Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług (pytania nr 1-3) jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 17 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że planowana Transakcji będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu, niewyłączoną od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu z uwagi na rezygnację Stron z zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, a także Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z faktury dokumentującej Transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku, wpłynął 21 marca 2022 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 maja 2022 r. (wpływ 26 maja 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: ABC (ul. …; NIP: …);

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: CDE (ul. …; NIP: …);

(oba podmioty dalej jako: „Wnioskodawcy” lub „Zainteresowani”, lub „Strony”).

Opis zdarzenia przyszłego

Planowana transakcja będąca przedmiotem niniejszego zapytania interpretacyjnego dotyczy sprzedaży przez CDE (dalej jako: „Sprzedający” lub „Zbywca”, lub „Nabywca”) na rzecz ABC (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Kupujący”) lokali użytkowych znajdujących się na parterze budynku handlowo-usługowego z lokalami mieszkalnymi, położonego w …, przy ulicy … wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej jako: „Transakcja”). Zainteresowani planują, że Transakcja zostanie sfinalizowana w 2022 r.

Wnioskodawca jest spółką polskiego prawa handlowego, z siedzibą w …, prowadzącą działalność w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz komercyjnego wynajmu lokali użytkowych/handlowych. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej …, która jest wiodącym inwestorem, deweloperem, właścicielem i zarządcą nieruchomości handlowych w … . Obecnie Kupujący w swoim portfolio posiada już nieruchomości komercyjne będące przedmiotem wynajmu (zarówno nieruchomość biurową, jak i nieruchomości handlowe). Kupujący jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług) czynny i będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny również na dzień planowanej Transakcji.

W 2022 r., w celu poszerzenia posiadanego portfolio nieruchomości komercyjnych, Wnioskodawca zamierza przystąpić do transakcji zakupu pięciu (5) samodzielnych lokali niemieszkalnych – użytkowych (handlowych ) – znajdujących się na parterze budynku przy ul. …, łącznie o powierzchni użytkowej … m2. Współwłaścicielem nieruchomości i właścicielem lokali jest Sprzedający, spółka polskiego prawa handlowego z siedzibą w … .

Przedmiotem działalności Sprzedającego jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, a ponadto, od 2021 roku, udzielanie pożyczek (64.92.Z PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) - pozostałe formy udzielania kredytów). Ponadto Sprzedający prowadził również działalność deweloperską w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Po wybudowaniu budynku mieszczącego się w …, Sprzedający sprzedał wszystkie lokale mieszkalne w tym budynku. Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny również na dzień planowanej Transakcji.

Sprzedający oraz Kupujący nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U.2021.1800 ze zm). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o VAT. Ponadto Sprzedający i Kupujący nie tworzą grupy VAT, o której mowa w art. 2 pkt 47 ustawy o VAT.

Przedmiotem planowanej Transakcji jest ustanowienie odrębnej własności oraz sprzedaż Kupującemu lokali handlowych wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, w tym w gruncie oznaczonych jako:

1. lokal użytkowy oznaczony numerem 2 (dwa), składający się z: xxx o powierzchni użytkowej wynoszącej … m2 (dalej jako: „Lokal 2”);

2. lokal użytkowy oznaczony numerem 3 (trzy), składający się z: xxx o powierzchni użytkowej wynoszącej … m2 (dalej jako: „Lokal 3”);

3. lokal użytkowy oznaczony numerem 4 (cztery), składający się z: xxx o powierzchni użytkowej wynoszącej … m2 (dalej jako: „Lokal 4”);

4. lokal użytkowy oznaczony numerem 5 (pięć), składający się z: xxx o powierzchni użytkowej wynoszącej … m2 (dalej jako: „Lokal 5”);

5. lokal użytkowy oznaczony numerem 6 (sześć), składający się z: xxx o powierzchni użytkowej wynoszącej … m2 (dalej jako: „Lokal 6”).

Lokal 2, Lokal 3, Lokal 4, Lokal 5 oraz Lokal 6 w dalszej części wniosku będą łącznie określane jako „Lokale”.

Zgodnie z zaświadczeniami wydanymi Sprzedającemu przez Starostę … w dniu xxx r., powyższe Lokale stanowią samodzielne lokale użytkowe w myśl ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity: Dz.U.2021 poz. 1048).

Lokale znajdują się na parterze budynku handlowo-usługowego z lokalami mieszkalnymi, położonego w … (dalej jako: „Budynek”). W Budynku znajduje się sześć lokali handlowych, oznaczonych numerami od 1 do 6 oraz czternaście lokali mieszkalnych oznaczonych numerami od 1 do 15 (z pominięciem nr 10), wraz z pomieszczeniami gospodarczymi, których łączna powierzchnia wynosi … m2. Znajdujący się na parterze Budynku lokal użytkowy nr 1 jest przedmiotem odrębnej własności (został wcześniej sprzedany przez Sprzedającego) i nie będzie przedmiotem planowanej Transakcji.

Budynek posadowiony jest na działce nr 000, w jednostce ewidencyjnej 000 w obrębie …, o łącznej powierzchni … ha, dla której Sąd Rejonowy w … Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w … prowadzi księgę wieczystą KW nr … (dalej jako: „Grunt”). Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego „…”, Grunt przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz usługi i handel (obie funkcje równorzędne i mogą występować łącznie lub samodzielnie), drogi dojazdowe oraz węzeł komunikacyjny. Sprzedającemu jako dotychczasowemu właścicielowi, w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 roku o własności lokali, przysługuje udział … w prawie własności Gruntu i posadowionego na nim Budynku, odpowiadający udziałowi związanemu z własnością Lokali niewyodrębnionych z Budynku.

Sprzedający nabył Grunt xxx r. od podmiotu … i następnie na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę z dnia xxx r. (przeniesionej na rzecz Sprzedającego decyzją z dnia xxx r.) i decyzji o zamiennym pozwoleniu na budowę nr …, wydanej przez Starostę … w dniu xxx r., wybudował przedmiotowy Budynek handlowo-usługowy z lokalami mieszkalnymi. Budynek został przyjęty do użytkowania na podstawie ostatecznej decyzji wydanej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w … w dniu xxx r. (sygn. …) oraz ostatecznej decyzji wydanej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w … w dniu xxx r. (sygn. …). Sprzedający odliczył podatek VAT naliczony od zakupu Gruntu oraz od wydatków związanych z realizacją budowy Budynku i znajdujących się w nim Lokali.

Lokale będące przedmiotem planowanej Transakcji w okresie dwóch lat przed planowaną datą zawarcia umowy sprzedaży nie były przez Sprzedającego ulepszane w ten sposób, że wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Wydatki o takiej wartości nie będą również ponoszone na Lokale do daty planowanej Transakcji.

Wybudowanie oraz pierwsze zasiedlenie Budynku i Lokali (rozumiane jako oddanie ich do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków budowli lub ich części) rozpoczęło się nie później niż dwa lata przed datą złożenia niniejszego wniosku lub wcześniej.

Sprzedający wykorzystuje Lokale wyłącznie na potrzeby działalności opodatkowanej VAT. Wszystkie Lokale będące przedmiotem planowanej Transakcji są przedmiotem umów najmu. Umowy z najemcami Lokali, tj.: …, będącymi podmiotami gospodarczymi (dalej jako: „Najemcy”) zostały zawarte na etapie planowania i budowy Budynku przy ul. … lub (w odniesieniu do umowy najmu …) niedługo po oddaniu Budynku do użytkowania.

Umowa najmu Lokalu 2 ze … (wcześniej: … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością …) została zawarta xxx r., a następnie zmieniona na mocy aneksu nr 1 z dnia xxx r., natomiast wydanie lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego miało miejsce xxx r.

Umowa najmu Lokalu 3 z … (zawarta jeszcze z poprzednim właścicielem Gruntu - … i przeniesiona na Sprzedającego na mocy aneksu nr 1 z dnia xxx r.) została zawarta xxx r., a następnie zmieniona na podstawie aneksów z dnia xxx r., xxx r. i xxx r., natomiast wydanie lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego miało miejsce xxx r.

Umowa najmu Lokalu 4 z … została zawarta xxx r., natomiast wydanie lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego miało miejsce xxx r.

Umowa najmu Lokalu 5 z … została zawarta xxx r., natomiast wydanie lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego miało miejsce xxx r.

Umowa najmu Lokalu 6 z … została zawarta xxx r., a następnie zmieniona na podstawie aneksów z dnia xxx r., xxx r., xxx r., xxx r. i xxx r., natomiast wydanie lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego miało miejsce xxx r.

W ramach zawartych umów najmu Sprzedający zobowiązał się oddać w określonej dacie Najemcom do używania Lokale wraz z prawem do korzystania ze wspólnych części budynku, łącznie z ciągami komunikacyjnymi, drogami dojazdowymi, prawem do korzystania z parkingu oraz innymi obszarami przeznaczonymi do wspólnego korzystania przez wszystkich użytkowników Budynku. Najemcy mieli również prawo do dokonania adaptacji przekazanych im w ramach umów najmu Lokali, przy czym w odniesieniu do Lokali 2, 4 i 5 wymagana była uprzednia zgoda wynajmującego.

Wraz z wyodrębnieniem i zbyciem pierwszego lokalu mieszkalnego doszło z mocy prawa do powstania, w zakresie nieruchomości, wspólnoty (dalej jako: „Wspólnota”), do której należy każdocześnie ogół właścicieli lokali (wyodrębnionych i niewyodrębnionych) w Budynku. Sprzedający również jest członkiem tej Wspólnoty. Wspólnota obciąża właścicieli lokali, w tym również Sprzedającego, kosztami, które dotyczą tzw. części wspólnych tej nieruchomości. W szczególności Sprzedający, w stosunku do Lokali, ponosi następujące koszty, którymi obciąża go Wspólnota: koszty eksploatacji, zimnej wody i odprowadzania ścieków, a także wynagrodzenie zarządcy Wspólnoty. Z powyższych kosztów na Najemców są odpowiednio refakturowane: zimna woda, odprowadzanie ścieków. Osobną pozycję rozliczeń ze Wspólnotą stanowi również opłata na rzecz funduszu remontowego. Powyższe pozycje kosztowe naliczane są przez Wspólnotę w stosunku do powierzchni Lokali, z których korzysta Sprzedający.

W odniesieniu do Lokali Sprzedający zawarł dwie kompleksowe umowy na dostawy mediów: umowę na dostawę gazu z dnia xxx r. z … (dotyczącą dostawy gazu do kotłowni ogrzewającej Lokale) oraz umowę na dostawę energii elektrycznej z xxx z … (dotyczącą dostawy energii elektrycznej do kotłowni ogrzewającej Lokale). Obie umowy zostaną wypowiedziane przez Sprzedającego przed dniem planowanej Transakcji, a Kupujący wynegocjuje i podpisze nowe umowy na dostawę tych mediów. Zainteresowani pragną przy tym zaznaczyć, iż z uwagi na termin wypowiedzenia umowy na gaz i prąd obowiązywały będą jeszcze po nabyciu Lokali przez Kupującego. Umowy na dostawę pozostałych mediów w zakresie nieciążącym na Wspólnocie podpisywane są indywidualnie przez Najemców.

W zakresie planowanej Transakcji Sprzedający i Kupujący zawarli list intencyjny dotyczący warunków Transakcji. Na mocy powyższego listu Sprzedający i Kupujący zobowiązali się do negocjowania w dobrej wierze dokumentów transakcyjnych (między innymi umowy sprzedaży Lokali) oraz do przeprowadzenia badania prawnego i technicznego Nieruchomości. Na mocy umowy ustanowienia odrębnej własności Lokali i ich sprzedaży, dojdzie do przeniesienia własności przedmiotu Transakcji na rzecz Kupującego w zamian za zapłatę umówionej ceny. Po wyodrębnieniu i sprzedaży, dla lokali zostaną założone odrębne księgi wieczyste.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

1. prawa własności Lokali wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, w tym w Gruncie;

2. z uwagi na fakt, że nastąpiło już wydanie Lokali w Budynku poszczególnym Najemcom, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące przedmiotowych Lokali, z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego. Ponadto, w wyniku dokonania Transakcji na Kupującego zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki Sprzedającego oraz dokumenty ściśle związane z Lokalami oraz umowami najmu, dotyczącymi powierzchni Lokali, w szczególności:

- prawa związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez Najemców lub też dotyczące wykonania zobowiązań przez Najemców (gwarancje korporacyjne, kaucje pieniężne, weksle in blanco oraz oświadczenia o poddaniu się egzekucji – w zależności od rodzaju zabezpieczenia dostarczonego przez danego Najemcę);

- dokumentacja związana z Lokalami, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Lokali, a w tym kopie pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa.

Zamiarem stron jest, aby po dokonaniu Transakcji na Kupującym spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Lokali. Zawarte przez Sprzedającego umowy z dostawcami usług związanych z funkcjonowaniem Lokali zostaną przez Sprzedającego wypowiedziane przed datą zamknięcia Transakcji, a Wnioskodawca zawrze nowe umowy. Niemniej, ze względu na okres wypowiedzenia umów na dostawę energii i gazu (dotyczących dostawy energii elektrycznej i gazu do kotłowni ogrzewającej Lokale), umowy z tymi dostawcami zostaną finalnie rozwiązane już po planowanej dacie Transakcji. Ze względów biznesowych Kupujący może zawrzeć umowy z dostawcami usług, z których obecnie korzysta Sprzedający. Nowe umowy mogą przy tym być zawarte na takich samych lub podobnych warunkach, przy czym Sprzedający nie wspiera Wnioskodawcy w negocjowaniu tych umów, nie pośredniczy w ich zawieraniu ani nie będzie pośredniczył w ich późniejszym wykonywaniu. Ponadto nie jest planowane, aby po dniu zawarcia umowy sprzedaży Lokali Sprzedający świadczył jakiekolwiek usługi na rzecz Kupującego, niemniej może się zdarzyć, że Sprzedający do czasu wygaśnięcia wypowiedzianych umów na dostawę energii i gazu lub zawarcia w miejsce wypowiedzianych nowych umów przez Kupującego, będzie refakturował na Kupującego koszty tych mediów.

Strony Transakcji uzgodniły, że Sprzedający będzie ponosił koszty związane z Lokalami, np. opłaty na rzecz Wspólnoty, do dnia poprzedzającego datę Transakcji włącznie, natomiast od dnia zawarcia Transakcji włącznie wszelkie tego rodzaju koszty będą obciążały Kupującego. W zakresie przychodów z najmu Lokali strony uzgodniły, że czynsze najmu należne od Najemców do dnia poprzedzającego sprzedaż Lokali włącznie będą należne Sprzedającemu, natomiast czynsze najmu należne za okresy począwszy od dnia Transakcji włącznie będą już należne Wnioskodawcy.

Konsekwencją zawarcia umowy sprzedaży Lokali nie będzie przeniesienie na Kupującego pozostałych składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. Na Wnioskodawcę nie zostaną bowiem przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem Sprzedającego, jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Na Kupującego nie przejdą w szczególności:

1. umowy o świadczenie usług zawarte przez Sprzedającego;

2. oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli firma Sprzedającego);

3. prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem, których dokonuje on rozliczeń z najemcami);

4. prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych;

5. środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców);

6. zobowiązania kredytowe/pożyczkowe Sprzedającego;

7. know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego;

8. sprzęt i wyposażenie biurowe;

9. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego;

10. księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;

11. zobowiązania Sprzedającego wobec osób trzecich, z wyjątkiem zobowiązań wynikających z przenoszonych w ramach Transakcji umów najmu powierzchni Lokali.

W ramach Transakcji na Wnioskodawcę nie zostanie przeniesiony również zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Sprzedający nie zatrudnia obecnie żadnych pracowników, a obsługa spraw spółki Sprzedającego odbywa się na podstawie zawartych umów usługowych.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca jest obecnie stroną dwóch umów dotyczących zarządzania posiadanymi przez siebie nieruchomościami, tzw. … . Po nabyciu Lokali Kupujący obejmie Lokale zakresem powyższych umów o zarządzanie. Po nabyciu Lokali Wnioskodawca stanie się również członkiem Wspólnoty.

Sprzedający zaświadczył, iż Lokale nie są wyodrębnione organizacyjnie w ramach struktury Sprzedającego jako dział, oddział czy wydział. Lokale nie są również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Sprzedającego. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do Lokali.

W stosunku do Nieruchomości Sprzedający prowadzi ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności inwestycji dla celów zarządczych. W ramach ewidencji prowadzonej dla tych celów możliwe jest przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów bezpośrednich do Lokali, jednak Sprzedający nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Lokali.

Od dnia Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Jak wskazano powyżej, w ramach Transakcji Kupujący nie zamierza przejąć praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego (z określonymi wyjątkami). W efekcie Kupujący zawrze własne umowy dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (w tym zarządzania bieżącego ang. „property management” oraz zarządzania strategicznego, ang. „asset management”), zapewnienia finansowania Nieruchomości, dostawy mediów (z uwzględnieniem biegnących terminów wypowiedzenia umów na dostawę energii i gazu), zapewnienia czystości, bezpieczeństwa itp. w zakresie nie spoczywającym na Wspólnocie. Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług, z których korzystał Sprzedający, niemniej warunki świadczenia usług przez tych dostawców zostaną wynegocjowane i ustalone na nowo z Kupującym.

Po zawarciu umowy sprzedaży, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie Lokali dotychczasowym najemcom. Gdyby z jakiegokolwiek powodu doszło do wypowiedzenia umów najmu z dotychczasowymi Najemcami, Wnioskodawca będzie poszukiwał nowych najemców na zwolnioną powierzchnię użytkową. Działalność w zakresie wynajmu Lokali będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a Nabywca nie będzie wykorzystywał Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how, wypracowany w tym zakresie (względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców).

Sprzedający i Wnioskodawca zamierzają złożyć do umowy sprzedaży Lokali (w formie aktu notarialnego) zgodne oświadczenie Sprzedającego i Kupującego o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Lokali podatkiem VAT. Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

Na chwilę obecną nie jest planowane, że po dniu Transakcji rozpocznie się proces likwidacji Sprzedającego. Sprzedający będzie kontynuował działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek oraz w ramach działalności deweloperskiej. Sprzedający planuje nową inwestycję w nieruchomość do realizacji, a następnie po jej zakończeniu wynajmowanie lokali w tej nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z 26 maja 2022 r., odpowiadając na pytania Organu, Wnioskodawcy wskazali, że:

1. Na dzień udzielania niniejszych odpowiedzi Transakcja zdefiniowana we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej została już sfinalizowana.

2. Wskutek realizacji Transakcji, na Spółkę jako Kupującego nie przeszły żadne zobowiązania kredytowe oraz zobowiązania pożyczkowe Zbywcy, w tym w szczególności zobowiązania Zbywcy z tytułu udzielonego jej finansowania na budowę Lokali przy ul. … . Wnioskodawca pragnie dodać, że zgodnie z wiedzą Spółki, zobowiązania Zbywcy z tytułu udzielonego Zbywcy przez Bank … kredytu inwestycyjnego na budowę przedmiotowych Nieruchomości wygasły przed zawarciem Transakcji. W dniu xxx r. nastąpiła całkowita spłata ww. kredytu, a w konsekwencji nastąpiło zwolnienie zabezpieczeń, w tym wykreślenie hipoteki z ksiąg wieczystych. Ponadto, Zbywca finansował budowę budynku, w którym znajdują się Lokale z pożyczek, niemniej całe zadłużenie z tytułu tychże pożyczek zostało przez Zbywcę spłacone do dnia xxx r. Stąd na dzień Transakcji, wszystkie wcześniejsze zobowiązania kredytowe i pożyczkowe Zbywcy udzielone na finansowanie budowy Lokali przy ul. … zostały przez Zbywcę spłacone.

3. Za wyjątkiem zarządzania Wspólnotą Mieszkaniową, do której z mocy prawa przystąpił Wnioskodawca jako nowy właściciel Lokali, w wyniku Transakcji na Spółkę nie zostały oraz nie zostaną przeniesione umowy o zarządzanie Lokalami. Należy podkreślić, że nie uchybiając zarządzaniu powierzchnią wspólną w ramach Wspólnoty, Zbywca nie był stroną żadnej umowy o zarządzanie Lokalami.

Natomiast Wnioskodawca (Kupujący) działając na rynku najmu nieruchomości komercyjnych był i po Transakcji pozostaje stroną dwóch umów dotyczących zarządzania posiadanymi przez siebie nieruchomościami, tzw. … . Po nabyciu Lokali Wnioskodawca objął Lokale zakresem powyższych umów o zarządzanie.

4. Na Spółkę nie zostały i nie zostaną przeniesione między innymi:

- prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem, których dokonywał on rozliczeń z Najemcami),

- środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie za wyjątkiem kaucji najemców.

W wyniku Transakcji nastąpiło wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu, dotyczące przedmiotowych Lokali, z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego. Niemniej w zakresie należności z tytułu czynszu najmu Lokali i opłat eksploatacyjnych, Strony uzgodniły, że czynsze najmu i opłaty eksploatacyjne należne od Najemców do dnia poprzedzającego sprzedaż Lokali włącznie są należne Zbywcy, natomiast czynsze najmu należne za okresy począwszy od dnia Transakcji włącznie są już należne Wnioskodawcy.

Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, na Kupującego zostały przeniesione prawa związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez Najemców: gwarancje korporacyjne, kaucje pieniężne, weksle in blanco oraz oświadczenia o poddaniu się egzekucji w zależności od rodzaju zabezpieczenia dostarczonego przez danego Najemcę.

Niemniej w opinii Zainteresowanych wstąpienie Wnioskodawcy z mocy prawa w stosunki najmu dotyczące przedmiotowych Lokali, jak też przeniesienie na Wnioskodawcę jako Kupującego praw związanych z zabezpieczeniami ustanowionymi przez Najemców Lokali, nie wpłynie na klasyfikację Transakcji w zakresie podatku VAT, w tym w szczególności nie spowoduje zmiany klasyfikacji Transakcji na sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Pytania (we wniosku pytania nr 1-3)

1. Czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2. Czy planowana Transakcja będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT w sytuacji, jeśli Sprzedający i Kupujący złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym przez art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?

3. Czy po dokonaniu planowanej Transakcji, otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie oraz w związku z wykorzystywaniem Lokali przez Wnioskodawcę do celów działalności opodatkowanej VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1 w rozliczeniach, o których mowa w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym lub do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1. Planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2. Planowana Transakcja będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT przy założeniu, że Sprzedający i Kupujący złożą do umowy sprzedaży Nieruchomości w formie aktu notarialnego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT, o którym mowa w art. 43 ust 10 i 11 ustawy o VAT.

3. Po dokonaniu planowanej Transakcji, otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie oraz wykorzystywanie Lokali przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT), oraz (ii do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym lub do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT).

Uzasadnienie

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz.U.2021.1540 ze zm.), Zainteresowani występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Określenie czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego będzie wypływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego. Z punktu widzenia Kupującego określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz potencjalnie na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Każda ze stron Transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (Zainteresowanych) w zakresie pytania 1

W celu rozstrzygnięcia czy nabycie Lokali w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, rozumiana (w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie powyższych przepisów, wyłączenie transakcji z zakresu opodatkowania jest możliwe w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”). Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej jako: „Objaśnienia”).

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. „przedsiębiorstwo” oraz jego „zorganizowana część”, ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, zarówno Kupującego, jak i Sprzedającego, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, i tym samym dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych – tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1216/09).

1.1 Transakcja jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. Co do zasady organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego, a więc kładziono nacisk na interpretację omawianego pojęcia w znaczeniu przedmiotowym. W ostatnim jednak okresie, w Objaśnieniach Minister Finansów doprecyzował, że omawianych przepisów nie należy interpretować wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął wykładnię funkcjonalną, wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego: (1) istnieje zamiar kontynuowania przez Kupującego działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (2) istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Obydwie przesłanki zostały dodatkowo wyjaśnione i sprecyzowane w Objaśnieniach, do czego odniesie się dalsza części uzasadnienia.

W opinii Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji nie stanowi „przedsiębiorstwa” ani w znaczeniu przedmiotowym, ani także w znaczeniu funkcjonalnym.

Jeśli chodzi o pojęcie przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym, to Kodeks cywilny definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

i. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

ii. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

iii. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

iv. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

v. koncesje, licencje i zezwolenia;

vi. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

vii. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

viii. tajemnice przedsiębiorstwa;

ix. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy też wskazać na art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w przypadku np. sprzedaży przedsiębiorstwa, jeśli strony chcą wyłączyć z zakresu transakcji niektóre składniki majątkowe, konieczne jest enumeratywne wyliczenie tych pozycji (w przeciwnym razie zostaną one przeniesione na Kupującego).

W kontekście powyższych przepisów należy wskazać, że Transakcja będzie ograniczona do zbycia Lokali wraz z prawami związanymi z własnością tych Lokali. Po zawarciu Transakcji Sprzedający – w oparciu o pozostały majątek – będzie kontynuował swoją działalność gospodarczą. Tym samym aktywa nabywane przez Kupującego w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zespół powiązanych funkcjonalnie i organizacyjnie składników majątkowych, umożliwiający realizację zadań przypisanych przedsiębiorstwu. Co więcej, w przypadku planowanej Transakcji nie może być mowy o nabyciu przedsiębiorstwa z wyłączeniem pewnych jego składników, takie wyłączenie nie będzie się bowiem znajdowało w umowie sprzedaży. Po Transakcji Sprzedający będzie dalej prowadził swoje przedsiębiorstwo.

Natomiast, jeżeli chodzi o ujęcie „przedsiębiorstwo” w znaczeniu funkcjonalnym – to jak wskazano powyżej – kwalifikacja dostaw nieruchomości komercyjnych (np. budynków będących w całości przedmiotem najmu) jako „przedsiębiorstwa” na gruncie podatku VAT była przedmiotem wskazanych powyżej Objaśnień podatkowych Ministra Finansów wydanych w dniu 11 grudnia 2018 r., na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2021 r. poz. 1540 t.j ).

Jak wskazano w Objaśnieniach:

- Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym zakresie, za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT Minister wskazał takie elementy jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom;

- W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pozostającą poza zakresem zastosowania Ustawy o VAT). Takie wyjątkowe okoliczności zachodzą – w świetle Objaśnień wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez Kupującego działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

- Co istotne, Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia czy przenoszony na Kupującego zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (opisanych powyżej) na Kupującego są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

(i) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającego finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile Sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

(ii) umowy o zarządzanie nieruchomością;

(iii) umowy zarządzania aktywami;

(iv) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

- Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Kupującego zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego”. W tym zakresie, w Objaśnieniach wskazano: „za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Kupującego zespól składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podjęcie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcie umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym Kupujący sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz Sprzedającego. W takim przypadku bowiem Kupujący podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej Sprzedającego”.

Jednocześnie Minister Finansów wskazał, że w przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP):

- ruchomości stanowiące wyposażenie budynku;

- prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji);

- prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi /remontowymi prowadzonymi w budynku;

- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement), itp.;

- prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe;

- prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;

- prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;

- dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich;

W świetle powyższych Objaśnień należy przypomnieć istotne wskazane przez Wnioskodawcę elementy Transakcji. W tym zakresie, przedmiotem Transakcji będą samodzielne Lokale użytkowe, a na Wnioskodawcę nie zostanie przeniesiony żaden element wymieniany w cytowanych wyżej pkt (i) - (iv) Objaśnień ministerstwa, w szczególności:

- Zakresem Transakcji nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów pożyczek/kredytów mających na celu finansowanie działalności Sprzedającego. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem Wnioskodawcy i Sprzedającego nie jest w ogóle przeniesienie na Kupującego jakichkolwiek zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem jedynie zobowiązania do zwrotu/rozliczenia zabezpieczeń dostarczonych przez najemców).

- Kupujący nie wstąpi w prawa i obowiązki z umów o zarządzanie nieruchomością. Poza zarządzaniem powierzchnią wspólną w ramach Wspólnoty, Sprzedający nie jest stroną żadnej umowy o zarządzanie Lokalami. Kupujący jest natomiast obecnie stroną dwóch umów dotyczących zarządzania posiadanymi przez siebie nieruchomościami, tzw. Asset Management Agreement oraz Property Management Agreement. Po nabyciu Lokali Kupujący obejmie Lokale zakresem powyższych umów o zarządzanie.

- Zakresem Transakcji nie zostanie objęte przeniesienie na Kupującego jakichkolwiek należności o charakterze pieniężnym (w tym - w szczególności - należności wobec najemców o zapłatę czynszu czy też opłat serwisowych), za wyjątkiem kaucji najemców wymienionych w opisie przedmiotu Transakcji.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że przedmiot planowanej Transakcji nie spełni kryteriów pozwalających uznać - w świetle Objaśnień - że przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. W konsekwencji należy uznać, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa Sprzedającego, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu spod zastosowania ustawy o VAT.

1.2 Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jednocześnie definicję tę należy (oprócz spełnienia warunków formalnych z niej wynikających) interpretować przez pryzmat omówionych wcześniej Objaśnień Ministra Finansów w zakresie funkcjonalnego istnienia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w tym zakresie uwagi oraz argumenty przedstawione w pkt 1.2 powyżej będą miały odpowiednie zastosowanie.

W świetle powyższej definicji wyróżnia się następujące przesłanki formalne warunkujące możliwość uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa:

i. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

ii. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

iii. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

iv. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tu już w pierwszej kolejności należy zauważyć, że przede wszystkim, w przypadku analizowanej Transakcji nie zaistnieje sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych (przy czym ustawodawca wymienia w tym kontekście również zobowiązania), który jest wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie. Przedmiotem sprzedaży będzie pięć samodzielnych Lokali użytkowych wraz z prawami związanymi z ich własnością, w przypadku których trudno mówić o zaistnieniu jakiegokolwiek funkcjonalnie połączonego z sobą zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Po drugie, w licznych interpretacjach organów podatkowych dotyczących zakresu pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa podkreśla się, że wydzielenie to powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego rozumiana jest w ten sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Podkreśla się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W kontekście wyodrębnienia funkcjonalnego wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Dlatego przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zakwalifikowanie danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT uzależnione jest zatem nie od jakiegokolwiek zorganizowania masy majątkowej – musi się ona odznaczać bowiem pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Kluczowa z perspektywy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Analizując powyższe przesłanki w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego należy dojść do wniosku, że opisana Transakcja nie może zostać uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie są bowiem łącznie spełnione wymienione powyżej warunki w zakresie wyodrębnienia przedmiotu Transakcji na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Po pierwsze, aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Tymczasem, jak zostało już wskazane, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m in. prawa i obowiązki wynikające z istotnych umów związanych z działalnością gospodarczą Sprzedającego (w tym np. z umów dotyczących finansowania nieruchomości) nie zostaną przejęte przez Kupującego. Poza Wspólnotą przenoszone Lokale nie są nawet objęte odrębną umową o zarządzanie, tak więc ten element będzie musiał zostać zapewniony przez Wnioskodawcę po zakupie Lokali.

Przenoszona Nieruchomość nie będzie również posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot, prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Tymczasem działalność prowadzona w oparciu o Lokale wymaga uzupełnienia jej o odpowiednie umowy serwisowe, obsługę prawną i księgową, obsługę techniczną etc. Z uwagi na fakt, iż na rzecz Kupującego nie zostaną zasadniczo przeniesione funkcje wykonywane obecnie przez Sprzedającego, aby zagwarantować niezakłóconą kontynuację działalności po dniu Transakcji, Kupujący będzie musiał zaangażować własne zasoby oraz zapewnić – już we własnym zakresie:

- zarządzanie Lokalami, tj. objęcie ich umowami Asset Management Agreement i Property Management Agreement, których Wnioskodawca jest już stroną w związku z faktem posiadania nieruchomości w innych lokalizacjach;

- wykonanie innych czynności/umowy serwisowe

- obsługę prawną/podatkową/księgową dotyczącą aspektów związanych z funkcjonowaniem Lokali i ich wynajmem.

Z tych względów prowadzenie trwałej i stabilnej działalności wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji nie będzie możliwe. Nie jest przenoszone również finansowanie (tzn. zobowiązania) kluczowe dla działania każdego biznesu. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszone Lokale nie będą posiadały same w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić wyodrębnionego funkcjonalnie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności.

Po drugie, przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS). Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ). Tymczasem, jak zostało już wskazane, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Sprzedającego nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Po trzecie, Przedmiot Transakcji nie jest również faktycznie wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Sprzedający nie wydzielił działalności prowadzonej w oparciu o Lokale w odrębną ewidencję księgową czy zarządczą, ani nie sporządza odrębnego bilansu dla tej działalności. Działalność ta nie opiera się również o wyodrębnione rachunki bankowe. Innymi słowy, Przedmiot Transakcji nie jest obecnie wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego w żaden z powyższych sposobów.

1.3 Konkluzja

Biorąc powyższe pod uwagę, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z powyższym Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (Zainteresowanych) w zakresie pytania nr 2

W związku z faktem, iż Wnioskodawca oraz Sprzedający złożą do umowy sprzedaży Nieruchomości (w formie aktu notarialnego) zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust 10 i 11 ustawy o VAT, planowana Transakcja będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.

Zgodnie z ogólną zasadą sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a Ustawy o VAT.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca chciałby w pierwszej kolejności zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Lokale nie były i do dnia Transakcji nie będą wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto przy nabyciu Gruntu i wybudowaniu Budynku Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Równocześnie zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

(i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

(ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

- wybudowaniu lub

- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Lokali nastąpiło pierwsze zasiedlenie. W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące zarówno przekazanie do używania innemu podmiotowi, ale także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Językowa wykładnia powołanego wyżej art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, na mocy której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Sformułowanie „oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych” można więc rozumieć zarówno jako sprzedaż, jak i najem czy również dzierżawę, a do pierwszego zasiedlenia mogło dojść po nabyciu Lokali przez Sprzedającego, jak również w skutek oddania ich do odpłatnego używania na podstawie umów najmu.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy uznać należy, że pierwsze zasiedlenie Lokali nastąpiło w datach ich wydania do korzystania najemcom. I tak umowa z … została zawarta 8 grudnia 2014 r., a wydanie Lokalu 2 na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego miało miejsce 6 października 2015 r. Umowa najmu z … została zawarta 2 grudnia 2013 r., natomiast wydanie Lokalu 3 na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego miało miejsce 7 lipca 2015 r. Umowa najmu Lokalu 4 z … została zawarta 15 września 2014 r., natomiast wydanie Lokalu 4 na podstawie protokołu zdawczo odbiorczego nastąpiło 18 września 2015 r. Umowa najmu z … została zawarta 16 grudnia 2015 r., natomiast wydanie Lokalu 5 na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego miało miejsce 4 stycznia 2016 r. Natomiast umowa najmu z … została zawarta 4 czerwca 2014 r., a wydanie Lokalu 6 na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego miało miejsce 29 czerwca 2015 r.

Powyższe stanowisko, dotyczące czynności mogących stanowić pierwsze zasiedlenie, potwierdza orzecznictwo zarówno TSUE, jak i polskich sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-308/16), TSUE wskazał, że: „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się także NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Z definicji pierwszego zasiedlenia wynika jednak również to, że do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wielokrotnie. O ile bowiem dany budynek czy budowla może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego:

a) Sprzedający nabył Grunt w 2014 r., a następnie wybudował Budynek wraz ze znajdującymi się na parterze Lokalami, przy czym oddanie Budynku i Lokali do użytkowania nastąpiło w październiku 2015 r. Od tego czasu Sprzedający nie poniósł istotnych wydatków związanych z modernizacją Budynku oraz Lokali, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej.

b) Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Gruntu oraz z budową Budynku (wraz ze znajdującymi się na parterze Lokalami) i Sprzedający z tego prawa skorzystał.

c) Od daty wybudowania Budynku i jego zasiedlenia (rozumianego w tym przypadku jako oddanie Lokali w najem) upłynął okres 2 lat.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Lokale w okresie dwóch lat przed planowaną dostawą nie były ulepszane w ten sposób, że wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów podatku dochodowego od osób prawnych stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej. W rzeczywistości Sprzedający nie ponosił takich wydatków, a istotne remonty czy ulepszenia (poza pracami serwisowymi i drobnymi naprawami) były podejmowane na koszt Najemców. Wydatki o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej Lokali nie będą również ponoszone do daty planowanej sprzedaży Lokali na rzecz Wnioskodawcy.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, planowana sprzedaż w zakresie dostawy Lokali spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa wart. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie jednak z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w wyżej analizowanym art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie podatkiem VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

i. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

ii. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym do zawarcia, którego dochodzi w związku z dostawą nieruchomości zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

a. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,

b. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części (jeśli oświadczenie jest składane naczelnikowi urzędu skarbowego),

c. adres budynku, budowli lub ich części.

Zarówno Sprzedający, jak i Wnioskodawca są zarejestrowani, jako podatnicy VAT czynni i będą posiadali taki status w momencie sprzedaży Lokali. W związku z powyższym strony Transakcji będą uprawnione do wyboru wyżej wskazanego opodatkowania podatkiem VAT. Dlatego też, pomimo iż sprzedaż Lokali będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, skoro Wnioskodawca i Sprzedający zamierzają, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zrezygnować z tego zwolnienia i dokonać wyboru opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust 10 i 11 ustawy o VAT, należy uznać, że Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Końcowo Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

(i) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

(ii) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tymczasem, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego i wykazano powyżej, co do zasady w analizowanym przypadku zastosowanie znajduje art. 43 ust 1 pkt 10, a dodatkowo Sprzedający był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Gruntu i wybudowaniem Budynku (wraz z Lokalami). W konsekwencji warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będzie spełniony, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w analizowanym przypadku.

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (Zainteresowanych) odnośnie pytania [nr] 3

Prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad kwotą podatku VAT należnego

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Kupującego do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony związany z nabyciem Lokali (na zasadach określonych w art. 86 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o VAT), niezbędne jest ustalenie czy Lokale będące przedmiotem planowanego nabycia będą wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W tym kontekście wskazać należy, iż:

- Kupujący będzie na moment planowanej Transakcji zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i spełniać będzie ustawową definicję podatnika, zawartą w art. 15 ustawy o VAT.

- Po nabyciu Lokali Kupujący planuje prowadzić działalność w zakresie ich wynajmu. Taki typ działalności – jako odpłatne świadczenie usług – podlegać będzie zasadniczo opodatkowaniu VAT według znajdującej zastosowanie stawki podatku. W konsekwencji Lokale będą wykorzystywane przez Kupującego, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W konsekwencji spełniony będzie określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek uprawniający Wnioskodawcę do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, związany z zakupem Lokali, wraz z prawami związanymi z ich własnością. Spełnienie warunku wykorzystania nabytych Lokali na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT oznacza również, że Wnioskodawca, zgodnie z art. 87 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku VAT naliczonego będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 1-3), które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Jak stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(`(...)`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wątpliwości Wnioskodawców w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą uznania, że:

- planowana Transakcji będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu, niewyłączoną od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy;

- planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu z uwagi na rezygnację Stron z zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy;

- Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z faktury dokumentującej Transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, i analizując go w kontekście zadanego we wniosku pytania nr 1, wskazać należy, że przedmiotem dostawy w ramach Transakcji nie będzie zbycie ani przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedmiotem Transakcji jest sprzedaż pięciu Lokali użytkowych (lokale oznaczone numerami od 2 do 5) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, usytuowanych na parterze Budynku, w którym znajdują się ponadto jeszcze jeden lokal użytkowy (lokal nr 1) oraz czternaście lokali mieszkalnych. W związku z Transakcją na Kupującego zostaną przeniesione prawa związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez Najemców lub też dotyczące wykonania zobowiązań przez Najemców (gwarancje korporacyjne, kaucje pieniężne, weksle in blanco oraz oświadczenia o poddaniu się egzekucji – w zależności od rodzaju zabezpieczenia dostarczonego przez danego Najemcę) oraz dokumentacja związana z Lokalami (w szczególności dokumenty prawne dotyczące Lokali, a w tym kopie pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa).

Na Kupującego natomiast nie zostaną przeniesione pozostałe składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. W szczególności nie zostaną przeniesione: umowy o świadczenie usług zawarte przez Sprzedającego; oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli firma Sprzedającego); prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem, których dokonuje on rozliczeń z najemcami); prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych; środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców); zobowiązania kredytowe/pożyczkowe Sprzedającego; know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego; sprzęt i wyposażenie biurowe; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego; księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej; zobowiązania Sprzedającego wobec osób trzecich, z wyjątkiem zobowiązań wynikających z przenoszonych w ramach Transakcji umów najmu powierzchni Lokali.

Jak wskazały Strony, sprzedawane Lokale nie są wyodrębnione organizacyjnie w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Sprzedającego. W przedsiębiorstwie Sprzedającego brak jest ukształtowania organizacyjnego wynajmowanych Lokali użytkowych jako całości, czego potwierdzeniem jest okoliczność, że Zbywca sprzedał wcześniej lokal użytkowy nr 1. Przy tym w ramach prowadzonej ewidencji Sprzedający ma możliwość bezpośredniego przypisania przychodów i kosztów do Lokali.

Powyższe oznacza, że przedmiotem planowanej Transakcji będą składniki majątkowe w postaci pięciu wynajmowanych Lokali użytkowych, które w przedsiębiorstwie Zbywcy nie są wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej oraz finansowej, ani nie stanowią zespołu takich składników majątkowych, które mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. Zauważyć bowiem należy, że choć Wnioskodawca będzie prowadził, w ramach swojego przedsiębiorstwa, wynajem pięciu kupionych Lokali użytkowych, to w niniejszej sprawie nie można mówić o kontynuacji działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Bowiem dla kontynuacji tej działalności jest niezbędne, aby to Wnioskodawca zaangażował własne środki i zawarł umowy w zakresie zarządzania Nieruchomością, a także zabezpieczenia ich finansowania, dostawy mediów, utrzymania czystości.

Zatem te składniki majątkowe w postaci pięciu Lokali użytkowych, nie mogą zostać uznane ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdefiniowaną w art. 2 pkt 27e ustawy, ani tym bardziej za przedsiębiorstwo, w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego (zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego).

W konsekwencji czynność sprzedaży pięciu Lokali użytkowych w ramach Transakcji, skoro nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, nie będzie korzystała z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W przedstawionej we wniosku sprawie będzie miała miejsce dostawa wskazanych Lokali, która będzie dokonana w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie objętym pytaniem nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że pięć sprzedawanych Lokali użytkowych stanowi część Budynku. W niniejszej sprawie mamy zatem do czynienia z dostawą części Budynku w ramach opisanej Transakcji. Przy czym, jak podali Wnioskodawcy w opisie zdarzenia, wszystkie Lokale w Budynku były oddane – na podstawie umów najmu – do użytkowania pierwszemu użytkownikowi w latach 2013-2015, czyli wcześniej niż 2 lata przed zawarciem Transakcji planowanej na rok 2022. Przy tym jak wynika z wniosku, w okresie dwóch lat przed planowaną Transakcją Lokale nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Oznacza to, że w przypadku pięciu Lokali użytkowych usytuowanych w Budynku, od pierwszego ich zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji dostawa wskazanych Lokali użytkowych korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zauważyć należy, że zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie ma charakteru bezwzględnego. Podatnik może zrezygnować z tego zwolnienia wówczas, gdy zarówno dostawca, jak i nabywca spełnią warunki wskazane w art. 43 ust. 10 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazał, że zarówno Kupujący, jak i Sprzedający są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Ponadto Wnioskodawcy podali, że do umowy sprzedaży Lokali użytkowych zamierzają złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania dostawy Lokali. Oznacza to, że spełnione zostały oba warunki wymienione w art. 43 ust. 10 ustawy, a w konsekwencji transakcja zbycia pięciu Lokali użytkowych stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Przy tym należy pamiętać, że oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku musi zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 43 ust. 11 ustawy.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są Lokale w Budynku rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Reasumując – Transakcja polegająca na dostawie pięciu Lokali użytkowych opisanych we wniosku jest opodatkowana VAT. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, który stanowi, że:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższy przepis oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wynika z oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, czynność dostawy pięciu Lokali użytkowych w ramach Transakcji jest opodatkowana VAT. Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika natomiast, że po dokonaniu dostawy Lokali, Wnioskodawca będzie je wynajmował, która to czynność będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca wskazał ponadto, że nabyta Nieruchomość (pięć lokali użytkowych) nie będzie wykorzystywana do działalności zwolnionej od VAT lub niepodlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że Kupujący, jako podatnik VAT czynny, będzie wykorzystywał nabytą w ramach planowanej Transakcji Nieruchomość do czynności opodatkowanych, dających pełne prawo do odliczenia VAT. W tej sytuacji Nabywcy będzie przysługiwało - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji. Z tego prawa Wnioskodawca może skorzystać zgodnie z przepisami art. 86 ust. 10 i 11 ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca jest uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym lub do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy, zgodnie z art. 87 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Organ pragnie wskazać, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, którego dotyczy pytanie nr 4, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zadanych pytań w zakresie podatku od towarów i usług) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

ABC (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).