Interpretacja indywidualna –

stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku przeniesienia Lokali z majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników (pytanie nr 1),

- nieprawidłowe w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z przeniesieniem Lokali z majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników (pytanie nr 2),

- prawidłowe w zakresie początku biegu terminu korekty podatku naliczonego (pytanie nr 3).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 listopada 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- zwolnienia od podatku przeniesienia Lokali z majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników,

- korekty podatku naliczonego w związku z przeniesieniem Lokali z majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników,

- początku biegu terminu korekty podatku naliczonego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 stycznia 2022 r. (wpływ 19 stycznia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką cywilna (dalej zwana „PSC"). PSC prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży nieruchomości oraz ich wynajmu i jest podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług). PSC została założona w 2007 r. przez osoby fizyczne RG, SG oraz PM (dalej wszyscy łącznie zwani „Wspólnikami”). Od początku założenia PSC wszyscy Wspólnicy mieli równy udział w majątku PSC (po 1/3), jak również w zyskach i stratach z tytułu działalności prowadzonej przez PSC (po 1/3). Wkłady Wspólników do PSC ustalone zostały również na równym poziomie, a w przypadku wnoszenia do PSC w toku jej istnienia dodatkowych wkładów czynione było to zawsze w równych proporcjach, tak aby proporcje w zakresie udziałów kapitałowych Wspólników w PSC były równe i odpowiadały udziałom w zyskach i stratach.

PSC (a więc Wspólnicy łącznie) jest właścicielem m.in. 5 lokali wyodrębnionych w budynku mieszkalnym, stanowiących odrębne nieruchomości i posiadające założone księgi wieczyste (dalej zwane „Lokalami”, a każdy z osobna „Lokalem”).

Nieruchomość, w której znajdują się Lokale, została wybudowana przez PSC w ramach działalności gospodarczej, a Lokale zostały wyodrębnione, jako odrębny przedmiot własności (zostały im założone księgi wieczyste) celem ich sprzedaży na rzecz klientów.

W stosunku do wydatków poniesionych przez PSC na budowę Lokali podatnik miał prawo do odliczenia podatku VAT i PSC skorzystał z tego prawa.

Wszystkie Lokale będące w chwili obecnej własnością PSC zostały sprzedane na rzecz klientów w latach poprzednich, którzy przez wiele lat w nich mieszkali i z nich korzystali, jednakże z uwagi na wady Lokali i wystąpienie przez klientów z zasadnymi roszczeniami z rękojmi oraz roszczeniami z tytułu nienależytego wykonania umowy (roszczenia te przedawniają się po 10 latach) a PSC podpisało z właścicielami Lokali porozumienia, na mocy których nastąpiło rozwiązanie umów sprzedaży i zwrot Lokali na rzecz PSC oraz zwrot na rzecz klientów zapłaconej ceny sprzedaży Lokali.

W stosunku do poszczególnych Lokali wyglądało to następująco:

- Lokal nr 2 - lokal mieszkalny sprzedany jako mieszkanie z 8% VAT XII.2012 - umowa rozwiązana w drodze porozumienia w 2018 r. w wyniku czego własność Lokalu powróciła do PSC,

- Lokal nr 3 - lokal mieszkalny sprzedany jako mieszkanie z 8% VAT XII.2012 - umowa rozwiązana w drodze porozumienia w 2020 r. w wyniku czego własność Lokalu powróciła do PSC,

- Lokal nr 6 - lokal mieszkalny sprzedany jako mieszkanie z 8% VAT XII.2012 - umowa rozwiązana w drodze porozumienia w 2018 r. w wyniku czego własność Lokalu powróciła do PSC,

- Lokal nr 8 - lokal mieszkalny sprzedany jako mieszkanie z 8% VAT I.2013 - umowa rozwiązana w drodze porozumienia w 2020 r. w wyniku czego własność Lokalu powróciła do PSC,

- Lokal nr 10 - lokal niemieszkalny sprzedany jako lokal użytkowy z 23% VAT X.2013 - umowa rozwiązana w drodze porozumienia w 2020 r. w wyniku czego własność Lokalu powróciła do PSC.

Po wybudowaniu i wyodrębnieniu jako odrębnego przedmiotu własności aż do chwili obecnej nie były ponoszone na żaden z Lokali przez Wspólników ani PSC nakłady na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej danego Lokalu. Nakładów takich nie ponosili również nabywcy Lokali.

Po zwrocie Lokali na rzecz PSC, z uwagi na to, iż wady Lokali ograniczają możliwość ich ponownej sprzedaży, zamiarem docelowym Wspólników stało się ich przekazanie na własność prywatną Wspólników, co planowane jest zgodnie z stanem faktycznym opisanym w niniejszym wniosku.

Do momentu planowanego przekazania na rzecz Wspólników były one dotychczas i są wykorzystane nadal pod wynajem na rzecz osób trzecich (z krótkimi przerwami, gdy stoją puste z uwagi na brak najemców długoterminowych).

Lokal nr 10 (użytkowy) był wynajmowany jako użytkowy z 23% VAT, a pozostałe Lokale (mieszkalne) na cele mieszkalne z zwolnieniem z VAT (długoterminowe umowy najmu mieszkań).

PSC planują przenieść Lokale z majątku PSC do majątku osobistego Wspólników wg tych samych udziałów, jakie Wspólnicy mają obecnie w zyskach i stratach PSC, a więc na współwłasność Wspólników wg udziału 1/3 w każdym z Lokali. Oznacza to, iż po dokonaniu przeniesienia Wspólnicy będą współwłaścicielami każdego z Lokali w 1/3.

Umowa przeniesienia Lokali do majątków prywatnych Wspólników na współwłasność zostanie zawarta w formie aktu notarialnego i stanowić będzie, iż Lokale zostają przeniesione bez żadnej formy odpłatności oraz świadczenia wzajemnego. Przeniesienie nastąpi w wyniku podpisania umowy między jednym ze Wspólników działającym w imieniu PSC oraz Wspólnikami lub ich pełnomocnikami działającym jako prywatne osoby, po uzyskaniu niezbędnych uchwał upoważniających do reprezentowania PSC oraz zgodnie z przepisami o reprezentacji PSC.

Przeniesienie Lokali z majątku PSC (współwłasności łącznej wszystkich Wspólników) do majątku prywatnego Wspólników (współwłasności ułamkowej) nie będzie stanowić formy wypłaty zysków, ani też nie będzie stanowić uregulowania jakiegokolwiek zobowiązania pieniężnego PSC wobec Wspólników. Czynność stanowić będzie przeniesienie składnika majątkowego z masy majątkowej PSC, objętej współwłasnością łączną do masy prywatnej Wspólników, objętej współwłasności w częściach ułamkowych pod tytułem darmym.

Pismem z 19 stycznia 2022 r. uzupełnili Państwo opis sprawy następująco:

a) Zgodnie z treścią wniosku przekazanie nastąpi nieodpłatnie (pod tytułem darmym): „Przeniesienie Lokali z majątku PSC (współwłasności łącznej wszystkich Wspólników) do majątku prywatnego Wspólników (współwłasności ułamkowej ) nie będzie stanowić formy wypłaty zysków, ani też nie będzie stanowić uregulowania jakiegokolwiek zobowiązania pieniężnego PSC wobec Wspólników. Czynność stanowić będzie przeniesienie składnika majątkowego z masy majątkowej PSC, objętej współwłasnością łączną do masy prywatnej Wspólników, objętej współwłasności w częściach ułamkowych pod tytułem darmym.” (fragment wniosku)

b) Wszystkie lokale stanowiły towar handlowy .

c) Pierwsze zasiedlenie poszczególnych lokali nastąpiło:

- Lokal nr 2 -3.XII.2012,

- Lokal nr 3 - 11.XII.2012,

- Lokal nr 6 - 12.XI.2012,

- Lokal nr 8 -21.I.2013,

- Lokal nr 10 - 31.VIII.2013.

Pytanie

1. Czy w świetle powyższego stanu faktycznego przeniesienie Lokali z majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania na gruncie UPTU?

2. Czy w świetle powyższego stanu faktycznego przeniesienie Lokali z majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników powodować będzie obowiązek korekty podatku naliczonego, odliczonego w związku z budową Lokali?

3. W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 2 brzmi, iż obowiązek korekty podatku naliczonego istnieje - jak ustalić początek biegu terminu korekty podatku naliczonego?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy przeniesienie Lokali z masy majątkowej objętej współwłasnością łączną (w ramach PSC) do majątku prywatnego Wspólników będzie zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 2 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż prawo polskie dopuszcza dokonywania czynności prowadzących do przeniesienia poszczególnych składników majątkowych z majątku objętego współwłasnością łączną do majątku prywatnego także wtedy, gdy współwłaścicielami łącznymi są te same osoby, które otrzymują następnie dany przedmiot do majątku prywatnego. Dał temu wyraz m.in. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 20 czerwca 2007 r. sygn. V CSK 132/07:

„1. W przypadku zawiązania spółki prawa cywilnego funkcjonują równolegle obok siebie odrębne masy majątkowe należące do poszczególnych wspólników oraz spółki (wspólność łączna wspólników), przy czym ustawa nie wyklucza przesunięć majątkowych pomiędzy tymi masami. Zakazu takich przesunięć nie można też wyprowadzić z istoty spółki cywilnej, czy też szerzej z istoty stosunku zobowiązaniowego.

2. Dokonanie nakładów z majątku spółki cywilnej na majątek stanowiący współwłasność ułamkową wspólników tejże spółki nie jest sprzeczne z naturą tego stosunku zobowiązaniowego

3. Wprawdzie spółka cywilna nie ma podmiotowości prawnej, jednak nie można utożsamiać spółki cywilnej z konkretnym wspólnikiem i stawiać znaku równości między interesem spółki i interesem tego wspólnika. Istotne jest to, że w przypadku majątku spółki cywilnej mamy do czynienia z odrębną od majątków osobistych wspólników masą majątkową.”

Powyższe potwierdzają stanowiska doktryny:

„Ponadto zakaz rozporządzenia przez wspólnika udziałem we wspólnym majątku wspólników oraz udziałem w poszczególnych jego składnikach nie stoi oczywiście na przeszkodzie rozporządzeniu przez wspólników poszczególnymi składnikami tego majątku, przy zachowaniu trybu prowadzenia spraw oraz zgodnie z zasadami reprezentacji określonymi w przepisach art. 865 i 866 k. c. (zob. wyrok W SA w Warszawie z dnia 11 marca 2011 r., III SA/Wa 1542/10, LEX nr 786819, zgodnie z którym przepis art. 863 § 1 k.c. dotyczy kwestii zakazu rozporządzania udziałem w spółce cywilnej, a nie konkretnymi składnikami jej majątku, a także glosę aprobującą R. Uliasza, LEX/el. 2012)” - A. Kidyba, K. Kopaczyńska- Pieczniak [w:] Z. Gawlik, A. Janiak, G. Kozieł, E. Niezbecka, T. Sokołowski, A. Kidyba, K. Kopaczyńska-Pieczniak, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania - część szczególna, wyd. II, Warszawa 2014, art. 863.;

a także wyroki sądów administracyjnych m.in. wyrok WSA z dnia 11 marca 2011 r., IIISA/Wa 1542/10.

Czynności dokonane między spółką cywilną, a jej wspólnikiem - nawet, jeżeli zostałyby dokonane przez tę samą osobę - nie stanowią czynności z samym sobą:

„Zastrzeżenia budzi też pogląd Sadu Apelacyjnego, że zawarta przez strony umowa w przedmiocie zniesienia współwłasności stanowiła czynność zdziałaną z samym sobą. Takie stwierdzenie nie uwzględnia charakteru prawnego spółki cywilnej.

Wprawdzie - jak już była o tym mowa - spółka cywilna nie ma podmiotowości prawnej, jednak nie można utożsamiać spółki cywilnej z konkretnym wspólnikiem i stawiać znaku równości między interesem spółki i interesem tego wspólnika. Istotne jest to, że w przypadku majątku spółki cywilnej mamy do czynienia z odrębną od majątków osobistych wspólników masą majątkową.” - wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 czerwca 2007 r. sygn. V CSK 132/07.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 UPT „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, 2) wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.”

Mając na uwadze powyższy przepis przekazanie Lokali z majątku PSC do majątku prywatnego Wspólników stanowić będzie nieodpłatne przekazanie towarów na cele osobiste podatnika. Z uwagi na to, iż PSC przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z budową Lokali, przekazanie ich nieodpłatnie na rzecz Wspólników zrównane będzie z odpłatną dostawą towarów na ich rzecz.

Zrównanie nieodpłatnej dostawy towarów z odpłatną oznacza, iż w stosunku do przedmiotowej czynności należy rozważyć zastosowanie ewentualnych zwolnień podatkowych, tak samo jak to ma miejsce w przypadku odpłatnej dostawy (potwierdza to m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2018 r. sygn. I FSK 1457/16).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU dostawa budynków lub ich części jest zwolniona z podatku, za wyjątkiem, gdy następuje w ramach pierwszego zasiedlenia albo w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z art. 2 pkt 14 UPTU ilekroć mowa o „14) pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.” Definicja „pierwszego zasiedlenia” została zmieniona w wyniku stwierdzenia przez Trybunał Sprawiedliwości niezgodności polskich przepisów z prawem wspólnotowym. W świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 16 listopada 2017 r. C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie dla uznania, iż nastąpiło pierwsze zasiedlenie nieruchomości, miarodajna powinna być chwila faktycznego rozpoczęcia użytkowania nieruchomości, niezależnie, czy nastąpiło to w wyniku dokonania czynności podlegających opodatkowaniu, a także w przypadku rozpoczęcia użytkowania na własne potrzeby.

„Ratio legis tych przepisów zasadza się na względnym braku wartości dodanej przy sprzedaży starego budynku. Sprzedaż budynku następująca po jego pierwszej dostawie na rzecz konsumenta końcowego, stanowiącej zakończenie procesu produkcji, jakkolwiek objęta jest zakresem pojęcia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 dyrektywy VAT, nie prowadzi do powstania istotnej wartości dodanej i w związku z tym powinna co do zasady być objęta zwolnieniem (zob. podobnie wyrok z dnia 4 października 2001 r., Goed \Nonen, C-326/99, EU:C:2001:506, pkt 52).”- wyrok TS w sprawie C- 308/16.

Wszystkie Lokale zostały przekazane ich użytkownikom (klientom) i rozpoczęto ich użytkowanie. Od tego momentu nie zostały poniesione nakłady ulepszeniowe na Lokale, które powodowałyby, iż może wystąpić ponowne pierwsze ich zasiedlenie. Mając na uwadze powyższe przekazanie nieodpłatne Lokali winno być zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku dostawy Lokali nie powstanie obowiązek korekty podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 - 7d UPTU podatnik zobowiązany jest do korekty części lub całości podatku naliczonego w sytuacji, gdy towary, w stosunku do których skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, nie zostały wykorzystane dla dokonania czynności podlegających opodatkowaniu VAT lub też w okresie korekty przeznaczono je do czynności nie dających pełnego prawa do odliczenia podatku VAT:

„2. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

(`(...)`)

7. Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

7a. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisowo podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

7b. W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

7c. Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

7d. W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.”

Lokale zostały wybudowane i wyodrębnione przez PSC z przeznaczeniem na sprzedaż na rzecz klientów. Wszystkie Lokale zostały wykorzystane do tego celu zgodnie z przeznaczeniem (Lokale zostały sprzedane na rzecz nabywców na podstawie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a nabywcy rozpoczęli używanie Lokali doprowadzając do ich pierwszego zasiedlenia). Jako, że Lokale nie zostały wybudowane w celu używania ich na potrzeby własne przez okres powyżej 1 roku i nie były używane w tym celu, nie stanowiły one w PSC środków trwałych, a zatem potencjalne zastosowanie do nich mógłby znaleźć jedynie art. 91 ust. 7c UPTU. Z uwagi jednakże na to, iż Lokale zostały wykorzystane do czynności opodatkowanych (sprzedaży na rzecz klientów) w terminie 12 miesięcy, a także po wydaniu ich na rzecz klientów przez co najmniej 12 miesięcy nie zmieniały przeznaczenia (nie powróciły do PSC, a PSC nie rozpoczął ich używania na potrzeby czynności zwolnionych z VAT), to po stronie PSC nie powstanie obowiązek korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ut. 7c UPTU.

Pojęcie „wykorzystania do czynności opodatkowanych” wiąże się z pojęciem „dostawy towarów”, które to pojęcie jest pojęciem wspólnotowym. Dostawa towarów następuje niezależnie od tego czy na gruncie prawa krajowego doszło do ewentualnego zawarcia umowy sprzedaży, jak również pozostaje dostawą towarów niezależnie od tego, czy w wyniku porozumienia ta umowa sprzedaży została następnie rozwiązana, jeżeli uprzednio nastąpiło przeniesienie ekonomicznego władztwa nad towarem na nabywcę:

„Z brzmienia tego przepisu wynika, że dostawa towarów nie odnosi się do przeniesienia własności zgodnie z procedurami określonymi w stosownych przepisach krajowych, ale obejmuje każde przeniesienie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzenia tym majątkiem, tak jak gdyby była ona ich właścicielem. (`(...)`) Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy, który określa się m.in. jako zapewnienie we wspólnym systemie VAT jednolitej definicji czynności opodatkowanych. Cel ten mógłby nie zostać zrealizowany, gdyby warunki wstępne dostawy towarów, która jest jedną z trzech transakcji opodatkowanych, były różne w poszczególnych państwach członkowskich, tak jak to występuje w przypadku warunków dotyczących przeniesienia własności na podstawie prawa cywilnego.” - Wyrok TS z 8.02.1990 r. w sprawie C-320/88Staatssecretaris van Financienv. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV.

Tym samym zawarcie przez PSC porozumienia dotyczącego roszczeń kontraktowych nabywców, w wyniku którego roszczenia te zostały uwzględnione zgodnie z wolą nabywców poprzez zwrot Lokali w zamian za zwrot pieniędzy, nie niweluje istnienia wcześniejszej dostawy towarów, a także nie niweluje faktu wykorzystania Lokali do czynności opodatkowanych. Zgłoszenie roszczeń przez nabywców Lokali, które doprowadziło do podpisania porozumienia załatwiającego ich roszczenia, stanowiło okoliczność niezależną od PSC.

Należy jednocześnie podkreślić, iż do Lokali nie znajdzie zastosowanie również art. 91 ust. 7d UPTU. Przepis ten bowiem odnosi się do sytuacji, gdy podatek naliczony dotyczył towarów handlowych przeznaczonych do czynności opodatkowanych „niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany”, podczas, gdy w przypadku PSC Lokale zostały wykorzystane do czynności opodatkowanych (nastąpiła ich sprzedaż na rzecz klientów w drodze czynności podlegających opodatkowaniu VAT).

Mając na uwadze powyższe zdaniem Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek korekty podatku naliczonego w przypadku ponownej dostawy Lokali na rzecz Wspólników, gdyż zostały one wykorzystane do czynności opodatkowanych w ustawowym okresie, a ich powrót do majątku Wnioskodawcy wynika z czynności niezależnych od Wnioskodawcy.

Ad. 3

W przypadku, gdyby jednakże odpowiedź na pytanie nr 2 była negatywna, a więc uznano, iż dostawa Lokali na rzecz Wspólników w chwili obecnej rodzi obowiązek korekty podatku naliczonego (z powodu tego, iż nie zostały one wykorzystane do czynności opodatkowanych lub też nie upłynął jeszcze dla nich okres 10-letniej korekty podatku naliczonego), konieczne jest ustalenie, od kiedy biegnie przedmiotowy okres korekty wieloletniej.

Zdaniem Wnioskodawcy w takiej sytuacji prawidłowa wykładania musi prowadzić do wniosku, iż termin 10-letniej korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 2 UPTU rozpoczął swój bieg z momentem oddania Lokali do używania, a więc dla każdego z Lokalu - z momentem wydania ich na rzecz pierwszego nabywcy (w latach 2012 i 2013). Zgodnie z art. 91 ust. 2 UPTU początkiem okresu korekty jest moment oddania towarów do używania. W przypadku Lokali oddanie do używania nastąpiło już w momencie ich pierwszej sprzedaży (dostawy) na rzecz klientów, gdyż od tego momentu Lokale zostały przekazane do faktycznego używania i takim używaniu pozostawały przez cały okres, aż do ich zwrotu na rzecz Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku przeniesienia Lokali z majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników (pytanie nr 1),

- nieprawidłowe w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z przeniesieniem Lokali z majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników (pytanie nr 2),

- prawidłowe w zakresie początku biegu terminu korekty podatku naliczonego (pytanie nr 3).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art.2 pkt 6 ustawy:

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art.7 ust. 2 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Zatem aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle powołanego art. 7 ust. 2 ustawy – podlegało opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

- nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,

- przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

- przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że PSC (Wnioskodawca) jest właścicielem m.in. 5 lokali wyodrębnionych w budynku mieszkalnym. Nieruchomość, w której znajdują się Lokale, została wybudowana przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej, a Lokale zostały wyodrębnione, jako odrębny przedmiot własności celem ich sprzedaży na rzecz klientów. W stosunku do wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę Lokali Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku VAT i skorzystał z tego prawa. Wszystkie Lokale będące w chwili obecnej własnością Wnioskodawcy zostały sprzedane na rzecz klientów w latach poprzednich, którzy przez wiele lat w nich mieszkali i z nich korzystali. Jednakże z uwagi na wady Lokali i wystąpienie przez klientów z zasadnymi roszczeniami z rękojmi oraz roszczeniami z tytułu nienależytego wykonania umowy Wnioskodawca podpisał z właścicielami Lokali porozumienia, na mocy których nastąpiło rozwiązanie umów sprzedaży i zwrot Lokali na rzecz Wnioskodawcy oraz zwrot na rzecz klientów zapłaconej ceny sprzedaży Lokali.

Po zwrocie Lokali na rzecz Wnioskodawcy, z uwagi na to, iż wady Lokali ograniczają możliwość ich ponownej sprzedaży, zamiarem docelowym Wspólników stało się ich przekazanie na własność prywatną Wspólników. Wnioskodawca planuje przenieść Lokale z majątku Wnioskodawcy do majątku osobistego Wspólników. Umowa przeniesienia Lokali do majątków prywatnych Wspólników na współwłasność zostanie zawarta w formie aktu notarialnego i stanowić będzie, iż Lokale zostają przeniesione bez żadnej formy odpłatności oraz świadczenia wzajemnego.

Analizując powyższy opis w kontekście przywołanych przepisów należy stwierdzić, że z tytułu przekazania udziału w lokalach Wspólnikom będą Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług, a przekazanie lokali (udziałów w lokalach) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 7 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy, ponieważ od wydatków poniesionych na budowę Lokali mieli Państwo prawo do odliczenia podatku VAT. W związku z prawem do odliczenia podatku VAT naliczonego nieodpłatne przekazanie lokali (udziałów w lokalach) stanowić będzie de facto odpłatną dostawę budynku, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

- dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

- pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że lokale stanowiły towar handlowy, a pierwsze zasiedlenie poszczególnych lokali nastąpiło:

- Lokal nr 2 -3.XII.2012,

- Lokal nr 3 - 11.XII.2012,

- Lokal nr 6 - 12.XI.2012,

- Lokal nr 8 - 21.I.2013,

- Lokal nr 10 - 31.VIII.2013.

Aktualnie (po zwrocie w wyniku rozwiązania umów sprzedaży w 2018 i 2020 roku) lokale te są przez Państwa wykorzystywane pod wynajem na rzecz osób trzecich. Jednocześnie nie były ponoszone na żaden z Lokali przez Wspólników ani PSC nakłady na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej danego Lokalu. Nakładów takich nie ponosili również nabywcy Lokali.

Wskazuje to więc, że planowana przez Państwa Spółkę dostawa na rzecz wspólników wskazanych we wniosku lokali (udziału) nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim i jednocześnie od pierwszego zasiedlenia tych lokali do ich przekazania Wspólnikom upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że przekazanie lokali (udziałów w lokalach) Wspólnikom będzie zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kolejnego zagadnienia tj. do obowiązku korekty podatku naliczonego (pytanie nr 2) należy stwierdzić co następuje.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy:

korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Art. 91 ust. 4 stanowi, że:

w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na podstawie art. 91 ust. 5 ustawy:

w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy:

w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy:

przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a ustawy:

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 7b ustawy:

w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

W świetle art. 91 ust. 7c ustawy:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Na podstawie art. 91 ust. 7d ustawy:

w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Przywołany przepis reguluje kwestie korekty w odniesieniu do towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i ust. 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany.

W rozpatrywanej sprawie w stosunku do wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę Lokali podatnik miał prawo do odliczenia podatku VAT i skorzystał z tego prawa. Wszystkie lokale stanowiły towar handlowy.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, Po zwrocie Lokali na rzecz PSC, z uwagi na to, iż wady Lokali ograniczają możliwość ich ponownej sprzedaży, zamiarem docelowym Wspólników stało się ich przekazanie na własność prywatną Wspólników, co planowane jest zgodnie z stanem faktycznym opisanym w niniejszym wniosku. Do momentu planowanego przekazania na rzecz Wspólników były one dotychczas i są wykorzystane nadal pod wynajem na rzecz osób trzecich (z krótkimi przerwami, gdy stoją puste z uwagi na brak najemców długoterminowych). Lokal nr 10 (użytkowy) był wynajmowany jako użytkowy z 23% VAT, a pozostałe Lokale (mieszkalne) na cele mieszkalne z zwolnieniem z VAT (długoterminowe umowy najmu mieszkań).

W pierwszej kolejności należy więc zaznaczyć, że przeznaczenie przez Spółkę lokali tj. nr 2, nr 3, nr 6, nr 8 i nr 10 na wynajem implikuje zmianę przeznaczenia tych lokali z mieszkań i lokalu niemieszkalnego, przeznaczonych do sprzedaży – jako towary handlowe – na przeznaczenie mieszkań pod wynajem na cele mieszkaniowe (służące celom wynajmu zwolnionego od podatku VAT) lub wynajem na cele użytkowe (służące celom wynajmu opodatkowanego podatkiem VAT).

Zmiana przeznaczenia w wykorzystaniu mieszkań tj. lokali nr 2, nr 3, nr 6 i nr 8 powoduje zmianę w zakresie prawa do odliczenia i w konsekwencji nakłada na Spółkę obowiązek skorygowania pierwotnie odliczonego podatku naliczonego z odpowiednim zastosowaniem przepisów art. 91 ustawy. Sytuacja taka nie wystąpi odnośnie do lokalu nr 10 bowiem jego wynajem, jak Państwo wskazują opodatkowany jest stawką 23%.

Pierwotnie lokale mieszkalne (tj. nr 2, nr 3, nr 6, nr 8) stanowiły towar handlowy przeznaczony do sprzedaży, przy których budowie Spółka odliczyła całość podatku VAT naliczonego. Spółka była więc zobowiązana dokonać – na mocy art. 91 ust. 7d ustawy o VAT – korekty odliczonego podatku VAT. Obowiązek ten związany był z przeznaczeniem przez Spółkę lokali po ich zwrocie na rzecz Spółki do wynajmu zwolnionego od podatku. Na tym etapie zatem doszło do zmiany przeznaczenia lokali mieszkalnych nr 2, nr 3, nr 6, nr 8, a nie dopiero w związku z przeniesieniem majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników.

Jak wykazano powyżej, przekazanie wszystkich lokali (udziałów w lokalach) do majątku odrębnego Wspólników będzie zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem w zaistniałej sytuacji, w związku z przeniesieniem majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników – zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy – wystąpi obowiązek korekty odliczonego uprzednio podatku naliczonego z tytułu budowy lokalu niemieszkalnego nr 10, który pierwotnie był towarem handlowym (sprzedaż jako lokal użytkowy w październiku 2013 r., a po zwrocie na rzecz spółki przeznaczony do wynajmu opodatkowanego stawką 23%), przy czym korekty należy dokonać w całości jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia lokalu nr 10.

Mając na uwadze, że czynność przekazania lokali (udziałów w lokalach), które stanowią towary handlowe, z majątku PSC do majątku odrębnego Wspólników, będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to w świetle art. 91 ust. 7d ustawy – Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego VAT, który odliczył w związku z budową lokalu niemieszkalnego nr 10. W jego bowiem przypadku przekazanie do majątku odrębnego Wspólników spowoduje, że nastąpi zmiana przeznaczenia.

Natomiast w odniesieniu do pozostałych lokali, korekty podatku naliczonego należało dokonać, w momencie przeznaczenia tych lokali do wynajmu zwolnionego od podatku.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii ustalenia początku biegu terminu korekty podatku naliczonego stwierdza się, że termin 10-letniej korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy rozpoczął swój bieg z momentem oddania lokali do używania tj. z momentem wydania lokali na rzecz pierwszego nabywcy (w latach 2012 i 2013). W tym przypadku oddanie lokali do użytkowania nastąpiło w momencie ich sprzedaży na rzecz klientów

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)`.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).