Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

18 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 17 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania transakcji przeniesienia na Spółkę Aktywów Oddziału za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (podatek od towarów i usług) i opodatkowania jej podatkiem VAT według właściwej stawki oraz prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Aktywów na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

X.;

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y.

Opis zdarzenia przyszłego

X. (dalej: „Spółka-matka”) jest spółką prawa kanadyjskiego, funkcjonującą w międzynarodowej strukturze podmiotów powiązanych (dalej: „Grupa”), prowadzących działalność w zakresie poszukiwania i późniejszego wydobycia ropy naftowej oraz gazu ziemnego na terytorium Unii Europejskiej. Spółka-matka prowadzi działalność w Polsce poprzez Oddział, który jest zarejestrowany w Polsce na potrzeby podatków VAT oraz CIT (podatek dochodowy od osób prawnych).

Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność gospodarczą w zakresie rozpoznawania i poszukiwania złóż ropy naftowej i gazu ziemnego na terytorium kraju, w celu ich późniejszego wydobycia. Powyższa działalność prowadzona jest przez Oddział na podstawie koncesji wydanej przez Ministra Środowiska (dalej: „Koncesja”) oraz umowy o ustanowieniu użytkowania górniczego w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 1420; dalej: „Prawo geologiczne i górnicze”).

Oddział nie posiada w Polsce żadnych pracowników ani środków trwałych. Prowadząc działalność gospodarczą, Wnioskodawca korzysta z usług kontrahentów - w szczególności podmiotów wykonujących na jego zlecenie badania sejsmiczne oraz spółki udostępniającej Oddziałowi tzw. „wirtualne biuro”, usytuowane w Warszawie. Do działalności gospodarczej Oddziału wykorzystywane są zatem zasoby jego kontrahentów. Dodatkowo, pracownicy Spółki-matki regularnie przyjeżdżają do Polski, aby nadzorować prace prowadzone na badanym obszarze.

W związku z wczesnym etapem działalności, Wnioskodawca nie wydobywa jeszcze ropy naftowej ani gazu ziemnego, a w konsekwencji, w okresie swojego istnienia Oddział nie wykonywał jeszcze w Polsce żadnych czynności podlegających opodatkowaniu VAT, czy też skutkujących uzyskaniem przychodów podlegających opodatkowaniu CIT w Polsce.

Działalność prowadzona w Polsce poprzez Oddział obejmuje następujące obszary:

a) Oddział nabywa usługi na podstawie umów o świadczenie usług, zawartych z różnymi usługodawcami,

b) Oddział podejmuje czynności w zakresie poszukiwania i rozpoznawania złóż surowców energetycznych (ropy naftowej i gazu ziemnego) na terytorium Polski,

c) Oddział jest posiadaczem wyników badań sejsmicznych i geologicznych.

W celu sfinansowania ww. działalności w Polsce, Wnioskodawca używa środków pieniężnych alokowanych do działalności Oddziału przez Spółkę-matkę.

W związku z powyższym, bilans Oddziału składa się wyłącznie z aktywów w postaci środków pieniężnych oraz krótkoterminowych należności z tytułu podatków oraz innych rozliczeń publicznych, a także, po stronie pasywów, z bieżących i przeszłych strat oraz krótko- i długoterminowych zobowiązań (te ostatnie wynikają ze środków pieniężnych otrzymanych od Spółki-matki).

Grupa działa w Polsce również poprzez Zainteresowanego niebędącego stroną niniejszego wniosku, tj. spółkę prawa polskiego, zarejestrowaną w Polsce na potrzeby podatków VAT i CIT (dalej: „Spółka” lub „Zainteresowany”). Wszystkie udziały Spółki są w posiadaniu innego podmiotu z Grupy, mającego siedzibę w Królestwie Niderlandów (niderlandzki rezydent podatkowy). Na obecnym etapie, główna część działalności gospodarczej Zainteresowanego, jak wskazano w Krajowym Rejestrze Sądowym, opiera się na „pozostałym doradztwie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania” (kod PKD (Polska Klasyfikacja Działalności): 70.22.Z).

Biorąc pod uwagę, iż Spółka w ostatnim czasie została wstępnie zakwalifikowana do uzyskania statusu operatora w rozumieniu przepisów Prawa geologicznego i górniczego, a także w związku z planowanym uproszczeniem struktury biznesowej Grupy w Polsce, obecnie rozważane jest przeniesienie Koncesji na Zainteresowanego.

Obecnie planowane jest przeniesienie na Spółkę nie tylko Koncesji, ale także całości działalności Spółki-matki w zakresie rozpoznawania i poszukiwania złóż ropy naftowej i gazu ziemnego wykonywanej w Polsce za pośrednictwem Oddziału (która to działalność bezpośrednio związana jest z przedmiotową Koncesją).

Intencją Spółki jest kontynuacja działalności Oddziału w zakresie rozpoznawania i poszukiwania złóż ropy naftowej oraz gazu ziemnego na terytorium kraju, w celu ich późniejszego wydobycia, przy wykorzystaniu składników majątkowych nabytych od Wnioskodawcy.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że na obecnym etapie planowanego przedsięwzięcia, do składników majątkowych Oddziału należą wyłącznie środki pieniężne, należności krótkoterminowe, Koncesja, umowy z usługodawcami, wyniki prac sejsmicznych i geologicznych związane z działalnością w zakresie poszukiwania i rozpoznawania ropy naftowej oraz gazu ziemnego na terytorium Polski. Składniki majątkowe Oddziału nie obejmują zatem wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych w rozumieniu przepisów art. 16a i 16b ustawy o CIT.

Zgodnie z obecnymi założeniami, Zainteresowany nabędzie od Wnioskodawcy na podstawie stosownej umowy ogół praw i obowiązków z Koncesji (w tym umowy o użytkowanie górnicze), umów z usługodawcami oraz wyniki prac sejsmicznych i geologicznych (dalej: „Aktywa”). Umowa określi również wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Aktywów.

Koncesja oraz umowa ustanowienia użytkowania górniczego zostały zawarte na okres 10 lat. Spółka nabywając ogół praw i obowiązków z Koncesji i umowy ustanowienia użytkowania górniczego przejmie istniejące na dzień transferu zobowiązania i należności (np. zabezpieczenie Koncesji złożone w związku z jej udzieleniem).

W przypadku umów z usługodawcami, Spółka nabędzie ogół praw i obowiązków jako nabywca usług wchodząc do umów w miejsce Oddziału. Spółka może nabyć roszczenia związane z należytym wykonaniem usług, jednak w przypadku istnienia na dzień transferu jakichkolwiek sald należności od, lub zobowiązań wobec usługodawców, należności oraz zobowiązania te nie będą przedmiotem transferu na Spółkę. Wszelkie należności i zobowiązania (wynikające np. z ponoszonych wydatków, związanych z zakupem usług takich jak wynajem wirtualnego biura czy badania geologiczne obszaru objętego Koncesją) powstałe do dnia transferu Aktywów pozostaną po stronie Oddziału.

W świetle wyżej opisanego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca oraz Zainteresowany pragną potwierdzić podatkowe konsekwencje planowanego przeniesienia Koncesji, wraz z całością działalności biznesowej prowadzonej w Polsce przez Spółkę-matkę za pośrednictwem Oddziału, na Zainteresowanego. Wątpliwości obydwu Zainteresowanych dotyczą konsekwencji podatkowych planowanego przeniesienia Aktywów na gruncie przepisów o VAT, CIT oraz PCC (podatek od czynności cywilnoprawnych).

Pytania

1. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, transakcja przeniesienia na Spółkę Aktywów Oddziału nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym, w opisanym zdarzeniu przyszłym, przeniesienie Aktywów Oddziału na Wnioskodawcę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki? (oznaczone we wniosku nr 3)

3. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym, w opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Aktywów na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT? (oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

1. W ocenie Zainteresowanych, w opisanym zdarzeniu przyszłym, transakcja przeniesienia na Spółkę Aktywów Oddziału, nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2. W ocenie Zainteresowanych, jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, w opisanym zdarzeniu przyszłym przeniesienie Aktywów Oddziału na Spółkę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

3. W ocenie Zainteresowanych, jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Aktywów na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 1.

Definicje przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie podatku VAT oraz podatku CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy o CIT, pojęcie „przedsiębiorstwo” oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: „Kodeks Cywilny”). Z kolei w ustawie o VAT pojęcie „przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane. Niemniej jednak, zgodnie z poglądem przyjętym powszechnie w doktrynie prawa podatkowego, orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych, również dla celów podatku VAT, pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w Kodeksie Cywilnym.

Analizując zatem skutki podatkowe planowanej transakcji na gruncie podatku CIT oraz VAT należy, w pierwszej kolejności, odnieść się do wspomnianej definicji, sformułowanej w art. 551 Kodeksu Cywilnego, w myśl której przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższego, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, żeby można było mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów.

Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazane składniki majątkowe mogły posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej zbywcy.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu Cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu Cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT i ustawy o CIT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Jak wynika z wyżej przytoczonych regulacji, za „przedsiębiorstwo” nie można uznać każdego przypadkowego zbioru składników majątkowych należących do podatnika. Konieczne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych interakcjach, w taki sposób, aby można je było traktować jako powiązany funkcjonalnie zespół, służący wykonywaniu (przeznaczony do prowadzenia) określonej działalności jako przedsiębiorstwo.

Innymi słowy, aby można było mówić o tym, czy dany zespół składników niematerialnych i materialnych może stanowić „przedsiębiorstwo” istotne jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W tym kontekście podkreślenia wymaga, że w analizowanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), przedmiotem transakcji będą wyłącznie składniki niematerialne, które nie umożliwiają samodzielnej działalności gospodarczej, choć są niezbędne dla ewentualnego, przyszłego wydobycia gazu na badanym terenie. Na moment dokonania przedmiotowej transakcji, przenoszone Aktywa nie generują przychodów, zaś ewentualne przyszłe wydobycie gazu wymagało będzie zaangażowania przez nabywcę (Spółkę) dodatkowych aktywów. Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, na moment planowanej transakcji, przenoszone składniki majątkowe nie umożliwiają prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, a tym samym nie mogą być traktowane jako spełniające definicję przedsiębiorstwa, zawartą w Kodeksie Cywilnym.

Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy, na tle opisu zdarzenia przyszłego nie można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, ze względu na fakt, iż Oddział jest częścią przedsiębiorstwa Spółki-matki. Tym samym, przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego. Biorąc pod uwagę powyższe, dalszą analizę przedmiotu transakcji należy odnieść do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W odniesieniu natomiast do pojęcia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, zarówno ustawa o VAT, jak i ustawy o CIT, posługują się analogiczną definicją. Zgodnie bowiem z definicją zawartą odpowiednio w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W orzecznictwie organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych jest również nazywane wyodrębnieniem funkcjonalnym.

Jak zauważa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2019 r. (znak 0115-KDIT1-2.4012.451.2019.2.RS): „słusznie podkreśla się w orzecznictwie, że cechą wspólną obydwu powyższych definicji i podstawowym wymogiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część jest ich zorganizowany charakter. Z powyższego wynika, że przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią może być tylko zespół składników majątkowych i niemajątkowych, które tworzą zorganizowaną całość umożliwiającą prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę. Innymi słowy przedsiębiorstwem nie będzie jakikolwiek zespół składników majątkowych, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu, a jedynie taki zespół, który może samodzielnie realizować zadania gospodarcze”.

Biorąc zatem pod uwagę przytoczone powyżej definicje oraz rozważania, dla prawidłowej kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niezbędne jest dokonanie wykładni pojęć wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego, a następnie analiza, czy w danym przypadku mamy z takim wyodrębnieniem do czynienia.

Dokonując wykładni przedmiotowych pojęć należy w pierwszej kolejności odnieść się do bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych, które wielokrotnie wyjaśniały jak należy rozumieć wyodrębnienie organizacyjnego, finansowe oraz funkcjonalne, cechujące ZCP.

W tym kontekście warto przytoczyć choćby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2019 r. (sygn. II FSK 3484/16), w którym to wskazano, że:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, czy też zakład. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczy możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do zakwalifikowania zespołu składników majątkowych, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie wystarczy jakiekolwiek jej zorganizowanie, ale takie, które odznacza się pełną odrębnością niezbędną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

Jak zaś podkreśla Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r. (sygn. II FSK 79/17):

„(`(...)`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, powinna ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa”.

Co więcej, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), podstawowym elementem ZCP muszą być składniki materialne (rzeczowe), zaś składniki niematerialne mogą znajdować się w grupie składników stanowiących ZCP, jednak nie są niezbędne do jego utworzenia. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w poniższych wyrokach TSUE:

- wyrok z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01:

„pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”

- wyrok z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10:

„Ponadto Trybunał orzekł, że w świetle owego celu pojęcie przekazanie [`(...)`] całości lub części aktywów należy interpretować w taki sposób, iż obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych (`(...)`)”

Biorąc pod uwagę powyższe, można uznać za powszechnie przyjęte, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi on:

a) zawierać składniki materialne (rzeczowe) i ewentualnie niematerialne;

b) być wyodrębniony z istniejącego przedsiębiorstwa organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie;

c) być w stanie stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Kwalifikacja transakcji sprzedaży Aktywów na gruncie definicji przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa

A. Brak składników materialnych koniecznych do uznania zespołu składników majątkowych za ZCP

Jak wskazano powyżej, elementem koniecznym do uznania zespołu składników majątkowych za ZCP, jest istnienie składników materialnych (rzeczowych) wchodzących w jego skład. Kluczowe jest, aby to składniki materialne stanowiły podstawowy element ZCP, który może być dodatkowo uzupełniany składnikami niematerialnymi.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że przedmiotem transakcji przeniesienia składników majątkowych Oddziału do majątku Wnioskodawcy będą następujące Aktywa:

1. ogół praw i obowiązków z Koncesji (w tym umowy o użytkowanie górnicze),

2. ogół praw i obowiązków z umów z usługodawcami (z wyłączeniem należności i zobowiązań powstałych do dnia transferu),

3. wyniki prac sejsmicznych i geologicznych,

które nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych ani środków trwałych w rozumieniu przepisów art. 16a i 16b ustawy o CIT.

Oznacza to, że całość składników majątkowych, które mają być przedmiotem analizowanej transakcji ma charakter niematerialny. Przedmiotem planowanej sprzedaży składników majątkowych nie będzie zatem żaden składnik rzeczowy (materialny). Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż w doktrynie nie rozstrzygnięto jednoznacznie, czy umowa użytkowania górniczego ma charakter prawa rzeczowego. Zainteresowani stoją jednakże na stanowisku, że umowa taka jest prawem o charakterze obligacyjnym.

Co więcej, jak wynika z objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”, dla uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część niezbędny jest zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Jak podkreśla Minister Finansów, „(`(...)`) w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

W przedmiotowej zaś sprawie, zdaniem Zainteresowanych, ze względu na wczesnym etap działalności Wnioskodawcy, kontynuowanie przedmiotowej działalności przez Spółkę wymagać będzie angażowania dodatkowych składników majątku oraz podejmowanie dalszych działań mających na celu doprowadzenie do wydobycia gazu ziemnego.

Powyższe prowadzi do konkluzji, że pierwszy warunek uznania zespołu składników majątkowych Oddziału za ZCP nie będzie w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełniony.

B. Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego zespołu składników majątkowych

Kolejnym warunkiem uznania zespołu składników majątkowych za ZCP, jak wskazano w przytoczonym orzecznictwie sądów administracyjnych, jest jego organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie z istniejącego przedsiębiorstwa. Wymienione trzy rodzaje wyodrębnienia zespołu składników majątkowych muszą wystąpić kumulatywnie, co oznacza, że jeśli jakikolwiek z nich nie zostanie stwierdzony, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego nie będzie mogło zostać uznane za spełnione.

1. Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Co więcej, wyodrębnienie to musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne. Ważne jest również przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”.

Zgodnie z ustawą z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oddział stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Wyodrębnienie organizacyjne Oddziału z przedsiębiorstwa Spółki-matki wydaje się bezsprzeczne.

Wnioskodawca ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Spółki-matki jako oddział, do czego doprowadziło legalne i niosące za sobą skutki prawne wydzielenie składników majątkowych przedsiębiorstwa (jednostki dominującej). Oddział widnieje w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „KRS (Krajowy Rejestr Sądowy)”) jako wyodrębniona jednostka - polski oddział Spółki-matki - co potwierdza nie tylko jego odrębną formę prawną, lecz również fakt, że jego odrębność jest widoczna z zewnątrz. Każdy bowiem może skorzystać z wyszukiwarki podmiotów e-KRS i obiektywnie stwierdzić, że Oddział pełni funkcję wydzielonej jednostki Spółki-matki.

Dodatkowo, Oddział jest stroną umów o świadczenie usług zawieranych z podmiotami trzecimi, jak również wydanej przez Ministra Środowiska Koncesji, co razem z czynnościami wykonywanymi przez Oddział sprawia, że jego organizacyjna niezależność widoczna jest dla różnych podmiotów zewnętrznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników majątkowych z istniejącego przedsiębiorstwa należy w niniejszej sprawie, zdaniem Zainteresowanych, uznać za spełnione.

2. Wyodrębnienie finansowe ma miejsce w sytuacji, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów (nawet, jeśli nie są jeszcze osiągane w momencie zawarcia transakcji) i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W celu dokładniejszego ustalenia definicji wyodrębnienia finansowego, należy zwrócić uwagę m.in. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dnia 28 maja 2021 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.100.2021.4.EW, w której to stwierdzono:

„Kluczowa - w ocenie Wnioskodawcy - w kwestii wyodrębnienia finansowego jest sama możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, dzięki prowadzeniu odpowiedniej ewidencji, a nie fakt osiągania przychodów czy też ponoszenia kosztów. Pogląd ten podzielają również sądy administracyjne. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 stycznia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2463/16) wskazał, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza bowiem samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Spółki do przypisania składnikom majątkowym charakteru ZCP, składniki majątkowe nie muszą przynosić przychodów w momencie ich wyodrębnienia i wnoszenia aportem do innego podmiotu. Ważne jest natomiast to aby prowadzona dla tych zorganizowanych składników majątkowych rachunkowość umożliwiała ewidencjonowanie procesów gospodarczych oraz prezentowanie sytuacji majątkowej i finansowej związanej z daną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w momencie ich wyodrębnienia i wnoszenia aportem do innego podmiotu.

Mając powyższe na uwadze - zdaniem Wnioskodawcy - na dzień aportu przedmiotowe składniki majątkowe (wymienione w opisie stanu przyszłego) będą spełniały przesłankę wyodrębnienia finansowego, poprzez możliwość przypisania do tych składników majątkowych kosztów i zobowiązań, a także w przyszłości potencjalnych przychodów, należności. Stanowią więc ZCP ”. (fragment stanowiska wnioskodawcy potwierdzonego przez DKIS).

„Wyodrębnienie finansowe polega na wyodrębnieniu kont księgowych do których może przypisać koszty związane z realizacją inwestycji budowlanej, w tym najmem lokalu biura sprzedaży, wynagrodzenie pracownika, reklamę, a także koszt wykonania wszelkiej dokumentacji, projektów i pozwoleń związanych z realizowaną inwestycją budowlaną, itp. ” (fragment stanowiska wnioskodawcy potwierdzonego przez DKIS).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, Oddział prowadzi swoją własną ewidencję księgową, posiada środki pieniężne oraz należności i zobowiązania, które pozostają związane z prowadzoną działalnością. Jednakże, o ile na Spółkę przeniesiony zostanie ogół praw i obowiązków wynikających z umów, to Aktywa nie będą uwzględniać środków pieniężnych, należności, ani zobowiązań powstałych w wyniku umów z kontrahentami do dnia dokonania transferu.

Trudno zatem twierdzić, że zbywane Aktywa mogą zostać uznane za samodzielny finansowo zespół składników materialnych i niematerialnych, spełniający definicję ZCP dla potrzeb CIT i VAT.

Biorąc dodatkowo pod uwagę powyższe, zdaniem Zainteresowanych, kryterium wyodrębnienia finansowego nie będzie spełnione.

3. Wyodrębnienie funkcjonalne - zgodnie z orzecznictwem, jest to przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Przedmiotem działalności gospodarczej w ramach Oddziału miało być wydobywanie i sprzedawanie surowców energetycznych, tj. ropy naftowej i gazu ziemnego. Wydobycie nie zostało jednak rozpoczęte przed transakcją przeniesienia składników majątkowych Oddziału na Wnioskodawcę. W strukturze Oddziału nie doszło tym samym do wykonania żadnych czynności generujących przychody, które mogłyby zostać uznane za działalność gospodarczą. W konsekwencji, realizowanie celów gospodarczych Oddziału, w oderwaniu od głównej działalności Spółki-matki, nie mogło mieć miejsca.

Zarówno do tej pory, jak i na etapie przeniesienia Aktywów, będzie występował sam zamiar prowadzenia w przyszłości działalności gospodarczej z wykorzystaniem platform wydobywczych, zaś sam taki zamiar nie sprawia, że działalność jest prowadzona oraz, że warunek wyodrębnienia funkcjonalnego jest spełniony, co znajduje potwierdzenie w interpretacji DKIS z dnia 24 sierpnia 2021 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.254.2021.4.PG. Organ stwierdził w niej, że:

„By mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie dochodzi do wyodrębnienia funkcjonalnego przenoszonego składnika (działki) - występuje sam zamiar przeznaczenia do realizacji konkretnego zadania gospodarczego polegającego na wybudowaniu mieszkań, a następnie ich sprzedaży. Zatem samo posiadanie działki, bez prowadzenia na niej określonej działalności nie wskazuje na rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności”.

Wobec powyższego, Zainteresowani są zdania, że w opisanym stanie faktycznym, warunek wyodrębnienia funkcjonalnego Aktywów nie zostanie spełniony.

W konsekwencji, kolejny warunek uznania za zbycie ZCP transakcji przeniesienia Aktywów Oddziału na Wnioskodawcę nie został spełniony, ponieważ zdaniem Zainteresowanych, w przedmiotowym przypadku nie będą spełnione warunki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego.

C. Brak niezależności wymaganej do utworzenia ZCP

Zgodnie z interpretacją DKIS z dnia 11 maja 2021 r., znak 0113-KDIPT1-2.4012.141.2021.2.AMO, ZCP powinna być potencjalnie niezależna w istniejącym przedsiębiorstwie i realizować w praktyce działalność gospodarczą jeszcze przed jej zbyciem:

„Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

(…).

Jak wyjaśniono powyżej podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby majątek stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo w istniejącym przedsiębiorstwie”.

W ocenie Zainteresowanych, nie można uznać, żeby w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zbywane Aktywa stanowiły zespół składników majątkowych, który spełniać będzie definicję ZCP.

Prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, mając do dyspozycji jedynie wymienione Aktywa, jest w praktyce niemożliwe bez samodzielnego zaangażowania dodatkowych aktywów przez nabywcę (Spółkę), np. środków pieniężnych.

Tym samym, trzeci warunek uznania transakcji przeniesienia składników majątkowych Oddziału na Spółkę za zbycie ZCP również nie został spełniony.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie można uznać, że Aktywa stanowić będą zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tym samym, Zainteresowani są zdania, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, transakcja przeniesienia Aktywów Oddziału na Spółkę, nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a ust. 3 i 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 2 (oznaczone we wniosku nr 3)

W celu rozstrzygnięcia, czy przeniesienie składników majątkowych Oddziału na Wnioskodawcę będzie opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy mieści się ono w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W konsekwencji, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Biorąc pod uwagę, iż w skład Aktywów, które miałyby zostać przeniesione na Spółkę nie wchodzą żadne składniki materialne (rzeczowe), oczywiste jest, że żaden ze zbywanych składników majątkowych nie może być analizowany w kontekście dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Ze względu jednak na fakt, iż z tytułu przeniesienia wspomnianych Aktywów Wnioskodawca ma otrzymać wynagrodzenie, przeniesienie to może stanowić świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle orzecznictwa polskich sądów administracyjnych, orzecznictwa TSUE, praktyki organów podatkowych oraz komentarzy dotyczących podatku VAT, można wskazać, że istnieje kilka warunków uznania danej czynności za odpłatne świadczenie usług dla celów VAT:

- czynność wykonywana w ramach działalności gospodarczej - świadczenie jest wykonywane w ramach działalności gospodarczej usługodawcy;

- istnieje konkretny, zindywidualizowany nabywca - świadczenie jest wykonywane na rzecz konkretnego, zindywidualizowanego nabywcy, który odnosi lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związane z danym świadczeniem;

- występuje bezpośredni związek między usługą a wynagrodzeniem - związek pomiędzy otrzymywanym wynagrodzeniem a świadczeniem na rzecz podmiotu dokonującego płatności jest na tyle wyraźny, by stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie (zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia);

- istnieje stosunek prawny łączący strony - między stronami istnieje relacja prawna, która określa wzajemne świadczenia (świadczenie wynika z tego stosunku prawnego);

- istnieje konkretne zindywidualizowane świadczenie - świadczona jest określona usługa, tj. konkretne zindywidualizowane świadczenie.

W ocenie Zainteresowanych, wszystkie przedstawione powyżej przesłanki zostaną, w analizowanej sprawie, spełnione:

- do zbycia Aktywów dojdzie w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę- matkę w Polsce za pośrednictwem Oddziału,

- Aktywa zostaną przeniesione na konkretnego, zindywidualizowanego nabywcę - Spółkę;

- wynagrodzenie zapłacone Oddziałowi przez Spółkę będzie bezpośrednio związane z przenoszonymi na Spółkę Aktywami;

- przeniesienie Aktywów na Spółkę oraz zapłata należnego Oddziałowi wynagrodzenia dokonane zostaną w oparciu o odpowiednią umowę zbycia składników majątkowych podpisaną pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką;

- w zamian za określone wynagrodzenie na Spółkę przeniesione zostaną konkretne wartości niematerialne i prawne (niestanowiące wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu ustawy o CIT), takie jak prawa wynikające z umów, wyniki badań itp., które stanowią określoną wartość dla Spółki.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, planowana transakcja zbycia składników majątkowych przez Oddział stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, na rzecz Spółki.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji DKIS z dnia 28 listopada 2018 r., znak 0114-KDIP4.4012.538.2018.2.IT, w której Organ stwierdził jak niżej:

„W odniesieniu do materialnych składników przedsiębiorstwa, ich przeniesienie stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, zaś w odniesieniu do poszczególnych składników materialnych zastosowanie znajdą odpowiednie dla danych towarów stawki podatku.

Za prawidłowe zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przeniesienie w ramach Transakcji praw i obowiązków z Umów Faktoringu oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym bazy klientów X oraz praw z Umów Licencyjnych i Serwisowych, a także innych składników materialnych stanowiło będzie odpłatne świadczenie usług lub dostawę towarów przez X na rzecz Wnioskodawcy, opodatkowane przy zastosowaniu właściwych stawek VAT. ” (podkreślenia własne Zainteresowanych).

Należy dodatkowo podkreślić, że w przypadku, gdy stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe, w przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajdzie wyłączenie, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, stanowiące, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1 i pytania nr 2, w ocenie Zainteresowanych zbycie Aktywów przez Odział na rzecz Wnioskodawcy nie może zostać uznane za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, wobec czego transakcja ta będzie podległa opodatkowaniu VAT na podstawie wskazanych wyżej przepisów.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, jeżeli odpowiedź Organu na pytanie nr 1 jest twierdząca, w opisanym zdarzeniu przyszłym przeniesienie składników majątkowych Oddziału na Wnioskodawcę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 3 (oznaczonego we wniosku nr 4)

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kluczowe znaczenie dla oceny spełnienia przesłanek dla zaistnienia prawa do odliczenia VAT naliczonego, ma zatem ustalenie związku pomiędzy nabytymi towarami a czynnościami opodatkowanymi. Stosownie bowiem do treści ww. regulacji, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Związek z czynnościami opodatkowanymi może mieć przy tym zarówno charakter bezpośredni, gdzie możliwe jest jednoznaczne wskazanie, że zakupione przez podatnika VAT towary lub usługi zostały wykorzystane do wykonania określonej (konkretnej) transakcji opodatkowanej, jak i pośredni, gdzie zakupów nie można wprawdzie przyporządkować do określonych transakcji opodatkowanych, jednak służą one działalności gospodarczej podatnika, opodatkowanej podatkiem VAT.

Powyższe rozróżnienie znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądów administracyjnych i praktyce organów podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez DKIS dnia 18 stycznia 2021 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.416.2020.2.RST, w której organ zgodził się z następującym stanowiskiem wnioskodawcy:

„O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, intencją Spółki jest kontynuacja działalności Oddziału w zakresie rozpoznawania i poszukiwania złóż ropy naftowej oraz gazu ziemnego na terytorium kraju, w celu ich późniejszego wydobycia, przy wykorzystaniu Aktywów nabytych od Wnioskodawcy. Aktywa te (w szczególności Koncesja i umowa o użytkowanie górnicze) są niezbędne dla rozpoczęcia w przyszłości wydobycia ropy naftowej lub gazu ziemnego na badanym obszarze, a co za tym idzie wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT na terytorium kraju.

Transakcja nabycia Aktywów przez Wnioskodawcę będzie zatem służyć dokonywanym przez niego w przyszłości czynnościom opodatkowanym, odpowiadającym głównemu charakterowi działalności prowadzonej przez Spółkę. Wprawdzie nabyte Aktywa nie posłużą bezpośrednio do wydobycia surowców energetycznych, jednak ich zakup jest niezbędny do rozpoczęcia eksploatowania złóż ropy naftowej i/lub gazu ziemnego, m.in. ze względu na Koncesję, bez której Spółka nie mogłaby prowadzić tego typu działalności na wyznaczonym obszarze.

Nabycie Aktywów będzie więc pozostawać w pośrednim związku z czynnościami Wnioskodawcy opodatkowanymi VAT. W związku z tym, spełnione zostaną wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przesłanki warunkujące nabycie prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Aktywów od Zainteresowanego. W sytuacji zatem, gdyby Oddział wystawił na rzecz Spółki fakturę z wykazaną kwotą VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia wynikającego z niej podatku VAT.

Jednocześnie, zdaniem Zainteresowanych nie wystąpią po stronie Wnioskodawcy jakiekolwiek inne ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego na podstawie szczególnych przepisów ustawy o VAT, wskazane w szczególności w art. 88 ustawy o VAT.

Warto w tym miejscu ponownie przywołać interpretację DKIS z dnia 28 listopada 2018 r., znak 0114-KDIP4.4012.538.2018.2.IT, w której Organ potwierdził prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w analogicznym stanie faktycznym:

„Tym samym prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że będzie miał prawo odliczenia całości VAT naliczonego w związku z nabyciem od X. składników majątkowych, gdyż nabyte towary usługi będą bezpośrednio wykorzystywane przez Y. w prowadzonej działalności opodatkowanej”.

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Aktywów na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo Organ nadmienia, że jednolity tekst ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ogłoszony jest w Dzienniku Ustaw z 2022 r. poz. 931.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.