Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 10 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania zapłaty na rzecz Inżyniera kwoty ugody za wynagrodzenie za czynność opodatkowaną podatkiem VAT (podatek od towarów i usług), sposobu dokumentowania tej zapłaty oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przez nabywcę usług Inżyniera. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 marca 2022 r. (wpływ 22 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(`(...)`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(`(...)`) Spółka Akcyjna

Opis zdarzenia przyszłego

(`(...)`) sp. z o.o. (wpisana do KRS (Krajowy Rejestr Sądowy) pod nr: `(...)`, nr NIP `(...)`, zwana dalej „Wnioskodawcą” lub „Inżynierem”) prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 71.12.Z [działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne]. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Posiada siedzibę i miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy przede wszystkim usługi Inżyniera/Konsultanta polegające na wielobranżowych nadzorach oraz zarządzaniu inwestycjami w oparciu o warunki kontraktowe FIDIC oraz Prawo Zamówień Publicznych, Prawo Budowlane.

Wnioskodawca, działając w formie konsorcjum z (`(...)`) sp. z o.o. (wpisaną do KRS pod nr: …, nr NIP: …), podpisał 26 lipca 2012 r. z Zamawiającym (dalej również: „…” lub „Zamawiający”) umowę nr (`(...)`), której przedmiotem było świadczenie usługi nadzoru nad modernizacją linii kolejowej (`(...)`), odcinek (`(...)`) w ramach projektu POliŚ 7.1-5.1 „Modernizacja linii (`(...)`) na odcinku (`(...)`), etap III, odcinek (`(...)`)” (dalej: „Umowa”). Zamawiający jest zarządcą infrastruktury kolejowej i prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie odpłatnego udostępniania linii przewoźnikom kolejowym. W ramach prowadzonej działalności Zamawiający buduje i modernizuje infrastrukturę kolejową.

Na podstawie Umowy usługa Inżyniera obejmowała nadzór, administrowanie i koordynację realizacji umów, jakie miały zostać podpisane przez Zamawiającego z wykonawcami robót, wyłonionymi w ramach odrębnych postępowań i polega na:

1. pełnieniu funkcji Inżyniera zgodnie z Warunkami Kontraktów na budowę dla robót budowlanych i inżynieryjnych projektowanych przez Zamawiającego opracowanymi przez Międzynarodową Federację Inżynierów Konsultantów (czerwony FIDIC) i Warunkami Kontraktu na urządzenia i budowę z projektowaniem dla urządzeń elektrycznych i mechanicznych oraz robót budowlanych i inżynieryjnych projektowanych przez Wykonawcę (żółty FIDIC) oraz Warunkami Szczególnymi stanowiącymi załącznik do umowy na roboty budowlane;

2. reprezentowaniu Zamawiającego w pracach zespołów wykonujących odbiory układu zasilania kolejowej trakcji elektrycznej, które to roboty budowlane i inżynieryjne wykonywane będą w ramach zawartej z Zamawiającym umowy o przyłączenie.

Odbiory układów zasilania trakcji kolejowej;

3. wykonywaniu nadzoru inwestorskiego nad robotami, zgodnie z ustawą Prawo budowlane i rozporządzeniami wykonawczymi do tej ustawy;

4. ocenie pod względem merytorycznym sporządzonych przez wykonawcę robót projektów budowlanych oraz wniosków o wydanie pozwoleń na budowę i innych opracowań/wystąpień;

5. koordynacji robót realizowanych w ramach umów zawartych na wykonanie prac modernizacyjnych odcinka linii kolejowej, stanowiącego obszar LCS (`(...)`);

6. współpracy z Dyrektorem Projektu i Kierownikami Kontraktów, zajmującymi się między innymi koordynacją działań podmiotów zaangażowanych w zarządzanie i realizację projektu;

7. współpracy z Zamawiającym przy rozliczaniu Projektu – odnośnie nadzorowanych umów:

8. współpracy z obcymi inwestorami i wykonawcami, dla skoordynowania robót modernizacji linii kolejowej (`(...)`) z kontraktami realizowanymi przez inne podmioty, na obszarze przedmiotowej inwestycji lub w bezpośrednim jej sąsiedztwie.

W ramach realizacji Umowy, przez cały okres jej trwania, Wnioskodawca miał obowiązek zapewnić określoną przez Zamawiającego liczbę osób o określonych kompetencjach, zaangażowanych w wykonanie usługi (Zespół Stały, Zespół o zmiennej liczebności, asystenci, obsługa biurowa, eksperci), a także zapewnić m.in. powierzchnię biurową, środki transportu, sprzęt, ubezpieczenie OC oraz zabezpieczenie należytego wykonania umowy.

Zamawiający podpisał 3 umowy o roboty budowlane, które były nadzorowane przez Inżyniera:

1. umowa 31 stycznia 2013 r. nr (`(...)`) na przebudowę układów torowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą linii kolejowej (`(...)`), odcinek (`(...)`), której wykonawcą było konsorcjum (…) S.A. (lider) (…) S.A. (partner) (…) sp. z o.o. (partner) – tzw. „kontrakt torowy”, pierwotny termin zakończenia: 12 czerwca 2015 r.,

2. umowa z 19 marca 2012 r. nr (…) na projekt i zabudowę urządzeń sterowania ruchem kolejowym oraz urządzeń kolejowych sieci telekomunikacyjnych na odcinku linii kolejowej (`(...)`) (`(...)`), której wykonawcą było konsorcjum w składzie: (…) S.A. (lider), (…) Sp. z o.o. (partner), (…) (partner) – tzw. „kontrakt sygnalizacyjny”, pierwotny termin zakończenia: 31 grudnia 2014 r.,

3. umowa z 1 października 2013 r. nr (…) na modernizację przejazdu w (…) w km (…) której wykonawcą były (…) S.A. – tzw. „kontrakt na przejazd w km (…)”, pierwotny termin zakończenia 12 czerwca 2015 r.

Umowa obowiązywała przez okres 71 miesięcy od dnia jej podpisania (tj. do 28 czerwca 2018 r.), a czas jej wykonania został podzielony na następujące po sobie kolejno etapy:

1. okres realizacji robót budowlanych – przez czas 33 miesięcy od dnia podpisania Umowy;

2. okres gwarancji (okresie zgłaszania wad) dla robót budowlanych – przez czas 36 miesięcy od zakończenia nadzoru w okresie realizacji robót budowlanych;

3. końcowe rozliczenie umowy – w terminie 2 miesięcy.

Ogólna (całkowita) wartość Umowy została ustalona na podstawie oferty Wnioskodawcy złożonej w postępowaniu o udzielenie publicznego i wynosiła 4 886 000,00 zł netto (słownie: cztery miliony osiemset osiemdziesiąt sześć tysięcy zł zero gr), tj. 6 009 780,00 zł brutto.

Wartość wynagrodzenia faktycznie wypłaconego Wnioskodawcy z tytułu pełnienia nadzoru inwestorskiego w okresie realizacji robót budowlanych została uzależniona wyłącznie od rzeczowo-finansowego postępu nadzorowanych robót (obliczana od wartości zafakturowanych robót), a nie od czasu i jakości świadczenia usług przez Inżyniera. Wynagrodzenie miało być wypłacane miesięcznie i proporcjonalnie do postępu robót budowlanych w oparciu o wartość netto faktur VAT wystawianych przez wykonawców robót budowlanych wg wzoru określonego w Umowie. Jeśli w okresie nadzoru nad robotami budowlanymi, przy pełnym zakresie wykonania robót budowlanych, nie doszło do zapłaty pełnej umówionej sumy wynagrodzenia za usługę nadzoru nad tymi robotami, Inżynier miał otrzymać pozostałą część kwoty wynagrodzenia przy ostatniej płatności za nadzór w ramach tzw. Salda. Wynagrodzenie Inżyniera ulegało natomiast proporcjonalnemu zmniejszeniu w dwóch przypadkach, tj. w przypadku pełnienia nadzoru nad zmniejszonym zakresem wynikającym z ograniczenia zakresu umowy na roboty budowlane oraz w przypadku braku zrealizowania pełnego zakresu rzeczowego umów o roboty budowlane w okresie pełnienia nadzoru nad robotami budowlanymi (33 miesięcy).

Wnioskodawca świadczył usługę nadzoru w okresie realizacji robót budowlanych w pełnym, przewidzianym Umową zakresie (33 miesięcy). Po tym okresie, zgodnie z założeniami Umowy, powinien rozpocząć się 36-cio miesięczny okres nadzoru w okresie gwarancji (okresie zgłaszania wad) dla robót budowlanych, jednakże nadzorowane przez Inżyniera roboty budowlane, z przyczyn od Wnioskodawcy niezależnych i niestanowiących jego ryzyk, nie zostały zakończone. Wnioskodawca na skutek pisemnych żądań Zamawiającego przez pewien jeszcze czas realizował czynności nadzoru nad robotami budowlanymi, a następnie pozostawał w okresie gotowości do świadczenia usługi nadzoru inwestorskiego w okresie gwarancji (okresie zgłaszania wad). Za ten okres Wnioskodawca nie otrzymał wynagrodzenia. Ostatecznie Zamawiający nie dopuścił również Inżyniera do świadczenia usługi nadzoru w okresie gwarancji (okresie zgłaszania wad), polecił mu jednak opracować zgodnie z Umową Raport końcowy z realizacji Projektu, który Wnioskodawca złożył 26 czerwca 2018 r. Raport ten Zamawiający zaakceptowała 21 sierpnia 2018 r.

Na skutek powyższego, Inżynier nie otrzymał całości umówionego wynagrodzenia, mimo że stale ponosił koszty związane z realizacją Umowy. Ostatecznie wynagrodzenie wypłacone Inżynierowi za świadczenie usługi nadzoru w okresie robót budowlanych wyniosło 2 007 073,01 zł netto (słownie: dwa miliony siedem tysięcy siedemdziesiąt trzy zł jeden gr). Za pozostałe czynności i etapy realizacji usługi Inżynier nie otrzymał wynagrodzenia. Inżynier wniósł przeciwko Zamawiający pozew o zapłatę. Powołani przez sąd biegli wskazali, że wartość poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów, które nie znalazły pokrycia w wypłaconym wynagrodzeniu wynosi 2 402 117,81 zł (dwa miliony czterysta dwa tysiące sto siedemnaście zł osiemdziesiąt jeden gr).

Strony, chcąc zakończyć spór polubownie, postanowiły zawrzeć ugodę sądową, na podstawie której Zamawiający zapłaci Wnioskodawcy kwotę w wysokości 2 402 117,81 zł (powiększoną o podatek VAT, jeśli ten okaże się należny). Wskazana kwota stanowi równowartość kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę za świadczenie usług nadzoru w całym okresie realizacji Umowy, która nie znalazła pokrycia w wypłaconym wynagrodzeniu.

Ugodą będą objęte także należności uboczne, jednakże nie są one przedmiotem niniejszego wniosku.

Pytania

1. Czy zapłata przez Zamawiający na rzecz Inżyniera na podstawie opisanej powyżej ugody kwoty 2 402 117,81 zł, będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”)?

2. Czy Inżynier będzie uprawniony do wystawienia faktury na rzecz Zamawiający po podpisaniu opisanej wyżej ugody?

3. Czy Zamawiający będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Inżyniera na podstawie opisanej wyżej ugody?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W zakresie pytania nr 1, zdaniem Wnioskodawcy i Zamawiający,: w opisanym powyżej stanie faktycznym zapłata przez Zamawiający na rzecz Wnioskodawcy kwoty w wysokości 2 402 117,81 zł w formie odszkodowania ma charakter świadczenia, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na wstępie należy wskazać, że klasyfikacja świadczenia Zamawiającego na rzecz Wnioskodawcy dokonywana na gruncie przepisów prawa cywilnego nie ma zasadniczego znaczenia dla oceny prawnopodatkowej, gdyż przepisy ustawy o VAT zawierają własne regulacje w tym zakresie (zob. wyrok WSA w Warszawie z 23 stycznia 2020 r., III SA/Wa 1177/19). Zatem w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dana czynność jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Przedmiot opodatkowania VAT reguluje art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję pojęcia „świadczenie usług” zawiera art. 8 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, na podstawie którego przez „świadczenie usług” rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również :

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności;

2. zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Jak wynika z powyższego ustawa o VAT w sposób szeroki określa czym jest „usługa”. Niejednokrotnie to co z cywilnoprawnego punktu widzenia jest kwalifikowane jako odszkodowanie, na gruncie ustawy o VAT jest uznawane za wynagrodzenie z tytułu wykonania usługi.

Zgodnie ze stanowiskiem organów administracji podatkowej oraz sądów tylko wówczas, jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie mają bezpośredniego związku z jakąkolwiek czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, kwota otrzymanych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w ustawie o VAT jako podlegające opodatkowaniu tą daniną (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2021 r. I SA/Kr 238/21, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 czerwca 2015 r. znak ITPP1/4512-322/15/BS, wyrok TSUE z dnia 15 grudnia 1993 r. C-63/92). Oznacza to, że możliwość powiązania zapłaty z realizacją umownego świadczenia co do zasady rodzi konieczność obowiązku zapłaty podatku VAT.

Jak wskazano powyżej kwota 2 402 117,81 zł stanowi równowartość poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów związanych z realizacją Umowy przez cały okres jej trwania, której Inżynier nie mógł – na skutek okoliczności od niego niezależnych, niestanowiących jego ryzyk – pokryć z uzyskanego wynagrodzenia. Zapłacone wynagrodzenie okazało się o wiele niższe niż ogólna wartość kosztów związanych z realizacją Umowy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, kwota 2 402 117,81 zł będzie stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług. W przedstawionym przez Wnioskodawcę przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy ustaloną kwotą należności głównej a świadczonymi usługami na podstawie zawartej Umowy.

Wypłacenie na podstawie ugody sądowej odszkodowania powinno być opodatkowane podatkiem VAT, gdyż odszkodowanie to stanowi zapłatę za faktycznie wykonane czynności i należy je potraktować analogicznie jak wynagrodzenie należne wynikające z zawartej umowy (zob. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 czerwca 2015 r. – IPPP3/4512-307/15-2/RD i interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 czerwca 2015 r. – IPTPP2/4512-268/15-2/JSz).

Orzeczenia TSUE również podkreślają zasadność opodatkowaniem VAT świadczeń w przypadku gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym otrzymane przez świadczącego usługę wynagrodzenie stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy (zob. wyrok TSUE z 3 marca 1994 r. C-16/93).

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe świadczenie będzie stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W odniesieniu do pytania nr 2, Wnioskodawca i Zamawiający stoją na stanowisku, że obowiązek podatkowy z tytułu usług Inżyniera w opisanym stanie faktycznym powstanie w dniu zawarcia ugody, zatem nie będzie przeszkód dla wystawienia przez Inżyniera faktury z podatkiem należnym od towarów i usług.

Jak wynika z wyroku TSUE z dnia 2 maja 2019 r. w sprawie C-224/18 Budimex S.A., obowiązek podatkowy nie może powstać, dopóki nie zostanie ustalona podstawa opodatkowania, zaś jeśli w danej branży zwyczajem jest sporządzanie protokołu odbioru usług, obowiązek taki nie powstaje przed sporządzeniem takiego protokołu. W przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że obowiązek podatkowy powstał z chwilą zakończenia nadzorowanych robót, bowiem obowiązkiem Inżyniera było wykonanie również innych czynności, w tym raportu końcowego. Umowa na nadzór obowiązywała przez okres 71 miesięcy od dnia jej podpisania (tj. do dnia 28 czerwca 2018 r.), a czas jej wykonania został podzielony na następujące po sobie kolejno etapy:

1. okres realizacji robót budowlanych – przez czas 33 miesięcy od dnia podpisania tej Umowy;

2. okres gwarancji (okresie zgłaszania wad) dla robót budowlanych – przez czas 36 miesięcy od zakończenia nadzoru w okresie realizacji robót budowlanych;

3. końcowe rozliczenie umowy – w terminie 2 miesięcy.

Wnioskodawca na skutek pisemnych żądań Zamawiającego przez pewien jeszcze czas realizował czynności nadzoru nad robotami budowlanymi, a następnie pozostawał w okresie gotowości do świadczenia usługi nadzoru inwestorskiego w okresie gwarancji (okresie zgłaszania wad). Za ten okres Wnioskodawca nie otrzymał wynagrodzenia. Ostatecznie Zamawiający nie dopuścił również Inżyniera do świadczenia usługi nadzoru w okresie gwarancji (okresie zgłaszania wad), polecił mu jednak opracować zgodnie z Umową na nadzór Raport końcowy z realizacji Projektu, który Wnioskodawca złożył 26 czerwca 2018 r. Raport ten Zamawiający zaakceptowała 21 sierpnia 2018 r.

Ponieważ między stronami zawisł spór co do kwoty należnej z tytułu rozliczenia usług Inżyniera, obowiązek podatkowy nie mógł powstać z uwagi na brak ustalenia podstawy opodatkowania. Podobny pogląd przyjął NSA w wyroku z dnia 14 listopada 2019 r. sygn. I FSK 1148/17: „Trafnie bowiem Sąd pierwszej instancji uznał, że organy niezasadnie określiły wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT wyłącznie w oparciu wartość roszczeń dochodzonych przez skarżącą od zamawiających w postępowaniu cywilnym. Sąd powszechny rozstrzygając spór cywilny pomiędzy wykonawcą a zamawiającym przesądzi bowiem charakter i wysokość dochodzonych roszczeń”.

NSA kontrolował wyrok WSA w Warszawie w sprawie o sygn. III SA/Wa 2586/15 z dnia 28 października 2016 r., gdzie WSA stwierdził, że „W świetle powyższego na aprobatę zasługuje teza Skarżącej, że skoro wartość usług budowlanych wykonanych przez Skarżącą stanowi przedmiot sporu i jest w całości kwestionowana przez Zamawiających, po drugie, nie doszło do odbioru prac ani faktycznej zapłaty za wykonanie tej usługi, to brak jest podstaw prawnych aby „domniemywać”, jak w gruncie rzeczy przyjęły Organy podatkowe, obowiązek w podatku VAT i rozpoznać go na podstawie zgłoszonego roszczenia Skarżącej przed wydaniem wyroku przez sąd powszechny w tej sprawie. Przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT jest usługa budowlana. Z tej więc przyczyny, za podatkowo doniosłe świadczenie stron w przypadku robót budowlanych oraz budowlano-montażowych należy uznać świadczenie wykonawcy (usługodawcy).

(`(...)`) Na powyższe zwrócił uwagę Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który w wyroku C-317/94 Elida Gibbs stwierdził, że: „Wynagrodzenie jako wartość subiektywna oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną w konkretnym przypadku, a nie wartość oszacowaną według kryteriów obiektywnych”.

W rozpoznawanej sprawie organ wskazał, iż przesłanką do zastosowanego sposobu określenia wysokości podstawy opodatkowania jest to, iż dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania za III kw. 2013 r. Stanowisko to jest jednak błędne, gdyż jak już to wskazano, Organy niezasadnie przyjęły iż wartość usług budowlanych wykonana przez Skarżącą jest równoważna kwocie dochodzonych roszczeń skierowanych do Zamawiających z tytułu niezapłaconych robót”.

Podobnie NSA wypowiedział się w wyroku z dnia 14 marca 2018 r. sygn. I FSK 900/16: „Pomimo tego, że wykonane przez spółkę prace były czynnościami podlegającymi na podstawie art. 5 ust. 1 i 2 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu, to ze względu na to, że nie można było powiązać wykonanych robót z wysokością wynagrodzenia za ich wykonanie, ponieważ wartość ta była sporna, to czynności te, ze względu na brak kryterium ekonomicznego, nie mogły być opodatkowane w dacie wystawienia spornych faktur. Dopiero w momencie zasądzenia na rzecz spółki, w rezultacie wytoczonego przez nią powództwa, kwoty odpowiadającej zubożeniu jej majątku, pojawiło się kryterium ekonomiczne, a wraz z nim kwota należna z tytułu wykonanej czynności”.

Zob. podobnie DKIS w interpretacji z dnia 15 marca 2017 r. znak 3063-ILPP1-2.4512.17.2017.2.JO „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz zacytowane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca, jako zarejestrowany czynny podatnik VAT, świadczący usługę w postaci zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności – winien wykazać wartość kwoty odszkodowania wynikającej z podpisanej Ugody, co do której obowiązek podatkowy powstał w dniu jej podpisania (14 grudnia 2016 r.) oraz podatek należny – w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016 r.”

Ponieważ strony dążą do polubownego załatwienia sprawy (ugodą sądową), podobnie jak w przypadku orzeczenia sądowego, dopiero ugoda ukształtuje ostateczną kwotę należnego Inżynierowi wynagrodzenia.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy i Zamawiający nie ma przeszkód dla wystawienia Zamawiający faktury za usługi wykonane przez Inżyniera w zakresie uzgodnionej wartości ugody.

W odniesieniu do pytania nr 3, Zamawiający jest zdania, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku, Inżynier wykonał na rzecz Zamawiający usługę, która podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wskazano we wniosku, Zamawiający jest zarządcą infrastruktury kolejowej i prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie odpłatnego udostępniania linii przewoźnikom kolejowym. W ramach prowadzonej działalności Zamawiający buduje i modernizuje infrastrukturę kolejową. Usługi nabyte od Inżyniera dotyczyły przebudowy układów torowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą linii kolejowej; projektu i zabudowy urządzeń sterowania ruchem kolejowym oraz urządzeń kolejowych sieci telekomunikacyjnych na odcinku linii kolejowej, a także modernizacji przejazdu kolejowego. Usługi te pozostają zatem w bezpośrednim związku z działalnością opodatkowaną Zamawiający. Z tego powodu Zamawiający będzie uprawniona do odliczenia całości podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia. Dana usługa podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą głównie w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego. Są Państwo podatnikiem VAT czynnym, posiadają siedzibę i miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności świadczą Państwo przede wszystkim usługi Inżyniera/Konsultanta polegające na wielobranżowych nadzorach oraz zarządzaniu inwestycjami w oparciu o warunki kontraktowe FIDIC oraz Prawo Zamówień Publicznych, Prawo Budowlane.

Działając w formie konsorcjum z (`(...)`) sp. z o.o., podpisali Państwo 26 lipca 2012 r. z Zamawiający (Zamawiający) umowę, której przedmiotem było świadczenie usługi nadzoru nad modernizacją linii kolejowej (`(...)`), odcinek (`(...)`) w ramach projektu POliŚ 7.1-5.1 „Modernizacja linii (`(...)`) na odcinku (`(...)`), etap III, odcinek (`(...)`)”. Zamawiający jest zarządcą infrastruktury kolejowej i prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie odpłatnego udostępniania linii przewoźnikom kolejowym. W ramach prowadzonej działalności Zamawiający buduje i modernizuje infrastrukturę kolejową.

Na podstawie Umowy usługa Inżyniera obejmowała nadzór, administrowanie i koordynację realizacji umów, jakie miały zostać podpisane przez Zamawiający z wykonawcami robót, wyłonionymi w ramach odrębnych postępowań.

W ramach realizacji Umowy, przez cały okres jej trwania, mieli Państwo obowiązek zapewnić określoną przez Zamawiający liczbę osób o określonych kompetencjach, zaangażowanych w wykonanie usługi (Zespół Stały, Zespół o zmiennej liczebności, asystenci, obsługa biurowa, eksperci), a także zapewnić m.in. powierzchnię biurową, środki transportu, sprzęt, ubezpieczenie OC oraz zabezpieczenie należytego wykonania umowy.

Umowa obowiązywała przez okres 71 miesięcy od dnia jej podpisania (tj. do 28 czerwca 2018 r.), a czas jej wykonania został podzielony na następujące po sobie kolejno etapy:

1. okres realizacji robót budowlanych – przez czas 33 miesięcy od dnia podpisania Umowy;

2. okres gwarancji (okres zgłaszania wad) dla robót budowlanych – przez czas 36 miesięcy od zakończenia nadzoru w okresie realizacji robót budowlanych;

3. końcowe rozliczenie umowy – w terminie 2 miesięcy.

Ogólna (całkowita) wartość Umowy została ustalona na podstawie Państwa oferty złożonej w postępowaniu o udzielenie publicznego i wynosiła 4 886 000,00 zł netto, tj. 6 009 780,00 zł brutto.

Wartość wynagrodzenia faktycznie wypłaconego Państwu z tytułu pełnienia nadzoru inwestorskiego w okresie realizacji robót budowlanych została uzależniona wyłącznie od rzeczowo-finansowego postępu nadzorowanych robót (obliczana od wartości zafakturowanych robót), a nie od czasu i jakości świadczenia usług przez Inżyniera. Wynagrodzenie miało być wypłacane miesięcznie i proporcjonalnie do postępu robót budowlanych w oparciu o wartość netto faktur VAT wystawianych przez wykonawców robót budowlanych wg wzoru określonego w Umowie. Jeśli w okresie nadzoru nad robotami budowlanymi, przy pełnym zakresie wykonania robót budowlanych, nie doszło do zapłaty pełnej umówionej sumy wynagrodzenia za usługę nadzoru nad tymi robotami, Inżynier miał otrzymać pozostałą część kwoty wynagrodzenia przy ostatniej płatności za nadzór w ramach tzw. Salda. Wynagrodzenie Inżyniera ulegało natomiast proporcjonalnemu zmniejszeniu w dwóch przypadkach, tj. w przypadku pełnienia nadzoru nad zmniejszonym zakresem wynikającym z ograniczenia zakresu umowy na roboty budowlane oraz w przypadku braku zrealizowania pełnego zakresu rzeczowego umów o roboty budowlane w okresie pełnienia nadzoru nad robotami budowlanymi (33 miesięcy).

Świadczyli Państwo usługę nadzoru w okresie realizacji robót budowlanych w pełnym, przewidzianym Umową zakresie (33 miesięcy). Po tym okresie, zgodnie z założeniami Umowy, powinien rozpocząć się 36-cio miesięczny okres nadzoru w okresie gwarancji (okresie zgłaszania wad) dla robót budowlanych, jednakże nadzorowane przez Inżyniera roboty budowlane, z przyczyn od Państwa niezależnych i niestanowiących Państwa ryzyk, nie zostały zakończone. Na skutek pisemnych żądań Zamawiający przez pewien jeszcze czas realizowali Państwo czynności nadzoru nad robotami budowlanymi, a następnie pozostawali w okresie gotowości do świadczenia usługi nadzoru inwestorskiego w okresie gwarancji (okresie zgłaszania wad). Za ten okres nie otrzymali Państwo wynagrodzenia. Ostatecznie Zamawiający nie dopuścił również Inżyniera do świadczenia usługi nadzoru w okresie gwarancji (okresie zgłaszania wad), polecił mu jednak opracować zgodnie z Umową Raport końcowy z realizacji Projektu, który złożyli Państwo 26 czerwca 2018 r. Raport ten Zamawiający zaakceptowała 21 sierpnia 2018 r.

Na skutek powyższego, Inżynier nie otrzymał całości umówionego wynagrodzenia, mimo że stale ponosił koszty związane z realizacją Umowy. Ostatecznie wynagrodzenie wypłacone Inżynierowi za świadczenie usługi nadzoru w okresie robót budowlanych wyniosło 2 007 073,01 zł netto. Za pozostałe czynności i etapy realizacji usługi Inżynier nie otrzymał wynagrodzenia. Inżynier wniósł przeciwko Zamawiający pozew o zapłatę. Powołani przez sąd biegli wskazali, że wartość poniesionych przez Państwo kosztów, które nie znalazły pokrycia w wypłaconym wynagrodzeniu wynosi 2 402 117,81 zł.

Strony, chcąc zakończyć spór polubownie, postanowiły zawrzeć ugodę sądową, na podstawie której Zamawiający zapłaci Państwu kwotę w wysokości 2 402 117,81 zł (powiększoną o podatek VAT, jeśli ten okaże się należny). Wskazana kwota stanowi równowartość kosztów poniesionych przez Państwo za świadczenie usług nadzoru w całym okresie realizacji Umowy, która nie znalazła pokrycia w wypłaconym wynagrodzeniu.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uznania zapłaty na rzecz Inżyniera opisanej kwoty ugody za wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości należy wskazać, że przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestie odszkodowań, jak i kar umownych z tytułu niewywiązania się z warunków umowy regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), dalej Kodeks cywilny. Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.

Zgodnie z art. 361 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.

W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy, lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata taka nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

TSUE w sprawie o sygnaturze C-277/05 Societe Thermale D`Eugenie-les-Bains stwierdził, że: „Artykuły 2 ust. 1 i 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w ten sposób, że kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu”.

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują przepisy Działu II „Skutki niewykonania zobowiązań” ustawy Kodeks cywilny.

I tak, zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego:

Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych. Odstąpienie od umowy stanowi realizację uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę.

Z cyt. wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań. Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne należy wskazać, że kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Trzeba zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem w znaczeniu wyżej opisanym.

Jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Odwołując się zatem do art. 361 i art. 471 Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie występuje świadczenie w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471 Kodeksu cywilnego jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego.

Uwzględniając powyższe przepisy w kontekście okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie przepisy Kodeksu cywilnego dot. szkody czy kar umownych nie mają zastosowania, gdyż przepisy art. 361 Kodeksu cywilnego dotyczą szkody wyrządzonej na majątku, a art. 471 Kodeksu cywilnego dotyczy szkody z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy – a z takimi przypadkami nie mamy do czynienia w opisanej sytuacji.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że strony postanowiły zawrzeć ugodę sądową, na podstawie której Zamawiający zapłaci Państwu kwotę w wysokości 2 402 117,81 zł (powiększoną o podatek VAT, jeśli ten okaże się należny). Wskazana kwota stanowi równowartość kosztów poniesionych przez Państwo za świadczenie usług nadzoru w całym okresie realizacji Umowy, która nie znalazła pokrycia w wypłaconym wynagrodzeniu.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika więc, że w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie określone w odrębnej umowie – ugodzie. Jak stwierdzono wyżej świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy.

Kwota pieniężna, którą Zamawiający zapłaci Państwu na podstawie ugody sądowej, nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Płatność ta stanowić będzie należność wynikającą wprost z łączącego Państwa i Zamawiający stosunku zobowiązaniowego. Tym samym, wynagrodzenie, które zostanie Państwu wypłacone, nie nastąpi na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania. Zatem, wypłatę określonej w ugodzie kwoty pieniężnej przez Zamawiający należy traktować jako wynagrodzenie za świadczenie wykonywane przez Państwa na rzecz Zamawiający, co wypełnia wskazaną przesłankę uznania Państwa czynności za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku opisanym we wniosku możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi – Zamawiający, który w związku z zaistnieniem określonych okoliczności jest zobowiązany do wypłaty ustalonego w umowie wynagrodzenia.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe wynagrodzenie wypłacone Państwu stanowić będzie wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, wynikające wprost z zawartej między Stronami Ugody.

Podsumowując, w analizowanej sprawie kwota, którą mają Państwo otrzymać, nie spełnia funkcji odszkodowawczej, lecz stanowi wynagrodzenie za świadczenie, które mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko dotyczące pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawidłowości wystawienia faktury na rzecz Zamawiający po podpisaniu opisanej wyżej ugody.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 i art. 138f.

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy:

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany wyżej przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, w sytuacji, gdy dana usługa jest przyjmowana częściowo – obowiązek podatkowy powstaje w chwili wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Stosownie do treści art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Przechodząc do kwestii sposobu dokumentowania otrzymanego wynagrodzenia, wynikającego z zawartej Ugody, za świadczoną przez Państwa usługę, należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106r ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Stosownie do art. 106i ust. 1 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

W myśl art. 106i ust. 2 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Na podstawie art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 2 maja 2019 r. w sprawie Budimex C-224/18 dotyczącego momentu wykonania usług budowlanych Trybunał stwierdził: Artykuł 66 akapit pierwszy lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r., należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on temu, by w wypadku braku wystawienia faktury dotyczącej świadczonych usług lub wystawienia jej z opóźnieniem formalny odbiór tej usługi był uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, gdy – tak jak w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym – państwo członkowskie przewiduje, że podatek staje się wymagalny z upływem terminu rozpoczynającego bieg w dniu, w którym została wykonana usługa, jeżeli, po pierwsze, formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i, po drugie, formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego, co podlega zweryfikowaniu przez sąd odsyłający.

Z tezy wyroku wynika, że odbiór usługi może być uznany za wykonanie usługi pod dwoma warunkami:

1. formalność odbioru musi być uzgodniona przez strony, w umowie wiążącej je, postanowieniami umownymi,

2. formalność ta powinna stanowić materialne zakończenie usługi i ustalać ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego.

Jak wynika z treści wniosku nie mieli Państwo możliwości wcześniej wystawić faktury za wykonane usługi, gdyż nie znali Państwo dokładnej wartości wykonanych usług. Kwota należna Państwu wskazana została dopiero w wyniku zawarcia ugody sądowej. Powołani przez sąd biegli wskazali wartość poniesionych przez Państwo kosztów, które nie znalazły pokrycia w wypłaconym wynagrodzeniu.

Podsumowując, w analizowanej sprawie należna Państwu kwota nie spełnia funkcji odszkodowawczej, lecz stanowi wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W związku z powyższym powinna być dokumentowana fakturą wystawioną zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko dotyczące pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Państwa dotyczą również kwestii, czy Zamawiający będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Inżyniera na podstawie opisanej wyżej ugody.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast stosownie do treści art. 86 ust. 10b pkt 1:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Zamawiający jest zarządcą infrastruktury kolejowej i prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie odpłatnego udostępniania linii przewoźnikom kolejowym. Powyższe wskazuje zatem, że Zamawiający będzie nabywać Usługi Inżyniera jako czynny podatnik podatku VAT, a przedmiotowe Usługi pozostają w bezpośrednim związku z działalnością opodatkowaną Zamawiający, ponieważ dotyczyły modernizacji linii kolejowej.

Zatem w związku z nabyciem Usług Inżyniera, nabywcy, tj. Zamawiający, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze, która zostanie wystawiona przez Państwa, dokumentującej świadczone na rzecz Zamawiający usługi. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Państwa stanowisko dotyczące pytania oznaczonego nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(`(...)`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).