Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

• prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług), o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla sprzedaży budynków oraz budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową posadowionych na działce nr 3/2, oraz budynku posadowionego na działce nr 3/1, a także budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową posadowionej na działce nr 3/3;
• prawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy niezabudowanej działki nr 3/9 oraz budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową posadowionej na działce nr 3/1.

11 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 10 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia lub opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży poszczególnych działek. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 kwietnia 2022 r. (wpływ 22 kwietnia 2022 r.) oraz pismem z 18 maja 2022 r. (wpływ 19 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Od sierpnia 2006 r. jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na świadczeniu usług budowlanych, zgrupowanych pod PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) nr 43.99.Z.

Do działalności gospodarczej aktem not. (Rep. A) z 17 marca 2010 r. nabył Pan:

• prawo użytkowania wieczystego do 24 marca 2092 r. działek gruntu będących własnością Gminy (`(...)`) o numerach 3/9, 3/2, 3/1, 3/3 opisanych księgą wieczystą KW nr X o łącznej powierzchni 0,3133 ha;
• prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w (`(...)`), stanowiącej działkę nr 7/9 opisaną księgą wieczystą KW nr Y o pow. 0,0152 ha.

Zakupu dokonał Pan w ramach odpłatnego nabycia przedsiębiorstwa, które zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiło czynność niepodlegającą przepisom ustawy o VAT i włączył je Pan do prowadzonej działalności opodatkowanej.

Działki gruntu o numerach 3/2 i 3/1 są działkami zabudowanymi budynkami z 1968 r. Budynek na działce nr 3/1 nie był ulepszany w ciągu ostatnich 10 lat. Na działce znajduje się część budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową przyjętego do użytkowania 19 sierpnia 2015 r. (odliczenie VAT). Wszystkie nieruchomości będące przedmiotem wniosku służą Pana działalności gospodarczej i są w ramach niej wykorzystywane.

Ponadto w czerwcu 2021 r. na powyższej nieruchomości została posadowiona budowla w postaci placu utwardzonego kostką brukową (odliczenie VAT). Wartość nakładów nie przekroczyła 30% wartości początkowej działki.

W budynkach (produkcyjnym i warsztatowo-garażowym) posadowionych na działce gruntu nr 3/2 były ponoszone nakłady inwestycyjne w postaci:

• wiaty − przyjęcie do użytkowania: 1 grudnia 2014 r.;

• nadbudowy budynku − przyjęcie do użytkowania: 8 grudnia 2014 r.;

• kotłowni − przyjęcie do użytkowania: 7 kwietnia 2015 r.;

• parteru − przyjęcie do użytkowania: 24 kwietnia 2015 r.;

• parteru − przyjęcie do użytkowania: 18 maja 2015 r.

Na działce znajduje się również część budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową przyjętego do użytkowania 19 sierpnia 2015 r.

Nakłady inwestycyjne na powyższej działce przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości, dlatego za datę pierwszego zasiedlenia przyjęto sierpień 2015 r.

Działki gruntu o numerach 3/9 oraz 7/9 są niezabudowane, natomiast działka nr 3/3 jest częściowo zabudowana budowlą w postaci placu utwardzonego kostką brukową − data przyjęcia do użytkowania 19 sierpnia 2015 r.

Działki zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako:

• działki nr 3/9 i 3/3 jako inne tereny niezabudowane;
• działka nr 7/9 jako grunty orne i pastwiska trwałe.

Ponadto, na obszar, na którym znajduje się działka nr 7/9 nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i nie będzie go posiadać do dnia zbycia. Dla działek nr 3/9 i 3/3 uchwalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej z 30 marca 2000 r. powyższe nieruchomości stanowią teren istniejących obiektów i urządzeń technicznych zakładu produkcji rur do zachowania z możliwością modernizacji, przebudowy i rozbudowy.

Na dzień dokonania dostawy przedmiotowych nieruchomości stan faktyczny nie ulegnie zmianie.

W piśmie z 21 kwietnia 2022 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – poinformował Pan, że:

1. Do momentu planowanej sprzedaży dla działki nr 7/9 będącej przedmiotem wniosku nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy, ani plan zagospodarowania przestrzennego.

2. Do sprzedaży działki nr 3/1 dojdzie do końca 2022 r., tj. przed upływem dwóch lat od dnia oddania do użytkowania budowli znajdującej się na tej działce w postaci placu utwardzonego kostką brukową. Od czerwca 2021 r. nie były i nie będą ponoszone jakiekolwiek wydatki na ulepszenie lub przebudowę ww. budowli.

3. Budowla w postaci placu utwardzonego kostką znajdującą się na działkach nr 3/2, 3/3 nie była przebudowywana, ani ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ulepszeniu uległa jedynie część budowli położona na działce nr 3/1 (czerwiec 2021 r.), co wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W piśmie z 18 maja 2022 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – poinformował Pan, że:

1. Na działce nr 3/1 znajduje się jedna budowla w postaci placu utwardzonego kostką brukową oddana do użytkowania 19 sierpnia 2015 r. oraz że ta budowla została ulepszona w czerwcu 2021 r.

2. Wartość ulepszeń poniesionych na ww. budowlę przekroczyła 30% wartości początkowej tej budowli.

Pytanie

Jak należy opodatkować podatkiem od towarów i usług zbycie poszczególnych działek?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem w przypadku zbycia działek:

1. Działka gruntu nr 3/2 zabudowana budynkiem usługowym w stanie nieulepszonym.

Dostawa nieruchomości skorzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Korekta 10-letnia dla:

• wiaty;
• nadbudowy budynku;
• kotłowni;
• parteru;
• parteru;
• części budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową.

2. Działka gruntu nr 3/1 zabudowana budynkiem wielofunkcyjnym w stanie nieulepszonym.

Dostawa nieruchomości skorzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku budowli w postaci placu utwardzonego kostką, przyjętego do użytkowania w czerwcu 2021 r., sprzedaż objęta będzie opodatkowaniem podatkiem VAT ze stawką podstawową, tj. 23%.

Działkę gruntu należy opodatkować proporcjonalnie do pow. nieruchomości oraz budowli.

3. Działka gruntu nr 3/3 zabudowana częścią budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową. Dostawa nieruchomości skorzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Korekta 10-letnia dla budowli.

4. Działka gruntu nr 3/9 niezabudowana. W kontekście art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa powyższej działki gruntu będzie opodatkowana podatkiem VAT ze stawką podstawową, tj. 23%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na świadczeniu usług budowlanych, do której to działalności nabył Pan prawo użytkowania wieczystego działek gruntu będących własnością Gminy o numerach 3/9, 3/2, 3/1, 3/3 oraz prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w (`(...)`), stanowiącej działkę nr 7/9. Zakupu ww. działek dokonał Pan w ramach odpłatnego nabycia przedsiębiorstwa, które zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiło czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług i włączył je Pan do działalności gospodarczej opodatkowanej. Wszystkie nieruchomości będące przedmiotem wniosku służą Pana działalności gospodarczej i są w ramach niej wykorzystywane.

Działki gruntu o numerach 3/2 i 3/1 są działkami zabudowanymi budynkami z 1968 r. Budynek na działce nr 3/1 nie był ulepszany w ciągu ostatnich 10 lat. Na działce znajduje się część budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową przyjęta do użytkowania 19 sierpnia 2015 r. Budowla ta została ulepszona i oddana do użytkowania w czerwcu 2021 r. Wartość nakładów poniesionych na ww. budowlę przekroczyła 30% wartości początkowej tej budowli (odliczono VAT).

Do sprzedaży działki nr 3/1 dojdzie do końca 2022 r., tj. przed upływem dwóch lat od dnia oddania do użytkowania budowli znajdującej się na tej działce w postaci placu utwardzonego kostką brukową. Od czerwca 2021 r. nie były i nie będą ponoszone jakiekolwiek wydatki na ulepszenie lub przebudowę ww. budowli.

W budynkach (produkcyjnym i warsztatowo-garażowym) posadowionych na działce gruntu nr 3/2 były ponoszone nakłady inwestycyjne w postaci wiaty (przyjęcie do użytkowania 1 grudnia 2014 r.), nadbudowy budynku (przyjęcie do użytkowania 8 grudnia 2014 r.), kotłowni (przyjęcie do użytkowania 7 kwietnia 2015 r.), parteru (przyjęcie do użytkowania 24 kwietnia 2015 r.) i parteru (przyjęcie do użytkowania 18 maja 2015 r.). Na działce znajduje się również część budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową przyjętego do użytkowania 19 sierpnia 2015 r. Nakłady inwestycyjne na powyższej działce przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości, dlatego za datę pierwszego zasiedlenia przyjęto sierpień 2015 r.

Działka nr 3/3 jest częściowo zabudowana budowlą w postaci placu utwardzonego kostką brukową.

Budowla w postaci placu utwardzonego kostką znajdującą się na działkach nr 3/2, 3/3 nie była przebudowywana, ani ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działka gruntu nr 3/9 jest niezabudowana. Dla działek nr 3/9 i 3/3 uchwalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej z 30 marca 2000 r. powyższe nieruchomości stanowią teren istniejących obiektów i urządzeń technicznych zakładu produkcji rur do zachowania z możliwością modernizacji, przebudowy i rozbudowy.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Pana wątpliwości dotyczą kwestii, jak należy opodatkować podatkiem od towarów i usług zbycie poszczególnych działek.

Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie w odniesieniu do transakcji sprzedaży ww. działek będzie Pan występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Przedmiotowe działki – jak wynika z opisu sprawy – są wykorzystywane od momentu ich nabycia w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Zatem zbycie tych działek nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym dostawa tych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być albo opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, albo korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy dodać, że strony transakcji mogą również skorzystać z opcji opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości przy zachowaniu warunków określonych w przywołanych wyżej przepisach art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części − w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do planowanej dostawy działek zabudowanych nr 3/2, 3/1 i 3/3 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem budynków oraz budowli posadowionych na tych działkach doszło do ich pierwszego zasiedlenia.

W świetle przedstawionego wyżej opisu sprawy i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że dla dostawy budynku produkcyjnego i warsztatowo-garażowego oraz budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową posadowionych na działce nr 3/2, a także budynku posadowionego na działce nr 3/1, oraz budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową posadowionej na działce nr 3/3 spełnione zostaną przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Sprzedaż ww. obiektów bowiem nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim, jak również nie będzie miała miejsca w czasie krótszym niż 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia. Z opisu sprawy wynika co prawda, że nakłady inwestycyjne poniesione na budynki posadowione na działce nr 3/2 przekroczyły 30% ich wartości początkowej, jednak po ulepszeniu obiekty te zostały oddane do użytkowania (w latach 2014-2015) i były wykorzystywane w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Pozostałe ww. obiekty nie były ulepszane. Tym samym planowana sprzedaż ww. obiektów posadowionych na działkach nr 3/2, 3/1 oraz 3/3 będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast, w odniesieniu do dostawy budowli w postaci placu utwardzonego z kostki brukowej posadowionej na działce nr 3/1, która została ulepszona a wartość tych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej tej budowli, oddanej do użytkowania w czerwcu 2021 r., nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z uwagi na fakt, iż dostawa tego obiektu nastąpi w czasie krótszym niż 2 lata od jego ponownego pierwszego zasiedlenia. Zatem w tym przypadku nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Sprzedaż ww. budowli nie będzie także korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, z uwagi na fakt, że w stosunku do tego obiektu poniósł Pan wydatki na jego ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu i w stosunku do tych wydatków przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zatem dla dostawy tego obiektu nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zastosowania dla ich dostawy zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować czy zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Sprzedaż ww. budowli w postaci placu utwardzonego kostką brukową (oddanej do użytkowania w czerwcu 2021 r.) posadowionej na działce nr 3/1 nie będzie korzystać także ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w tym przepisie. Z opisu sprawy wynika, bowiem że obiekt był wykorzystywany przez Pana w działalności gospodarczej opodatkowanej.

Zatem dostawa ww. budowli będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są wyżej opisane obiekty, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zatem, transakcja sprzedaży przez Pana prawa użytkowania wieczystego działki nr 3/2 i części działki nr 3/1 oraz działki nr 3/3 zabudowanych budynkami i budowlami, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Natomiast dostawa prawa użytkowania wieczystego części działki nr 3/1 zabudowana budowlą w postaci placu z kostki brukowej oddanej do użytkowania w czerwcu 2021 r. będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

W niniejszej sprawie nastąpi również sprzedaż działki niezabudowanej nr 3/9. W związku z tym należy odwołać się do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w którym ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości niezabudowanych spełniających określone warunki.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 cyt. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W analizowanej sprawie, sprzedaż działki nr 3/9 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem jak Pan wskazał zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działka nr 3/9 stanowi teren istniejących obiektów i urządzeń technicznych zakładu produkcji rur do zachowania z możliwością modernizacji, przebudowy i rozbudowy. Zatem działka ta stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż tej działki nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zauważyć jednak trzeba, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla dostawy działek niezabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przytoczony powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dostawa działki nr 3/9 nie będzie także korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie zostaną bowiem spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie, tj. w momencie nabycia działki nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu (nabył Pan przedmiotową działkę w ramach odpłatnego nabycia przedsiębiorstwa, która to czynność podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zatem skoro dostawa nie była objęta podatkiem VAT, to nie można uznać, że nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu tej działki. Ponadto działka była wykorzystywana przez Pana w działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

W konsekwencji sprzedaż przez Pana niezabudowanej działki nr 3/9 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa przez Pana ww. działki opodatkowana będzie według właściwej stawki podatku.

Podsumowując, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr 3/2 zabudowanej budynkiem produkcyjnym i warsztatowo-garażowym i budowlą w postaci placu utwardzonego z kostki brukowej oraz prawa użytkowania wieczystego działki nr 3/3 zabudowanej budowlą w postaci placu utwardzonego kostką brukową, a także prawa użytkowania wieczystego części działki nr 3/1 zabudowanej budynkiem będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Natomiast dostawa prawa użytkowania wieczystego części działki nr 3/1 zabudowanej budowlą w postaci placu z kostki brukowej oddanego do użytkowania w czerwcu 2021 r. oraz prawa użytkowania wieczystego działki niezabudowanej nr 3/9 będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko w ww. zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tutejszy organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W kwestii zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, dla dostawy działki nr 7/9, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjneg. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).