Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 4 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że Zespół R&D stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której zbycie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (podatek od towarów i usług). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 kwietnia 2022 r. (wpływ 20 kwietnia 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

ABC spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(ul. …; NIP: …; dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Lokalny Nabywca”, lub „Nabywca”);

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

CDA spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(ul. …; NIP: …; dalej jako: „Lokalny Sprzedający” lub „Zbywca”, lub „Lokalny Zbywca”);

(oba podmioty dalej jako: „Wnioskodawcy” lub „Zainteresowani”)

Opis stanu faktycznego

Informacje dotyczące Wnioskodawców

Lokalny Nabywca jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej ABC (dalej jako: „Grupa ABC”), której działalność obejmuje m.in. produkcję … dla sektora motoryzacyjnego. Grupa ABC prowadzi swoją działalność w kilkudziesięciu krajach. W Polsce posiada … nowoczesnych zakładów produkcyjnych oraz centra badawczo-rozwojowe, w których zatrudnia ok. … pracowników. Działalność Lokalnego Nabywcy w Polsce skoncentrowana jest na działalności projektowej i badawczo rozwojowej. Lokalny Nabywca współpracuje ze wszystkimi centrami rozwojowymi ABC na świecie, zaczynając od fazy koncepcji, po budowę pierwszych prototypów, walidację, aż po przekazanie dokumentacji wdrożeniowej oraz pełne wsparcie dla oddziałów produkcyjnych w trakcie całego życia produktu.

Grupa CDA (dalej jako: „Grupa CDA”) opracowuje i oferuje szeroką gamę produktów przeznaczonych dla przemysłu motoryzacyjnego. Grupa CDA prowadzi działalność o globalnym zasięgu, mając ponad … pracowników w … krajach. Grupa CDA posiada … zakładów produkcyjnych na całym świecie, a jej główna siedziba znajduje się w … . Portfolio produktów obejmuje systemy … opracowanych dla wiodących producentów pojazdów.

Grupa CDA prowadzi swoją działalność w Polsce poprzez spółkę zależną (Lokalny Sprzedający), podmiot zajmujący się projektowaniem i produkcją elementów … samochodowych (tzw. „XX”), … . Kluczowymi odbiorcami są europejscy producenci znanych marek samochodowych takich jak …, a także m.in. ABC. Lokalny Sprzedający jest odpowiedzialny za pełne spektrum obsługi kontraktu z klientem: tj. obsługę zamówień, pozyskanie surowców/materiałów, produkcję, kontrolę jakości produktu, pakowanie, magazynowanie, dostarczanie produktów do klientów oraz ich fakturowanie.

Działalność Lokalnego Sprzedającego prowadzona jest na terenie dzierżawionych zakładów produkcyjnych w A1, A2 oraz A3.

Zakład w A1 jest jedynym europejskim zakładem produkcyjnym w Grupie CDA, który produkuje części samochodowe do … .

Zakład w A2 zajmuje się produkcją … .

Zakład w A3 zajmuje się produkcją … .

Jednym z zespołów wspierających produkcję i projektowanie systemów XX w Polsce jest wyodrębniona, specjalistyczna jednostka skupiająca sztab specjalistów oraz inżynierów zajmujących się działalnością projektową i badawczo-rozwojową dla systemów XX. W prowadzonej działalności zespół wykorzystuje specjalistyczne laboratorium w A1 wraz z całym wyposażeniem.

Transakcja

Grupa CDA podjęła decyzję o sprzedaży kompletnej gałęzi biznesu zajmującego się projektowaniem i produkcją systemów … (dalej jako: „Linia XX”). Sprzedaż globalnie obejmuje:

· … fabryki produkcyjne (tj. spółkę …, dwa zakłady produkcyjne w Polsce: jeden z nich zostanie w całości sprzedany przez Grupę CDA, a drugi częściowo, oraz jeden zakład produkcyjny w …);

· centra techniczne i inżynieryjne: w Zakładzie w A1,. … .

· centra sprzedażowe zlokalizowane w … .

Transakcja w Polsce dotyczy:

· biznesu związanego z działalnością badawczo-rozwojową, polegającego na tworzeniu nowych rozwiązań technologicznych oraz rozwijaniu obecnych produktów, za co odpowiada sztab specjalistów oraz inżynierów (dalej jako: „Zespół R&D” lub „Zespół”); Zespół R&D, będzie przedmiotem nabycia przez Lokalnego Nabywcę; transfer sztabu inżynierów i specjalistów wraz wyposażeniem niezbędnym dla jego funkcjonowania (laboratorium);

· biznesu polegającego na produkcji systemów …, obejmującego zakłady w A1 i w A2 (przy czym część produkcji w A2, polegająca na produkcji …, nie wchodzi w skład przedmiotu transakcji i zostanie przeniesiona do innego budynku) (dalej jako: „Biznes Produkcyjny”), który zgodnie z polityką Grupy ABC, która zakłada wydzielenie centrów produkcyjnych do innych podmiotów niż centra badawczo-rozwojowe, zostanie przeniesiony do innej spółki z Grupy ABC.

Niniejszy wniosek o interpretację obejmuje jedynie prawnopodatkową kwalifikację nabycia Zespołu R&D. Transakcja w zakresie Biznesu Produkcyjnego będzie objęta osobnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

W dniu … 2021 r. na poziomie globalnym podpisano umowę zobowiązującą Grupę ABC do nabycia, zaś Grupę CDA do sprzedaży Linii XX (obejmującej Biznes Produkcyjny i Zespół R&D). W zależności od biznesowych uwarunkowań lokalnych, transakcje w poszczególnych krajach obejmować będą zakup udziałów (np. …) lub zakup aktywów.

Zainteresowani są i będą w momencie sprzedaży zarejestrowanymi, aktywnymi podatnikami VAT. Zainteresowani nie są i na moment sprzedaży Zespołu R&D nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o VAT oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, ze zm.).

Przedmiot Transakcji – Zespół R&D

W konsekwencji globalnych ustaleń i regulacji prawnych obowiązujących w Polsce, Lokalny Nabywca zamierza zrealizować przeniesienie Zespołu R&D od Lokalnego Sprzedającego poprzez podpisanie lokalnej umowy przeniesienia własności. Podpisanie umowy planowane jest w 2022 r. (dalej jako: „Zamknięcie Transakcji”). Zainteresowani wskazują, iż Transakcja zostanie przeprowadzona w związku z zawartą … 2021 [r.] globalną umową sprzedaży, której stronami są m.in. Grupa CDA, Grupa ABC, Lokalny Sprzedający i Lokalny Nabywca.

W ramach Transakcji na Lokalnego Nabywcę zostaną przeniesione wszelkie aktywa i prawa Lokalnego Sprzedającego, związane z Zespołem R&D w dacie sprzedaży oraz niebędące expressis verbis wyłączone poniżej, w szczególności:

· zakład pracy w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz.U. [z] 2020 [r.], poz. 1320);

· dzierżawiona powierzchnia biurowa/laboratoryjna;

· niezbędny sprzęt, w szczególności: wysokospecjalistyczne wyposażenie laboratorium, tj. m.in. sprzęty służące przeprowadzaniu niezbędnych testów produktów/prototypów jak np.:

- maszyny służące testom trwałości, wytrzymałości, przewiewności,

- komory, w których testowana jest odporność materiałów na różne warunki, w tym, przykładowo, w zakresie ognioodporności,

- wyposażenie służące analityce geometrii konstrukcji, w tym m.in. mikroskopy,

- kamery na podczerwień itd.,

- niezbędne licencje dotyczące oprogramowania wykorzystywanego w laboratorium.

Należy wskazać, iż na Lokalnego Nabywcę w związku z Zamknięciem Transakcji nie zostaną przeniesione:

· gotówka;

· należności;

· firma Lokalnego Sprzedającego;

· wszystkie udziały, akcje oraz inne papiery wartościowe, których właścicielem jest Lokalny Sprzedający;

· wszelkie polisy ubezpieczeniowe;

· wszelkie roszczenia wobec ubezpieczycieli, powstałe w wyniku jakiegokolwiek zdarzenia mającego miejsce przed Zamknięciem Transakcji;

· wszelkie prawa Lokalnego Sprzedającego związane z podatkami i świadczeniami społecznymi, w tym wszelkie kwoty do zapłacenia do organów podatkowych lub odzyskania od tych organów, powstałe w okresie przed Zamknięciem Transakcji albo związane z okresem przed Zamknięciem Transakcji;

· wszystkie prawa Lokalnego Sprzedającego w odniesieniu do jakiegokolwiek zadłużenia należnego mu przez jakikolwiek inny podmiot z Grupy CDA.

Powyższe elementy pozostaną własnością Lokalnego Sprzedającego z uwagi na kontynuowanie przez niego działalności w innych segmentach niż Linia XX. Zgodnie z komercyjnymi ustaleniami, to na Lokalnym Sprzedającym spoczywa odpowiedzialność za wszelkie zdarzenia biznesowe zaistniałe do dnia Zamknięcia Transakcji, a zatem zasadnym jest, aby powyższe elementy pozostały w jego dyspozycji. Nie są to składniki majątkowe niezbędne i krytyczne dla kontynuowania działalności Zespołu R&D.

Prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawy usług i mediów niezbędnych do funkcjonowania Zespołu R&D, będą podlegały transferowi w ramach Zamknięcia Transakcji. W przypadkach, w których transfer nie będzie możliwy, Zbywca wypowie te umowy przed dokonaniem Transakcji, a Nabywca – po Zamknięciu Transakcji – zawrze nowe umowy na dostawy usług i mediów, nie jest wykluczone, że z tymi samymi podmiotami.

Prawa i obowiązki wynikające z praw własności intelektualnej również będą podlegać przeniesieniu na podstawie globalnej przedwstępnej umowy sprzedaży między Grupą CDA a Grupą ABC, w szczególności w skład przedmiotu Transakcji wejdzie szereg patentów oraz znaków towarowych.

W skład nabywanego Zespołu R&D wchodzą inżynierowie oraz specjaliści w zakresie testowania, pomiarów, kontroli jakości i walidacji produktów. Zespołem R&D zarządza dedykowany menedżer nadzorujący cały Zespół.

Jak wspomniano powyżej, podstawą przeniesienia pracowników będzie art. 231 Kodeksu pracy, tj. przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę. Wraz z Zespołem R&D nie zostaną jednak przeniesieni pracownicy zaplecza administracyjnego Lokalnego Sprzedającego, którzy pełnią funkcje wspomagające podstawową działalność lub przeprowadzający procesy pomocnicze w organizacji pracy przedsiębiorstwa Lokalnego Sprzedającego. Funkcje niezwiązane z zasadniczą działalnością nie są niezbędne do zabezpieczenia zdolności prowadzenia działalności w dotychczasowym zakresie, toteż Lokalny Nabywca i Lokalny Sprzedawca nie zdecydowali się na włączenie ich w zakres przedmiotu transakcji.

Zdarzenia gospodarcze związane z przedmiotem Transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej i podatkowej Lokalnego Sprzedającego. Systemy księgowe Grupy CDA/Lokalnego Sprzedającego wyodrębniają odpowiednie parametry finansowe Zespołu R&D (tzw. centra przychodów i kosztów), pozwalające na wyodrębnienie związanych z Zespołem R&D kosztów oraz generowanych przez Zespół R&D przychodów. Oznacza to, że możliwe jest alokowanie przychodów i kosztów do Zespołu R&D poprzez rejestrowanie konkretnych zdarzeń gospodarczych. Możliwe jest również wyodrębnienie aktywów oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych z działalnością Zespołu R&D.

Lokalny Sprzedający planuje wystąpić o zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach oraz składkach na ubezpieczenie społeczne, wydawane na podstawie art. 306g Ordynacji podatkowej.

Lokalny Nabywca zamierza włączyć Zespół R&D do swojej struktury i wykorzystywać go do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie projektowania i rozwijania produktów Linii XX, przejmowanej przez Grupę ABC. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Lokalnego Nabywcę przy wykorzystaniu w szczególności zasobów Zespołu R&D oraz w oparciu o know-how wypracowany przez Zespół R&D, co będzie stanowić rozwinięcie dotychczasowej działalności Lokalnego Nabywcy poprzez pozyskanie dedykowanego i specjalizującego się w projektowaniu i rozwoju produktów XX zespołu, posiadającego odpowiednie wyposażenie, doświadczenie i umiejętności.

Zespół R&D posiada również wypracowane ścieżki procesowe w zakresie projektowania i opracowywania rozwiązań na potrzeby przemysłu automotive, w szczególności poprzez systematyczne podejście do procesu innowacji i rozwoju produktów. Zespół wypracował unikalne podejście do procesu projektowego od momentu definiowania potrzeb klienta, dostępnych rozwiązań oraz możliwości technicznych po wypracowanie rozwiązań innowacyjnych niedostępnych w danym momencie na rynku.

W świetle powyższych uwag intencją Lokalnego Sprzedającego jest sprzedaż Lokalnemu Nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”).

Intencją Lokalnego Nabywcy jest, aby Zespół R&D kontynuował swoją dotychczasową działalność w jego strukturach, w szczególności w zakresie projektowania i rozwoju produktów z segmentu XX.

W uzupełnieniu wniosku z 20 kwietnia 2022 r., odpowiadając na pytania Organu, Wnioskodawca wskazał, że:

1. W ramach przedsiębiorstwa lokalnego Sprzedającego i dywizji XX, Zespół R&D był jednostką wyodrębnioną z uwagi na specyficzną działalność jaką podejmuje – działalność badawczo-rozwojowa dedykowana dywizji XX. Zespół posiada swojego kierownika/menedżera, swój specyficzny sprzęt, jak i specjalistyczny personel, który nie może (z uwagi na wymagane kwalifikacje) być w prosty sposób zastąpiony innymi pracownikami ani też wykorzystany w działalności badawczo-rozwojowej o innym profilu produktowym. W załączeniu Wnioskodawcy przesyłają strukturę organizacyjną dla potrzeb HR, wskazującą na wyodrębnienie tego Zespołu.

2. Do Zespołu R&D były przypisane wyłącznie te aktywa oraz pasywa, które funkcjonalnie związane są z prowadzoną przez ten Zespół działalnością.

3. W ramach wyodrębnienia finansowego Zespołu R&D możliwe było przed, i na dzień Transakcji przyporządkowanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do tego Zespołu. W ramach Grupy CDA funkcjonowały tzw. „Cost/profit centers” (pol. centra przychodów i kosztów), wykorzystywane w raportowaniu lokalnym (polskim) i globalnym.

4. Przedmiotem Transakcji były zobowiązania przypisane do Zespołu R&D. W szczególności przedmiotem Transakcji były zobowiązania:

· dotyczące rezerw na wypłaty i inne zobowiązania pracownicze;

· z umów o pracę;

· związane z dzierżawą powierzchni biurowej oraz laboratoryjnej;

· związane z wykupem licencji na oprogramowanie wykorzystywane w pracy Zespołu R&D;

· wynikające z umów na dostawy usług i mediów niezbędnych do funkcjonowania Zespołu R&D ,tam gdzie transfer umów był możliwy.

5. Jak wskazano we wniosku, Lokalny Nabywca stoi na stanowisku, iż w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz okoliczności wskazanych w niniejszej odpowiedzi na wezwanie, przedmiot Transakcji stanowił na dzień zbycia co najmniej zorganizowaną część przedsiębiorstwa w ramach przedsiębiorstwa Lokalnego Sprzedającego, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 [r.] (t.j. Dz.U. [z] 2021 [r.], poz. 685, ze zm.)

Lokalny Nabywca chciałby jednocześnie wyjaśnić, iż w czasie pomiędzy złożeniem wniosku a dniem udzielania odpowiedzi Transakcja doszła do skutku, stąd czas przeszły używany w odpowiedziach na pytania zawarte w wezwaniu.

Pytanie (we wniosku pytanie nr 1)

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że Zespół R&D będzie stanowił ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, a jego sprzedaż na rzecz Lokalnego Nabywcy nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że Zespół R&D stanowi ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym jego sprzedaż na rzecz Lokalnego Nabywcy nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, tj. Lokalny Sprzedający nie będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wyłączeniu z zakresu opodatkowania VAT podlega transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przy interpretacji pojęcia ZCP na gruncie VAT warto sięgnąć również do wniosków płynących z orzecznictwa. Kwestia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP była bowiem przedmiotem wyroków zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”), jak i polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie Schriever (sygn. C-444/10) z dnia 10 listopada 2011 r., TSUE wywiódł, że „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 [Art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, tj. Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - jest odpowiednikiem art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.] w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

W celu uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP kluczowe jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W szczególności istotne jest, aby zespół taki, po nabyciu przez kupującego, umożliwiał kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywającego. Konsekwentnie, w zbywanym zespole składników materialnych i niematerialnych powinny być zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazany zespół składników umożliwiał kontynuowanie dotychczasowej działalności.

Analizując orzecznictwo TSUE i sądów administracyjnych oraz idące za nimi rozstrzygnięcia organów podatkowych można zatem sformułować następujący zespół przesłanek (które powinny być spełnione łącznie), decydujący o tym, czy sprzedaż Zespołu R&D stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, o której mowa w art. 6 ustawy o VAT:

1. odrębność i całość zbywanego zestawu aktywów, umożliwiająca prowadzenie działalności gospodarczej analogicznej do sprzedającego, bez dokonywana dodatkowych czynności, wyrażająca się w wyodrębnieniu:

· organizacyjnym,

· finansowym,

· funkcjonalnym

2. wola nabywcy do kontynuowania działalności sprzedawcy.

Możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej

W kontekście powyższych uwag kluczowe jest określenie, na czym polegać ma możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Czy niezbędne jest realizowanie wszelkich funkcji przedsiębiorstwa w obrębie jego wydzielonej części, czy wystarczające jest by była możliwość prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej?

Przyjęcie koncepcji, w której dla uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne byłoby, aby realizowała ona wszelkie funkcje typowego przedsiębiorstwa, a zatem prowadziła działalność operacyjną, jak i dysponowała wszelkimi funkcjami pomocniczymi, prowadziłoby do niedopuszczalnej na gruncie wykładni sytuacji, w której de facto zbędna byłaby definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jedynym elementem niepodlegającym opodatkowaniu VAT byłoby samo przedsiębiorstwo. A zatem zakładając racjonalność ustawodawcy przyjąć należy, iż przesłanka możliwości prowadzenia działalności gospodarczej powinna być rozumiana w sposób ograniczony, tj. w odniesieniu do konkretnego, wydzielonego aspektu działalności przedsiębiorstwa.

Znowu z pomocą przychodzą tu konkluzje prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak np. wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygn. I FSK 1316/15 z dnia 24 listopada 2016 r. r.: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych (`(...)`)”.

W analizowanym przypadku nabycia Zespołu R&D przeniesieniu będą podlegały tak składniki materialne (umowa najmu powierzchni biurowej, wyposażenie umożliwiające realizację prac badawczo-rozwojowych w szczególności oprzyrządowanie pomiarowe, wyposażenie laboratorium, wyposażenie biurowe, specjalistyczne oprogramowanie etc.), jak i niematerialne w postaci wiedzy i doświadczenia zatrudnionych pracowników (w związku z przejściem całego zespołu) oraz niezbędne do funkcjonowania Zespołu oprogramowanie.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne jest kolejnym elementem kluczowym z perspektywy oceny składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce zwraca się uwagę, iż powinno nastąpić ono na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze albo na podstawie faktycznego wyodrębnienia [pismo …; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 sierpnia 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-521/11/MO; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 października 2013 r., sygn. IPPB5/423-484/13-4/MK]. Stanowisko takie znajduje oparcie m.in. w orzeczeniu WSA w Rzeszowie z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I SA/Rz 649/16, w którym wskazano, iż: „wyodrębnienie organizacyjne to stworzenie takiej struktury, gdzie określona grupa pracowników i określone składniki majątkowe służą wykonywaniu określonego zadania. (`(...)`) Z reguły wyodrębniony zespół pracowników z wyodrębnionym zespołem składników majątkowych znajduje się w określonym miejscu, innym niż pozostała część przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie tej części nie musi przy tym odbyć się w formie regulaminu zakładu pracy, wystarczające jest wyodrębnienie faktyczne, gdy pod określone kierownictwo podlega struktura składająca się z mienia i ludzi”. A zatem należy wskazać, że formalne wyodrębnienie nie jest warunkiem niezbędnym dla uznania istnienia ZCP [interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 11 marca 2015 r., sygn. IPTPP4/443-879/14-4/BM; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 września 2011 r., sygn. IPTPB3/423-93/11-2/IR; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 maja 2011 r., sygn. IBPBI/2/ 423-503/11/MO]. Kluczowe kryterium oceny stopnia wyodrębnienia stanowi ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne odgrywały w dotychczasowym funkcjonowaniu całego przedsiębiorstwa.

W analizowanym przypadku podkreślenia wymaga, iż wprawdzie nie istnieje formalne wyodrębnienie Zespołu R&D pod postacią oddziału Lokalnego Sprzedającego, niemniej jednak niepodważalne jest faktyczne wyodrębnienie pod postacią działu, w którym zatrudniony jest sztab specjalistów prowadzących sprofilowaną działalność badawczo-rozwojową w przystosowanych do tego warunkach, przy użyciu odpowiednich narzędzi, pod kierownictwem dedykowanego menadżera. Również czas pracy, zarówno łączny, jak i każdego pracownika z osobna, jest monitorowany w obrębie Zespołu R&D. Z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności trudne lub wręcz niemożliwe byłoby wykorzystanie tak pracowników Zespołu R&D, jak i jego aktywów w działalności o innym profilu. Na tym tle można więc stwierdzić, że Zespół R&D jest w rzeczywistości wyodrębniony organizacyjnie.

Wyodrębnienie finansowe

Zgodnie z dominującą linią interpretacyjną przyjmuje się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać w szczególności prowadzenia odrębnej księgowości, samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP [interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 lutego 2015 r., sygn. IPPB5/423-1142/14-2/MK; pismo …; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 sierpnia 2011 r., sygn. IPPB5/ 423-165/08/11-9/S/DG; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 marca 2016 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.8.2016.2.IR]. W szczególności wyodrębnienie finansowe może polegać na prowadzeniu oddzielnego konta, na którym grupowane są koszty związane z działalnością ZCP. Prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych i sporządzanie bilansu nie są w przepisach wymienione jako niezbędne warunki uznania za ZCP.

W zakresie wyodrębnienia finansowego należy podkreślić, iż w ramach systemu księgowego Lokalnego Sprzedającego, raportowanie odbywa się z wykorzystaniem tzw. „centrów przychodów i kosztów”, w konsekwencji znane są i wyodrębnione dane finansowe relewantne z perspektywy Linii XX w Polsce. Możliwe jest także wyodrębnienie ponoszonych kosztów i realizowanych przychodów przez Zespół R&D. W rezultacie poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych w oparciu o centra przychodowe i kosztowe możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów Zespołu R&D.

W obrębie rejestru środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonego przez Lokalnego Sprzedającego, istnieje możliwość wyodrębnienia pozycji powiązanych z działalnością Zespołu R&D.

Dla przyjęcia finansowego wyodrębnienia wystarczającym jest możliwość odrębnego ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących Zespołu R&D, co umożliwiają funkcje dostępnego programu księgowego. Podkreślenia wymaga również fakt, że Zespół R&D generuje w chwili obecnej, i jest w stanie generować, przychody po Zamknięciu Transakcji, z uwagi na świadczone przez siebie usługi na rzecz innych podmiotów. Należy więc uznać, że Zespół R&D jest również faktycznie wyodrębniony finansowo.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z utrwaloną praktyką, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi posiadać potencjalną zdolność do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych [interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 września 2015 r., sygn. IBPB-1-3/4510-143/15/AW; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 1097/96; pismo …; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 marca 2011 r., ILPB4/423-5/11-2/ŁM; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1040.2016.1.AK; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 grudnia 2016 r., sygn. 1462-IPPP3.4512.887.2016.1.RD]. Przenoszone składniki majątkowe powinny stanowić pewne minimum umożliwiające nabywcy kontynuowanie realizowania zadań gospodarczych, prowadzonych wcześniej w obrębie przedsiębiorstwa zbywcy.

Dla zaistnienia ZCP nie jest jednak konieczne, by autonomiczna masa majątkowa zawierała w sobie segment odpowiedzialny za każdy element obsługi administracyjnej tego ZCP. Jak wskazał NSA w wyroku z 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10): „klasyfikację jako ZCP należy przeprowadzić przez pryzmat podstawowej działalności danego ZCP, a nie czynności pomocniczych”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, lokalnym przedmiotem Transakcji będzie Zespół R&D, który stanowi grupa aktywów mająca cechy wyodrębnienia funkcjonalnego, finansowego oraz organizacyjnego. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców przedmiotem planowanej Transakcji będzie ZCP, czyli zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Kluczowe aktywa to w analizowanym przypadku przede wszystkim pracownicy (inżynierowie, specjaliści), ale także specjalistyczne urządzenia, know-how przynależne Zespołowi R&D.

Ze względu na swoją specyfikę Zespół R&D jest funkcjonalnie wyodrębniony w strukturach Lokalnego Sprzedającego, wykonując swoją pracę w przystosowanym do jego działalności osobnym biurze oraz w laboratorium, przy udziale specjalistycznych maszyn oraz urządzeń. Działalność Zespołu R&D skupia się na pracach badawczo-rozwojowych, ulepszaniu i rozwoju produktów XX, opracowaniu metodologii dla pomiarów wykonywanych na maszynach …, przeprowadzaniu pomiarów i testów materiałów służących do produkcji XX.

W skład nabywanego Zespołu R&D wchodzą w szczególności środki trwałe oraz know-how potrzebne do prowadzenia dotychczasowej działalności badawczo-rozwojowej.

Przejście zakładu pracy obejmującego inżynierów oraz specjalistów dedykowanych Zespołowi R&D jest kluczowym elementem, z uwagi na fakt, iż są to specjaliści posiadający doświadczenie, wykształcenie oraz odpowiednią wiedzę, dający rękojmię prawidłowego funkcjonowanie Zespołu R&D w strukturach Lokalnego Nabywcy.

Tym samym Lokalny Nabywca nie musi na nowo organizować we własnych strukturach zespołu badawczo-rozwojowego, dedykowanego produkcji XX, tak by mógł on być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, lecz wystarczającym jest przejęcie obecnie funkcjonującej organizacji.

Wskazane przez Wnioskodawców składniki materialne i niematerialne, związane z prowadzoną dotychczas przez Lokalnego Sprzedającego działalnością w pełnym zakresie projektowania, badania, rozwoju, testowania i walidacji systemów …, umożliwią Lokalnemu Nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej w takim samym charakterze i w takim samym zakresie. Opisane powyżej elementy będą wystarczające do kontynuowania działalności w niezmienionym charakterze, mogą również przyczynić się do rozwinięcia dostępnych możliwości biznesowych wskutek wykorzystania nowych synergii biznesowych.

Z powyższą konkluzją nie koliduje fakt, iż pewne elementy będą ze sprzedaży wyłączone. Zgodnie z doktryną prawa podatkowego, linią interpretacyjną organów oraz orzecznictwem sądów dopuszcza się możliwość wyłączenia pewnych składników z zakresu transakcji mającej za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Kluczowe dla uznania przenoszonych aktywów za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część jest, aby przedmiotem transakcji były elementy umożliwiające kontynuację działalności gospodarczej. W konsekwencji sprzedawane przez Lokalnego Zbywcę składniki majątkowe jako zorganizowany zbiór rzeczy, praw i obowiązków, będą zdolne do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych ZCP. Na powyższą konkluzję nie powinien mieć wpływu fakt, iż w ramach Transakcji na Lokalnego Nabywcę nie zostaną przeniesione wymienione w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku Lokalnego Sprzedającego, [w] szczególności:

· gotówka;

· pracownicy działów pomocniczych w stosunku do podstawowej działalności;

· prawa, roszczenia, należności i zobowiązania księgowe powstałe do dnia Transakcji.

Jak to już wielokrotnie podkreślano w analizowanym przypadku składniki te nie są niezbędne dla prowadzenia działalności przez Zespół R&D w dotychczasowym kształcie. Elementem krytycznym z perspektywy oceny, czy mamy do czynienia z ZCP, czy nie, jest kwestia stopnia powiązania składników majątkowych i zdolności prowadzenia działalności/realizowania zadań gospodarczych. Przekłada się to w praktyce na konkluzję, iż wyłączenie pewnych kategorii składników majątkowych, czy też funkcji pomocniczych nie powinno rzutować na klasyfikację Zespołu R&D jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W szczególności, jak podkreślił NSA, w odniesieniu do sytuacji wyłączenia pewnych kategorii zobowiązań z zakresu transakcji, w wyroku z dnia 27 marca 2013 [r.], sygn. II FSK 1896/11: „w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować (`(...)`) z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań (`(...)`)”.

W szerszym kontekście aktywów wypowiedział się WSA w Warszawie w wyroku z 8 października 2013 [r.], sygn. III SA/Wa 1929/13, wskazując: „Samo w sobie wyłączenie określonego składnika z zespołu składników tworzących u wnoszącego aport zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie oznacza automatycznie, że zespół ten traci charakter zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Podkreślenia wymaga, iż w analizowanym przypadku wyłączenie dotyczące pewnych kategorii składników majątkowych wynika wprost z faktu, iż Lokalny Sprzedający będzie kontynuował działalność biznesową w innych segmentach, zaś z perspektywy Zespołu R&D elementy te nie były kluczowe dla możliwości kontynuowania działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców przedmiotowa Transakcja powinna zostać uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1), jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Jak stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem zbycia ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(`(...)`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wątpliwość Wnioskodawców dotyczy uznania, że Zespół R&D stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której zbycie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Na wstępie należy zauważyć, że – jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z 20 kwietnia 2022 r. – Transakcja doszła już do skutku, zatem przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego ma charakter opisu stanu faktycznego.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, i analizując go w kontekście zadanego we wniosku pytania, wskazać należy, że przedmiotem sprzedaży Lokalnemu Nabywcy była zorganizowana część przedsiębiorstwa, składająca się na Zespół R&D. Opis przedstawionego zdarzenia, które w trakcie rozpatrywania wniosku doszło do skutku, wskazuje bowiem, że zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Zespół R&D był wyodrębniony na płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w przedsiębiorstwie Lokalnego Sprzedającego.

Sposób wyodrębnienia funkcjonalno-organizacyjnego Zespołu R&D wynikał ze struktury organizacyjnej przyjętej w ramach Grupy CDA i przedsiębiorstwa Lokalnego Sprzedającego. Grupa CDA podjęła decyzję o sprzedaży Linii XX, tj. kompletnej gałęzi biznesu obejmującego projektowanie i produkcję systemów … . W Polsce sprzedaż Linii XX obejmowała Zespół R&D oraz Biznes Produkcyjny (przy czym Biznes Produkcyjny jest przedmiotem odrębnej transakcji, której dotyczy inny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej). Zespół R&D związany jest z działalnością badawczo-rozwojową polegająca na tworzeniu nowych rozwiązań technologicznych oraz rozwijaniu obecnych produktów. Zespół posiada swojego kierownika/menedżera, specjalistyczny personel (sztab inżynierów i specjalistów w zakresie testowania, pomiarów, kontroli jakości i walidacji produktów) oraz swój specyficzny sprzęt.

Jak wynika z opisu zdarzenia przedstawionego we wniosku, do Zespołu R&D przypisani zostali pracownicy o kompetencjach odpowiednich do zakresu działalności tego zespołu. Ponadto do Zespołu R&D przyporządkowane zostały wszelkie aktywa i prawa Lokalnego Sprzedającego związane z tym zespołem, a mające być przedmiotem zbycia (w szczególności dzierżawiona powierzchnia biurowa/laboratoryjna, wysokospecjalistyczne wyposażenie laboratorium, tj. sprzęt służący przeprowadzaniu niezbędnych testów produktów/prototypów). Powyżej opisane okoliczności prowadzą do wniosku, że Zespół R&D został wyodrębniony organizacyjnie oraz funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Prowadzona przez Lokalnego Sprzedającego ewidencja księgowa pozwalała, tak przed Transakcją, jak i na dzień jej przeprowadzenia, na przyporządkowanie do Zespołu R&D przychodów i kosztów, należności i zobowiązań. W ramach Grupy CDA funkcjonowały centra przychodów i kosztów, wykorzystywane w raportowaniu lokalnym (polskim) i globalnym. Poprzez rejestrowanie konkretnych zdarzeń gospodarczych możliwe jest alokowanie przychodów i kosztów do Zespołu R&D. Do Zespołu R&D przypisane zostały wyłącznie te aktywa i pasywa, które funkcjonalnie związane są z działalnością prowadzoną przez ten zespół. Oznacza to, że działalność Zespołu R&D była wyodrębniona finansowo w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy oraz przesłanego uzupełnienia opisu zdarzenia – tak zorganizowany Zespół R&D posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Natomiast z uwagi na kontynuowanie przez Zbywcę działalności w innych segmentach, na Lokalnym Sprzedającym spoczywa odpowiedzialność za wszelkie zdarzenia biznesowe, zaistniałe do dnia Zamknięcia Transakcji, W związku z tym własnością Lokalnego Sprzedającego pozostaną m.in. należności, gotówka, firma, udziały, akcje, papiery wartościowe, polisy ubezpieczeniowe, roszczenia wobec ubezpieczycieli, prawa związane z podatkami oraz świadczeniami społecznymi, prawa z należności wobec innych podmiotów z Grupy CDA. Przy tym Wnioskodawcy podali, że powyższe składniki nie mają charakteru niezbędnego (krytycznego) dla kontynuowania działalności Zespołu R&D.

Ponadto – jak wskazali Wnioskodawcy – działalność Zespołu R&D będzie kontynuowana przez Lokalnego Nabywcę w jego strukturach, w zakresie projektowania i rozwoju produktów z segmentu XX.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych, który składał się na Zespół R&D, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji powyższego Transakcja sprzedaży Zespołu R&D Lokalnemu Nabywcy jest wyłączona od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1, dotyczącym podatku od towarów i usług, należy uznać za prawidłowe.

Organ pragnie wskazać, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, którego dotyczy pytanie nr 2, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawców, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawcy, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Ponadto, w związku z dokumentem, który Spółka dołączyła do uzupełnienia wniosku, Organ pragnie zauważyć, że treść tego dokumentu nie podlegała analizie lub ocenie merytorycznej w procesie wydawania interpretacji. Wszelkie informacje w sprawie powinny być bowiem zawarte w treści wniosku, a nie w dokumencie do tegoż wniosku załączonym. Należy bowiem w tym miejscu wskazać, że postępowanie w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej. Nie jest to w szczególności postępowanie dowodowe, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym sprawy podatkowej wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko podmiotu wnioskującego zawarte we wniosku, a odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego, jest prawidłowe i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia (takie stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w prawomocnym wyroku z 9 października 2013 r, sygn. akt I SA/Gd 800/13).

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

ABC spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).