0111-KDIB3-2.4012.982.2021.3.AZ

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe.

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania przeniesienia pracowników, aktywów materialnych i niematerialnych związanych funkcjonalnie z Pionem X. Uzupełnili Państwo wniosek pismem z 17 marca 2022 r. (data wpływu 17 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: A

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B

Opis zdarzenia przyszłego

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzącą przeważającą działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem, sklasyfikowaną na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności)) (t.j. Dz.U. z 2007 r., nr 251, poz. 1885, ze zm.) pod kodem 62.01.Z jako „działalność związana z oprogramowaniem”.

Wnioskodawca utworzony został umową spółki z dnia 22 grudnia 2020 r. i wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego dnia 9 sierpnia 2021 roku. Wnioskodawca stanowi zatem podmiot, poprzez który działalność w Polsce prowadzić ma grupa kapitałowa X, w której skład wchodzi m.in. jedyny wspólnik Spółki, X GmbH z siedzibą w Niemczech. Działalność Spółki w Polsce oparta ma być na zespole składników majątkowych, które nabyte zostaną od B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”).

Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług), prowadzącym wielobranżową działalność gospodarczą. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana, z kolei do pozostałej działalności Spółki należą: instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia, sprzedaż hurtowa elektrycznych artykułów użytku domowego, sprzedaż hurtowa komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania, sprzedaż hurtowa sprzętu elektronicznego i telekomunikacyjnego oraz części do niego, działalność związana z oprogramowaniem, działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane oraz wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Spółka prowadzi działalność w biurach zlokalizowanych w W., K., G.oraz P. Ponadto, struktura Spółki opiera się na wyodrębnionych pionach, z których część zajmuje się wykonywaniem czynności ogólnych dla potrzeb całego przedsiębiorstwa (są to, obok samego Zarządu, piony: Biuro Zarządu, Wsparcie IT, Marketing i Windykacja oraz Finanse i Księgowość), część z kolei wykonuje wyspecjalizowane działania, związane z wydzielonymi dla owych pionów działalnościami podstawowymi. Owe piony wyspecjalizowane w zakresie prowadzenia przypisanych im działalności podstawowych, działają niezależnie od siebie (jednakże nie w oderwaniu od funkcjonowania pionów ogólnych, takich jak np. ww. Finanse i Księgowość). Są to następujące piony:

1. Pion Automatyki, składający się z działu projektowo-konstrukcyjnego, działu techniczno- serwisowego oraz działu handlowego,

2. Pion Elektrotechniki, składający się z działu handlowego,

3. Pion Technik Komputerowych, składający się z działu techniczno-serwisowego oraz działu handlowego,

4. Pionu Systemów C. (dalej: „Pion X”) składającego się z działu techniczno- serwisowego oraz działu handlowego.

W bieżącym przedsiębiorstwie Spółki poszczególne piony wyspecjalizowane, w tym Pion X, korzystają również ze wspólnego rachunku bankowego, który pozostanie przypisany do Spółki po wytransferowaniu Pionu X (w efekcie wytransferowania Pionu X poza przedsiębiorstwo Spółki dojdzie zatem do oderwania Pionu X od dostępu do dotychczasowego rachunku bankowego służącego do rozliczeń związanych z prowadzoną przez ów pion działalnością).

Działalnością podstawową, która przypisana jest do Pionu X w ramach struktury organizacyjnej Spółki, jest sprzedaż na terytorium Polski wysoko specjalistycznego oprogramowania będącego produktem jednego podmiotu, firmy X GmbH & Co KG oraz na świadczeniu usług szkoleniowych i konsultingowych w zakresie dotyczącym sprzedawanego oprogramowania. Rzeczone oprogramowanie przeznaczone jest dla klientów biznesowych.

W ramach wskazanej działalności do Pionu X przypisane zostały wyodrębnione składniki materialne m.in. w postaci:

- samochodów osobowych Skoda Octavia oraz Ford Focus,

- projektorów różnego rodzaju (Optoma oraz EPSON),

- komputerów (marki: Dell, Greenbyte, ProDesk, Actina), laptopów (marki: Toshiba, Dell, Apple, Asus), notebooków (marki: Dell, Actina) i stacji dokujących,

- wyposażenia mebli biurowych (stoły marki Maro, małe stoliki, biurka elektryczne marki Ergoline, biurko marki Sevenbox, szafki marki Rack oraz Knoxhult, krzesła biurowe marki

Ergohuman oraz Markus, krzesła kuchenne, krzesła do biurek, stół kuchenny, stół okrągły, stół szklany, pojemniki przynależne do wyposażenia biurowego, regały, szafa,

wieszaki na ubrania, kanapa),

- lady,

- telewizora plazmowego „LG 55” i telewizora Manta,

- radia,

- telefonów (w tym także komórkowych marki Apple oraz Yealink),

- monitorów marek: Philips, Actina i uchwytów do monitorów,

- stanowiska wystawowego „..”,

- lodówki marki Midea, zmywarki marki Goddess, mikrofali marki Amica,

- obrazka (Ikea), tablicy magnetycznej białej i tablicy szklanej,

- dozownika do dezynfekcji,

- sekretarzyka.

Do Pionu X przypisane zostały także prawa oraz obowiązki z tytułu części umów na dostawy towarów i usług wykorzystywanych w działalności Pionu X. Wynika to z zawartej umowy przedwstępnej wskazującej, iż planowane jest przejęcie przez Wnioskodawcę praw i obowiązków z następujących umów:

- umowy najmu powierzchni biurowej w K,

- umowy najmu powierzchni biurowej w P.,

- umowy najmu powierzchni biurowej w G.,

- umowy dotyczącej utrzymania czystości w zakresie powierzchni biurowej w P.,

- umowy dotyczącej utrzymania czystości w zakresie powierzchni biurowej w K,

- umowy dotyczącej dzierżawy urządzenia Konica Minolta,

- umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych

- umów w zakresie nauczania języka angielskiego,

- umowy dotyczącej dzierżawy automatu do parzenia kawy,

- umowy dotyczącej najmu urządzeń do oczyszczania wody

- umowy dotyczącej świadczenia usług w zakresie pozycjonowania strony internetowej,

- umowy na prowadzenia kampanii internetowej.

Natomiast, umowa dotycząca systemu Microsoft Dynamics CRM (dalej: „CRM”) służącego do wsparcia sprzedaży i czynności marketingowych oraz umowa w zakresie licencji dla systemu „Symfonia” dotyczącego obsługi księgowości nie zostaną przetransferowane wraz z Pionem X. Wynika to z faktu, iż wskazane umowy dotyczą systemów wykorzystywanych również przez jeden z działów ogólnych Spółki oraz w przypadku CRM - umowa z dostawcą tego systemu nie przewiduje możliwości jego przeniesienia na inny podmiot. Zatem, uznać należy, iż dojdzie do oderwania Pionu X od tych systemów.

Wskazane umowy będące przedmiotem transferu zostały wymienione w załączniku do umowy przedwstępnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką. Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami rzeczonej umowy, przedmiotem sprzedaży nie będą istniejące na moment dokonania transakcji wierzytelności i długi wynikającej z wymienionych powyżej umów. Wszelkie niespłacone w terminie zobowiązania, zaistniałe przed dniem dokonania transakcji sprzedaży Pionu X na rzecz Wnioskodawcy i wynikające z niniejszych umów nie będą przedmiotem transferu. Jednak przyszłe zobowiązania wynikające z niniejszych umów (które nie mają zatem charakteru „zadłużenia”) zostaną przejęte przez Wnioskodawcę.

Jedynie na zasadzie wyjątku, Wnioskodawca przejmie od Spółki niektóre ściśle określone zobowiązania związane funkcjonalnie z Pionem X istniejące w dniu sprzedaży, takie jak: zobowiązanie do zapłaty wynagrodzeń, bonusów, dodatków oraz innych powiązanych płatności, wynikających z odrębnych przepisów na rzecz pracowników Pionu X za okres sprzed dnia sprzedaży wymagalne pod dniu sprzedaży, zobowiązanie do zapłaty po dniu sprzedaży ekwiwalentu za niewykorzystany urlop za okres sprzed dnia sprzedaży, a także zobowiązanie Spółki wobec jej kontrahentów z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet świadczenia usług w okresie następującym po dniu sprzedaży.

Dodatkowo, w ramach sprzedaży Pionu X na kupującego, tj. Wnioskodawcę, nie zostaną przeniesione następujące wierzytelności związane z działalnością tej jednostki:

- wierzytelności wynikające z wystawionych, a niezapłaconych przez kontrahentów faktur,

- wierzytelności wynikające z przeniesionych w ramach Pionu X umów, w szczególności umowy najmu powierzchni biurowej w K (główna siedziba Pionu), umowy najmu

powierzchni biurowej w P. oraz umowy najmu powierzchni biurowej w G.

Jednocześnie, sprzedaż Pionu X nie będzie wiązać się także z przekazaniem Wnioskodawcy jakichkolwiek środków pieniężnych, zgromadzonych w kasach lub na rachunkach bankowych, przypisanych dotychczas do Pionu X (rzeczone środki pieniężne pozostaną w majątku Spółki).

Zarazem jednak do Pionu X przydzielonych jest 20 pracowników pełniących funkcje zarówno bezpośrednio związane z podstawową działalnością tej jednostki zajmujących następujące stanowiska: (i) kierownik ds. techniczno-serwisowych Pionu Systemów C., (ii) inżynier wsparcia technicznego (4 osoby), (iii) inżynier wsparcia technicznego / biuro G., (iv) inżynier wsparcia technicznego / biuro P. (2 osoby), (v) trener oprogramowania X, (vi) specjalista techniczny ds. systemów C., (vii) lider działu wdrożeń C., (viii) specjalista ds. systemów C. (2 osoby), (ix) specjalista ds. wdrożeń systemów C. / Biuro G., (x) konsultant ds. systemów C. / Biuro P.., jak również wykonujących usługi wsparcia takie jak obsługa klienta, marketing oraz administracja zajmujących następujące stanowiska: (i) specjalista ds. administracyjnych (2 osoby), (ii) specjalista ds. obsługi klienta oraz (iii) specjalista ds. marketingu). Nadzór nad pracownikami sprawuje powołany Dyrektor Pionu Systemów C.. W związku z tak przypisaną kadrą pracowniczą Pionu X w skład wyodrębnionej jednostki X wchodzą również składniki niematerialne i prawne, na które składa się wiedza nadająca się do wykorzystania w działalności przemysłowej, naukowej lub handlowej Wnioskodawcy (know-how).

Dodatkowo, w księgach rachunkowych Spółki wydzielone zostały konta księgowe przychodowe przydzielone do Pionu X obejmujące następujące pozycje:

- przychody z tytułu usług szkoleniowych i doradczych,

- przychody z tytułu licencji,

- przychody z tytułu usług zw. z oprogramowania, w tym z jego utrzymaniem,

Ponadto, Pion X posiada również wyodrębnione konta obejmujące koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie dotyczące m.in. odpowiednio:

- kosztów przypadających na przychody związane z usługami szkoleniowymi i doradczymi (koszt bezpośredni),

- kosztów przypadających na przychody związane z udzielonymi licencjami (koszt bezpośredni),

- kosztów przypadających na przychody z usług zw. z oprogramowaniem, w tym jego utrzymaniem (koszt bezpośredni),

- wydatków przeznaczonych na wynagrodzenia pracownicze (koszt pośredni),

- wydatków przeznaczonych na czynsz najmu (koszt pośredni),

- wydatków dotyczących opłat leasingowych (koszt pośredni).

Pomimo wyodrębnienia ww. kont księgowych przydzielonych dla Pionu X, dla tej jednostki nie jest sporządzany odrębny bilans. Jednocześnie możliwe do wyodrębnienia na podstawie zapisów na poszczególnych kontach księgowych przypisanych do działalności Pionu X są: rzeczowe aktywa trwałe - środki trwałe, należności krótkoterminowe z tytułu dostaw oraz usług, jak również poszczególne pozycje zobowiązań, tj. zobowiązania wobec firmy X GmbH & Co KG związane z nabyciem oprogramowania i usług do dalszej sprzedaży, zobowiązania względem podmiotów wynajmujących powierzchnię biurową na terenie Katowic, Poznania i Gdańska, zobowiązania wobec podmiotów telekomunikacyjnych (dostarczających telefony oraz Internet), zobowiązania wobec firmy wynajmującej miejsca parkingowe w K, zobowiązania wobec firmy wydzierżawiającej ekspres do kawy, zobowiązania wobec firmy wypożyczającej urządzenie do wody, zobowiązania wobec firmy świadczącej usługę nauczania języka obcego oraz zobowiązania dotyczące utrzymania biura. Ponadto w bilansie Spółki wskazane są także inwestycje krótkoterminowe, zw. z działalnością Pionu X, które nie są możliwe do wydzielenia finansowego z ogółu przedsiębiorstwa Spółki.

Dodatkowo, szczególnie istotnym faktem jest funkcjonowanie Pionu X na podstawie corocznie tworzonego budżetu oraz prognozy finansowej. Tworzenie budżetu oraz prognoz finansowych ułatwia bieżące rozliczanie wyników Pionu X stanowiąc podstawę zarządzania jednostką oraz rozliczania premii pracowniczych. Odnosząc się do sygnalizowanego już przypisania do Pionu X 20 pracowników oraz powierzchni biurowych w K, P. i G., Wnioskodawca wskazuje również, iż do Pionu X przypisane są m.in. następujące umowy:

- umowa najmu powierzchni biurowej w K (główna siedziba Pionu),

- umowa najmu powierzchni biurowej w P.,

- umowa najmu powierzchni biurowej w G.,

- umowy dotyczącej utrzymania czystości w zakresie powierzchni biurowej w P.,

- umowy dotyczącej utrzymania czystości w zakresie powierzchni biurowej w K,

- umowy o pracę zawarte z pracownikami Pionu,

- umowy dotyczącej dzierżawy urządzenia Konica Minolta,

- umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych

- umów w zakresie nauczania języka angielskiego,

- umowy dotyczącej dzierżawy automatu do parzenia kawy,

- umowy dotyczącej najmu urządzeń do oczyszczania wody

- umowy dotyczącej świadczenia usług w zakresie pozycjonowania strony internetowej,

- umowy na prowadzenia kampanii internetowej.

Podkreślić należy, iż z powierzchni biurowej w K oraz P. objętej umową najmu korzystają wyłącznie pracownicy Pionu X.

Kluczowa działalność Pionu X będzie mogła być prowadzona w dużej mierze samodzielnie, niemniej jednak samodzielność ta nie będzie miała charakteru zupełnego. W efekcie wytransferowania Pionu X poza istniejące przedsiębiorstwo Spółki zostanie on oderwany m.in. od zaplecza finansowo-ksiegowego, a także zaplecza IT oraz marketingowego, które dotychczas stanowiły dla Pionu X działy ogólne Spółki, tj. Finanse i Księgowość, Wsparcie IT oraz dział Marketing i Windykacja. W celu pełnego wykonywania dotychczasowej działalności gospodarczej po dokonaniu transakcji konieczne będzie zatem pozyskanie dodatkowych kadr pracowniczych lub nabycie od podmiotów trzecich dodatkowych usług wsparcia w zakresie m.in. księgowości, usług doradztwa prawno-podatkowego oraz usług doradczych, co odnosi się także do wykonywania dotychczasowej działalności podstawowej Pionu X (sprzedaż oprogramowania (i usług z tym oprogramowaniem związanych) będącego produktem jednego podmiotu, firmy X GmbH & Co KG wiąże się z koniecznością wykonywania czynności księgowych, m.in. wystawiania faktur, do których to czynności konieczne będzie, po wytransferowaniu Pionu X poza przedsiębiorstwo Spółki, pozyskanie pracowników do wykonywania ww. czynności lub zewnętrzne nabycie usług w tym zakresie od podmiotów trzecich).

Ponadto, płynna kontynuacja przez Pion X, po jego wytransferowaniu z przedsiębiorstwa Spółki, dotychczasowej działalności podstawowej uzależniona będzie także od:

- zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Wnioskodawcą, Spółką, a kontrahentem dotyczących pozyskania powierzchni biurowych (w celu przeniesienia praw i obowiązków

wynikających z niniejszej umowy konieczne będzie uzyskanie stosownej zgody od wynajmującego oraz zawarcie umowy pomiędzy kontrahentem, Wnioskodawcą a Spółką -

dopiero wówczas powierzchnie biurowe dotychczas wykorzystywane w działalności Pionu X w ramach działalności przedsiębiorstwa Spółki, będą mogły być tożsamo

wykorzystywane w działalności Pionu X w ramach działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy);

- zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Wnioskodawcą, Spółką, a kontrahentem dotyczących świadczenia usług telekomunikacyjnych (w efekcie transakcji dojdzie co prawda

do cesji praw i obowiązków ze stosownych umów, ale wstąpienie Wnioskodawcy w miejsce Spółki uzależnione będzie od zgody usługodawcy oraz zawarcia stosownej umowy);

- zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Wnioskodawcą, Spółką, a kontrahentem dotyczących pozyskania miejsc parkingowych dla pracowników Pionu X (w efekcie transakcji

dojdzie co prawda do cesji praw i obowiązków ze stosownych umów, ale wstąpienie Wnioskodawcy w miejsce Spółki uzależnione będzie od zgody usługodawcy oraz zawarcia

stosownych umów);

- zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Wnioskodawcą, Spółką, a kontrahentem w zakresie świadczenia usług nauczania języków obcych (w efekcie transakcji dojdzie co

prawda do cesji praw i obowiązków ze stosownych umów, ale wstąpienie Wnioskodawcy w miejsce Spółki uzależnione będzie od zgody usługodawcy oraz zawarcia stosownych

umów);

- zawarcia umów trójstronnych pomiędzy Wnioskodawcą, Spółką, a kontrahentem w zakresie utrzymania biura, takiego jak sprzątanie, dostawy artykułów biurowych i środków

czystości, etc. (w efekcie transakcji dojdzie co prawda do cesji praw i obowiązków ze stosownych umów, ale wstąpienie Wnioskodawcy w miejsce Spółki uzależnione będzie od

zgody usługodawcy oraz zawarcia stosownych umów);

- zawarcia nowych umów dotyczących systemu CRM zajmującego się wsparciem sprzedaży i czynnościami marketingowymi jak również zawarcia nowej umowy licencyjnej

systemu „Symfonia” w zakresie obsługi księgowości (m.in. wystawianie i wysyłka faktur);

- otwarcia nowego rachunku bankowego dla potrzeb rozliczeń działalności wydzielonego Pionu X, z uwagi na oderwanie go od dostępu do dotychczasowego rachunku

bankowego służącego do rozliczeń związanych z prowadzoną przez ów pion działalnością, który stanowi wspólny rachunek bankowy Działu X i innych działów wyodrębnionych

w strukturze organizacyjnej Spółki, a który pozostanie przypisany do Spółki po wytransferowaniu Pionu X.

Dodatkowo, Wnioskodawca informuje, iż planowana transakcja nabycia Pionu X od Spółki dokonywana będzie pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w rozumieniu ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych).

Wnioskodawca oraz Spółka wskazują, iż ich intencją jest skorzystanie z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) czynności przeniesienia opisanych powyżej składników niematerialnych oraz materialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Z uwagi na sklasyfikowanie przedmiotu transakcji jako ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, istotne dla Wnioskodawcy jest także, czy przedmiot ten stanowi ZCP w rozumieniu ustawy o CIT, albowiem sytuacja w której przedmiotem sprzedaży jest ZCP może generować dodatnią wartość firmy, tj. nadwyżkę wartości transakcyjnej Pionu X nad wartością rynkową składników majątkowych będących przedmiotem przeniesienia (dalej: „Goodwill”). Intencją Wnioskodawcy jest z kolei wykazanie, że Goodwill, nie stanowiąc rzeczy ani prawa majątkowego, nie jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC (podatek od czynności cywilnoprawnych)”). Nie jest jednak jednocześnie intencją Wnioskodawcy i Spółki wyłączenie opodatkowania PCC tej części przedmiotu transakcji, która zalicza się do rzeczy i praw majątkowych.

W uzupełnieniu do wniosku udzielili Państwo następujących informacji.

W zakresie żądania nr I.1, tj. doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego poprzez udzielenie odpowiedzi na pytanie czy składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będące przedmiotem docelowego przeniesienia będą w momencie transakcji wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie B sp. z o.o., Spółka, po konsultacjach z B sp. z o.o., niniejszym wskazuje, że w jej ocenie (oraz w ocenie B sp. z o.o.) składniki majątku będące przedmiotem docelowej transakcji sprzedaży będą wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie B Sp. z o.o. na moment przeniesienia.

Równocześnie odnośnie do drugiej części żądania nr I.1 dotyczącej wskazania przesłanek decydujących o tym, że mający być przedmiotem planowanej transakcji zespół składników funkcjonuje jako jednostka wyodrębniona organizacyjnie, wskazali Państwo, że fakt wyodrębnienia organizacyjnego wynika bezpośrednio z wewnętrznej struktury B sp. z o.o., która składa się z poszczególnych pionów. W tym zakresie przenoszone składniki majątku obejmują Pion Systemów C. (dalej: „Pion X”) składający się z działu techniczno- serwisowego oraz działu handlowego, które to działy będą w pełni realizowały zadania gospodarcze Pionu X po przeniesieniu i ujęciu w strukturze organizacyjnej Spółki. Pion X w ramach wyodrębnionej struktury organizacyjnej dokonuje sprzedaży na terytorium Polski wysoko specjalistycznego oprogramowania będącego produktem jednego podmiotu tj. firmy X GmbH & Co KG oraz świadczy usługi szkoleniowe i konsultingowe w zakresie dotyczącym sprzedawanego oprogramowania.

Jednocześnie do działalności Pionu X przypisany jest zespół pracowników, świadczących pracę tylko na potrzeby realizacji zadań gospodarczych Pionu X, którzy to pracownicy nie wykonują żadnych obowiązków w innych pionach B sp. z o.o. Odnosząc się także do powyższego pytania Organu Spółka podkreśla dodatkowo, że wyodrębnienie Pionu X wynika z dokumentu wewnętrznego B sp. z o.o. tj. schematu organizacyjnego z dnia 1 kwietnia 2021 roku.

W zakresie żądania nr I.2, tj. doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego poprzez udzielenie odpowiedzi na pytanie czy mający być przedmiotem planowanej transakcji zespół składników w momencie transakcji, będzie wyodrębniony finansowo w istniejącym B sp. z o.o. i czy przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych jest możliwe przyporządkowanie przychodów oraz należności i zobowiązań do mających być przedmiotem transakcji zespołu składników, Spółka po konsultacjach z B sp. z o.o., niniejszym wskazuje, że składniki majątku będące przedmiotem docelowej transakcji sprzedaży będą wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie B sp. z o.o. na moment przeniesienia.

Dodatkowo odnosząc się do żądania Organu w zakresie wskazania przesłanek decydujących o tym, że mający być przedmiotem planowanej transakcji zespół składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie B sp. z o.o. wskazali Państwo, że m.in. przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe będzie przyporządkowanie przychodów oraz należności i zobowiązań do mającego być przedmiotem transakcji zespołu składników. Powyższe wynika bezpośrednio z faktu, iż w księgach rachunkowych B sp. z o.o. zostały wydzielone konta księgowe kosztowe i przychodowe przydzielone do Pionu X i obejmujące m.in. przychody Pionu X jak i koszty pośrednie i bezpośrednie dotyczące tej jednostki. Dodatkowo, za faktem wyodrębnienia finansowego przemawia możliwość wyodrębnienia i przypisania do Pionu X rzeczowych aktywów trwałych oraz zobowiązań. Jednocześnie, w bilansie B sp. z o.o. wskazane są także inwestycje krótkoterminowe związane z działalnością Pionu X (nie jest jednak możliwe ich wydzielenie finansowe z ogółu przedsiębiorstwa). Warto również nadmienić, iż Pion X prowadzi działalność w oparciu o corocznie tworzony dla tej jednostki budżet i prognozę finansową.

W zakresie żądania nr I.3, tj. doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego poprzez udzielenie odpowiedzi na pytanie czy mający być przedmiotem planowanej transakcji zespół składników będzie wyodrębniony funkcjonalnie, tj. czy stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie B sp. z o.o., Spółka, po konsultacjach z B sp. z o.o., niniejszym wskazuje, że w jej ocenie (oraz w ocenie B sp. z o.o.) składniki majątku będące przedmiotem docelowej transakcji sprzedaży będą wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie B sp. z o.o. na moment przeniesienia.

Dodatkowo odnosząc się do żądania Organu w zakresie wskazania przesłanek decydujących o tym, że mający być przedmiotem planowanej transakcji zespół składników jest wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie B sp. z o.o., wskazali Państwo, że ww. ocena wynika z faktu przypisania do działalności B. sp. z o.o. składników majątku umożliwiających prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży na terytorium Polski wysoko specjalistycznego oprogramowania oraz na świadczeniu usług szkoleniowych i konsultingowych w zakresie dotyczącym sprzedawanego oprogramowania. Działalność ta jest prowadzona w oparciu o świadczenie pracy przez zatrudnionych wyłącznie w tym celu pracowników, jak również przypisane do Pionu X rzeczowe aktywa trwałe. Równocześnie założeniem Spółki przy nabyciu Pionu X od B sp. z o.o. jest przejęcie zadań dotychczas realizowanych przez B sp. z o.o. w zakresie, w którym przypisane były one do Pionu X oraz rozpoczęcie samodzielnego funkcjonowania na rynku zajmowanym obecnie przez B sp. z o.o., co wskazuje na zamiar kontynuowania przez Spółkę działalności Pionu X.

W momencie zrealizowania transakcji składniki majątkowe (zarówno materialne jak i niematerialne) wchodzące w skład Pionu X przedsiębiorstwa B sp. z o.o. mają zatem umożliwić Spółce kontynuowanie tej działalności gospodarczej w ramach własnego przedsiębiorstwa właśnie przy użyciu zespołu składników (tworzących Pionu X) nabytego od B sp. z o.o. oraz od podmiotów trzecich. Wobec powyższego, kluczowa działalność Pionu X będzie mogła być prowadzona w dużej mierze samodzielnie, niemniej jednak samodzielność ta nie będzie miała charakteru zupełnego.

W efekcie wytransferowania Pionu X poza istniejące przedsiębiorstwo B sp. z o.o., tak jak zostało to wskazane w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, B sp. z o.o. przestanie zapewniać wsparcie finansowo- księgowe, IT oraz marketingowe Pionu X przez inne działy B sp. z o.o., w zakresie czynności, które wykonują obecnie (i będą do chwili przeniesienia) działy ogólne B sp. z o.o., tj. Finanse i Księgowość, Wsparcie IT oraz dział Marketing i Windykacja.

W zakresie żądania nr I.4, tj. doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego poprzez udzielenie odpowiedzi na pytanie czy na bazie nabytych składników Wnioskodawca, będzie kontynuował działalność gospodarczą w takim samym zakresie w jakim była ona prowadzona przez B sp. z o.o., Spółka niniejszym udziela odpowiedzi twierdzącej. Jak już wskazane zostało w odpowiedzi na pytanie I.3, nabycie składników majątkowych (zarówno materialnych jak i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa B sp. z o.o. ma umożliwić Spółce podjęcie działalności gospodarczej w ramach własnego przedsiębiorstwa właśnie przy użyciu tworzącego Pion X zespołu składników nabytego od B sp. z o.o. Działalność ta ma być zbieżna z działalnością dotychczas prowadzoną przez Pion X w ramach przedsiębiorstwa B sp. z o.o. (de facto i de iure będzie to więc kontynuowanie aktualnej działalności Pionu X). Powyższe nie wyklucza równocześnie prowadzenia działalności w ww. zakresie także przy użyciu składników majątkowych nabytych od podmiotów trzecich oraz prowadzenia przez Spółkę działalności w innych zakresach.

W zakresie żądania nr I.5, tj. doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego poprzez udzielenie odpowiedzi na pytanie czy mający być przedmiotem transakcji zespół składników, stanowi zespół składników majątkowych i niemajątkowych umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez B sp. z o.o. i jest wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej:

a) bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji oraz

b) bez konieczności podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalność gospodarczej w oparciu

o przejęte składniki

- Spółka niniejszym zauważa, że we wniosku o wydanie interpretacji Spółka zasygnalizowała, że kluczowa działalność Pionu X po przeniesieniu go na rzecz Spółki będzie

mogła być prowadzona w dużej mierze samodzielnie, niemniej jednak samodzielność ta nie będzie miała charakteru zupełnego. Jak już wskazano w pkt (iii) powyżej, w

efekcie wytransferowania Pionu X poza istniejące przedsiębiorstwo B sp. z o.o., B sp. z o.o. przestanie zapewniać korzystanie przez Pion X ze wsparcia innych działów

B sp. z o.o. (chodzi o wspomniane wyżej zaplecze finansowo-księgowe, IT oraz marketingowe).

W celu pełnego wykonywania dotychczasowej działalności gospodarczej po dokonaniu transakcji konieczne będzie zatem pozyskanie dodatkowych kadr pracowniczych lub nabycie od podmiotów trzecich dodatkowych usług wsparcia w zakresie m.in. księgowości, usług doradztwa prawno- podatkowego oraz usług doradczych, co odnosi się także do wykonywania dotychczasowej działalności podstawowej Pionu X (sprzedaż oprogramowania (i usług z tym oprogramowaniem związanych) będącego produktem jednego podmiotu, tj. spółki X GmbH & Co KG wiąże się z koniecznością wykonywania czynności księgowych, do których to czynności konieczne będzie, po wytransferowaniu Pionu X poza przedsiębiorstwo B. sp. z o.o., pozyskanie pracowników do ich wykonywania lub nabycie stosownych usług od podmiotów trzecich). Ponadto, płynna kontynuacja przez Pion X, po jego wytransferowaniu z przedsiębiorstwa B sp. z o.o., dotychczasowej działalności podstawowej uzależniona będzie od:

- zawarcia lub przeniesienia na Spółkę (w zależności od stanowiska kontrahentów i dostawców) praw i obowiązków wynikających z umów zawartych pomiędzy B sp. z o.o. a

kontrahentami w zakresie dostępu do powierzchni biurowych (w tym także miejsc parkingowych dla pracowników Pionu X), świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług

nauczania języków obcych, usług utrzymania biur (takich jak sprzątanie, dostawy artykułów biurowych i środków czystości, etc.), usług pozycjonowania strony internetowej oraz

prowadzenia strony internetowej,

- zawarcia nowych umów dotyczących systemu CRM zajmującego się wsparciem sprzedaży i czynnościami marketingowymi, jak również zawarcia nowej umowy licencyjnej

systemu „Symfonia” w zakresie obsługi księgowości (m.in. wystawianie i wysyłka faktur) oraz otwarcia nowego rachunku bankowego dla potrzeb rozliczeń działalności

wydzielonego Pionu X z uwagi na pozbawienie go dostępu do dotychczasowego rachunku bankowego służącego do rozliczeń związanych z prowadzoną aktualnie przez Pion X

działalnością, który stanowi wspólny rachunek bankowy Pionu X i innych działów wyodrębnionych w strukturze organizacyjnej B sp. z o.o., a który pozostanie przypisany do

Spółki po wytransferowaniu Pionu X.

Oznacza to zatem, że pewne dodatkowe działania faktyczne i prawne (np. zawarcie niektórych umów) będą w istocie niezbędne do kontynuowania działalność gospodarczej w oparciu o przejęte składniki Pionu X po dokonaniu transakcji.

W zakresie żądania nr I.6, tj. doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego poprzez ustosunkowanie się do zagadnienia, czy po wyłączeniu następujących elementów z przedmiotu transakcji:

a) praw oraz obowiązków z tytułu części umów, rachunku bankowego, obsługi księgowej, umowy dotyczącej systemu Microsoft Dynamics CRM (dalej: „CRM”) służącego do

wsparcia sprzedaży i czynności marketingowych,

b) umowy w zakresie licencji dla systemu „Symfonia” dotyczącego obsługi księgowości,

c) istniejących na moment dokonania transakcji wierzytelności i długów wynikających z wymienionych powyżej umów,

d) wszelkich niespłaconych w terminie zobowiązań, zaistniałych przed dniem dokonania transakcji sprzedaży Pionu X na rzecz Spółki,

e) środków pieniężnych, zgromadzonych w kasach lub na rachunkach bankowych, przypisanych dotychczas do Pionu X

- w zbywanym zespole składników majątkowych zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, tak żeby Spółka tylko i wyłącznie w

oparciu o nabyte składniki mogła prowadzić działalność gospodarczą, Spółka niniejszym wskazuje, że ww. składniki majątkowe niepodlegające przeniesieniu na Spółkę nie

są w rzeczywistości ściśle związane z Pionem X funkcjonującym w obrębie przedsiębiorstwa B sp. z o.o. Składniki majątkowe takie jak np. umowa dotycząca CRM czy

umowa w zakresie licencji dla systemu „Symfonia” to składniki majątkowe wykorzystywane w przedsiębiorstwie B sp. z o.o. nie tylko przez Pion X, ale również przez inne

działy B. sp. z o.o. Co więcej, umowa dot. CRM z dostawcą tego systemu nie przewiduje możliwości jej przeniesienia na inny podmiot.

Spółka przypomina także, że w efekcie transferu przejmie od B sp. z o.o. niektóre ściśle określone zobowiązania związane funkcjonalnie z Pionem X istniejące w dniu sprzedaży, takie jak: zobowiązanie do zapłaty wynagrodzeń, premii i dodatków (bonusów), ekwiwalentów za niewykorzystany urlop oraz innych powiązanych płatności, wynikających z odrębnych przepisów na rzecz pracowników Pionu X za okres sprzed dnia sprzedaży, a wymagalne pod dniu sprzedaży, zobowiązanie do zapłaty po dniu sprzedaży ekwiwalentu za niewykorzystany urlop za okres sprzed dnia sprzedaży, a także zobowiązanie Pionu X wobec kontrahentów z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet świadczenia usług w okresie następującym po dniu sprzedaży.

Przyznać zatem należy, iż w wyniku transakcji dojdzie do pozbawienia Pionu X dostępu (w dotychczasowej formie) do ww. składników majątkowych wykorzystywanych przez Pion X w jego działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa B sp. z o.o. (acz niestanowiących stricte elementów Pionu X, a bardziej składniki majątkowe ogółu przedsiębiorstwa B sp. z o.o.), przy czym równocześnie nie naruszy to w żaden sposób funkcjonalnych związków pomiędzy poszczególnymi składnikami w zbywanym zespole składników majątkowych.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy w opisanym stanie faktycznym planowane przeniesienie pracowników oraz niektórych aktywów materialnych i niematerialnych związanych funkcjonalnie z Pionem X

będzie stanowić przeniesienie ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, a co za tym idzie, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w sprawie/Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1. Planowane przeniesienie pracowników oraz niektórych aktywów materialnych i niematerialnych związanych funkcjonalnie z Pionem X będzie stanowić nabycie przez

Wnioskodawcę od Spółki ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, a co za tym idzie, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na mocy ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w sprawie oceny prawnej pytania nr 1

Uwagi wstępne

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”.

Zgodnie z art. 6 pkt. 1 ustawy o VAT „przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Powyższy przepis wskazuje, iż w każdym przypadku, gdy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, czynność taka nie podlega regulacjom ustawy o VAT.

Wnioskodawca i Spółka pragną wskazać, iż polski ustawodawca w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT posłużył się pojęciem „zbycia”, które nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. Niemniej jednak, zdaniem Wnioskodawców pojęcie to powinno być odczytywane w sposób analogiczny do terminu „dostawa towarów” zdefiniowanego w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, które prowadzą do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W szczególności termin „zbycie” obejmuje: sprzedaż, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport) czy zamianę.

W świetle powyższego, przepisów ustawy o VAT nie stosujemy w przypadku zbycia, w tym dostawy, przedsiębiorstwa oraz ZCP. W związku z tym, przy ustalaniu zastosowania przepisów ustawy o VAT, istotne znaczenie ma określenie, czy przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub ZCP.

Przedmiot transakcji jako przedsiębiorstwo

W ocenie Wnioskodawcy i Spółki, przedmiotem rozważanej transakcji jest zbiór składników majątkowych i niemajątkowych stanowiący ZCP, ale już nie stanowiący przedsiębiorstwa. Odnosząc się pokrótce do drugiej z ww. kategorii, Wnioskodawca i Spółka zauważają, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Niemniej jednak, pojęcie to zostało zdefiniowane w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: „k.c.”). W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa nazwa przedsiębiorstwa),

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków

prawnych,

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

- koncesje, licencje i zezwolenia,

- patenty i inne prawa własności przemysłowej,

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

- tajemnice przedsiębiorstwa,

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż - w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo - muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem.

Należy zatem podkreślić, iż dostawie wyszczególnionych w opisie zdarzenia przyszłego składników majątkowych i niemajątkowych przedsiębiorstwa Spółki na rzecz Wnioskodawcy nie będzie towarzyszył transfer szeregu składników niematerialnych i materialnych należących do Wnioskodawcy, istotnych dla celów funkcjonowania jego przedsiębiorstwa (np. rachunków bankowych, firmy/nazwy przedsiębiorstwa, czy niektórych zobowiązań).

Z uwagi zatem na fakt, iż Wnioskodawca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe przedsiębiorstwa Spółki (związane z jednym z jej pionów organizacyjnych), a nie przedsiębiorstwo Spółki jako całość, nie można, zdaniem Wnioskodawcy i Spółki, uznać, iż jest to zespół elementów konstytuujących przedsiębiorstwo w powyższym rozumieniu.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy i Spółki, definicja przedsiębiorstwa przewidziana w art. 551 k.c., nie zostanie spełniona.

Co więcej, należy mieć na uwadze, iż składniki majątkowe wchodzące w skład Pionu X, nabywanego przez Wnioskodawcę nie stanowią jedynych aktywów posiadanych przez Spółkę - w przedsiębiorstwie Spółki znajdują się bowiem również inne aktywa i składniki majątkowe, tworzące pozostałe piony organizacyjne tegoż przedsiębiorstwa, takie jak Biuro Zarządu, Pion Wsparcia IT, Pion Marketingu i Windykacji, Pion Finansów i Księgowości, Pion Automatyki, Pion Elektrotechniki i Pion Technik Komputerowych. W rezultacie, w celu określenia konsekwencji podatkowych tej transakcji na gruncie ustawy o VAT, należałoby dokonać analizy, czy składniki majątkowe nabywane przez Spółkę mogą zostać uznane za ZCP.

Przedmiot transakcji jako ZCP

Jak już wskazano powyżej, chociaż przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT w zw. z k.c., to należy podkreślić, iż zgodnie z opinią Wnioskodawcy i Spółki, rozważana transakcja będzie transakcją kupna-sprzedaży ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez ZCP „rozumie się (`(...)`) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą oraz stanowiskiem organów podatkowych, z powyższej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Aby zatem ustalić, czy Pion X spełnia powyższe wymagania uznania za ZCP, konieczne jest rozważanie powyższych przesłanek przez pryzmat elementów stanowiących przedmiot rozważanej transakcji (a zatem Pionu X).

Istnienie zespołu składników, w tym zobowiązań

Należy podkreślić, że zgodnie z definicją ustawową, ZCP obejmuje m.in. zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych, jak i zobowiązania odnoszące się do przenoszonych składników. W rozważanym zdarzeniu przyszłym przeniesieniu podlegać będą zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, a więc wszystkie elementy konstytuujące zbiór składników konieczny do zaistnienia ZCP.

Składnikami majątkowymi będą w tym przypadku m.in. samochody osobowe Skoda Octavia oraz Ford Focus, projektory różnego rodzaju (Optoma oraz EPSON), komputery (marki: Dell, Greenbyte, ProDesk, Actina) laptopy (marki: Toshiba, Dell, Apple, Asus) notebooki (marki: Dell, Actina), stacje dokujące, wyposażenie biur i meble biurowe (stoły marki Maro, małe stoliki, biurka elektryczne marki Ergoline, biurko marki Sevenbox, szafki marki Rack oraz Knoxhult oraz inne szafki, krzesła biurowe marki Ergohuman oraz Markus, krzesła kuchenne, krzesła do biurek, stół kuchenny, stół okrągły, stół szklany, pojemniki przynależne do wyposażenia biurowego, regały, szafa, wieszaki na ubrania, kanapa), lada, telewizor plazmowy LG 55”, telewizor Manta, radio, telefony (w tym także komórkowe marki Apple oraz Yealink), monitory (marek Philips i Actina), uchwyty do monitorów, stanowisko wystawowe „….” (jako rzecz ruchoma w rozumieniu k.c.), lodówka marki Midea, zmywarka marki Goddess, mikrofala marki Amica, obrazek z Ikei, tablica magnetyczna biała, tablica szklana, dozownik z płynem do dezynfekcji oraz sekretarzyk.

Składnikami niemajątkowymi będą z kolei m.in. tajemnice przedsiębiorstwa Spółki, know-how i baza klientów (włączając w to zagregowaną potencjalną przyszłą sprzedaż zw. z nabyciem rzeczonej bazy klientów) oraz prawa i obowiązki zw. z przenoszonymi umowami, przypisane do Pionu X (znajdujące się na ww. przenoszonych nośnikach materialnych, a także będące efektem cesji umów o pracę, w efekcie których posiadający wiedzę zw. z powyższym zakresem pracownicy Spółki staną się pracownikami Wnioskodawcy), czy licencje do oprogramowania zainstalowanego na wskazanych nośnikach (komputerach, czy telefonach), a także prawa autorskie do treści prezentowanych na stanowisku wystawowym „….”.

Wnioskodawca przejmie także niektóre ściśle określone zobowiązania Spółki funkcjonalnie związane z Pionem X, o czym mowa powyżej w opisie stanu faktycznego.

Zatem, w związku z faktem, że na Pion X składają się wszystkie elementy konstytuujące „zespół składników w tym zobowiązań”, mogący tworzyć ZCP, w ocenie Wnioskodawcy i Spółki definicja ZCP wskazana w ustawie o VAT zostanie w rozważanym zdarzeniu przyszłym spełniona przez przedmiot transakcji. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy i Spółki, można w tym przypadku mówić o zespole składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Wyodrębnienie organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie

Stwierdziwszy, że Pion X stanowi „zespół składników w tym zobowiązań”, mogący tworzyć ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, konieczna jest weryfikacja, czy spełnia on także kryteria trojakiego wyodrębnienia w przedsiębiorstwie Spółki - organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego.

W ocenie Wnioskodawcy i Spółki przenoszony przez Spółkę na Wnioskodawcę zespół składników, spełnia kryterium pierwszego wskazanego wyodrębnienia, tj. wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: „DIS”) w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443 -888/11/PS). Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby będąca przedmiotem transakcji ZCP miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja DIS w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji DIS w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ).

Jak wynika to z opisu stanu faktycznego, Pion X obejmuje cały odrębny dział funkcjonujący w ramach przedsiębiorstwa Spółki, tj. Pion Systemów C., nie stanowiąc jedynie produktu działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, a organizacyjnie wyodrębnioną część jego przedsiębiorstwa. Składniki przedsiębiorstwa Spółki, które mają być przeniesione w ramach planowanej transakcji na Wnioskodawcę spełniają zatem kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będące przedmiotem docelowego przeniesienia i składniki pozostające w majątku Spółki, tj. pozostałe (poza Pionem Systemów C.) działy jej przedsiębiorstwa, a także umowy licencyjne programu Symfonia, systemu CRM oraz rachunek bankowy służący do rozliczeń związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością, w momencie dokonania transakcji kupna-sprzedaży Pionu X na rzecz Wnioskodawcy będą rozdzielone w ramach struktur Spółki. Zauważyć należy, że wszystkie przenoszone składniki majątkowe i niemajątkowe funkcjonowały w ramach przedsiębiorstwa Spółki i były wykorzystywane przez niego do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach wyodrębnionego Pionu X, zaś składniki majątkowe i niemajątkowe, które nie będą przedmiotem przeniesienia nigdy nie zostały włączone w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki do Pionu Systemów C. (a zatem będącego przedmiotem zbycia Pionu X), w ramach których prowadzona była działalność gospodarcza Pionu X. Owe, niepodlegające przeniesieniu składniki majątkowe i niemajątkowe oraz zobowiązania Spółki przypisane były zawsze albo do odrębnych od Pionu X działów specjalnych Spółki (takich jak np. Pion Automatyki, Pion Elektrotechniki czy Pion Technik Komputerowych), lub też przypisane były do pionów zarządczych Spółki, tj. elementów struktury organizacyjnej, z poziomu których prowadzona była cała działalność gospodarcza Spółki (niezależnie od kształtu działalności gospodarczej Pionu X). Z tego względu chociaż z poziomu elementów zarządczych struktury Spółki wykorzystywano także do koordynowania funkcjonowania Pionu X np. CRM oraz programu Symfonia to ponieważ jednak owe programy związane są z działalnością Spółki ogółem, a nie z działalnością Pionu X sensu stricto, to zasadne jest pozostawienie ich w majątku Spółki, co w żaden sposób nie zaburza wyodrębnienia organizacyjnego Pionu X (owe programy nigdy bowiem nie były przypisane do wyodrębnionego w sensie organizacyjnym Pionu X). Podobną uwagę odnieść należy do rachunku bankowego Spółki, który jest rachunkiem koniecznym do zarządzania przepływami finansowymi na poziomie całego przedsiębiorstwa Spółki, a nie stricte Pionu X. Z tego względu pozostawienie go w majątku Spółki po sprzedaży Pionu X nie zaburzy w żaden sposób pełnego wyodrębnienia organizacyjnego owego pionu w dotychczasowym przedsiębiorstwie Spółki.

Podsumowując, przedmiot transakcji stanowić będzie wyodrębniony organizacyjnie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym sensie, że stanowi on już obecnie w przedsiębiorstwie Spółki wyodrębnioną strukturalnie część tego przedsiębiorstwa, przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży na terytorium Polski wysoko specjalistycznego oprogramowania będącego produktem firmy X GmbH & Co KG oraz na świadczeniu usług szkoleniowych i konsultingowych w przedmiotowym zakresie. Równocześnie składniki majątkowe i niemajątkowe Spółki niebędące przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki były w przedsiębiorstwie Spółki strukturalnie wyodrębnione od Pionu X (przedmiotu sprzedaży), zatem w momencie dokonania transakcji istnieć będzie w przedsiębiorstwie Spółki pełen organizacyjny rozdział zespołu składników przenoszonych na Wnioskodawcę oraz zespołu składników pozostających przy Spółce.

Wyodrębnienie finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie

Podobnie, w ocenie Wnioskodawcy i Spółki, zespół składników majątkowych i niemajątkowych będący przedmiotem transakcji stanowi również finansowo wydzieloną części przedsiębiorstwa Spółki. W praktyce organów podatkowych wyodrębnienie finansowe oznacza, że sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do jego zorganizowanej części. Przykładowo DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 grudnia 2016 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.784.2016.2.AM, potwierdził, że „wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP”, tj. oznacza to „sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP” (zob. przykładowo również: interpretację DIS w Warszawie z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. IPPP2/4512-938/15-2/MAO oraz interpretację DIS w Warszawie z dnia 3 września 2015 r., sygn. IPPP3/4512-598/15-2/WH).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, rachunkowość w przedsiębiorstwie Spółki prowadzona była dla potrzeb prowadzonej przez każdy jej wyodrębniony strukturalnie dział działalności gospodarczej odrębnie i w tym zakresie Pion X nie jest wyjątkiem. Oznacza to, że Spółka przekaże Wnioskodawcy w ramach transakcji kopie ksiąg, rozliczeń i inne dokumentów związanych z dotychczasowym prowadzeniem przez Pion X działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa Spółki. Jak zarazem zostało też już wskazane zarówno w opisie zdarzenia przyszłego jak i w analizie pozostałych kryteriów zaistnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa powyżej, składniki majątkowe i niemajątkowe Spółki niepodlegające przeniesieniu w ramach transakcji na Wnioskodawcę posiadają rachunkowość odrębną od rachunkowości Pionu X i są od niego oddzielone także w księgach przedsiębiorstwa Spółki. Tym samym skoro w księgach rachunkowych Spółki wydzielone zostały konta księgowe przychodowe przydzielone do Pionu X obejmujące pozycje: przychodów z tytułu usług szkoleniowych i doradczych, przychodów z tytułu licencji oraz przychodów z tytułu usług zw. z oprogramowaniem, w tym usług zw. z jego utrzymaniem, a więc zasadniczo wszystkie zakresy działalności gospodarczej Spółki, które przypisane są wyłącznie Pionowi X, a Pion X posiada ponadto wyodrębnione konta obejmujące koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie dotyczące m.in. odpowiednio: kosztów przypadających na przychody związane z usługami szkoleniowymi i doradczymi (koszt bezpośredni), kosztów przypadających na przychody związane z udzielonymi licencjami (koszt bezpośredni), kosztów przypadających na przychody związane z oprogramowaniem (koszt bezpośredni), wydatków przeznaczonych na wynagrodzenia pracownicze (koszt pośredni), wydatków przeznaczonych na czynsz najmu (koszt pośredni) i wydatków dotyczących opłat leasingowych (koszt pośredni), to uznać należy że w niniejszej sprawie zachodzi wyodrębnienie Pionu X (przedmiotu zbycia na rzecz Wnioskodawcy) w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki. Dodatkowo przemawia za tym także fakt, że na podstawie zapisów na poszczególnych kontach księgowych przypisanych do Pionu X w księgach Spółki możliwe do wyodrębnienia w ramach działalności Pionu X są: rzeczowe aktywa trwałe - środki trwałe, należności krótkoterminowe z tytułu dostaw oraz usług. Ponadto w bilansie Spółki wskazane są także inwestycje krótkoterminowe, zw. z działalnością Pionu X, które nie są możliwe do wydzielenia finansowego z ogółu przedsiębiorstwa Spółki. Dodatkowo, istotnym faktem jest funkcjonowanie Pionu X na podstawie corocznie tworzonego budżetu oraz prognozy finansowej (tworzenie budżetu oraz prognoz finansowych ułatwia bieżące rozliczanie wyników Pionu X stanowiąc podstawę zarządzania jednostką oraz rozliczania premii pracowniczych).

Podsumowując, Pion X, jako przedmiot zbycia na rzecz Wnioskodawcy stanowi wyodrębniony finansowo od pozostałych składników majątku Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych.

Przeznaczenie przedmiotu transakcji do realizacji określonych zadań gospodarczych

Kolejnym kryterium, które musi spełnić dany zespół składników materialnych, aby mógł zostać sklasyfikowany jako ZCP, jest kryterium przeznaczenia przedmiotu transakcji do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jak zostało to już wykazane z opisie zdarzenia przyszłego, w obecnym przedsiębiorstwie Spółki, w ramach jego struktury organizacyjnej, Pion X realizuje zadanie gospodarcze odrębne od zadań gospodarczych pozostałych działów wyodrębnionych w przedsiębiorstwie Spółki. Zadania te realizowane są zarazem w oderwaniu od działalności owych, pozostałych działów wyspecjalizowanych Spółki i polegają one na sprzedaży na terytorium Polski wysoko specjalistycznego oprogramowania (przeznaczonego dla klientów biznesowych) będącego produktem jednego podmiotu, firmy X GmbH & Co KG oraz na świadczeniu usług szkoleniowych i konsultingowych w przedmiotowym zakresie. Rzeczone zadania w przedsiębiorstwie Spółki przypisane są wyłącznie Pionowi X.

Powyższe oznacza, że w rzeczy samej, zespół składników materialnych i niematerialnych mający być przedmiotem transakcji, do której odnosi się opis zdarzenia przyszłego w niniejszym wniosku, a zatem Pion X spełnia kryterium przeznaczenia przedmiotu transakcji do realizacji określonych zadań gospodarczych. Okoliczność ta stanowi już zatem czwartą przesłankę przemawiającą za koniecznością sklasyfikowania Pionu X jako ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, a transakcji jego przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy, jako transakcji kupna-sprzedaży ZCP.

Wyodrębnienie funkcjonalne w istniejącym przedsiębiorstwie

Ostatnie kryterium, jakie poddać należy analizie to kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego w istniejącym przedsiębiorstwie, zatem innymi słowy - weryfikacja, czy dany zespół składników materialnych i niematerialnych, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze przypisane mu w dotychczasowym przedsiębiorstwie.

Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie podmiotu zbywającego. W rzeczy samej, jak zostało już wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku transakcji, do której odnosi się niniejszy wniosek, składniki będące jej przedmiotem (Pion X) stanowią autonomiczny, zorganizowany zespół. Zgodnie z planem Wnioskodawcy, Wnioskodawca, dotychczas niedysponujący zasadniczo zapleczem pracowniczo-użytkowym (jako podmiot utworzony przed niecałym rokiem, wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego zaledwie 3 miesiące przed złożeniem niniejszego wniosku), nabywając Pion X od Spółki ma płynnie przejąć zadania dotychczas realizowane przez Spółkę w zakresie, w którym przypisane były one do Pionu X oraz rozpocząć samodzielne funkcjonowanie na rynku dotychczas zajmowanym przez Spółkę w powyższym zakresie, co wskazuje na zamiar kontynuowania przez Wnioskodawcę działalności Spółki w części przypisanej do Pionu X, jako samodzielny podmiot gospodarczy po dokonaniu transakcji, dzięki pozyskaniu Pionu X. W momencie zrealizowania transakcji składniki majątkowe (zarówno materialne jak i niematerialne) wchodzące w skład przedsiębiorstwa Spółki mają zatem umożliwić Wnioskodawcy, dotychczas nieprowadzącemu realnej działalności gospodarczej w zakresie objętym działalnością Pionu X, podjęcie owej działalności gospodarczej w ramach własnego przedsiębiorstwa, właśnie przy użyciu zespołu składników (Pionu X) nabytego od Spółki oraz od podmiotów trzecich.

Zauważyć należy, że po dokonaniu transakcji to na Wnioskodawcy spoczywać będzie obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania przejmowanego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych należących uprzednio do Spółki, a ponadto Wnioskodawca przejmie też wówczas prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę w celu prowadzenia działalności gospodarczej przy użyciu właśnie tych składników majątkowych i niemajątkowych przedsiębiorstwa Spółki, które staną się przedmiotem zbycia na rzecz Wnioskodawcy.

Podsumowując, Pion X, jako przedmiot transakcji stanowić będzie wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności po przetransferowaniu z przedsiębiorstwa Spółki do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz podpisaniu porozumień z podmiotami trzecimi.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym Pion X mający być przedmiotem transakcji należy uznać za ZCP, jest również poparte szeregiem interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wydanych przez uprawnione organy podatkowe w stanach faktycznych dotyczących przeniesienia najczęściej nawet znacznie bardziej ograniczonego zespołu składników materialnych i niematerialnych (np. nieobejmującego w niektórych z poniższych interpretacjach indywidualnych przeniesienia umów o pracę i co za tym idzie - pracowników, a i tak prowadzących do sklasyfikowania danych transakcji jako kupna-sprzedaży ZCP), o analogicznych funkcjonalnościach. Takie oceny wraził np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) np. w interpretacjach indywidualnych: z dnia 23 października 2020 r., sygn. 0114- KDIP4-2.4012.419.2020.1.AA, z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.746.2018.2.MK, z dnia 27 lipca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.381.2018.1.NF, z dnia 17 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.79.2018.1.MAZ, z dnia 18 stycznia 2018 r., sygn. 0112- KDIL1-1.4012.620.2017.1.RW, czy z dnia 19 czerwca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.92.2017.1.JP.

Podsumowując, ponieważ Pion X, jako przedmiot transakcji stanowi zespół składników, który przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych, a ponadto zdaniem Wnioskodawcy i Spółki także wyodrębniony jest w przedsiębiorstwie Spółki w aspektach: funkcjonalnym, organizacyjnym i finansowym, uznać należy, że przedmiot ten powinien być sklasyfikowany jako ZCP w rozumieniu ustawy o VAT i w związku z powyższym transakcja kupna- sprzedaży Pionu X powinna podlegać wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie transferu ZCP w prawie Unii Europejskiej

Chociaż powyższą argumentację potencjalnie można by już uznać za wystarczającą dla dowiedzenia, że Pion X stanowi ZCP, Wnioskodawca i Spółka pragną dodatkowo wskazać, że istnieją jeszcze inne przesłanki za uznaniem Pionu X za ZCP, które to przesłanki wywieść można z prawa Unii Europejskiej.

Należy dodatkowo zauważyć, iż pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (z ang. „totality of assets of part thereof”) stanowi pojęcie prawa unijnego, które zostało zdefiniowane w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) dotyczących VAT. Ponieważ zaś VAT jest podatkiem zharmonizowanym, to ocena zaistnienia ZCP w rozumieniu ustawy o VAT powinna odbywać się nie tylko z perspektywy prawa krajowego, ale także i z perspektywy prawa Unii Europejskiej.

Wnioskodawca i Spółka pragną zatem zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią orzeczenia TSUE w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl „pojęcie transferu, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, lub wniesienia do spółki całego lub części majątku przedsiębiorstwa, powinno być interpretowane w taki sposób, że obejmuje ono przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części w tym środki trwałe i obrotowe zdolne do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, a nie tylko proste zbycie aktywów takich jak wyroby gotowe”.

Orzeczenie to definiuje zakres pojęcia transferu przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części, w rozumieniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L. z 1977 r. Nr 145, str. 1 z późn. zm.), a zatem poprzedniczki obecnej Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa VAT”), transpozycja którego to przepisu do polskiego porządku prawnego stanowi art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zakres przedmiotowy obu przepisów powinien zatem być analogiczny, co oznacza że tezy wspomnianego orzeczenia TSUE wyznaczają granice interpretacji pojęcia ZCP użytego w przepisach krajowych.

Jak wynika z powyższej definicji sformułowanej przez TSUE, dla zaistnienia ZCP w rozumieniu Dyrektywy VAT (i dyrektywy ją poprzedzającej), niezbędne jest by składniki doń wchodzące mogły samodzielnie, tj. bez dodawania żadnych dodatkowych elementów lub modyfikowania elementów istniejących samodzielnie realizować zadania gospodarcze, tj. m.in.

- nabywać towary lub usługi niezbędne do prowadzenia takiej działalności, w szczególności posiadać ważne umowy zakupu towarów lub usług z dostawcami towarów lub usług

niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej,

- być zdolnym do wytworzenia towarów lub usług, które mogłyby być przedmiotem sprzedaży,

- posiadać kontakty z klientami (w tym zawarte umowy sprzedaży, najmu, dzierżawy, etc.) wytwarzanych przez przedsiębiorstwo towarów lub usług lub też know-how odnośnie

do tego, jak wejść w kontakty z tymi klientami,

- posiadać odpowiednią obsługę administracyjną.

Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem dostawy będą wszystkie najbardziej istotne składniki materialne oraz niematerialne, wchodzące w skład Pionu X, a zatem w skład tego zespołu składników, wchodzą wszystkie istotne elementy wymagane dla zaistnienia ZCP w świetle orzecznictwa TSUE. Po pierwsze zatem w skład tego zespołu składników, wchodzą pracownicy, za pomocą których ZCP będzie mogło wykonywać zadania gospodarcze po przeniesieniu z przedsiębiorstwa Spółki do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, i w końcu w skład tego zespołu składników wchodzą również elementy takie jak know-how (wiedza techniczna, tajemnice przedsiębiorstwa przypisane do Pionu X), umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej oraz pozyskiwanie klientów (odbiorców usług świadczonych przez Pion X). Obsługa administracyjna zostanie natomiast zakupiona u podmiotów trzecich.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawca i Spółka stoją na stanowisku, że transakcja kupna- sprzedaży Pionu X stanowić będzie transakcję zbycia ZCP i tym samym do transakcji tej nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o VAT, ergo - planowane przeniesienie Pionu X będzie stanowić nabycie przez Wnioskodawcę od Spółki ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, a co za tym idzie, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na mocy ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 z ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków

prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” – wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Zakwalifikowanie danego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa możliwe jest jedynie, gdy spełnione są jednocześnie wszystkie przesłanki określone w powołanym przepisie art. 2 pkt 27e ustawy. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I, tak:

1. w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który

pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2. wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto,

wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których

realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

3. wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić

funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…)

Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem transakcji ma być Pion X stanowiący obecnie część Spółki B. Wnioskodawca stanowi podmiot, przez który działalność w Polsce prowadzić ma grupa kapitałowa X, w której skład wchodzi m.in. jedyny wspólnik Spółki, X Beteiligungs GmbH z siedzibą w Niemczech. Działalność Spółki w Polsce oparta ma być na zespole składników majątkowych, które nabyte zostaną od B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, prowadzącym wielobranżową działalność gospodarczą. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana, z kolei do pozostałej działalności Spółki należą: instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia, sprzedaż hurtowa elektrycznych artykułów użytku domowego, sprzedaż hurtowa komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania, sprzedaż hurtowa sprzętu elektronicznego i telekomunikacyjnego oraz części do niego, działalność związana z oprogramowaniem, działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane oraz wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Spółka prowadzi działalność w biurach zlokalizowanych w Warszawie, K, G. oraz P.. Ponadto, struktura Spółki opiera się na wyodrębnionych pionach, z których część zajmuje się wykonywaniem czynności ogólnych dla potrzeb całego przedsiębiorstwa (są to, obok samego Zarządu, piony: Biuro Zarządu, Wsparcie IT, Marketing i Windykacja oraz Finanse i Księgowość), część z kolei wykonuje wyspecjalizowane działania, związane z wydzielonymi dla owych pionów działalnościami podstawowymi. Owe piony wyspecjalizowane w zakresie prowadzenia przypisanych im działalności podstawowych, działają niezależnie od siebie (jednakże nie w oderwaniu od funkcjonowania pionów ogólnych, takich jak np. ww. Finanse i Księgowość). Jest to m.in. Pion Systemów C. (dalej: „Pion X”) składający się z działu techniczno- serwisowego oraz działu handlowego. Działalnością podstawową, która przypisana jest do Pionu X w ramach struktury organizacyjnej Spółki, jest sprzedaż na terytorium Polski wysoko specjalistycznego oprogramowania będącego produktem jednego podmiotu, firmy X GmbH & Co KG oraz na świadczeniu usług szkoleniowych i konsultingowych w zakresie dotyczącym sprzedawanego oprogramowania. Rzeczone oprogramowanie przeznaczone jest dla klientów biznesowych. W ramach wskazanej działalności do Pionu X przypisane zostały wyodrębnione składniki materialne. Do Pionu X przypisane zostały także prawa oraz obowiązki z tytułu części umów na dostawy towarów i usług wykorzystywanych w działalności Pionu X. Wynika to z zawartej umowy przedwstępnej wskazującej, iż planowane jest przejęcie przez Wnioskodawcę praw i obowiązków z umów najmu powierzchni biurowej, umów dotyczących utrzymania czystości w zakresie powierzchni biurowej, umowy dotyczącej dzierżawy urządzenia Konica Minolta, umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych, umów w zakresie nauczania języka angielskiego, umowy dotyczącej świadczenia usług w zakresie pozycjonowania strony internetowej, umowy na prowadzenia kampanii internetowej. Wskazane umowy będące przedmiotem transferu zostały wymienione w załączniku do umowy przedwstępnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką.

Jednocześnie, sprzedaż Pionu X nie będzie wiązać się także z przekazaniem Wnioskodawcy jakichkolwiek środków pieniężnych, zgromadzonych w kasach lub na rachunkach bankowych, przypisanych dotychczas do Pionu X (rzeczone środki pieniężne pozostaną w majątku Spółki). Przedmiotem sprzedaży nie będą istniejące na moment dokonania transakcji wierzytelności i długi wynikającej z wymienionych powyżej umów. Wszelkie niespłacone w terminie zobowiązania, zaistniałe przed dniem dokonania transakcji sprzedaży Pionu X na rzecz Wnioskodawcy i wynikające z niniejszych umów nie będą przedmiotem transferu. Jednak przyszłe zobowiązania wynikające z niniejszych umów (które nie mają zatem charakteru „zadłużenia”) zostaną przejęte przez Wnioskodawcę. Jedynie na zasadzie wyjątku, Wnioskodawca przejmie od Spółki niektóre ściśle określone zobowiązania związane funkcjonalnie z Pionem X istniejące w dniu sprzedaży, takie jak: zobowiązanie do zapłaty wynagrodzeń, bonusów, dodatków oraz innych powiązanych płatności, wynikających z odrębnych przepisów na rzecz pracowników Pionu X za okres sprzed dnia sprzedaży wymagalne pod dniu sprzedaży, zobowiązanie do zapłaty po dniu sprzedaży ekwiwalentu za niewykorzystany urlop za okres sprzed dnia sprzedaży, a także zobowiązanie Spółki wobec jej kontrahentów z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet świadczenia usług w okresie następującym po dniu sprzedaży. Jednocześnie, sprzedaż Pionu X nie będzie wiązać się także z przekazaniem Wnioskodawcy jakichkolwiek środków pieniężnych, zgromadzonych w kasach lub na rachunkach bankowych, przypisanych dotychczas do Pionu X (rzeczone środki pieniężne pozostaną w majątku Spółki).

Dodatkowo, w księgach rachunkowych Spółki wydzielone zostały konta księgowe przychodowe przydzielone do Pionu X obejmujące następujące pozycje:

- przychody z tytułu usług szkoleniowych i doradczych,

- przychody z tytułu licencji,

- przychody z tytułu usług zw. z oprogramowania, w tym z jego utrzymaniem,

Ponadto, Pion X posiada również wyodrębnione konta obejmujące koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie dotyczące m.in. odpowiednio:

- kosztów przypadających na przychody związane z usługami szkoleniowymi i doradczymi (koszt bezpośredni),

- kosztów przypadających na przychody związane z udzielonymi licencjami (koszt bezpośredni),

- kosztów przypadających na przychody z usług zw. z oprogramowaniem, w tym jego utrzymaniem (koszt bezpośredni),

- wydatków przeznaczonych na wynagrodzenia pracownicze (koszt pośredni),

- wydatków przeznaczonych na czynsz najmu (koszt pośredni),

- wydatków dotyczących opłat leasingowych (koszt pośredni).

Pomimo wyodrębnienia ww. kont księgowych przydzielonych dla Pionu X, dla tej jednostki nie jest sporządzany odrębny bilans. Jednocześnie możliwe do wyodrębnienia na podstawie zapisów na poszczególnych kontach księgowych przypisanych do działalności Pionu X są: rzeczowe aktywa trwałe - środki trwałe, należności krótkoterminowe z tytułu dostaw oraz usług, jak również poszczególne pozycje zobowiązań, tj. zobowiązania wobec firmy X GmbH & Co KG związane z nabyciem oprogramowania i usług do dalszej sprzedaży, zobowiązania względem podmiotów wynajmujących powierzchnię biurową na terenie Katowic, Poznania i Gdańska, zobowiązania wobec podmiotów telekomunikacyjnych (dostarczających telefony oraz Internet), zobowiązania wobec firmy wynajmującej miejsca parkingowe w K, zobowiązania wobec firmy wydzierżawiającej ekspres do kawy, zobowiązania wobec firmy wypożyczającej urządzenie do wody, zobowiązania wobec firmy świadczącej usługę nauczania języka obcego oraz zobowiązania dotyczące utrzymania biura. Ponadto w bilansie Spółki wskazane są także inwestycje krótkoterminowe, zw. z działalnością Pionu X, które nie są możliwe do wydzielenia finansowego z ogółu przedsiębiorstwa Spółki. Dodatkowo, szczególnie istotnym faktem jest funkcjonowanie Pionu X na podstawie corocznie tworzonego budżetu oraz prognozy finansowej. Tworzenie budżetu oraz prognoz finansowych ułatwia bieżące rozliczanie wyników Pionu X stanowiąc podstawę zarządzania jednostką oraz rozliczania premii pracowniczych. Zarazem jednak do Pionu X przydzielonych jest 20 pracowników pełniących funkcje zarówno bezpośrednio związane z podstawową działalnością tej jednostki. W związku z tak przypisaną kadrą pracowniczą Pionu X w skład wyodrębnionej jednostki X wchodzą również składniki niematerialne i prawne, na które składa się wiedza nadająca się do wykorzystania w działalności przemysłowej, naukowej lub handlowej Wnioskodawcy (know-how). Z powierzchni biurowej w K oraz P. objętej umową najmu korzystają wyłącznie pracownicy Pionu X.

Zainteresowani powzięli wątpliwość, czy planowane przeniesienie pracowników oraz niektórych aktywów materialnych i niematerialnych związanych funkcjonalnie z Pionem X będzie stanowić przeniesienie ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, a co za tym idzie, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Odnosząc się do przedstawionych w pytaniu wątpliwości należy zwrócić uwagę, że organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” mają posiadać cechę zorganizowania w „istniejącym przedsiębiorstwie” i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika że Pion X jest wyodrębniony formalnie w istniejącym przedsiębiorstwie, jest też wyodrębniony lokalizacyjnie, przypisani są do niego pracownicy, a także środki materialne i niematerialne. Wyjaśnili Państwo, iż fakt wyodrębnienia organizacyjnego wynika bezpośrednio z wewnętrznej struktury B sp. z o.o., która składa się z poszczególnych pionów. W tym zakresie przenoszone składniki majątku obejmują Pion Systemów C. (dalej: „Pion X”) składający się z działu techniczno- serwisowego oraz działu handlowego, które to działy będą w pełni realizowały zadania gospodarcze Pionu X po przeniesieniu i ujęciu w strukturze organizacyjnej Spółki. Pion X w ramach wyodrębnionej struktury organizacyjnej dokonuje sprzedaży na terytorium Polski wysoko specjalistycznego oprogramowania będącego produktem jednego podmiotu tj. firmy X GmbH & Co KG oraz świadczy usługi szkoleniowe i konsultingowe w zakresie dotyczącym sprzedawanego oprogramowania. Jednocześnie do działalności Pionu X przypisany jest zespół pracowników, świadczących pracę tylko na potrzeby realizacji zadań gospodarczych Pionu X, którzy to pracownicy nie wykonują żadnych obowiązków w innych pionach B sp. z o.o. Podkreślili Państwo dodatkowo, że wyodrębnienie Pionu X wynika z dokumentu wewnętrznego B sp. z o.o. tj. schematu organizacyjnego z dnia 1 kwietnia 2021 roku. W ocenie Zainteresowanych składniki majątku będące przedmiotem docelowej transakcji sprzedaży będą wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie B Sp. z o.o. na moment przeniesienia.

Przedstawione okoliczności pozwalają na przyjęcie, że Pion X spełnia warunek wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym.

Zainteresowani wskazali także, że składniki majątku będące przedmiotem docelowej transakcji sprzedaży będą wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie B sp. z o.o. na moment przeniesienia. Podali Państwo, że m.in. przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe będzie przyporządkowanie przychodów oraz należności i zobowiązań do mającego być przedmiotem transakcji zespołu składników. Powyższe wynika bezpośrednio z faktu, iż w księgach rachunkowych B sp. z o.o. zostały wydzielone konta księgowe kosztowe i przychodowe przydzielone do Pionu X i obejmujące m.in. przychody Pionu X jak i koszty pośrednie i bezpośrednie dotyczące tej jednostki. Dodatkowo, za faktem wyodrębnienia finansowego przemawia możliwość wyodrębnienia i przypisania do Pionu X rzeczowych aktywów trwałych oraz zobowiązań. Jednocześnie, w bilansie B sp. z o.o. wskazane są także inwestycje krótkoterminowe związane z działalnością Pionu X (nie jest jednak możliwe ich wydzielenie finansowe z ogółu przedsiębiorstwa). Pion X prowadzi działalność w parciu o corocznie tworzony dla tej jednostki budżet i prognozę finansową.

Wyodrębnienie finansowe będzie zatem możliwe w tym przedsiębiorstwie pomimo, że wyłączone zostaną niektóre należności i zobowiązania.

ZCP powinna także stanowić funkcjonalnie odrębną całość, czyli posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych należy brać pod uwagę sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

W tym zakresie, wskazali Państwo, że wyodrębnienie funkcjonalne Pionu X wynika z faktu przypisania do działalności M. sp. z o.o. składników majątku umożliwiających prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży na terytorium Polski wysoko specjalistycznego oprogramowania oraz na świadczeniu usług szkoleniowych i konsultingowych w zakresie dotyczącym sprzedawanego oprogramowania. Działalność ta jest prowadzona w oparciu o świadczenie pracy przez zatrudnionych wyłącznie w tym celu pracowników, jak również przypisane do Pionu X rzeczowe aktywa trwałe. Równocześnie założeniem Spółki przy nabyciu Pionu X od B sp. z o.o. jest przejęcie zadań dotychczas realizowanych przez B sp. z o.o. w zakresie, w którym przypisane były one do Pionu X oraz rozpoczęcie samodzielnego funkcjonowania na rynku zajmowanym obecnie przez B sp. z o.o., co wskazuje na zamiar kontynuowania przez Spółkę działalności Pionu X. W momencie zrealizowania transakcji składniki majątkowe (zarówno materialne jak i niematerialne) wchodzące w skład Pionu X przedsiębiorstwa B sp. z o.o. mają zatem umożliwić Spółce kontynuowanie tej działalności gospodarczej w ramach własnego przedsiębiorstwa właśnie przy użyciu zespołu składników (tworzących Pionu X) nabytego od B sp. z o.o. oraz od podmiotów trzecich. Wobec powyższego, kluczowa działalność Pionu X będzie mogła być prowadzona w dużej mierze samodzielnie, niemniej jednak samodzielność ta nie będzie miała charakteru zupełnego. W efekcie wytransferowania Pionu X poza istniejące przedsiębiorstwo B sp. z o.o., B sp. z o.o. przestanie zapewniać wsparcie finansowo- księgowe, IT oraz marketingowe Pionu X przez inne działy B sp. z o.o., w zakresie czynności, które wykonują obecnie (i będą do chwili przeniesienia) działy ogólne B sp. z o.o., tj. Finanse i Księgowość, Wsparcie IT oraz dział Marketing i Windykacja.

Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, nabycie składników majątkowych (zarówno materialnych jak i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa B. sp. z o.o. ma umożliwić Spółce podjęcie działalności gospodarczej w ramach własnego przedsiębiorstwa właśnie przy użyciu tworzącego Pion X zespołu składników nabytego od B sp. z o.o. Działalność ta ma być zbieżna z działalnością dotychczas prowadzoną przez Pion X w ramach przedsiębiorstwa B sp. z o.o. (de facto i de iure będzie to więc kontynuowanie aktualnej działalności Pionu X). Powyższe nie wyklucza równocześnie prowadzenia działalności w ww. zakresie także przy użyciu składników majątkowych nabytych od podmiotów trzecich oraz prowadzenia przez Spółkę działalności w innych zakresach.

Wprawdzie w celu pełnego wykonywania dotychczasowej działalności gospodarczej po dokonaniu transakcji konieczne będzie pozyskanie dodatkowych kadr pracowniczych lub nabycie od podmiotów trzecich dodatkowych usług wsparcia w zakresie m.in. księgowości, usług doradztwa prawno-podatkowego oraz usług doradczych, jednak w ocenie organu nie wpłynie to na pozbawienie Pionu X zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Pewne dodatkowe działania faktyczne i prawne (np. zawarcie niektórych umów) będą w istocie niezbędne do kontynuowania działalność gospodarczej w oparciu o przejęte składniki Pionu X po dokonaniu transakcji. Jak Państwo wskazali, w wyniku transakcji dojdzie do pozbawienia Pionu X dostępu (w dotychczasowej formie) do pewnych składników majątkowych wykorzystywanych przez Pion X w jego działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa B sp. z o.o. (acz niestanowiących stricte elementów Pionu X, a bardziej składniki majątkowe ogółu przedsiębiorstwa B sp. z o.o.), przy czym równocześnie nie naruszy to w żaden sposób funkcjonalnych związków pomiędzy poszczególnymi składnikami w zbywanym zespole składników majątkowych.

Warto w tym miejscu przywołać orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 10 marca 2016 r. (sygn. akt I SA/GI 954/15), w którym Sąd uznał że: „brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”, a także wyrok NSA z 27 września 2011 r., sygn. I FSK 1383/10), w którym wskazano że „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych/materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego”.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zauważyć, że – jak wskazał Wnioskodawca Pion X jest wyodrębniony na poziomie organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym w istniejącym przedsiębiorstwie. Stopień ich wyodrębnienia i zorganizowania w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy w obszarze organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, pozwalają stwierdzić, że Pion X będzie posiadać na dzień transakcji pełną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze. Faktu tego nie zmienia konieczność podjęcia pewnych dodatkowych działań faktycznych i prawne niezbędnych do kontynuowania działalność gospodarczej w oparciu o przejęte składniki Pionu X po dokonaniu transakcji skoro – jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego – nabycie składników majątkowych (zarówno materialnych jak i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa B. sp. z o.o. ma umożliwić Spółce podjęcie działalności gospodarczej w ramach własnego przedsiębiorstwa właśnie przy użyciu tworzącego Pion X zespołu składników nabytego od B sp. z o.o. Przy czym działalność ta ma być zbieżna z działalnością dotychczas prowadzoną przez Pion X w ramach przedsiębiorstwa B sp. z o.o.

Należy zatem wskazać, że zgodnie z opisem sprawy Nabywca (Wnioskodawca) w oparciu o nabyte składniki majątkowe ma faktyczną możliwość prowadzenia samodzielnie działalności gospodarczej w zakresie i formie prowadzonej przez Zbywcę.

Tym samym, wyodrębniony zespół składników majątku związany funkcjonalnie z Pionem X przenoszony do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji transakcja zbycia ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A sp. z o. o. – Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).