DOP7.8101.158.2021.FMLM

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2021 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.35.2021.4.ICZ wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 18 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2021 r. (data wpływu 13 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- opodatkowania nieodpłatnej czynności wycofania Znaków towarowych i związanych z nimi domen z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do majątku prywatnego;

- podstawy opodatkowania czynności polegającej na wycofaniu Znaków towarowych i związanych z nimi domen z prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego Wnioskodawcy

jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnej czynności wycofania Znaków towarowych i związanych z nimi domen z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do majątku prywatnego oraz podstawy opodatkowania czynności polegającej na wycofaniu Znaków towarowych i związanych z nimi domen z prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 kwietnia 2021 r. (data wpływu 13 kwietnia 2021 r.), w związku z wezwaniem organu z 22 marca 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.35.2020.3.ICZ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 2 listopada 2009 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1 a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „u.p.d.o.f.”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przeważającym przedmiotem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z). Wnioskodawca posiada również mieszkania, które wynajmuje spółce, której jest wspólnikiem. Ponadto Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe do dziewięciu znaków towarowych: siedmiu znaków słownych, jednego znaku słowno-graficznego i jednego znaku graficznego (dalej: „Znaki”). Osiem znaków zostało zarejestrowanych przez EUIPO (Urząd Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej), a jeden przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca zarejestrował nazwy domen odpowiadające Znakom słownym. Wszystkie znaki zostały wytworzone przez Wnioskodawcę we własnym zakresie (osobiście, na komputerze), w związku z czym Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich nabycie. Wnioskodawca poniósł natomiast wydatki na uzyskanie praw ochronnych do znaków (tj. opłaty rejestracyjne i przedłużające ochronę oraz wynagrodzenie rzecznika patentowego), a także na rejestrację i utrzymanie domen. W związku z ww. wydatkami Wnioskodawca korzystał (w ramach indywidualnej działalności gospodarczej) z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, a także wydatki te zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Znaki zostały zgłoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Żaden ze znaków nie jest jednak wykorzystywany dla rozróżnienia indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Żaden ze znaków towarowych nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. W konsekwencji Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od posiadanych Znaków. Wprawdzie Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na rejestrację Znaków oraz zaliczył je do kosztów uzyskania przychodów, wysokość tych wydatków (a w konsekwencji kwoty odliczonego VAT (podatek od towarów i usług) i wysokość kosztów) miała jednak marginalnie znaczenie z punktu widzenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności polegającej głównie na świadczeniu usług programistycznych. Zamiarem Wnioskodawcy nie było powiązanie żadnego ze Znaków z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości wytworzy i zgłosi do rejestracji inne znaki towarowe. W związku z tym, iż wytwarzanie znaków nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jak również Wnioskodawca nie zamierza wykorzystywać znaków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ani używać ich do jej rozróżniania, ewentualne przyszłe zgłoszenia zostaną dokonane przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną poza prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji ewentualne wydatki, które zostaną poniesione na uzyskanie praw ochronnych do przyszłych znaków nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z takimi wydatkami. Przyszłe znaki, które Wnioskodawca być może stworzy, od początku będą stanowiły majątek prywatny Wnioskodawcy.

Wnioskodawca posiada udziały w czterech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (z czego jedna spółka może w przyszłości stanowić tzw. spółkę holdingową, dalej: „Spółka holdingowa”), w jednej spółce prawa brytyjskiego (spółka limited. - odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz w jednej spółce prawa niemieckiego (spółka GmbH-odpowiednik polskiej spółki z o.o.) z siedzibą w Niemczech (dalej: „Spółki” lub „Grupa Spółek”).

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości będzie wspólnikiem innych spółek z siedzibą w Polsce lub z siedzibą za granicą. Wnioskodawca nie wyklucza również, że w przyszłości dokona zbycia części bądź wszystkich posiadanych udziałów.

W chwili obecnej jedna ze Spółek - tj. spółka prawa brytyjskiego korzysta z czterech Znaków na podstawie umowy licencyjnej zawartej z Wnioskodawcą w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Ponadto jedna ze Spółek z siedzibą w Polsce korzysta z siedmiu Znaków w sposób nieodpłatny. Wnioskodawca i ww. spółka z siedzibą w Polsce w żaden sposób nie sformalizowali kwestii dotyczących korzystania przez ww. spółkę ze Znaków. Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem jest świadczenie usług programistycznych nie ma wystarczających zasobów (chociażby w postaci pracowników) czy też wiedzy i doświadczenia w zakresie udzielania licencji i obsługi tego typu umów. Dlatego też pomiędzy Wnioskodawcą a ww. spółką nigdy nie doszło do uregulowania kwestii korzystania ze Znaków. Dwa Znaki nie są wykorzystywane przez żadną ze Spółek, ani jakikolwiek inny podmiot. Obecnie Spółka holdingowa nie korzysta z żadnego ze Znaków.

Aktualnie w Grupie Spółek istnieją zarówno powiązania poziome jak i pionowe pomiędzy poszczególnymi Spółkami. W związku z tym Wnioskodawca podjął decyzję o reorganizacji Grupy Spółek. Ma ona docelowo polegać na uproszczeniu struktury Grupy. W wyniku reorganizacji pomiędzy Spółkami nie będą zachodziły bezpośrednie powiązania poziome (tj. żadna ze spółek – z wyjątkiem Spółki holdingowej - nie będzie posiadała udziałów w innej spółce). Spółka holdingowa docelowo będzie jedynym wspólnikiem pozostałych trzech spółek z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości Spółka holdingowa będzie jedynym wspólnikiem spółki brytyjskiej, spółki niemieckiej lub innych spółek. Jedynym wspólnikiem Spółki holdingowej będzie natomiast Wnioskodawca lub inna osoba, gdyby doszło do zbycia jej udziałów. Budowa struktury hierarchicznej, z podmiotem skupiającym funkcje zarządcze, ma sprzyjać poprawie przejrzystości i kontroli spółek zależnych. Zgodnie z planowanymi działaniami, centralizacja pewnych funkcji okołobiznesowych w Spółce holdingowej nastąpi także w związku z przesunięciem do niej funkcji zarządczo-finansowych, obsługi księgowej, prawnej itp. Do czasu rozstrzygnięcia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej reorganizacja Grupy Spółek we wskazany powyżej sposób zostanie najprawdopodobniej zrealizowana.

Z uwagi na uporządkowanie struktury Grupy, a w konsekwencji m.in. przypisanie poszczególnym spółkom odpowiednich funkcji i celów biznesowych, Znaki lub część z nich najprawdopodobniej będzie wykorzystywana przez wszystkie Spółki (w tym Spółkę holdingową), a nie jak dotychczas wyłącznie przez dwie z nich.

W związku z tym Wnioskodawca chciałby uregulować i ujednolicić kwestie związane z korzystaniem ze Znaków przez Spółki.

Jak wskazano powyżej, przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie jest wytwarzanie znaków towarowych. Ponadto Wnioskodawca nie wykorzystuje Znaków do prowadzenia działalności gospodarczej ani nie używa ich do jej rozróżniania. Co więcej każdy ze Znaków został stworzony przez Wnioskodawcę we własnym w zakresie. Dlatego też Wnioskodawca planuje wycofać wszystkie Znaki z działalności gospodarczej do majątku prywatnego. Przed przekazaniem Znaków na cele osobiste Wnioskodawcy umowa licencyjna zawarta ze spółką brytyjską dotycząca czterech Znaków zostanie rozwiązana.

Następnie Wnioskodawca planuje zawrzeć jedną umowę dzierżawy Znaków (lub części z nich) ze Spółką holdingową (dalej: „Umowa” lub „Umowa dzierżawy”).

Takie rozwiązanie pozwoli Wnioskodawcy na dokonanie wyraźnego podziału źródła przychodów na:

1. przychód, którego źródłem będzie prowadzona w sposób profesjonalny, zorganizowany i ciągły, działalność gospodarcza polegająca przede wszystkim na wytwarzaniu oprogramowania oraz na

2. przychód, którego źródłem będzie jedna umowa dzierżawy Znaków (lub części z nich) stanowiących majątek prywatny Wnioskodawcy.

Rozdzielenie źródeł przychodów będzie jednak wyłącznie kwestią wtórną wynikającą z całokształtu okoliczności towarzyszących wycofaniu Znaków z działalności gospodarczej Wnioskodawcy jak i zawarciu Umowy dzierżawy. Podkreślenia bowiem wymaga, że Wnioskodawca jest podmiotem niezajmującym się profesjonalnie tworzeniem ani dzierżawą znaków towarowych. Nie posiada on zasobów wymaganych do obsługi kilku lub kilkunastu umów z poszczególnymi Spółkami (tj. obsługi tego typu umów na szerszą skalę). W związku z tym jego osobiste zaangażowanie w kwestie związane z używaniem Znaków przez poszczególne Spółki musi zostać ograniczone adekwatnie do posiadanych możliwości.

Celem Wnioskodawcy jest przede wszystkim wydzierżawienie Znaków (wraz z odpowiadającymi im domenami) Spółce holdingowej i umożliwienie jej dysponowanie nimi w ramach Grupy Spółek w sposób odpowiadający celom biznesowym każdej ze spółek. Jednocześnie Wnioskodawcy zależy na scedowaniu wszelkich obowiązków i kwestii organizacyjnych, formalnych oraz finansowych związanych z używaniem Znaków przez Spółki wchodzące w skład Grupy na Spółkę holdingową. Dlatego też Wnioskodawca zawrze jedną Umowę dzierżawy, której przedmiotem będą wszystkie Znaki (łub część z nich).

Przychód uzyskiwany z Umowy dzierżawy Znaków ma stanowić dla Wnioskodawcy poboczne źródło dochodu. Jak wskazano powyżej głównym źródłem zarobkowania Wnioskodawcy jest prowadzona przez niego działalność gospodarcza przede wszystkim w zakresie programowania. Dzierżawa Znaków, która nie będzie wymagała od Wnioskodawcy praktycznie żadnego zaangażowania organizacyjnego, będzie miała natomiast marginalny charakter. Wnioskodawca dąży przede wszystkim do prostego uregulowania kwestii korzystania ze Znaków przez Spółki, które nie będzie wymagało od niego wykonywania jakichkolwiek czynności w zakresie zawierania umów z pozostałymi spółkami z Grupy, bieżącej obsługi tych umów itp.

Z uwagi zatem na reorganizację Grupy Spółek, to Spółka holdingowa jako podmiot zajmujący się kwestiami okołobiznesowymi pozostałych Spółek, miałaby być drugą stroną Umowy dzierżawy Znaków. Spółka holdingowa będzie pobierała pożytki ze Znaków (lub części z nich) poprzez dalsze dzierżawienie ich do pozostałych Spółek z Grupy (m.in. w celu oznaczania przedsiębiorstwa, eventow, konferencji, szkoleń, aplikacji mobilnej) w zamian za wynagrodzenie. Wnioskodawca wyrazi zgodę na dalszą dzierżawę. Spółka holdingowa nie będzie mogła natomiast zbyć Znaków będących przedmiotem dzierżawy.

Wnioskodawca w zakresie rozliczania dzierżawy nie będzie korzystał z usług księgowych - będzie wykonywał to samodzielnie. W związku z planowaną dzierżawą Wnioskodawca nie będzie również korzystał z jakichkolwiek innych usług. Aktywność Wnioskodawcy ograniczy się do zawarcia Umowy dzierżawy ze Spółką holdingową, złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z tytułu dzierżawy Znaków, pobierania czynszu, wpłacania zaliczek na podatek oraz składania zeznań rocznych.

Znaki nie będą w jakimkolwiek zakresie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lecz z majątkiem prywatnym Wnioskodawcy czyli posiadanymi w ww. spółkach udziałami.

Umowa dzierżawy zostanie zawarta na podstawie art. 162 § 1 ustawy Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 286 ze zm.), który stanowi: „Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (`(...)`)” w zw. z art. 709 ustawy Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm., dalej: „k.c.”), który stanowi że przepisy ustawy dotyczące dzierżawy stosuje się odpowiednio do dzierżawy praw.

Istotą Umowy ma być oddanie Spółce holdingowej prawa do używania Znaków i prawa do pobierania z tego używania pożytków, w zamian za co dzierżawca (tj. Spółka holdingowa) będzie zobowiązany do wypłaty Wnioskodawcy umówionego czynszu.

Zgodnie z Umową Spółka holdingowa nie będzie mogła skutecznie występować z roszczeniami z tytułu naruszenia prawa ochronnego, natomiast Wnioskodawca zostanie zobowiązany do powstrzymania się od korzystania ze Znaków będących przedmiotem umowy w okresie jej trwania. Czynsz będzie wypłacany Wnioskodawcy w pieniądzach (miesięcznie, kwartalnie lub rocznie).

Powyższe postanowienia będą decydowały o tym, że zawarta Umowa nie będzie umową licencji, ale będzie kształtowała stosunek dzierżawy. Umowa dzierżawy nie będzie zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Znaki, których dotyczyć będzie dzierżawa, w chwili zawarcia Umowy, stanowić będą majątek prywatny Wnioskodawcy. Wnioskodawca złoży we właściwym terminie, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z tytułu dzierżawy Znaków.

W związku z powyższym Wnioskodawca zastanawia się nad skutkami podatkowymi planowanej czynności wycofania Znaków (i związanych z nimi domenami) do majątku niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą z punktu widzenia ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106, ze zm., dalej: „u.p.t.u.”) oraz ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”), a także możliwością opodatkowania przychodu w postaci czynszu dzierżawnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) w związku z art. 6 ust. la ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1905 t.j. ze zm., dalej: „u.z.p.d.f.”).

W związku z powyższym opisem, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytania (oznaczone jak we wniosku).

1. Czy wycofanie Znaków (i związanych z nimi domen) z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do majątku prywatnego będzie stanowiło nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i co za tym idzie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

2. Czy podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na wycofaniu Znaków (i związanych z nimi domen) z prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego Wnioskodawcy będzie wartość faktycznie poniesionych kosztów związanych z wytworzeniem Znaków (tj. opłat rejestracyjnych i przedłużających ochronę oraz wynagrodzenie rzecznika patentowego) oraz rejestracją i utrzymaniem domen?

Zdaniem Wnioskodawcy

W zakresie pytania nr 1 - wycofanie Znaków (i związanych z nimi domen) z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do majątku prywatnego będzie stanowiło nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i co za tym idzie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel; towarami są, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 6 u.p.t.u., rzeczy i ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 8 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niestanowiące dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W związku z tym należy uznać, że czynności związane z przeniesieniem Znaków (i związanych z nimi domen) do majątku prywatnego Wnioskodawcy mogą zostać uznane za świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT.

Zgodnie ze wskazanym wyżej art. 5 ust. 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatne świadczenie usług. Jednocześnie, przepis art. 8 ust. 2 u.p.t.u. wskazuje na szczególne sytuacje, w których również nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

a) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,

b) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki: w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie), w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Jak zostało wskazane powyżej prawa do Znaków oraz domen nie są towarami. Zatem wycofanie ich z prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego będzie stanowiło nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. i co za tym idzie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W zakresie pytania nr 2 - podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na wycofaniu Znaków (i związanych z nimi domen) z prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego Wnioskodawcy będzie wartość faktycznie poniesionych kosztów związanych z wytworzeniem Znaków (tj. opłat rejestracyjnych i przedłużających ochronę oraz wynagrodzenie rzecznika patentowego) oraz rejestracją i utrzymaniem domen.

W zakresie podstawy opodatkowania należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 5 u.p.tu., w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 u.p.t.u. (czyli świadczenia usług nieodpłatnych), podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika. Kosztem tym są wszystkie wydatki poniesione przez podatnika w celu zrealizowania usługi. Uściślając, będą nim wszelkie faktyczne koszty świadczenia tych usług poniesione przez podatnika, które stanowić będzie całkowita kwota wydatków przez niego poniesionych.

Tym samym ustalając podstawę opodatkowania usługi polegającej na wycofaniu Znaków (i związanych z nimi domen) z działalności gospodarczej Wnioskodawcy do majątku prywatnego, należy wziąć pod uwagę koszty faktycznie poniesione w związku z wytworzeniem znaków i rejestracją oraz utrzymaniem domen. W analizowanym przypadku będą to koszty rejestracji Znaków (tj. opłaty rejestracyjne i przedłużające ochronę oraz wynagrodzenie rzecznika patentowego), a także koszt rejestracji i utrzymania domen.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 12 kwietnia 2016 r., nr ITPP2/4512-146/16/KK oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 13 maja 2016 r., nr ILPP2/4512-1-261/16-3/RW.

Działając na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 7 maja 2021 r. wydał interpretację indywidualną nr 0111-KDIB3-1.4012.35.2021.4.ICZ, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna z dnia 7 maja 2021 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.35.2021.4.ICZ wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie jest prawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany.

Zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług, wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Szef Krajowej Administracji Skarbowej wskazuje co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji indywidualnej, zwanej dalej: „ustawą”, „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na postawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem).

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione określone warunki:

- w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego m.in. przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

- w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podlegają natomiast te usługi, których cel nie wiąże się z prowadzonym przedsiębiorstwem. Chodzi tu o świadczenie takich usług, które nie mają żadnego wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych. Dotyczyć to będzie więc takich czynności, które zostały wykonane w ramach działalności gospodarczej, lecz nie na jej potrzeby. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, czyli za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Z opisu sprawy wynika, m.in. że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przeważającym przedmiotem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jest działalność związana z oprogramowaniem. Ponadto Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe do dziewięciu znaków towarowych: siedmiu znaków słownych, jednego znaku słowno-graficznego i jednego znaku graficznego (dalej: „Znaki”). Osiem znaków zostało zarejestrowanych przez EUIPO (Urząd Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej), a jeden przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca zarejestrował nazwy domen odpowiadające Znakom słownym. Wszystkie znaki zostały wytworzone przez Wnioskodawcę we własnym zakresie (osobiście, na komputerze), w związku z czym Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich nabycie. Wnioskodawca poniósł natomiast wydatki na uzyskanie praw ochronnych do znaków (tj. opłaty rejestracyjne i przedłużające ochronę oraz wynagrodzenie rzecznika patentowego), a także na rejestrację i utrzymanie domen. W związku z ww. wydatkami Wnioskodawca korzystał (w ramach indywidualnej działalności gospodarczej) z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, a także wydatki te zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Znaki zostały zgłoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wprawdzie Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na rejestrację Znaków oraz zaliczył je do kosztów uzyskania przychodów, wysokość tych wydatków (a w konsekwencji kwoty odliczonego VAT i wysokość kosztów) miała jednak marginalnie znaczenie z punktu widzenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności polegającej głównie na świadczeniu usług programistycznych.

(…) Wnioskodawca nie wykorzystuje Znaków do prowadzenia działalności gospodarczej ani nie używa ich do jej rozróżnienia. (…) Wnioskodawca planuje wycofać wszystkie Znaki z działalności gospodarczej do majątku prywatnego. (…) Następnie Wnioskodawca planuje zawrzeć jedną umowę dzierżawy Znaków (lub części z nich) ze Spółką holdingową. Takie rozwiązanie pozwoli Wnioskodawcy na dokonanie wyraźnego podziału źródła przychodów na:

1. przychód, którego źródłem będzie prowadzona w sposób profesjonalny, zorganizowany i ciągły, działalność gospodarcza polegająca przede wszystkim na wytwarzaniu oprogramowania oraz na

2. przychód, którego źródłem będzie jedna umowa dzierżawy Znaków (lub części z nich) stanowiących majątek prywatny Wnioskodawcy.

Rozdzielenie źródeł przychodów będzie jednak wyłącznie kwestią wtórną wynikającą z całokształtu okoliczności towarzyszących wycofaniu Znaków z działalności gospodarczej Wnioskodawcy jak i zawarciu Umowy dzierżawy. (…) Celem Wnioskodawcy jest przede wszystkim wydzierżawienie Znaków (wraz z odpowiadającymi im domenami) Spółce holdingowej i umożliwienie jej dysponowanie nimi w ramach Grupy Spółek w sposób odpowiadający celom biznesowym każdej ze spółek. (…) Przychód uzyskany z Umowy dzierżawy Znaków ma stanowić dla Wnioskodawcy poboczne źródło dochodu. (…) Istotą Umowy ma być oddanie Spółce holdingowej prawa do używania Znaków i prawa do pobierania z tego używania pożytków, w zamian za co dzierżawca (tj. Spółka holdingowa) będzie zobowiązany do wypłaty Wnioskodawcy umówionego czynszu. (…) zawarta Umowa nie będzie umową licencji, ale będzie kształtowała stosunek dzierżawy. Umowa dzierżawy nie będzie zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jedna z wątpliwości Wnioskodawcy (w zakresie podatku VAT) dotyczy ustalenia, czy wycofanie Znaków (i związanych z nimi domen) z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do majątku prywatnego będzie stanowiło nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i co za tym idzie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że na gruncie ustawy o VAT nie funkcjonuje pojęcie prywatnego najmu czy też prywatnej dzierżawy, które wyłączone byłoby z działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 tejże ustawy.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, zgodnie z powołanym powyżej artykułem, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Niewątpliwie najem i dzierżawa mieszczą się w przywołanym powyżej pojęciu działalności gospodarczej – polegają bowiem na wykorzystaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wynika to z faktu, iż umowy tego rodzaju z reguły zawierane są na dłuższy okres za wynagrodzeniem.

Stąd też, w przypadku gdy osoba fizyczna wykonuje takie czynności (najmu, dzierżawy) to w świetle ustawy o VAT działa w charakterze podatnika.

Należy zauważyć, że definicję znaku towarowego zawiera art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2021 r., poz. 324), zgodnie z którym znakiem towarowym może być każde oznaczenie umożliwiające odróżnienie towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa oraz możliwe do przedstawienia w rejestrze znaków towarowych w sposób pozwalający na ustalenie jednoznacznego i dokładnego przedmiotu udzielonej ochrony.

W myśl art. 120 ust. 2 ww. ustawy znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, włącznie z nazwiskiem, rysunek, litera, cyfra, kolor, forma przestrzenna, w tym kształt towaru lub opakowania, a także dźwięk.

Zgodnie z art. 121 ww. ustawy na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne.

W myśl art. 153 ust. w ustawy przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

W rozumieniu ww. przepisów prawo ochronne na znak towarowy jest bezwzględnym prawem podmiotowym o określonej przepisami ustawy Prawo własności przemysłowej czasowej i terytorialnej skuteczności. Znakiem towarowym są wszelkie znaki, oznaczenia, symbole, których zadaniem jest indywidualizowanie towarów lub usług na rynku.

Należy zauważyć, że wartość znaku towarowego mieści się w kategorii „wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Wynika z tego, że przeniesienie wartości ww. znaku zalicza się do świadczenia usług.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy oraz opis sprawy (zdarzenie przyszłe) należy stwierdzić, że wycofanie (nieodpłatne) składnika majątku jakim jest znak towarowy z prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej do majątku prywatnego, w przypadku gdy znak ten ma być przedmiotem dzierżawy, czyli de facto przedmiotem działalności gospodarczej, skutkuje brakiem konieczności objęcia tej czynności opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, gdyż czynności tej nie można uznać za dokonywaną na cele osobiste (prywatne) podatnika.

Wobec tego, skoro czynność nieodpłatnego przekazania Znaków towarowych i związanych z nimi domen zostanie dokonana do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy (dzierżawy Znaków Spółce holdingowej w zamian za wypłatę Wnioskodawcy umówionego czynszu), to w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT – czynność ta nie będzie zrównana z odpłatnym świadczeniem usług i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 1, zgodnie z którym wycofanie Znaków (i związanych z nimi domen) z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do majątku prywatnego będzie stanowiło nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i co za tym idzie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT – jest nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii określenia podstawy opodatkowania dla czynności polegającej na wycofaniu Znaków towarowych i związanych z nimi domen z prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego.

Biorąc pod uwagę, iż – jak wskazano powyżej – czynność polegająca na wycofaniu (nieodpłatnym) przez Wnioskodawcę z prowadzonej działalności gospodarczej Znaków towarowych i związanych z nimi domen do majątku prywatnego Wnioskodawcy – nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to w konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 2, zgodnie z którym podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na wycofaniu Znaków (i związanych z nimi domen) z prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego Wnioskodawcy będzie wartość faktycznie poniesionych kosztów związanych z wytworzeniem Znaków (tj. opłat rejestracyjnych i przedłużających ochronę oraz wynagrodzenie rzecznika patentowego) oraz rejestracją i utrzymaniem domen – jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę na poparcie swojego stanowiska interpretacji indywidualnych z dnia 12 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-146/16/KK) oraz z dnia 13 maja 2016 r. (sygn. ILPP2/4512-1-261/16-3/RW), Szef KAS wskazuje że, jeżeli w wyniku podjętych czynności weryfikacyjnych Szef KAS stwierdzi nieprawidłowość interpretacji indywidualnej to uwzględniając dążenie do zapewnienia jednolitości orzeczniczej ma prawo do zmiany takiej interpretacji w każdym czasie. Ponadto wskazać należy, że powołane przez Wnioskodawcę ww. interpretacje zostały wydane w innych zdarzeniach przyszłych niż zdarzenie przyszłe będące przedmiotem weryfikacji i oceny w przedmiotowej sprawie.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Interpretacja dotyczy stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych przedstawionych przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stosownie do art. 14k § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Powołany przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która jest wyrazem funkcji gwarancyjnej (ochronnej) instytucji interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n ww. ustawy. Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji. Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa). Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się do interpretacji (zob. art. 14k § 1 i art. 14m § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa) oraz złożenie przez podatnika wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na ustawy – Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013, Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

- w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

- w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.