Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dostawy w drodze zamiany działek nr 1 i 2 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w drodze zamiany prawa własności działek nr 3 i 4, a także jest nieprawidłowe w części dotyczącej określenia podstawy opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych transakcji zamiany działek. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 18 lutego 2022 r. (wpływ 24 lutego 2022 r.), 23 lutego 2022 r. (wpływ 28 lutego 2022 r.), 25 lutego 2022 r. (wpływ 2 marca 2022 r.) oraz 2 marca 2022 r. (wpływ 7 marca 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Powiat (…) jest właścicielem nieruchomości gruntowej, oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 1 o pow. 0,0095 ha i 2o pow. 0,0071 ha, położonej w mieście (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…). Prawo własności przedmiotowej nieruchomości Powiat (…) nabył z mocy prawa 1 stycznia 1999 roku, na podstawie decyzji Wojewody (…) z 6 czerwca 2007 r. Nr (…), jako nieruchomość drogową. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków działki nr 1 i 2 stanową „inne tereny tereny zabudowane” - Bi. Przedmiotowa nieruchomość stanowi niezabudowane działki gruntu.

Z pisma Powiatowego Zarządu Dróg w (…) z 22 lutego 2021 r. Nr (…) wynika, że przedmiotowe działki nie służą do prowadzenia ruchu drogowego oraz nie znajdują się w drodze, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1376 ze zm.).

Zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej w (…) Nr (…) z 9 listopada 2001 r. w sprawie zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego miasta (…) uchwalonego uchwałą Nr (…) Rady Miejskiej w (…) z 29 listopada 1991 r., zmienionego uchwałą Nr (…) Rady Miejskiej w (…) z 30 marca 1998 r. oraz uchwałą Nr (…)Rady Miejskiej w (…) z 24 maja 1999 r., przedmiotowe działki znajdują się w układzie drogowo - ulicznym.

Z uwagi na nabycie przez Powiat (…) z mocy prawa w/w działek, Powiat (…) z tytułu ich nabycia nie obniżał kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Spółka (`(...)`) w (…) jest właścicielem nieruchomości gruntowej, oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 3 o pow. 0,0019 ha i 4 o pow. 0,0007 ha, położonej w (…), na podstawie decyzji z 25 maja 1964 r., Nr (…) Wydziału Rolnictwa i Leśnictwa Prezydium Powiatowej Rady Narodowej w (…) oraz decyzji z 22 października 1981 r. Nr (`(...)`) Wojewody (…). Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków działki nr 3 i 4 stanowią „drogi” - dr. Z pisma (`(...)`) Zarządu Dróg w (…) z 22 lutego 2021 r., Nr (…) wynika, że działki nr 3 i 4 zajęte są pod nowo wybudowany chodnik i służą do prowadzenia ruchu drogowego.

Zgodnie z uchwałą Nr (…)Rady Miejskiej w (…) z 9 listopada 2001 r. w sprawie zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego miasta (…), uchwalonego uchwałą Nr (…)Rady Miejskiej w (…) z 29 listopada 1991 r., zmienionego uchwałą Nr (…) Rady Miejskiej w (…) z 30 marca 1998 r., oraz uchwałą Nr (…)Rady Miejskiej w (…) z 24 maja 1999 r., część działki nr 4 znajduje się w układzie drogowo - ulicznym. Natomiast działka nr 3 oraz część działki nr 4 znajdują się na terenie, na którym brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, gdyż plan ogólny zagospodarowania przestrzennego miasta (…) utracił moc obowiązującą 1 stycznia 2003 r. Zgodnie z uchwałą Nr (…) Rady Miasta (…) z 24 maja 2018 r., w sprawie uchwalenia Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta (…), działka nr 3 oraz część działki nr 4, znajdują się na terenie gdzie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, znajdują się w terenie zabudowy usługowej w granicach obszaru szczególnego zagrożenia powodzią „U.14.ZZ”.

Wnioskiem z 31 lipca 2020 r. Spółka (`(...)`) w (…) wystąpiła o zamianę prawa własności działek nr: 3 i 4, będących jej własnością, na prawo własności działek nr: 1 i 2, będących własnością Powiatu (…).

Nadmienić należy, że zgodnie z art. 25b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.), powiatowym zasobem nieruchomości gospodaruje zarząd powiatu.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa oraz własność jednostki samorządu terytorialnego mogą być przedmiotem zamiany na nieruchomości stanowiące własność osób fizycznych lub osób prawnych. W przypadku nierównej wartości zamienianych nieruchomości stosuje się dopłatę, której wysokość jest równa różnicy wartości zamienianych nieruchomości.

Rzeczoznawca majątkowy Pan (`(...)`) określił: w operacie szacunkowym z 8 listopada 2021 r. - wartość prawa własności działek nr 3 i 4 na łączną kwotę 2 868 zł, natomiast w operacie szacunkowym z 5 listopada 2021 r. - wartość prawa własności działek nr: 1 i 2na łączną kwotę 9 462 zł.

Płatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług) jest Powiat (…) (NIP: (…), REGON: (…)).

Płatnikiem podatku VAT jest Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej w (…) (NIP: (…)).

Uzupełnienie oraz doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

Zgodnie z pismem z 17 lutego 2022 r., Nr (`(...)`) Zarządu Dróg w (…) działki nr: 1 i 2 przez cały okres ich posiadania, służyły wyłącznie do wykonywania zadań publicznych, nałożonych na powiat art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 920 ze zm.), czyli czynnościom niepodlegającym podatkowi VAT.

Powiatowi (…) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek nr: 1 i 2, z uwagi na to, że nabycie prawa własności nastąpiło z mocy prawa.

Zgodnie z pismem z 21 lutego 2022 r. Spółki (`(...)`) w (…) oraz pismem z 17 lutego 2022 r., Nr (…) (`(...)`.) Zarządu Dróg w (…):

• na działkach nr: 3 i 4 znajduje się chodnik stanowiący element drogi powiatowej (…) - (…). Chodnik ten spełnia definicję „budowli”, o której mowa w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).
• przed 1999 rokiem chodnik w ciągu obecnej drogi powiatowej istniał na działce 7. W wyniku przebudowy (ulepszenia) chodnika, która miała miejsce w 2018 roku (protokół odbioru z 12 września 2018 r.), ze względów technicznych pod chodnik zostały zajęte również obecne działki nr: 3i 4. Przebudowa została wykonana przez jednostkę organizacyjną Powiatu (…) - (`(...)`) Zarząd Dróg w (…), ze środków Powiatu (…).
• przebudowany chodnik jest ogólnodostępny i służy do prowadzenia ruchu pieszych.
• Spółka (`(...)`) w (…) nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie chodnika znajdującego się na działkach nr: 3 i 4 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W związku z tym, że przebudowany chodnik jest wykorzystywany do celów komunikacyjnych mieszkańców (czynności niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT), nie był związany z żadnymi czynnościami opodatkowanymi. W stosunku do wydatków poniesionych na jego przebudowę nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z pisma z 17 lutego 2022 r. Nr (…) Urzędu Miasta (…) wynika, że dla działek nr: 3, 4, 1 i 2, położonych w (…), nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Działki nr: 3 i 4, służyły Spółce dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej w (…) tylko do czynności zwolnionych od podatku, przy nabyciu działek nr: 3 i 4, Spółce dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej w (…) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Po podpisaniu notarialnej umowy zamiany w/w nieruchomości, działki nr: 3 i 4 zostaną oddane w trwały zarząd na rzecz (`(...)`) Zarządu Dróg w (…)i tj. jednostki organizacyjnej Powiatu (…), powołanej w celu zarządzania drogami powiatowymi, położonymi na terenie Powiatu (…). Powyższe oznacza, że działki nr: 3 i 4 będą wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających podatkowi VAT.

Pytania

1. Czy do ceny działek nr: 1i 2, określonej na podstawie operatu szacunkowego z 5 listopada 2021 r., należy doliczyć 23% podatek VAT?

2. Czy z tytułu nabycia w drodze zamian prawa własności działek nr: 3 i 4 Powiatowi (…) winno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego?

3. Od której kwoty kwot Powiat (…) winien odprowadzić 23% podatek VAT:

a) od ceny zbywanych działek nr: 1 i 2,

b) od dopłaty, którą Spółka (`(...)`) w (…)winna uiścić na rzecz Powiatu (…)z uwagi różnicę pomiędzy wartościami nieruchomości będących przedmiotem zamiany?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Do ceny działek nr 1 i 2, określonej na podstawie operatu szacunkowego z 5 listopada 2021 r., należy doliczyć 23% podatek VAT.

2. Powiatowi (…) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w drodze zamiany prawa własności działek nr 3 i 4.

3. Od dopłaty, którą Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej w (…) winna uiścić na rzecz Powiatu (…) z uwagi na różnicę pomiędzy wartościami nieruchomości będących przedmiotem zamiany.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dostawy w drodze zamiany działek nr 1 i 2oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w drodze zamiany prawa własności działek nr 3 i 4, a także jest nieprawidłowe w części dotyczącej określenia podstawy opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 22 ustawy,

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy wskazać, że nieruchomość gruntowa zarówno niezabudowana, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Dlatego też należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady, jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 603 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.),

przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Jak wynika z art. 604 ww. ustawy,

do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego,

umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy,

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z przedstawionych informacji wynika, że są Państwo właścicielem nieruchomości - działek nr 1 i 2. Przedmiotowa nieruchomość stanowi niezabudowane działki gruntu.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowe działki znajdują się w układzie drogowo - ulicznym. Nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek nr 1 i 2, z uwagi na to, że nabycie prawa własności nastąpiło z mocy prawa. Działki nr 1i 2przez cały okres ich posiadania, służyły wyłącznie do wykonywania zadań publicznych, czyli do czynności niepodlegającym podatkowi VAT.

Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej w (…) jest właścicielem działek nr 3, 4. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków działki nr 3 i 4 stanowią „drogi” - dr. Na działkach nr: 3 i 4 znajduje się chodnik stanowiący element drogi powiatowej. Chodnik ten spełnia definicję budowli, przed 1999 rokiem chodnik w ciągu obecnej drogi powiatowej istniał na działce 1. W wyniku przebudowy (ulepszenia) chodnika, która miała miejsce w 2018 roku, ze względów technicznych pod chodnik zostały zajęte również obecne działki nr: 3 i 4. Przebudowa została wykonana przez jednostkę organizacyjną Powiatu, ze środków Powiatu. Przebudowany chodnik jest ogólnodostępny i służy do prowadzenia ruchu pieszych. Spółka nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie chodnika znajdującego się na działkach nr: 3 i 4 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W związku z tym, że przebudowany chodnik jest wykorzystywany do celów komunikacyjnych mieszkańców - czynności niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, nie był związany z żadnymi czynnościami opodatkowanymi. W stosunku do wydatków poniesionych na jego przebudowę nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dla działek nr 3, 4, 1 i 2, nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Działki nr: 3 i 4 służyły Spółce tylko do czynności zwolnionych od podatku. Przy nabyciu działek nr: 3 i 4 Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka wystąpiła o zamianę prawa własności działek nr: 3 i 4, będących jej własnością, na prawo własności działek nr: 1 i 2. Są Państwo płatnikiem podatku VAT. Płatnikiem podatku VAT jest też Spółka.

Działki nr 3 i 4 będą przez Państwa wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających podatkowi VAT.

Rzeczoznawca majątkowy Pan (`(...)`) określił: w operacie szacunkowym z 8 listopada 2021 r. - wartość prawa własności działek nr 3 i 4 na łączną kwotę 2 868 zł, natomiast w operacie szacunkowym z 5 listopada 2021 r. - wartość prawa własności działek nr: 1 i 2na łączną kwotę 9 462 zł.

Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości niezabudowanych, tj. działek nr 1 i 2.

W celu rozwiania powyższych wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy z tytułu zamiany nieruchomości będą Państwo działać jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak już wyżej stwierdzono umowa zamiany jest umową zbliżoną do umowy sprzedaży i jest to czynność niewątpliwie cywilnoprawna. Zatem dokonując zamiany nieruchomości nie mogą Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Tym samym stwierdzić należy, w analizowanym przypadku dokonując zamiany nieruchomości będą Państwo działać jako podatnik podatku VAT, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy i wyłączenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy nie będzie miało w tym przypadku zastosowania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503), zwanej dalej ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Jak wskazano we wniosku, działki nr 1i 2będące przedmiotem zapytania są niezabudowane. Przedmiotowe działki zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, znajdują się w układzie drogowo-ulicznym.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że ww. działki spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym dostawa działek 1i 2przez Państwa stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W niniejszej sprawie działki nr 1 i 2 przez cały okres ich posiadania, służyły Państwu wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających podatkowi VAT (a więc nie służyły wykonywaniu wyłącznie czynności zwolnionych od podatku). Nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek nr 1 i 2, z uwagi na to, że nabycie prawa własności nastąpiło z mocy prawa. Nie zostały więc spełnione oba warunki określone w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędne do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

W analizowanej sprawie dla dostawy działek 1 i 2 nie znajdzie zatem zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że transakcja zbycia przez Państwa działek nr 1 i 2 w drodze zamiany, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, lecz powinna zostać opodatkowana właściwą stawką podatku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w drodze zamiany prawa własności działek nr 3 i 4, należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. I tak, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczeń podatku VAT naliczonego ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Aby rozważyć, czy będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w drodze zamiany prawa własności działek nr 3i 4, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy transakcja nabycia działek będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest więc pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku czy budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli, lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że pierwotnie chodnik znajdował się na działce 7. W wyniku przebudowy w 2018 roku pod chodnik zostały zajęte również działki nr 3 i 4. Przebudowa chodnika została wykonana przez jednostkę organizacyjną Powiatu, ze środków Powiatu. Przebudowany chodnik jest ogólnodostępny i służy do prowadzenia ruchu pieszych. Spółka nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie chodnika. Na przedmiotowych działkach nie znajduje się żadne zabudowanie należące do Spółki, chodnik stanowi element drogi powiatowej. Działki nr 3 i 4, służyły Spółce tylko do czynności zwolnionych od podatku, przy nabyciu działek Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego,

część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W myśl art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny,

częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Na podstawie art. 48 ustawy Kodeks cywilny,

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Wzniesienie budowli w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit. Inaczej przedstawia się status prawny części budowli wzniesionej na własnym gruncie z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu.

W myśl art. 151 Kodeksu cywilnego,

jeżeli przy wznoszeniu budynku lub innego urządzenia przekroczono bez winy umyślnej granice sąsiedniego gruntu, właściciel tego gruntu nie może żądać przywrócenia stanu poprzedniego, chyba że bez nieuzasadnionej zwłoki sprzeciwił się przekroczeniu granicy, albo że grozi mu niewspółmiernie wielka szkoda. Może on żądać albo stosownego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej, albo wykupienia zajętej części gruntu, jak również tej części, która na skutek budowy straciła dla niego znaczenie gospodarcze.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie Sądu Najwyższego dominuje pogląd, że w takim przypadku właścicielem całego budynku jest inwestor, a właściciel nieruchomości sąsiedniej może żądać – w zależności od spełnienia dalszych przesłanek określonych w art. 151 zd. 1 Kodeksu cywilnego - przywrócenia stanu poprzedniego lub roszczeń przewidzianych w art. 151 zd. 2 Kodeksu cywilnego (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 stycznia 1971 r., sygn. akt I CR 5/71, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt III CZP 9/05, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 października 2006 r., sygn. akt III CZP 72/06 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 9 lutego 2007 r., sygn. akt III CZP 159/06).

Jak wynika z powyższego, usytuowanie części budynku/budowli na cudzej nieruchomości nie powoduje automatycznie, że część ta staje się częścią składową tej nieruchomości, chociaż jest z nią trwale związana, lecz pozostaje nadal częścią składową całego budynku/budowli.

W konsekwencji powyższego, w sytuacji gdy przedmiotem dostawy jest grunt, na którym usytuowana jest część budowli znajdującej się na sąsiedniej działce – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług - nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania częścią tej budowli jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy może być tylko grunt. W tym przypadku, faktem pozostaje jednak to, że przedmiotem dostawy będzie grunt, którego nie można już uznać za teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że w sytuacji, gdy na działce Spółki znajduje się część budowli z działki sąsiadującej, należącej do innego właściciela, to planowana sprzedaż ww. działki powinna być traktowana jako odpłatna dostawa nieruchomości zabudowanej.

W rozpatrywanej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym,

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, ponieważ dostawa części budynków w tym przypadku nie będzie miała miejsca.

Skoro na działkach będących przedmiotem zamiany znajduje się część budowli (chodnik), choć nie jest ona własnością Spółki, to nie ma podstaw do przyjęcia, że dokonując sprzedaży tego gruntu, dokonuje się dostawy gruntu niezabudowanego. Tym samym, w analizowanej sprawie nie może mieć zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki zwolnienia dla dostawy działki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT, przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy będą spełnione. Z opisu sprawy wynika bowiem, że działki nr 3 i 4 służyły Spółce tylko do czynności zwolnionych od podatku, a przy nabyciu działek nr 3 i 4 nie przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, do omawianej transakcji dostawy działek nr 3 i 4 w drodze zamiany znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo płatnikiem podatku VAT, oraz że działki nr 3 i 4 będą wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających podatkowi VAT. Co więcej, jak wykazano wyżej, dostawa opisanej Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zatem w związku z zamianą Nieruchomości, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku nie będzie spełniona, wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy, przesłanka związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, a sama transakcja nabycia działek będzie korzystała ze zwolnienia od podatku (zajdzie przesłanka negatywna, określona w art. 88 ustawy).

Zatem Państwa stanowisko w części dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem w drodze zamiany działek 3 i 4 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia podstawy opodatkowania opisanej transakcji zamiany działek.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy,

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ww. ustawy,

podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisów tych wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. l 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm., zgodnie z którym,

w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74 -77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (zob. wyrok z dnia z dnia 19 grudnia 2012 r. w sprawie C-549/11, z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09).

Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona, jako wartość subiektywna, odpowiadać wartości, jaką dla odbiorcy ma usługa będąca wynagrodzeniem za dostawę towarów, oraz kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (wyrok z dnia 2 czerwca 1994 r. w sprawie C-33/93).

Wobec powyższego w przypadku zamiany towarów za podstawę opodatkowania należy uznać, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tytułu dostawy towaru, które stanowi wartość subiektywną stanowiącą odzwierciedlenie wartości, jaką dla odbiorcy ma towar będący wynagrodzeniem za dostawę towaru (kwota, jaką byłby on skłonny zapłacić).

Podstawą opodatkowania przy przeniesieniu prawa własności towarów dokonywanego w ramach umowy zamiany zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy pomniejszone o kwotę podatku.

Jeśli zatem określą Państwo w umowie zamiany wartość (cenę) dostarczanego towaru, to podstawą opodatkowania ww. dostawy w ramach umowy zamiany będzie wartość pieniężna ustalona przez strony w umowie stanowiąca zapłatę.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 178)

cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest zapłata z tytułu dokonanej dostawy (np. w formie zamiany), pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość netto (bez podatku). Przy czym to strony (a nie organ podatkowy) dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji. Zatem analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości planowanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Podstawą opodatkowania przy przeniesieniu prawa własności nieruchomości dokonywanego w ramach umowy zamiany zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy pomniejszone o kwotę podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że zamierzają Państwo dokonać zamiany działek 1 i 2 będących Państwa własnością, na działki 3 i 4, będące własnością Spółki. Przy czym w przypadku transakcji zamiany nieruchomości, wartość działek Powiatu jest wyższa niż wartość działek Spółki, a Spółka zapłaci różnicę między wartością nieruchomości.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania w przypadku zamiany nieruchomości będzie dla Państwa suma wartości działek stanowiących własność Spółki (`(...)`) (tj. działek nr 3, 4 ) i dopłaty wynikającej z różnicy wartości zamienianych nieruchomości, pomniejszona o podatek należny, nie zaś wartość nieruchomości będących własnością Powiatu, czy tylko różnica wynikającą z wartości zamienianych działek.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku i uzupełnienia nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym załączone do wniosku/uzupełnienia wniosku dokumenty nie były przedmiotem analizy.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawione zdarzenie przyszłe wyłącznie w zakresie opodatkowania dostawy w drodze zamiany działek nr 1 i 2oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w drodze zamiany prawa własności działek nr 3 i 4, a także określenia podstawy opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości. W zakresie określenia stawki podatku VAT zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)