej (tj. zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT). Szpital uważa, że jeżeli ww. towary i usługi (zgodnie z umową o współpracy podpisaną (`(...)`) 2021 r. z datą obowiązywania od (`(...)`) 2021 r.) miała zapewnić Spółka to należy przyjąć, że Szpital powinien dokonać dostawy przedmiotowych towarów i usług na rzecz Spółki, a następnie przyjąć je do użytkowania na podstawie Umowy użyczenia (po zakończeniu użyczenia zwrócić Spółce wyposażenie w stanie niepogorszonym, przy czym obowiązek zwrotu nie dotyczy przedmiotów ulegających całkowitemu zużyciu w wyniku eksploatacji w trakcie używania, jeżeli Szpital uczynił z nich użytek odpowiadający umowie). Końcowe rozliczenie w zakresie towarów i usług wykorzystanych do funkcjonowania szpitala tymczasowego będzie odbywać się pomiędzy Spółką a Ministerstwem Aktywów Państwowych, przy czym zasady te są przedmiotem odrębnej umowy pomiędzy ww. stronami i Szpital nie ma wiedzy na temat ustalonych zasad tych rozliczeń.

12. Czy nabycie w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. przez Szpital ww. towarów i usług nastąpiło w ramach transakcji opodatkowanej, zwolnionej czy niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, i czy transakcje te zostały udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT? Informacji należy udzielić odrębnie dla towarów i usług.

Nabycia przedmiotowych towarów i usług nastąpiły w ramach transakcji opodatkowanej (stawki 8% i 23%). Wszystkie transakcje, zarówno dotyczące towarów jak również usług zostały udokumentowane fakturami VAT z wykazaną kwotą podatku VAT. Z uwagi na okoliczności opisane w pkt 10 i 11, pierwotnie Szpital nie odliczył podatku VAT naliczonego z ww. faktur. Jednak z uwzględnieniem całego, szerszego kontekstu tych transakcji, Szpital wyraża stanowisko, że przy nabyciu przedmiotowych towarów i usług może skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, gdyż nie były wykorzystane w zakresie świadczeń opieki medycznej (zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18, a wyłącznie dostawy opodatkowanej (odsprzedaży na rzecz Spółki, która zgodnie z Umową o współpracy powinna zapewnić ww. towary i usługi), przy czym wykorzystanie ich przez Szpital nastąpić powinno na podstawie Umowy użyczenia.

13. Wszystkie faktury były wystawione na Szpital (dane Szpitala = dane nabywcy na fakturach VAT).

14. Czy nabyte w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. przez Szpital towary, które zostały wydane do zużycia i następnie zużyte, zostały wykorzystane przez Szpital do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług? Jeśli nie, to do jakich dokładnie czynności zostały zużyte te towary.

Nabyte towary zostały zużyte przez Szpital w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych. Jednak, zdaniem Szpitala, w związku z zapisami Umowy o współpracy (podpisanej po nabyciu przedmiotowych towarów przez Szpital), ww. towary powinna zapewnić Spółka. Szpital owszem, i tak wykorzystałby te towary do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych), ale na podstawie Umowy użyczenia zawartej ze Spółką. Rozliczenie zużytych w ramach funkcjonowania szpitala tymczasowego towarów nastąpi pomiędzy Spółką a Ministerstwem Aktywów Państwowych na podstawie odrębnej umowy. W związku z powyższym, zdaniem Szpitala, należy skorygować pierwotne transakcje nabycia i uznać, że ww. towary zostały nabyte w celu odsprzedaży Spółce (z zastosowaniem odpowiednich stawek VAT, tj. 8% i 23%), a nie jak pierwotnie uznano (z uwagi na brak uregulowań w dacie nabycia towarów) – w celu wykorzystania przez Szpital do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej. Tym samym, Szpital ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z przedmiotowymi nabyciami.

15. Czy nabyte w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. przez Szpital środki trwałe i wyposażenie, które nie zostało zużyte, są wykorzystywane przez Szpital do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług? Jeśli nie, to do jakich dokładnie czynności Szpital wykorzystuje/będzie wykorzystywał te towary do czasu podpisania ww. dokumentu (umowy) regulującego zwrot kosztów.

Podobnie jak wskazano w odpowiedzi do pkt 14, również środki trwałe i wyposażenie, które nie zostało zużyte – Szpital wykorzystał wyłącznie w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych). Również w przypadku tych towarów (tj. środków trwałych i wyposażenia), zdaniem Szpitala, w związku z zapisami Umowy o współpracy, ww. towary powinna zapewnić Spółka. Szpital owszem, i tak wykorzystałby te towary do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych), ale na podstawie umowy użyczenia. Rozliczenie zużytych w ramach funkcjonowania szpitala tymczasowego towarów i usług (tj. nakładów) nastąpi pomiędzy Spółką a Ministerstwem Aktywów Państwowych na podstawie odrębnej umowy. W związku z powyższym, zdaniem Szpitala, należy skorygować pierwotne transakcje nabycia i uznać, że ww. towary zostały nabyte w celu odsprzedaży Spółce, a nie jak pierwotnie uznano (z uwagi na brak uregulowań w dacie nabycia towarów) – w celu wykorzystania przez Szpital do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej.

16. Czy nabyte w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. przez Szpital usługi, zostały wykorzystane przez Szpital do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług? Jeśli nie, to do jakich dokładnie czynności zostały wykorzystane te usługi.

Podobnie jak wskazano w odpowiedzi do pkt 14 i 15, również nabyte usługi Szpital wykorzystał wyłącznie w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych). Również w przypadku przedmiotowych usług, zdaniem Szpitala, w związku z zapisami Umowy o współpracy, ww. usługi powinna zapewnić i sfinansować Spółka. Szpital owszem, i tak wykorzystałby usługi do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych), ale nie powinien ponosić kosztów ich nabycia. Rozliczenie nabytych w ramach funkcjonowania szpitala tymczasowego usług nastąpi pomiędzy Spółką a Ministerstwem Aktywów Państwowych na podstawie odrębnej umowy. W związku z powyższym, zdaniem Szpitala, należy skorygować pierwotne transakcje nabycia (które z uwagi na brak uregulowań w dacie nabycia towarów uznano za nabyte w celu wykorzystania przez Szpital do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej) i uznać ww. usługi za nabyte przez Szpital na rzecz Spółki i w konsekwencji zastosować art. 8 ust. 2a ustawy VAT.

17. Czy Szpital zawarł w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. umowy na świadczenie usług, za wyświadczenie, których w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. otrzyma zwrot poniesionych kosztów? Jeśli zostały zawarte te umowy, to:

a) czy Szpital zawarł je we własnym imieniu i na własną rzecz? Jeśli nie, to należy wyjaśnić w czyim imieniu Szpital zawarł te umowy i na czyją dokładnie rzecz wraz ze wskazaniem na jakiej podstawie w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. Szpital podejmował te działania nie we własnym imieniu i/lub nie na własną rzecz.

b) czy po dniu 16.04.2021 r. doszło do cesji praw i obowiązków wynikających z tych umów ze Szpitala na rzecz Spółki?

c) co dokładnie stało się/stanie się z tymi umowami, skoro ich usługobiorcą była/miała być Spółka, a nie Szpital. Należy wyjaśnić.

Szpital zawarł w okresie 29.03.2021-16.04.2021 następujące umowy na świadczenie usług:

1. Najem zbiorników kriogenicznych

2. Uruchomienie systemu (…) dla szpitala tymczasowego w Z

3. Nadzór techniczny nad instalacją tlenu medycznego w szpitalu tymczasowym w Z

4. Obsługa techniczna instalacji tlenu medycznego (`(...)`)

Spółka na podstawie uregulowań zawartych ze Szpitalem w Umowie o współpracy wyraziła zgodę (po uzyskaniu akceptacji z Ministerstwa Aktywów Państwowych) na sfinansowanie poniesionych w tym zakresie przez Szpital kosztów.

a) z uwagi na brak formalnych dokumentów i ustaleń (głównym celem w tej bardzo trudnej i wymagającej natychmiastowych działań w celu ratowania życia pacjentów z COVID-19 ekstraordynaryjnej sytuacji) Szpital zawarł ww. umowy we własnym imieniu i na własną rzecz. Analizując te transakcje z uwzględnieniem zapisów Umowy o współpracy (zawartej dopiero (`(...)`) 2021 r., jednak z datą wejścia w życie z dniem zawarcia, z mocą obowiązującą od dnia (`(...)`) 2021 r.), zdaniem Szpitala, należałoby uznać, że ww. usługi zostały nabyte w imieniu Szpitala na rzecz Spółki, stąd stanowisko, aby ww. transakcje rozliczyć przy zastosowaniu art. 8 ust. 2a ustawy VAT. Spółka jest faktycznie korzystającym z wyświadczonych ww. usług, w świetle Umowy o współpracy została zobowiązana do ponoszenia kosztów przedmiotowych usług. Tak jak już wielokrotnie wspomniano, Spółka będzie rozliczać się z poniesionych w celu zapewnienia funkcjonowania szpitala tymczasowego nakładów z Ministerstwem Aktywów Państwowych.

Zadania i obowiązki Szpitala zostały ściśle uregulowane w Umowie o współpracy z (`(...)`) 2021 r. i przedstawione w treści wniosku, koszty ww. usług nie powinny być ponoszone przez Szpital (ale to nie wynikało z żadnych dokumentów dostępnych na dzień dokonywania zakupów), jednak z uwagi na fakt, że zakup był spowodowany koniecznością ratowania życia i leczenia pacjentów COVID-19 oraz zapewnieniem bezpieczeństwa personelowi medycznemu Szpitala (pomimo braku ustaleń w tym zakresie), Szpital podjął decyzję o zakupie.

Poczynione w późniejszym okresie ustalenia ze Spółką oraz w konsekwencji zawarcie Umowy o współpracy są przesłanką do zmiany stanowiska w zakresie rozliczenia ww. transakcji na gruncie przepisów ustawy VAT. Na podstawie zapisów Umowy o współpracy z (`(...)`) 2021 r. Szpital powinien zakwalifikować wyświadczone usługi jako nabyte przez Szpital w imieniu Spółki.

b) nie doszło do cesji praw i obowiązków wynikających z przedmiotowych umów ze szpitala na rzecz Spółki. W dacie podpisania Umowy o współpracy ((`(...)`) 2021 r.) wszystkie usługi związane z ww. umowami zostały już wyświadczone.

c) Spółka uzyskała akceptację Ministerstwa Aktywów Państwowych i wyraziła zgodę na przeniesienie kosztów realizacji ww. umów uwzględniając argumentację, że powyższe wynika z zapisów zawartej (`(...)`) 2021 r. Umowy o współpracy. Przedmiotowe koszty w postaci nabytych w celu zapewnienia funkcjonowania towarów i usług będą przedmiotem rozliczeń z Ministerstwem Aktywów Państwowych.

Finansowanie wykonania Decyzji PRM przez Spółkę nastąpi ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 65 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568 ze zm.) na podstawie umowy pomiędzy Spółką, a Skarbem Państwa reprezentowanym przez Ministra Aktywów Państwowych.

Pytanie

Czy w związku z nabyciem przedmiotowych towarów i usług Szpital powinien dokonać przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz Spółki (dostawy towarów zdefiniowanej w art. 7 ustawy VAT) oraz świadczenia usług (art. 8 ustawy VAT) oraz rozpoznać obowiązek podatkowy zgodnie z zasadami określonymi w art. 19a ust. 1 ustawy VAT przyjmując, że dostawa towarów i wykonanie usług przez Szpital na rzecz Spółki miały miejsce w dacie dokonania dostawy i wykonania usługi na rzecz Szpitala i opodatkować ww. transakcje podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla danego towaru czy charakteru usługi (bez wykorzystania zwolnienia z opodatkowania przysługującego szczególnym podmiotom) oraz skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT z uwzględnieniem wymogów określonych w art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W przedmiotowej sprawie nie występują przesłanki dokonania korekty odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy VAT.

Zasadniczą przesłanką i warunkiem dokonania korekty jest zmiana przeznaczenia zakupionego towaru lub usługi.

Przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT stanowi w tej mierze, że przyjęte w art. 91 ust. 1 tej ustawy zasady korygowania wysokości podatku naliczonego mają odpowiednie zastosowanie w przypadku:

- gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo

- nie miał takiego prawa,

a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Wskutek sprzedaży urządzeń medycznych nie nastąpi rzeczywista zmiana ich przeznaczenia, a w konsekwencji nie dojdzie do "zmiany prawa do odliczenia" w rozumieniu art. 91 ust. 7 ustawy VAT.

Szpital przy nabyciu nie dokonał odliczenia VAT naliczonego, ale miało to związek z omyłką spowodowaną brakiem informacji na temat zasad dotyczących zapewnienia funkcjonowania szpitala tymczasowego.

Uwzględniając zapisy umowy o współpracy z (`(...)`) 2021 r. Szpital w dacie nabycia powinien dokonać dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz Spółki, z zachowaniem prawa do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od nabytych towarów i usług.

Nawet w przypadku stwierdzenia, że w związku z nabyciem ww. towarów Szpitalowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na jego przeznaczenie dla realizacji czynności zwolnionych od podatku VAT, w związku z treścią art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, późniejsze ich zbycie nie daje prawa do korekty na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT podatku naliczonego związanego z jego nabyciem.

Szpital jest jednak zdania, że z uwagi na wyżej opisane okoliczności dla przedmiotowej transakcji nie będzie również miało zastosowania (w przypadku dostawy towarów, nie dotyczy świadczenia usług) zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2.

Sprzedaż na rzecz Spółki nie będzie dostawą towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Warunkiem zastosowania ww. zwolnienia jest, że z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tak jak wskazano powyżej, niedokonanie odliczenia VAT naliczonego miało związek z brakiem informacji na temat zasad dotyczących zapewnienia funkcjonowania szpitala tymczasowego. Skutkiem powyższego było dokonanie nieprawidłowej interpretacji transakcji i uznanie ich za dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz wprowadzenie nabytych towarów w postaci urządzeń/materiałów zużywalnych i usług do stosownej ewidencji księgowej (środków trwałych/wyposażenia/materiałów/usług obcych).

Zgodnie z przyjętym modelem funkcjonowania szpitala tymczasowego ww. nakłady dotyczyły działalności szpitala tymczasowego w zakresie, w jakim obowiązek ich zapewnienia na podstawie Umowy o współpracy spoczywał na Spółce.

W konsekwencji, w związku z nabyciem przedmiotowych towarów i usług Szpital powinien dokonać przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz Spółki (dostawy towarów zdefiniowanej w art. 7 ustawy VAT) i świadczenia usług (art. 8 ustawy VAT) oraz rozpoznać obowiązek podatkowy zgodnie z zasadami określonymi w art. 19a ust. 1 ustawy VAT przyjmując, że dostawa towarów i wykonanie usług przez Szpital na rzecz Spółki miały miejsce w dacie dokonania dostawy i wykonania usługi na rzecz Szpitala i opodatkować ww. transakcje podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla danego towaru czy charakteru usługi (bez wykorzystania zwolnienia z opodatkowania przysługującego szczególnym podmiotom).

Jednocześnie Szpital może skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących dostawę towarów i wykonanie usług na rzecz Szpitala na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT (zgodnie z którym podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych), z uwzględnieniem wymogów określonych w art. 86 ust. 10 i ust. 13.

W uzupełnieniu z 14 marca 2022 r. wskazali Państwo:

Szpital podtrzymuje swoje stanowisko. Pierwotne transakcje należy skorygować uwzględniając zapisy umowy o współpracy zawartej (`(...)`) 2021 r. z datą wejścia w życie z dniem zawarcia, z mocą obowiązującą od dnia (`(...)`) 2021 r. W świetle powyższego, Szpital nabył przedmiotowe towary i usługi w celu odsprzedaży Spółce, która powinna je zapewnić do prawidłowego funkcjonowania szpitala tymczasowego (czyli udostępnić Szpitalowi na podstawie Umowy użyczenia). Szpital zobowiązał się do prowadzenia szpitala tymczasowego, jako podmiotu leczniczego w rozumieniu obowiązujących przepisów, w szczególności ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz ponoszenia kosztów związanych z realizacją funkcji leczniczej (przede wszystkim do prowadzenia szpitala tymczasowego, jako podmiotu leczniczego w rozumieniu obowiązujących przepisów, w szczególności ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz ponoszenia kosztów związanych z realizacją funkcji leczniczej, tj. kosztów: sprzątania i wywozu nieczystości szpitala tymczasowego oraz zaplecza kontenerowego – lekarskiego, w tym nieczystości i utylizacji odpadów medycznych, wyżywienia (cateringu) pacjentów szpitala tymczasowego, pozyskania utrzymania i finansowania/w tym koszt zatrudnienia, zakwaterowania i wyżywienia/personelu medycznego oraz personelu wspomagającego, w tym asysty w zakresie elektroniki medycznej i asysty informatycznej, oraz kosztu zakupu produktów leczniczych, kosztu konserwacji, przeglądu, napraw i serwisu wyposażenia niemedycznego określonego w umowie użyczenia zawartej pomiędzy Spółką a Szpitalem w dniu (`(...)`) 2021 r. oraz kosztu ubezpieczenia OC od działalności leczniczej). Szpital zgodnie z umową nie powinien ponosić kosztów żadnych towarów i usług będących przedmiotem wniosku. Szpital podejmował działania związane z nabyciem ww. towarów i usług pod bardzo dużą presją czasu, priorytetowo traktując zapewnienie bezpieczeństwa i ratowanie życia leczonym w szpitalu tymczasowym pacjentom z COVID-19. Na dzień podejmowania decyzji o zakupie nie było żadnych formalnych dokumentów/umów/ustaleń w zakresie finansowania funkcjonowania szpitala tymczasowego. Umowa o współpracy pomiędzy Szpitalem a Spółką została zawarta dopiero (`(...)`) 2021, z mocą obowiązującą od dnia (`(...)`) 2021 r., stąd błędne pierwotne zakwalifikowanie transakcji na gruncie ustawy VAT. Spółka zgadza się ze stanowiskiem Szpitala i jest zdecydowana na nabycie od Szpitala towarów i usług objętych przedmiotowym wnioskiem na podstawie wystawionych przez Szpital faktur VAT (z zastosowaniem odpowiednich stawek VAT – tj. takich, z jakimi pierwotnie nabył je Szpital) i przekazanie ich Szpitalowi w ramach Umowy użyczenia. Spółka rozliczać będzie poniesione na funkcjonowanie szpitala tymczasowego nakłady (towary i usługi na gruncie VAT) z Ministerstwem Aktywów Państwowych na podstawie odrębnej umowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy Szpital dokona dostawy towarów lub/i świadczenia usług na rzecz Spółki; momentu powstania obowiązku podatkowego; prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis obejmuje sytuacje, w której podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Podkreślić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły da celów zarobkowych.

W analizowanej sprawie Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy w związku z nabyciem towarów i usług, o których mowa w opisie sprawy Szpital powinien dokonać przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz Spółki (dostawy towarów zdefiniowanej w art. 7 ustawy) oraz świadczenia usług (art. 8 ustawy) oraz rozpoznać obowiązek podatkowy zgodnie z zasadami określonymi w art. 19a ust. 1 ustawy przyjmując, że dostawa towarów i wykonanie usług przez Szpital na rzecz Spółki miały miejsce w dacie dokonania dostawy i wykonania usługi na rzecz Szpitala i opodatkować ww. transakcje podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla danego towaru czy charakteru usługi (bez wykorzystania zwolnienia z opodatkowania przysługującego szczególnym podmiotom).

W tym miejscu należy wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższych rozważań dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Ogólne zasady powstania obowiązku podatkowego uregulowane zostały w Rozdziale I Działu IV ustawy.

Jak stanowi art. 19a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2021 r.:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2021 r.:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2021 r.:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Natomiast, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2021 r.:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1. dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2. dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego, który zasadniczo powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Jest to ogólna zasada powstawania obowiązku podatkowego znajdująca zastosowanie wtedy, gdy nie znajduje zastosowania przepis wymieniony w zastrzeżeniach. Jeżeli natomiast przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W pierwszej kolejności należy się więc odnieść się do sytuacji, gdy Szpital w okresie 29.03.21-16.04.21 poniósł wydatki na towary, które zostały wydane do zużycia i następnie zużyte przez Szpital w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych.

W tym miejscu należy wskazać, że co istotne w rozpatrywanej sprawie dopiero w dniu (`(...)`) 2021 r. została zawartych w Umowie o współpracy (z datą obowiązywania od (`(...)`) 2021 r.).

Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych przez podatników decyzji w zakresie konstruowania umów cywilnoprawnych, jednakże umowy te nie mogą zmieniać obowiązków, jakie wynikają z prawa podatkowego. Kwestia sformułowania umowy z kontrahentem, nie może jednak wywoływać skutków na gruncie podatkowym.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1, ze zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy i Dyrektywy 2006/112/WE Rady, które zostały opracowane między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym. Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Niemniej jednak, podczas analizy pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel, nie można nie uwzględnić krajowego systemu prawa regulującego obrót cywilny. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel winno mieścić się w granicach regulacji krajowych, na mocy których dochodzi do przeniesienia własności rzeczy lub nabycia prawa zbliżonego do prawa własności, bowiem nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że w analizowanej sprawie w odniesieniu do zakupionych w okresie 29.03.21-16.04.21 towarów, które zostały wydane do zużycia i następnie zużyte przez Szpital w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych, owe prawo przysługiwało Szpitalowi od czasu ich zużycia.

Zatem niezasadnym jest w rozpatrywanej sprawie uznanie, że w związku z podpisaniem (`(...)`) 2021 r. w Umowie o współpracy (z datą obowiązywania od (`(...)`) 2021 r.), jak i wyrażeniem przez Spółkę zgody na zwrot kosztów poniesionych przez Szpital w okresie przejściowym (tj. przed ustaleniem i wprowadzeniem zasad i procedur dot. wyposażania szpitala tymczasowego w wyposażenie niemedyczne i medyczne) m.in. za zakupione towary, które zostały wydane do zużycia i następnie zużyte przez Szpital w szpitalu tymczasowym, Szpital dokonał dostawy towarów zdefiniowanej w art. 7 ustawy (przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) na rzecz Spółki.

Zaznaczyć bowiem należy, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Natomiast Szpital dokonał zakupów towarów w okresie 29.03.2021-16.04.2021 koniecznych z punktu widzenia zapewnienia prawidłowego funkcjonowania szpitala tymczasowego. Z uwagi na okoliczności oraz brak formalnych dokumentów, czy nawet ustaleń na dzień nabycia, Szpital potraktował zakup ww. towarów i usług, jako nabytych we własnym imieniu i na własną rzecz.

Zatem otrzymanie przez Szpital zwrotu kosztów poniesionych przez Szpital w okresie przejściowym (tj. przed ustaleniem i wprowadzeniem zasad i procedur dot. wyposażania szpitala tymczasowego w wyposażenie niemedyczne i medyczne) m.in. za zakupione towary, które zostały wydane do zużycia i następnie zużyte przez Szpital w szpitalu tymczasowym, nie będzie podlegało opodatkowaniu, bowiem nie dojdzie w tym przypadku do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, albowiem Szpital nie przeniesie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel na rzecz Spółki, ponieważ towary te zostały już zużyte.

Nie można więc przyjąć, że mogą być one przedmiotem później realizowanej dostawy. Nie znajduje również uzasadnienia stanowisko Wnioskodawcy, że były one przedmiotem odsprzedaży dokonanej w momencie nabycia – w tym okresie nie wiązała bowiem Szpitala i Spółkę żadna umowa, a wyposażenie szpitala tymczasowego leżało wyłącznie w gestii Agencji (`(...)`) oraz Spółki.

W tym przypadku zwrot przez Spółkę kosztów poniesionych przez Szpital nie wiąże się z żadnym wzajemnym świadczeniem, którego beneficjentem byłaby Spółka. Spółka nie nabywa w tym przypadku żadnego towaru, a jedynie zwraca określone koszty poniesione przez Szpital. W tej sytuacji dochodzi zatem jedynie do transferu środków pieniężnych, który pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji, brak jest podstaw do określania momentu powstania obowiązku podatkowego, czy też właściwej stawki (zwolnienia) dla tej czynności.

Natomiast w odniesieniu do możliwości skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów, które zostały wydane do zużycia i następnie zużyte przez Szpital w szpitalu tymczasowym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z uwzględnieniem wymogów określonych w art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy, wskazać należy co następuje:

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo–prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 września 2021 r.:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Jak stanowi art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2021 r.:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1. za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2. za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 10 ustawy) lub w jednym z trzech następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy), ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy).

Zatem, realizacja prawa do odliczenia podatku powinna nastąpić na zasadach zawartych w art. 86 ust. 10, ust. 10b, ust. 11 i ust. 13 ustawy.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie „Czy nabyte w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. przez Szpital towary, które zostały wydane do zużycia i następnie zużyte, zostały wykorzystane przez Szpital do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?”, wskazał, że nabyte towary zostały zużyte przez Szpital w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych.

Tym samym Szpitalowi nie przysługuje, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczanego od wydatków związanych z nabyciem towarów, które zostały wydane do zużycia i następnie zużyte przez Szpital w szpitalu tymczasowym, bowiem nabycie tych towarów pozostaje bez związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Natomiast w odniesieniu do zakupionych w okresie 29.03.21-16.04.21 towarów, które nie zostały zużyte przez Szpital w ww. okresie, i które będą przedmiotem przekazania na rzecz Spółki zaznaczyć należy, że jak wynika z uzupełnienia wniosku (odpowiedź na pytanie nr 6) po rozliczeniu transakcji (tj. przeniesieniu prawa własności na Spółkę – dostawa towarów i usług przez Szpital na rzecz Spółki) zostanie zawarty aneks do obowiązującej Umowy użyczenia w zakresie dodania do umowy środków trwałych i wyposażenia. W przypadku ww. towarów dojdzie zatem do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel na Spółkę, która następnie będzie użyczać ww. towar Szpitalowi. Jeżeli zatem rozliczenie transakcji, tj. otrzymanie zwrotu kosztów stanowi moment przeniesienia tego prawa, to przyjąć należy, że w tym momencie dochodzi do dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji obowiązek podatkowy w odniesieniu do dostawy towarów, które zostały zakupione przez Szpital w okresie 29.03.21-16.04.21 i nie zostały zużyte przez Szpital, i które będą przedmiotem przekazania na rzecz Spółki, powstanie na zasadach określonych w art. 19a ust. 1 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do wątpliwości Spółki dotyczących, czy opodatkować ww. transakcję podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki VAT właściwej należy wskazać co następuje.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie towary, które zostały zakupione przez Szpital w okresie 29.03.21-16.04.21 i nie zostały zużyte przez Szpital, będą przedmiotem przekazania na rzecz Spółki. Ponadto środki trwałe i wyposażenie, które nie zostało zużyte – Szpital wykorzystał wyłącznie w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych). W momencie nabycia Szpital nie odliczył VAT naliczonego od faktur zakupu z uwagi na fakt, że nieznane były zasady utrzymywania funkcjonowania szpitala tymczasowego i w związku z powyższym uznano, że dotyczą one czynności związanych z realizacją sprzedaży zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy (czyli usług w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze).

Zatem w związku z faktem, iż Szpital nabył te towary w celu świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy (czyli usług w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze), jak również informacją, że Szpital wykorzystał te towary wyłącznie w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych), należy wskazać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na nabycie tych towarów.

Odnosząc się więc do wątpliwości Szpitala dotyczących ustalenia, czy w odniesieniu do możliwości skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów, które zostały zakupione przez Szpital w okresie 29.03.21-16.04.21 i nie zostały zużyte przez Szpital, i które będą przedmiotem przekazania na rzecz Spółki, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z uwzględnieniem wymogów określonych w art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy, należy wskazać, że Szpitalowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na nabycie tych towarów.

Tym samym dostawa towarów na rzecz Spółki, które zostały zakupione przez Szpital w okresie 29.03.21-16.04.21 i nie zostały zużyte przez Szpital, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Następnie w odniesieniu do ustalenia, czy w związku z nabyciem usług, o których mowa w opisie sprawy Szpital powinien dokonać świadczenia usług (art. 8 ustawy) oraz rozpoznać obowiązek podatkowy zgodnie z zasadami określonymi w art. 19a ust. 1 ustawy przyjmując, że wykonanie usług przez Szpital na rzecz Spółki miały miejsce w dacie wykonania usługi na rzecz Szpitala i opodatkować ww. transakcje podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla danej usługi (bez wykorzystania zwolnienia z opodatkowania przysługującego szczególnym podmiotom), należy wskazać na poniższe.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że nabył w okresie 29.03.2021-16.04.2021 usługi, tj.:

1. Najem zbiorników kriogenicznych

2. Uruchomienie systemu (…) dla szpitala tymczasowego w Z

3. Nadzór techniczny nad instalacje tlenu medycznego w szpitalu tymczasowym w Z

4. Obsługa techniczna instalacji tlenu medycznego (`(...)`).

Powyższe usługi zostały nabyte i wykorzystane tylko i wyłącznie w związku z funkcjonowaniem szpitala tymczasowego.

Nabyte w okresie 29.03.2021-16.04.2021 usługi Szpital wykorzystał wyłącznie w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych). Również w przypadku przedmiotowych usług, zdaniem Szpitala, w związku z zapisami Umowy o współpracy, ww. usługi powinna zapewnić i sfinansować Spółka.

Spółka na podstawie uregulowań zawartych ze Szpitalem w Umowie o współpracy wyraziła zgodę (po uzyskaniu akceptacji z Ministerstwa Aktywów Państwowych) na sfinansowanie poniesionych w tym zakresie przez Szpital kosztów.

Z uwagi na brak formalnych dokumentów i ustaleń (głównym celem w tej bardzo trudnej i wymagającej natychmiastowych działań w celu ratowania życia pacjentów z COVID-19 ekstraordynaryjnej sytuacji) Szpital zawarł ww. umowy we własnym imieniu i na własną rzecz.

Zadania i obowiązki Szpitala zostały ściśle uregulowane w Umowie o współpracy z (`(...)`) 2021 r. i przedstawione w treści wniosku, koszty ww. usług nie powinny być ponoszone przez Szpital (ale to nie wynikało z żadnych dokumentów dostępnych na dzień dokonywania zakupów), jednak z uwagi na fakt, że zakup był spowodowany koniecznością ratowania życia i leczenia pacjentów COVID-19 oraz zapewnieniem bezpieczeństwa personelowi medycznemu Szpitala (pomimo braku ustaleń w tym zakresie), Szpital podjął decyzję o zakupie.

Nie doszło do cesji praw i obowiązków wynikających z przedmiotowych umów ze szpitala na rzecz Spółki. W dacie podpisania Umowy o współpracy ((`(...)`) 2021 r.) wszystkie usługi związane z ww. umowami zostały już wyświadczone.

Spółka uzyskała akceptację Ministerstwa Aktywów Państwowych i wyraziła zgodę na przeniesienie kosztów realizacji ww. umów uwzględniając argumentację, że powyższe wynika z zapisów zawartej (`(...)`) 2021 r. Umowy o współpracy. Przedmiotowe koszty w postaci nabytych w celu zapewnienia funkcjonowania towarów i usług będą przedmiotem rozliczeń z Ministerstwem Aktywów Państwowych.

Zdaniem Szpitala, należy skorygować pierwotne transakcje nabycia (które z uwagi na brak uregulowań w dacie nabycia towarów uznano za nabyte w celu wykorzystania przez Szpital do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej) i uznać ww. usługi za nabyte przez Szpital na rzecz Spółki i w konsekwencji zastosować art. 8 ust. 2a ustawy.

W tym miejscu należy powtórzyć, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do usług nabytych w okresie 29.03.21-16.04.21, które zostały nabyte przez Szpital do świadczenia usług medycznych w szpitalu tymczasowym, jak wynika jednoznacznie z treści wniosku w dacie podpisania Umowy o współpracy (12 października 2021 r.) wszystkie usługi związane z ww. umowami zostały już wyświadczone. Ponadto z uwagi na brak formalnych dokumentów i ustaleń (głównym celem w tej bardzo trudnej i wymagającej natychmiastowych działań w celu ratowania życia pacjentów z COVID-19 ekstraordynaryjnej sytuacji) Szpital zawarł ww. umowy we własnym imieniu i na własną rzecz.

Zatem niezasadne jest w rozpatrywanej sprawie uznanie, że w związku z podpisaniem (`(...)`) 2021 r. w Umowie o współpracy, jak i wyrażeniem przez Spółkę zgody na zwrot kosztów poniesionych przez Szpital w okresie przejściowym (tj. przed ustaleniem i wprowadzeniem zasad i procedur dot. wyposażania szpitala tymczasowego w wyposażenie niemedyczne i medyczne) m.in. za zakupione usługi, które zgodnie z zawartymi przez Szpital umowami zostały wyświadczone na jego rzecz, Szpital wyświadczył te usługi na rzecz Spółki.

Natomiast Szpital dokonał zakupów usług w okresie 29.03.2021-16.04.2021 koniecznych z punktu widzenia zapewnienia prawidłowego funkcjonowania szpitala tymczasowego. Z uwagi na okoliczności oraz brak formalnych dokumentów, czy nawet ustaleń na dzień nabycia, Szpital potraktował zakup ww. usług, jako nabytych we własnym imieniu i na własną rzecz.

Mając na uwadze powyższe okoliczności uznać należy, że w tym przypadku istotą zwrotu kosztów poniesionych przez Szpital jest refinansowanie określonego nabycia, tj. konkretnych usług. Podmiot (Spółka), który zwraca koszty nie zawarł bezpośrednio żadnej transakcji z pierwotnym usługodawcą, jak również nie jest jej beneficjentem. Tym samym, nie dochodzi do świadczenia usług na jej rzecz w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem otrzymanie przez Szpital zwrotu kosztów poniesionych przez Szpital w okresie przejściowym (tj. przed ustaleniem i wprowadzeniem zasad i procedur dot. wyposażania szpitala tymczasowego w wyposażenie niemedyczne i medyczne) m.in. za zakupione usługi, nie będzie podlegało opodatkowaniu, bowiem nie dojdzie w tym przypadku do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Ponadto w analizowanej sprawie nie będzie miał również zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy, bowiem Szpital nabywając usługi działał we własnym imieniu i na własną rzecz.

W konsekwencji, w odniesieniu do ww. sytuacji nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 19a ust. 1 ustawy, bowiem nie dojdzie w tym przypadku do świadczenia usług przez Szpital na rzecz Spółki w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, ani art. 8 ust. 2a ustawy.

Natomiast w odniesieniu do możliwości skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie ww. usług, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z uwzględnieniem wymogów określonych w art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy, należy wskazać, że Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie: „Czy nabyte w okresie 29.03.2021-16.04.2021 r. przez Szpital usługi, zostały wykorzystane przez Szpital do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?” udzielił informacji, że nabyte usługi Szpital wykorzystał wyłącznie w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych).

Tym samym Szpitalowi nie przysługuje, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczanego od wydatków związanych z nabyciem tych usług, które Szpital nabył w okresie 29.03.2021-16.04.2021 we własnym imieniu i na własną rzecz, bowiem nabycie tych usług pozostaje bez związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Podsumowując:

· W związku z nabyciem towarów zakupionych przez Szpital w okresie 29.03.2021-16.04.2021, które zostały wydane do zużycia i następnie zużyte przez Szpital w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych) Szpital nie powinien dokonać przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz Spółki (dostawy towarów zdefiniowanej w art. 7 ustawy), które spowoduje konieczność rozpoznania obowiązku podatkowego zgodnie z zasadami określonymi w art. 19a ust. 1 ustawy.

Ponadto Wnioskodawcy nie przysługuje, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem tych towarów.

· W związku z nabyciem towarów zakupionych przez Szpital w okresie 29.03.2021-16.04.2021, które będą przedmiotem przekazania na rzecz Spółki zaznaczyć należy, że jak wynika z uzupełnienia wniosku (odpowiedź na pytanie nr 6) po rozliczeniu transakcji (tj. przeniesieniu prawa własności na Spółkę – dostawa towarów i usług przez Szpital na rzecz Spółki) zostanie zawarty aneks do obowiązującej Umowy użyczenia w zakresie dodania do umowy środków trwałych i wyposażenia. W przypadku ww. towarów dojdzie zatem do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel na Spółkę, która następnie będzie użyczać ww. towar Szpitalowi. Jeżeli zatem rozliczenie transakcji, tj. otrzymanie zwrotu kosztów stanowi moment przeniesienia tego prawa, to przyjąć należy, że w tym momencie dochodzi do dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem obowiązek podatkowy w odniesieniu do dostawy towarów, które zostały zakupione przez Szpital w okresie 29.03.21-16.04.21 i nie zostały zużyte przez Szpital, i które będą przedmiotem przekazania na rzecz Spółki, powstanie na zasadach określonych w art. 19a ust. 1 ustawy.

Ponadto dostawa tych towarów przez Szpital na rzecz Spółki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawcy nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało, na podstawi art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem tych towarów.

· W związku z nabyciem usług zakupionych przez Szpital we własnym imieniu i na własną rzecz w okresie 29.03.2021-16.04.2021, które zostały wykorzystane przez Szpital w szpitalu tymczasowym do świadczenia usług medycznych (tj. zwolnionych), Szpital nie powinien rozpoznać świadczenia tych usług, które spowoduje konieczność rozpoznania obowiązku podatkowego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 19a ust. 1 ustawy.

Ponadto Wnioskodawcy nie przysługuje, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem tych usług.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać całościowo na nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Wskazać należy, że tut. Organ nie ocenia skuteczności opisanych we wniosku czynności, zatem niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że opisane czynności będą dokonane zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa. Przepisy podatkowe bowiem nie regulują stosunków cywilnoprawnych, ani nie mają wpływu na ich treść oraz sposób rozliczania transakcji. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób ustalenia należności pomiędzy stronami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Natomiast organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów. W konsekwencji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanej interpretacji opiera się wyłącznie na przedstawionym opisie stanu faktycznego. Wydając interpretację nie dokonuje bowiem w tym zakresie żadnych ustaleń we własnym zakresie, lecz bazuje wyłącznie na tym co przedstawi Wnioskodawca w opisie sprawy. Tym samym Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność za przedstawiony przez siebie stan faktyczny i ewentualne negatywne skutki przedstawienia opisu w sposób niezgodny z rzeczywistością.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).