Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek 11 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

- podatku od towarów i usług, w zakresie uznania składników majątkowych służących do prowadzenia działalności Piekarni oraz składników majątkowych służących do wykonywania działalności Zajazdu za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (podatek od towarów i usług) oraz wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia tych składników w postaci Zajazdu do Spółki A i w postaci Piekarni Spółki B.

- podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą …, zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, NIP: …, REGON: …. Przedmiotem jej działalności jest m.in. prowadzenie restauracji i innych stałych placówek gastronomicznych - kod PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 56.10.A, produkcja świeżych wyrobów ciastkarskich i ciastek - PKD 10.71.Z, sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą produktów żywnościowych - kod PKD 47.11.Z. Wnioskodawczyni prowadzi działalność na terenie Polski i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy. Wnioskodawczyni zatrudnia pracowników. Wnioskodawczyni w roku 2022 podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczać będzie podatkiem liniowym (19%).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni można wyodrębnić dwa rodzaje działalności - prowadzenie restauracji wraz z hotelem i sklepem (dalej „Zajazd”) oraz prowadzenie piekarni wraz ze sklepami spożywczymi - w których sprzedawane są m.in. wypieki pochodzące z piekarni (dalej, „Piekarnia”). Nieruchomość, na której znajduje się Zajazd położona jest w … przy ul. …, natomiast Piekarnia położona jest w miejscowości … (…, …-… …), a związane z nią sklepy (miejsca sprzedaży m.in. wypieków) znajdują się:

1. sklep nr 1 w … przy ul. …, …;

2. sklep nr 2 w … przy ul. …,…;

3. sklep nr 3 w … przy ul. …, …;

4. sklep nr 7 w … przy ul. …, ….

Działki pod sklepy są dzierżawione od Miasta … i … oraz Spółdzielni Mieszkaniowej w … i Urzędu Gminy ….

Nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem hotelowo-restauracyjnym jest własnością Wnioskodawczyni i jej męża. Nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem piekarni jest własnością męża Wnioskodawczyni, prowadzi ona działalność na terenie piekarni na podstawie umowy użyczenia.

Cele gospodarcze poszczególnych rodzajów działalności są realizowane w oparciu o przypisane do nich składniki materialne i niematerialne. W Zajeździe prowadzona jest działalność hotelarska, restauracyjna, gastronomiczna i handlowa. Natomiast w Piekarni wykonywana jest działalność produkcyjna (wyrobów ciastkarskich i innych wyrobów spożywczych) oraz działalność handlowa (w ramach wskazanych powyżej sklepów). Ze względu na plany przejścia na emeryturę Wnioskodawczyni, rozwój i obecną skalę działalności, różne funkcje i ryzyka prowadzenia wskazanych rodzajów działalności,

Wnioskodawczyni rozważa przeprowadzenie reorganizacji polegającej na:

1) wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci materialnych i niematerialnych składników majątkowych służących do prowadzenia Zajazdu do spółki … (dalej, „Spółka A”), NIP: …, REGON: …, KRS (Krajowy Rejestr Sądowy): …, z siedzibą w … ul. …,…, w której wspólnikami są …, … i Wnioskodawczyni. Przedmiotem działalności Spółki A jest m.in. prowadzenie restauracji i innych stałych placówek gastronomicznych, przygotowywanie i dostawa produktów żywnościowych do odbiorców zewnętrznych (catering);

2) wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci materialnych i niematerialnych składników majątkowych służących do prowadzenia Piekarni związanych do drugiej spółki … (dalej, „Spółka B”) NIP: …, REGON: … KRS: … z siedzibą w … ul. …, nr …, …, w której wspólnikami są …, … i Wnioskodawczyni. Przedmiotem działalności Spółki B jest m.in. produkcja pieczywa i wyrobów ciastkarskich oraz sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych, sprzedaż detaliczna wyrobów alkoholowych i bezalkoholowych w sklepach wyspecjalizowanych, transport drogowy towarów.

Spółka A i Spółka B na ten moment nie prowadzą działalności operacyjnej - działalność Spółek jest zawieszona.

Reorganizacja, będzie więc polegała na podziale składników materialnych i niematerialnych, funkcji i ryzyk na dwie spółki - Spółkę A, która będzie kontynuowała prowadzenie Zajazdu i Spółkę B, która będzie kontynuowała prowadzenie Piekarni. W obecnym modelu ryzyka wynikające z prowadzonych rodzajów działalności ciążą na jednej osobie - Wnioskodawczyni. Tymczasem po reorganizacji możliwe będzie uporządkowanie organizacyjne rozwijających się działalności, rozdzielenie funkcji, ryzyk i składników majątkowych. Zarówno Spółka A, jak i Spółka B przejmą pracowników, których stanowiska pracy związane są z przenoszonymi do nich działalnościami w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 z późn. zm.). W razie wątpliwości co do alokacji składników majątku, umów lub pracowników decydować będzie ich funkcjonalny związek z poszczególnymi działalnościami.

W ramach reorganizacji do Spółki A mają zostać przeniesione materialne i niematerialne składniki majątku wykorzystywane do prowadzenia działalności Zajazdu, tj.:

· nieruchomość wykorzystywana w działalności Zajazdu składająca się budynku hotelowo-restauracyjnego i gruntu

· środki trwałe i wyposażenie służące do jej działalności;

· środki pieniężne na rachunku bankowym i środki w kasie;

· wartości niematerialne i prawne;

· zapasy produktów gotowych i towarów handlowych;

· należności i zobowiązania wynikające z umów w zakresie w jakim nie zostaną uregulowane przed reorganizacją;

· prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do działalności Zajazdu oraz zobowiązania wobec pracowników związane z tymi umowami oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy przejętych pracowników;

· wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania (w tym wynikające ze świadczeń okresowych oraz kredyt hipoteczny) i inne składniki majątkowe związane z prowadzeniem Zajazdu.

Do Spółki B mają zostać natomiast przeniesione:

· umowa użyczenia nieruchomości wykorzystywanej w działalności Piekarni składająca się z budynku i gruntu;

· umowy dzierżawy sklepów związanych z piekarnią;

· środki trwałe i wyposażenie służące do jej działalności;

· środki pieniężne na rachunku bankowym i środki w kasie;

· wartości niematerialne i prawne;

· zapasy produktów gotowych i towarów handlowych;

· należności i zobowiązania wynikające z umów w zakresie w jakim nie zostaną uregulowane przed reorganizacją;

· prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do działalności zajazdu oraz zobowiązania wobec pracowników związane z tymi umowami oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy przejętych pracowników;

· wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania (w tym wynikające ze świadczeń okresowych) i inne składniki majątkowe związane z prowadzeniem Piekarni.

Wnioskodawczyni zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym wyodrębnienie Zajazdu i Piekarni kształtuje się następująco:

· składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi rodzajami działalności są, co do zasady, precyzyjnie wyodrębnione i przypisane do tych działalności, tj. np.:

- prowadzony jest rejestr środków trwałych z rozróżnieniem na Zajazd i Piekarnię;

- prowadzony jest rejestr wyposażenia odrębnie dla Zajazdu i Piekarni;

- prowadzona jest ewidencja należności i zobowiązań dla Zajazdu i Piekarni, co umożliwia wyodrębnienie aktywów i pasywów dla każdej z działalności.

· istnieje sformalizowana odrębność operacyjna i odrębna struktura organizacyjna dla obu działalności - nadzór nad realizacją celów biznesowych i funkcji są rozdzielone pomiędzy dwie osoby (… - syna Wnioskodawczyni - zatrudnionego w Piekarni na umowę o pracę oraz … - syna Wnioskodawczyni - zatrudnionego w Zajeździe na umowę o pracę);

· poszczególne funkcje są wykonywane w odrębnych lokalizacjach przeznaczonych dla tych działalności.

W zakresie finansowym odrębność funkcji Zajazdu i Piekarni posiada następującą charakterystykę:

- posiadają one odrębne konta bankowe dla każdej działalności, na których regulują swoje bieżące zobowiązania;

- odrębne księgi przychodów i rozchodów,

- Zajazd spłaca ze swojego konta bankowego zaciągnięte zobowiązania (m.in. kredyty na dwa samochody oraz kredyt hipoteczny);

- Składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych), podatki, PFRON są obliczane osobno dla Zajazdu i Piekarni, a następnie sumowane i płacone z konta Zajazdu, przy czym po dokonaniu zapłaty następuje rozliczenie Zajazdu z Piekarnią - Piekarnia na podstawie KW przekazuje pieniądze do kasy Zajazdu;

Zajazd płaci podatek od nieruchomości do Gminy … oraz inne należności, tj. prąd, gaz z konta Zajazdu, natomiast podatek od nieruchomości za Piekarnię płacony jest z konta Piekarni do Gminy …. Wszelkie inne wydatki rozliczane są przez Zajazd i Piekarnię osobno - ze swoich kont.

W aspekcie funkcjonalnym odrębność Zajazdu i Piekarni w kształtuje się następująco:

- funkcje Zajazdu oraz funkcje Piekarni prowadzone są w odrębnych lokalizacjach w oparciu o przypisane do nich składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), przypisanych do nich pracowników oraz umowy zawierane z kontrahentami w ramach poszczególnych funkcji, a także pozwolenia i zezwolenia (decyzje administracyjne) związane z poszczególnymi działalnościami;

- odmienna jest strategia funkcjonowania, zadania gospodarcze i sposób prowadzenia działalności w zakresie działalności Zajazdu i Piekarni;

- każda z funkcji obarczona jest odmiennymi i właściwymi dla niej ryzykami - potencjalną możliwością wprowadzenia tzw. lockdownu i obostrzeń co do limitu miejsc w hotelach, ogólnym ograniczeniem działalności.

Obecnie w ramach działalności Wnioskodawczyni są więc prowadzone dwa odrębne zespoły - „przedsiębiorstwa”. Zajazd i Piekarnia położone są w odrębnych lokalizacjach, korzystają z odrębnych składników majątkowych, osobno uzyskują przychody i regulują swoje zobowiązania. W przypadku niemożliwości odrębnego uregulowania należności np. z tytułu podatków i składek od wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, Zajazd i Piekarnia rozliczają się między sobą na podstawie dowodów wypłaty - zastępczych dowodów kasowych – z każdej dokonanej transakcji.

Po przeprowadzeniu reorganizacji Spółka A i Spółka B będą funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwa w oparciu o przydzielone składniki materialne i niematerialne. Znajdzie to w szczególności wyraz w tym, że przy pomocy przypisanych do nich zespołów składników majątkowych i niemajątkowych, zasobów ludzkich i zawartych umów Spółki będą w dalszym ciągu wykonywać funkcje prowadzone dotychczasowo przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. Spółka A będzie prowadzić działalność hotelarską, restauracyjną i sklep, a Spółka B będzie wykonywała działalność produkcyjną wyrobów ciastkarskich i innych wyrobów spożywczych.

Przedstawione rodzaje działalności ze względu na wskazane wyodrębnienia mogą samodzielnie funkcjonować na rynku, a składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład każdej „części” przedsiębiorstwa umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zarówno Zajazd jak i Piekarnia spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określoną w art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 2133) o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także warunki umożliwiające uzyskanie zwolnienia od podatku od osób fizycznych na podst. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku od osób fizycznych.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe służące do prowadzenia działalności Piekarni, które mają być przeniesione do Spółki B, oraz składniki majątkowe służące do wykonywania działalności Zajazdu, które mają być przeniesione do Spółki A, stanowić będą, każde z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym wniesienie do Spółki A i Spółki B wkładów niepieniężnych w postaci odpowiednio majątkowych służących do prowadzenia działalności Piekarni oraz składników majątkowych służących do wykonywania działalności Zajazdu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? (oznaczone we wniosku jako nr 2)

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm., dalej „ustawa o VAT”) przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z powyższych regulacji wynika, iż transakcja, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że wniesienie do spółki składników majątkowych nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli wnoszony majątek stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Jak wskazała Wnioskodawczyni w jej ocenie zarówno składniki majątkowe służące do prowadzenia działalności Zajazdu, jak i składniki majątkowe służące do prowadzenia działalności Piekarni stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).

Z uwagi na tożsamość definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych (art. 5a pkt 4 ustawy o PIT) i na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT) oraz wskazywaną powszechnie w doktrynie i orzecznictwie potrzebę takiego samego rozumienia pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie tych podatków oraz niezasadność dokonywania odmiennej kwalifikacji, Wnioskodawczyni wskazuje, iż jej argumentacja dotycząca zasadności uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o PIT, ma również zastosowanie na gruncie ustawy o VAT, a tym samym składniki majątkowe służące do prowadzenia działalności Piekarni jak i składniki majątkowe służące do prowadzenia działalności Zajazdu stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o PIT.

Zgodnie ze wskazaną definicją w ustawie o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP) powinna więc stanowić:

1. organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych,

2. finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych,

3. zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania.

1. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma określone - odrębne - miejsce w strukturze przedsiębiorstwa. Może, lecz nie musi, być to dział, wydział, oddział, itp. Jak podkreśla się jednak w doktrynie i orzecznictwie, wyodrębnienie ZCP może również wynikać z innych okoliczności i mieć charakter faktyczny. Na taką możliwość wskazuje się w orzecznictwie, zgodnie z którym ocena może być dokonana w oparciu o ustalenie jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) - wyrok WSA w Gdańsku z 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 971/12. Oznacza to, że ZCP musi mieć możliwość prowadzenia swojej działalności w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych i wartości niematerialnych i prawnych (zawierający zobowiązania związane z tą działalnością) przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze. Podobny pogląd formułuje Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 29 listopada 2018 r., wskazując, że przesłanki te są spełnione w sytuacji wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa, oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

2. Wyodrębnienie finansowe ma miejsce, gdy istnieje możliwość odrębnego określenia podstawowych danych finansowych, takich jak: pasywa, aktywa, koszty czy przychody dla konkretnego rodzaju działalności. Wyodrębnienie polega więc na możliwości przyporządkowania do ZCP określonych danych finansowych, takich jak: przychody, koszty, należności i zobowiązania.

Ustawa nie wymaga natomiast samodzielności finansowej ZCP. W świetle doktryny, praktyki organów podatkowych i orzecznictwa wyodrębnienie finansowe występuje wtedy, gdy „określone przepływy finansowe, należności i zobowiązania można na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji alokować do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa” (IPTPPI/4512-388/15-2/ŻR, interpretacja z dnia 12 stycznia 2022 r. DKIS, znak: 0113-KDIPT2-3.4011.561.2021.3.AK). Wskazuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi polegać także na samodzielnym sporządzaniu bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (interpretacja z dnia 10 grudnia 2020 r. DKIS, znak: 0114-KDIP3-1.4011.617.2020.2.EC). Wyodrębnienie „w żadnym wypadku nie musi oznaczać samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (wyrok NSA z 25 czerwca 2015 r. sygn. I FSK 572/14; 10 stycznia 2017 r. sygn. II FSK 2991/15). Wskazuje się również, że wyodrębnienie finansowe wiąże się z możliwością stwierdzenia, czy wyodrębniona działalność przynosi zyski, a ewidencja księgowa pozwala rozpoznać, jakie dane finansowe przyporządkowane są do określonych zespołów składników (interpretacja z dnia 4 sierpnia 2021 r. DKIS, znak: 0115-KDIT1.4011.445.2021.3). Z kolei WSA w Rzeszowie w wyroku I SA/Rz 691/19 wskazał na to, że: „W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części, bez potrzeby przeprowadzania analiz czy wyliczeń.”

3. Wyodrębnienie funkcjonalne polega na przeznaczeniu określonych składników przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zgodnie z wydanymi indywidualnymi interpretacjami indywidualnymi ZCP musi stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość i obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. „Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa” (m.in. interpretacja z dnia z dnia 17 stycznia 2022 r. DKIS, znak: 0113-KDIPT1-3.4012.892.2021.1.MK). Podobny pogląd sformułował WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 1 lipca 2020 r. pod sygn. I SA/Po 747/19, zgodnie z którym „wyodrębnienie funkcjonalne to przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych, zatem posiadanie potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.” Wchodzące w skład ZCP aktywa i związane z nimi zobowiązania przenoszone do spółek jawnych powinny więc pozwolić na prowadzenie działalności w pełnym zakresie, w jakim dotychczas prowadzi przedsiębiorca.

Przejawem wyodrębnienia organizacyjnego Piekarni i Zajazdu jest:

- odrębność składników majątkowych i zobowiązań związanych z poszczególnymi rodzajami działalności które są, co do zasady, precyzyjnie wyodrębnione i przypisane do tych działalności, tj. np.:

· prowadzony jest rejestr środków trwałych z rozróżnieniem na Zajazd i Piekarnię;

· prowadzony jest rejestr wyposażenia odrębnie dla Zajazdu i Piekarni;

· prowadzona jest ewidencja należności i zobowiązań dla Zajazdu i Piekarni, co umożliwia wyodrębnienie aktywów i pasywów dla każdej z działalności.

- istnienie sformalizowanej odrębności operacyjnej i odrębnej struktury organizacyjnej dla obu działalności - nadzór nad realizacją celów biznesowych i funkcji są rozdzielone pomiędzy dwie osoby (… zatrudnionego w Piekarni na umowę o pracę oraz … zatrudnionego w Zajeździe na umowę o pracę);

- wykonywanie poszczególnych funkcji w odrębnych lokalizacjach przeznaczonych dla tych działalności.

Przejawem wyodrębnienia finansowego Piekarni i Zajazdu jest;

- kwestia posiadania odrębnych kont bankowych dla każdej działalności, na których regulują swoje bieżące zobowiązania;

- prowadzenie odrębnych ksiąg przychodów i rozchodów,

- opłacanie z odrębnych kont zaciągniętych zobowiązań (m.in. kredytów na dwa samochody oraz kredytu hipotecznego);

- odrębne obliczanie składki ZUS, podatków, PFRON-u dla Zajazdu i Piekarni;

- opłacanie z odrębnych kont podatku od nieruchomości oraz innych należności, tj. np. rachunków za prąd. gaz.

Przejawem wyodrębnienia funkcjonalnego Piekarni i Zajazdu jest:

- prowadzenie działalności w odrębnych lokalizacjach w oparciu o przypisane składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), przypisanych do nich pracowników oraz umowy zawierane z kontrahentami w ramach poszczególnych funkcji, a także pozwolenia i zezwolenia (decyzje administracyjne) związane z poszczególnymi działalnościami;

- odmienna strategia funkcjonowania, zadania gospodarcze i sposób prowadzenia działalności;

- odmienność ryzyk - potencjalna możliwość wprowadzenia tzw. lockdownu i obostrzeń co do limitu miejsc w hotelach, ogólnym ograniczeniem działalności.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni zarówno Piekarnia jak i Zajazd stanowić będą, każde z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym wniesienie do Spółki A i Spółki B wkładów niepieniężnych w postaci odpowiednio majątkowych służących do prowadzenia działalności Piekarni oraz składników majątkowych służących do wykonywania działalności Zajazdu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejną fundamentalną przesłanką jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ponadto, przy ocenie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę. Zatem w celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę konieczne jest istnienie dowodów potwierdzających istnienie na moment transakcji takiego zamiaru po stronie nabywcy.

Warunek posiadania zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę był wskazywany również w rozstrzygnięciach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Pani wątpliwości dotyczą uznania składników majątkowych służących do prowadzenia działalności Piekarni oraz składników majątkowych służących do wykonywania działalności Zajazdu za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności przeniesienia składników majątkowych służących do wykonywania działalności Zajazdu do Spółki A i składników majątkowych służących do prowadzenia działalności Piekarni Spółki B.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego ZCP zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu ZCP powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespoły składników materialnych i niematerialnych w postaci opisanych we wniosku składników majątkowych służących do prowadzenia działalności Piekarni, które mają być przeniesione do Spółki B, oraz składników majątkowych służących do wykonywania działalności Zajazdu, które mają być przeniesione do Spółki A, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy - każdy z zespołów składników materialnych i niematerialnych będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną.

Spółka A będzie kontynuowała prowadzenie Zajazdu, a Spółka B będzie kontynuowała prowadzenie Piekarni. Wskazała Pani, że po przeprowadzeniu reorganizacji Spółka A i Spółka B będą funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwa w oparciu o przydzielone składniki materialne i niematerialne. Przy pomocy przypisanych do nich zespołów składników majątkowych i niemajątkowych, zasobów ludzkich i zawartych umów Spółki będą w dalszym ciągu wykonywać funkcje prowadzone dotychczasowo przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. Spółka A będzie prowadzić działalność hotelarską, restauracyjną i sklep, a Spółka B będzie wykonywała działalność produkcyjną wyrobów ciastkarskich i innych wyrobów spożywczych. Przedstawione rodzaje działalności mogą samodzielnie funkcjonować na rynku, a składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład każdej „części” przedsiębiorstwa umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, skoro w niniejszej sprawie każdy z zespołów składników materialnych i niematerialnych, który zostanie wniesiony do dwóch odrębnych spółek, będzie charakteryzować się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym oraz nabywcy będą kontynuować prowadzoną dotychczas przez Panią działalność gospodarczą, to przedmiotowe transakcje będą stanowić zbycie zorganizowanych części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji wniesienie składników materialnych i niematerialnych w postaci opisanych we wniosku składników majątkowych służących do prowadzenia działalności Piekarni do Spółki B oraz składników majątkowych służących do wykonywania działalności Zajazdu do Spółki A, w związku z art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).