Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy konieczności ustalenia i stosowania przez Spółkę pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (podatek od towarów i usług) w związku z otrzymaniem Rekompensat.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Spółka prowadzi swoją działalność w formie spółki prawa handlowego, której wyłącznym udziałowcem jest Gmina Miasta (…) (dalej: Miasto) posiadająca 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

Spółka na podstawie art. 12 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.) z momentem wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego uzyskała osobowość prawną i pozostaje odrębnym od Miasta podatnikiem VAT.

Przedmiotem działalności Spółki jest wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej w zakresie kultury fizycznej, w tym utrzymania obiektów, urządzeń sportowych i terenów rekreacyjnych. Jednocześnie Spółka może również podejmować działalność w innych obszarach celem zapewnienia źródeł finansowania prowadzonej działalności gospodarczej oraz jej stałego rozwoju.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności Gospodarczej wykonywaną przez Spółkę działalność klasyfikuje się przede wszystkim w następujących podklasach (grupowaniach) – działalność podstawowa:

93.11.Z – działalność obiektów sportowych.

Ponadto do zakresu działalności gospodarczej Spółki należą również sprawy klasyfikowane w następujących działach – działalność dodatkowa:

47 – handel detaliczny, z wyłączeniem handlu detalicznego pojazdami samochodowymi,

55 – zakwaterowanie,

56 – działalność usługowa związana z wyżywieniem,

58 – działalność wydawnicza,

77 – wynajem i dzierżawa,

79 – działalność organizatorów turystyki, pośredników i agentów turystycznych oraz pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji i działalności z nią związanej,

82 – działalność związana z administracyjną obsługą biura i pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej,

93 – działalność sportowa, rozrywkowa i rekreacyjna,

96 – pozostała indywidualna działalność usługowa.

Działalność Spółki w obszarze kultury fizycznej, w tym utrzymania obiektów, urządzeń sportowych i terenów rekreacyjnych stanowi realizację zadania własnego Miasta. Spółka realizuje również zadanie z zakresu transportu publicznego polegające na organizacji na terenie Miasta roweru miejskiego. Miasto powierzyło Spółce realizację zadania własnego w ww. obszarze celem bieżącego i nieprzerwanego zaspokajania potrzeb wspólnoty samorządowej Miasta. Zakres powierzonych Spółce zadań wraz z określeniem parametrów organizacyjnych ich realizacji zostały doprecyzowane w zawartej pomiędzy Spółką a Miastem umowie wykonawczej (dalej: Umowa Wykonawcza).

Zgodnie z treścią Umowy Wykonawczej, Spółka odpowiedzialna jest w szczególności za:

1. prowadzenie i wspomaganie działalności w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu oraz promocji turystyki,

2. udostępnianie bazy sportowej i rekreacyjnej według zapotrzebowania społecznego,

3. organizowanie i obsługiwanie zawodów, zajęć i imprez sportowo-rekreacyjnych, turystycznych oraz innych promujących Gminę i aktywny sposób spędzania czasu,

4. współpracowanie z placówkami oświatowymi, stowarzyszeniami i innymi podmiotami w zakresie określonym zadaniami Spółki.

Odbiorcami realizowanych przez Spółkę usług w zakresie zarządzania oraz bieżącego udostępniania infrastruktury sportowo-rekreacyjnej do celów związanych z kulturą fizyczną, sportem i rekreacją są lub mogą być osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej korzystające z infrastruktury sportowo-rekreacyjnej, jak również będące uczestnikami przedsięwzięć popularyzujących kulturę fizyczną, sport i rekreację, w tym szkoły i jednostki organizacyjne Miasta, stowarzyszenia, organizacje pozarządowe, organizacje i związki sportowe, kluby sportowe oraz podmioty prowadzące działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury fizycznej (dalej: Odbiorcy).

Prowadzona przez Spółkę działalność wykonywana jest we własnym imieniu i na własny rachunek, co oznacza, iż Spółka ponosi samodzielnie ryzyko prowadzonej działalności. W szczególności, Spółka samodzielnie finansuje prowadzoną działalność, zaś osiągane przez nią przychody stanowią podlegające opodatkowaniu VAT przychody własne Spółki.

Spółka nie wyklucza, iż w toku prowadzonej działalności mogą występować sytuacje, w których ponoszone przez nią wydatki (koszty) stanowić będą wartość wyższą od osiąganych przychodów. Nadwyżka ponoszonych kosztów nad osiągane przychody oznaczać będzie dla Spółki powstanie straty finansowej.

Jeżeli powstanie straty finansowej w Spółce związane będzie z realizacją zadań powierzonych, wówczas na mocy Umowy Wykonawczej Miasto zobowiązane jest do wypłaty na rzecz Spółki rekompensaty powiększonej o kwotę rozsądnego zysku (dalej: Rekompensata). Rekompensata może przybierać formę rekompensaty eksploatacyjnej lub rekompensaty inwestycyjnej, w zależności od kosztów, których sfinansowaniu ma służyć. Rekompensata co do zasady przyjmuje charakter świadczenia pieniężnego.

Innymi słowy Rekompensata jest to świadczenie pieniężne Miasta na rzecz Spółki, przekazywane Spółce w celu pokrycia starty finansowej w zakresie, w jakim jej powstanie związane jest z prowadzoną działalnością powierzoną.

Skalkulowana w przedstawiony powyżej sposób Rekompensata podlega okresowej weryfikacji. Udzielana na rzecz Spółki Rekompensata, nie może przekroczyć maksymalnych kwot skalkulowanych na podstawie Decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty (Dz. Urz. UE L2012/7). Tym samym dla wypłacanych Spółce Rekompensat ustanowione są również limity, które są nieprzekraczalne, a w konsekwencji ograniczają wysokość Rekompensat, które Spółka może otrzymać od Miasta, w związku z realizacją zadań powierzonych.

Dla prawidłowej kalkulacji kwot Rekompensat, jak również ich prawidłowego rozliczenia, Spółka m.in. prowadzi oddzielne konta księgowe dla działalności związanej ze świadczeniem usług powierzonych oraz przyporządkowywania do tych usług osiąganych przychodów i ponoszonych kosztów, zgodnie z obowiązującymi zasadami rachunkowości, przepisami podatkowymi oraz przepisami pomocy publicznej.

Miasto w celu realizacji swoich zadań własnych w zakresie kultury fizycznej i turystyki jest uprawnione do korzystania z obiektów Spółki bez zapłaty wynagrodzenia z tego tytułu, a jedynie w zamian za rekompensatę, która jest kalkulowana m.in. w oparciu o koszty udostępnienia tych obiektów (z możliwością uwzględnienia rozsądnego zysku).

Miasto ma możliwość wykonywania swoich uprawnień na rzecz własnych jednostek organizacyjnych, jak również na rzecz osób / podmiotów trzecich wskazanych przez Miasto. Z tytułu realizacji ww. zadań Spółka otrzymuje od Miasta zwrot kosztów za przygotowanie i udostępnienie swoich obiektów. Spółka jest zobowiązana do prowadzenia wyodrębnionej dokumentacji finansowo - księgowej środków otrzymanych jako rekompensatę za realizację powierzonych zadań.

Spółka otrzymuje rekompensatę również z tytułu realizacji innych zadań niż wskazane powyżej, w szczególności za realizację roweru miejskiego. Spółka jest w stanie dokonać precyzyjnej alokacji środków otrzymanych w ramach rekompensaty do poszczególnych zadań.

Infrastruktura sportowo-rekreacyjna udostępniana jest przez Spółkę zgodnie z obowiązującymi harmonogramami oraz z zachowaniem warunków i zasad przewidzianych w regulaminach korzystania z obiektów sportowych. Wysokość pobieranych przez Spółkę opłat z tytułu korzystania z infrastruktury określana jest na podstawie obowiązujących cenników ustalanych przez Zgromadzenie Wspólników. Opłaty te podlegają opodatkowaniu VAT.

Należy w tym miejscu uzupełnić, iż Spółka poza zadaniami realizowanymi na podstawie Umowy Wykonawczej (zadaniami powierzonymi) jest również uprawniona do prowadzenia działalności gospodarczej w innych obszarach niż ww. obszar kultury fizycznej, rekreacji i sportu.

Usługi realizowane przez Spółkę na podstawie Umowy Wykonawczej wykonywane są z zachowaniem parametrów technicznych, użytkowych oraz jakościowych właściwych dla wykonywanych czynności, ze szczególnym uwzględnieniem wiedzy profesjonalnej oraz doświadczeń na rynku ustalonym dla tych czynności. Miasto może kontrolować sposób świadczonych przez Spółkę usług.

Rekompensata nie podlega opodatkowaniu VAT, a kwestia opodatkowania rekompensaty nie jest elementem przedmiotowego wniosku. Spółka chciałaby potwierdzić wpływ Rekompensaty na zakres przysługującego Spółce prawa do odliczenia VAT naliczonego.

Pytanie

Czy Spółka będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka nie będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Jak wskazuje art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Pojęcie działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji ustawowej zawartej w art. 15 ust. 2 powołanego aktu prawnego. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że podatnik VAT to podmiot, który prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą, niekoniecznie zaś wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, w związku z czym podlegałby obowiązkowi podatkowemu. W doktrynie podkreśla się, że taka konstrukcja podatnika „jest głównie związana z faktem, że w prawie wspólnotowym status ten jest pomyślany przede wszystkim jako źródło uprawnień, a dopiero w dalszej konieczności – implikujący obowiązki” (por. A. Bartosiewicz, komentarz do art. 15 w VAT. Komentarz, LEX 2014).

Przywołana wyżej definicja działalności gospodarczej pozwala na uznanie za podatników wszystkich podmiotów, które prowadzą działalność o zdefiniowanym w tym pojęciu charakterze, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym i to niezależnie od celu takiej działalności ani od jej rezultatu, bowiem jak stanowi ustawa o VAT działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. To pozwala na uznanie za podatników VAT także tych podmiotów, które nie działają w celu osiągnięcia zysku.

Należy przyjąć, że działalnością gospodarczą jest aktywność wykonywana zawodowo, w sposób profesjonalny. Wykonywanie czynności okazjonalnie - poza sferą prowadzonej przez dany podmiot działalności gospodarczej - uniemożliwia uznanie podmiotu za podatnika, oczywiście w zakresie przedmiotowych czynności. Spółka prowadząc działalność, w szczególności w obszarze kultury fizycznej, w tym utrzymania obiektów, urządzeń sportowych i terenów rekreacyjnych dokonuje szeregu czynności faktycznych i prawnych, posiada odpowiednie środki do wykonywania tej działalności, w tym infrastrukturę, zatrudnia pracowników i świadczy usługi na rzecz ostatecznych Odbiorców. Powyższe wskazuje, że Spółka niewątpliwie działa w sposób profesjonalny, wykonując działalność sportową i rekreacyjną w sposób zorganizowany i ciągły.

Należy również zaznaczyć, iż Spółka prowadzi działalność będącą przedmiotem wniosku w celach zarobkowych. Działalność wykonywana przez Spółkę prowadzi do powstania przychodów, które stanowią przychody własne Spółki, a więc przychody służące finansowaniu prowadzonej działalności oraz uzyskiwaniu dodatkowego zysku.

Fakt, iż Spółka wykonuje powierzone jej zadania własne Miasta (tj. usługi powierzone) nie wpływa na rozstrzygnięcie, czy działalność Spółki stanowi działalność gospodarczą. O wykonywaniu czynności w ramach działalność gospodarczej decyduje faktyczny charakter, w jakim Spółka wykonuje swoje działania. W tym zakresie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 12 maja 2015 r. sygn. akt: I FSK 700/14, powołując się na orzeczenie TSUE wskazał, iż: „Nie może budzić wątpliwości, że Skarżąca jest podmiotem gospodarczym niezależnym w stosunku do Miasta Sandomierz, ponoszącym ryzyko ekonomiczne związane ze swoją działalnością gospodarczą, w tym również w zakresie zysku z inkasa, który uzależniony jest od kwoty pobranych opłat. Jest zatem samodzielnym podmiotem gospodarczym ponoszącym z tytułu swojej działalności ryzyko ekonomiczne. (…) Reasumując, spółka komunalna, która jako niezależny od gminy, działający na zasadzie ryzyka ekonomicznego podmiot gospodarczy, zostaje przez gminę wyznaczona jako inkasent do poboru opłaty targowej, świadczy z tego tytułu na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.) usługę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług”. Powyższe jednoznacznie potwierdza, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wykonywanie przez Spółkę zadań własnych Miasta nie ma wpływu na rozstrzygnięcie, czy wykonywanie przez Spółkę działalności w zakresie sportu i rekreacji stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Jednocześnie w ramach prowadzonej działalności Spółka otrzymuje od Miasta Rekompensatę, w związku z wykonywaniem ww. działalności. Należy w tym miejscu wskazać, że wykonywane przez Spółkę czynności, z tytułu których otrzymuje Rekompensatę od Miasta, mieszczą się w podstawowej działalności gospodarczej dokonywanej przez Spółkę, sklasyfikowanej dla potrzeb Polskiej Klasyfikacji Działalności w działach / grupach / klasach / podklasach:

93.11.Z – Działalność obiektów sportowych.

Na marginesie należy również uzupełnić, że zadania własne Miasta nie stanowią wyłącznego przedmiotu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Do działalności gospodarczej Spółki należą również m.in. usługi sklasyfikowane w działach:

47 – handel detaliczny, z wyłączeniem handlu detalicznego pojazdami samochodowymi,

55 – zakwaterowanie,

56 – działalność usługowa związana z wyżywieniem,

58 – działalność wydawnicza,

77 – wynajem i dzierżawa,

79 – działalność organizatorów turystyki, pośredników i agentów turystycznych oraz pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji i działalności z nią związanej,

82 – działalność związana z administracyjną obsługą biura i pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej,

93 – działalność sportowa, rozrywkowa i rekreacyjna,

96 – pozostała indywidualna działalność usługowa.

W zakresie obowiązku stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z wątpliwościami dotyczącymi wykonywania przez podatników działalności gospodarczej organy podatkowe przyjmowały stanowisko zgodne z poglądem Spółki. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 6 maja 2016 r. sygn. IBPP3/4512-189/16/SR wskazał, iż: „Do celów związanych z działalnością gospodarczą muzeum należy więc zaliczyć realizację obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum. Taki obowiązek na Muzeum został nałożony ustawą o muzeach i w żadnym razie nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne wstępy podyktowane uregulowaniami ustawy o muzeach wpisują się bowiem w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Muzeum. Analiza okoliczności faktycznych sprawy prowadzi do wniosku, że także nieodpłatne usługi wstępu do Muzeum w ramach akcji promujących dziedzictwo kulturowe zasobów muzealnych upowszechnianie edukacji historycznej na podstawie zarządzeń wydawanych na podstawie art. 10 ust. 3 tej ustawy związane są z prowadzeniem Muzeum i tym samym wykonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Również działalność w zakresie przechowywania i konserwowania muzealiów, prowadzenia biblioteki oraz działalności edukacyjnej i naukowej, uznać należy za związaną z prowadzoną przez Muzeum działalnością gospodarczą. Jak wynika z treści wniosku przedmiotem zarówno działalności konserwatorskiej, bibliotecznej, jak i edukacyjnej oraz naukowej są muzealia należące do zbiorów muzealnych lub działania polegające na upowszechnianiu muzealiów lub świadczeniu usług edukacyjnych, które co do zasady są odpłatne. W związku z tym w ocenie Organu zarówno wymienione działania nieodpłatne jak i działania w części finansowane dotacjami celowymi przez organizatora, Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego (tj. działalność w zakresie przechowywania i konserwowania muzealiów, prowadzenia biblioteki oraz działalności edukacyjnej i naukowej), w kontekście ich uzasadnienia przez Wnioskodawcę nie stanowią wyłączonej spoza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej) ”.

Podsumowując, Spółka w ramach wykonywania czynności będących przedmiotem wniosku działa w sposób profesjonalny, zorganizowany i ciągły, działając w celach zarobkowych. Wykonywanie przez Spółkę czynności powierzonych - również w zakresie w jakim pokrywa je Rekompensata - nie stanowi wyłączonej spoza VAT odrębnej, niegospodarczej działalności Spółki. Zarówno w przypadku czynności finansowanych wyłącznie z opłat za ich wykonanie, jak również w przypadku czynności finansowanych/współfinansowanych z wykorzystaniem Rekompensaty, Spółka wykonuje tą samą działalność, która jak wskazano powyżej stanowi działalność gospodarczą realizowaną przez Spółkę jako podatnika VAT.

Spółka pragnie również zauważyć, iż w jej ocenie Rekompensata ma charakter zbliżony np. do odszkodowań za szkodę na mieniu lub dotacji na potrzeby ogólnej działalności, w zakresie których nie ma wątpliwości, że nie podlegają opodatkowaniu VAT, a mimo to ewidentnie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, a tym samym nie generują konieczności stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

O braku obowiązku zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z otrzymywaniem przez podatników między innymi takich płatności jak odszkodowania z tytułu szkód na mieniu czy też dotacje na potrzeby ogólnej działalności, wypowiadał się sam Minister Finansów, który w broszurze informacyjnej z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym wskazał, że: „W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Może to być przykładowo:

‒ otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,

‒ sprzedaż wierzytelności „trudnych”,

‒ otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych, lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,

‒ otrzymanie przez komorników sądowych zwrotu wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji (zwrotu wydatków takich jak np. należności biegłych, koszty ogłoszeń w pismach, koszty transportu specjalistycznego, przejazdu poza miejscowość, która jest siedzibą komornika, przechowywania i ubezpieczania zajętych ruchomości, koszty doręczenia środków pieniężnych przez pocztę lub przelewem bankowym, koszty uzyskiwania informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego lub wykonania postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia),

(…)”.

W konsekwencji, uznać należy, iż cała wskazana w niniejszym wniosku działalność prowadzona przez Spółkę w zakresie zadań powierzonych wykonywana jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, Spółka nie jest obowiązana do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Powyższe potwierdza również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 marca 2021 r., sygn. akt: I FSK 1342/20, w którym wskazał on, iż: „W niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, że wykonywana w oparciu o umowę cywilnoprawną usługa wypożyczenia (wynajmu) roweru, cechująca się trwałym, nieprzerwanym i zorganizowanym profesjonalnie charakterem, realizowana jest w ramach działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 u.p.t.u.), gdyż miasto - podobnie jak inne działające w tej sferze podmioty komercyjne - w żadnym zakresie w ramach jej realizacji nie korzysta ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej, a zatem nie działa jako organ władzy publicznej, nie będąc podatnikiem (art. 15 ust. 6 u.p.t.u.). Jak już wyżej stwierdzono, fakt niepobierania należności za wypożyczenie roweru w czasie nieprzekraczającym 20 minut lub 40 minut w żadnym zakresie nie decyduje o tym, że usługa ta w tym przedziale czasowym nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej, tym bardziej że za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, a - jak podano we wniosku o interpretację – nieponoszenie opłaty za ten okres korzystania z roweru ma charakter jedynie marketingowy, podyktowany celem zachęcenia mieszkańców i turystów do korzystania z tej formy przemieszczania i rekreacji. Reasumując, usługa wypożyczenia przez miasto roweru miejskiego, wymagająca dokonania zapłaty tzw. opłaty inicjalnej, ma charakter odpłatny - w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. – i wykonywana jest przez miasto jako podatnika w ramach działalności gospodarczej (art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.), bez względu na to, że pobór opłaty za korzystanie z wypożyczonego roweru dokonywany jest dopiero po przekroczeniu określonego limitu czasu”.

Na koniec należy zwrócić szczególną uwagę na inny wyrok NSA, w którym sąd wprost wskazał, że otrzymywanie rekompensaty nie wiąże się z obowiązkiem stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – wyrok z 27 maja 2021 r., sygn. I FSK 445/18 – cyt. „Skarżąca spółka w stanowisku własnym zasadnie przyjęła, że cała prowadzona przez nią – jako „operatora publicznego transportu zbiorowego” działalność jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Podkreśliła, że w związku z otrzymaniem rekompensaty pokrywającej koszty publicznego transportu osób niepełnosprawnych nie jest obowiązana do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W zaskarżonej interpretacji indywidualnej, podzielając to stanowisko, także zasadnie przyjęto, że cała prowadzona przez skarżącą spółkę działalność wskazana w opisie stanu faktycznego (w tym transport osób niepełnosprawnych środkami publicznego transportu zbiorowego) jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i w związku z tym nie jest obowiązana do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (str. 7 uzasadnienia)”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Tak skonstruowana zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Według art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Podkreślić również należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem Państwa działalności jest wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej w zakresie kultury fizycznej, w tym utrzymania obiektów, urządzeń sportowych i terenów rekreacyjnych. Spółka realizuje również zadanie z zakresu transportu publicznego polegające na organizacji na terenie Miasta roweru miejskiego. Zakres powierzonych Państwu zadań wraz z określeniem parametrów organizacyjnych ich realizacji zostały doprecyzowane w zawartej pomiędzy Spółką a Miastem Umowie Wykonawczej.

Ponadto prowadzona przez Państwa działalność wykonywana jest we własnym imieniu i na własny rachunek, co oznacza, że ponoszą Państwo samodzielnie ryzyko prowadzonej działalności. W szczególności, samodzielnie finansują Państwo prowadzoną działalność, zaś osiągane przez Państwa przychody stanowią przychody podlegające opodatkowaniu VAT. Otrzymują Państwo również Rekompensaty od Miasta, w celu pokrycia straty finansowej w zakresie, w jakim jej powstanie związane jest z prowadzoną działalności powierzoną.

Otrzymanie przez Państwa Rekompensat nie będzie miało wpływu na możliwość lub wysokość odliczenia przez Państwa podatku VAT od nabycia usług lub towarów związanych z prowadzoną działalnością w zakresie kultury fizycznej, bowiem dla ustalenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podstawowe znaczenie ma związek dokonanych zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, natomiast bez znaczenia pozostaje źródło pochodzenia środków finansowych na pokrycie ww. zakupów.

Zatem, jako czynny podatnik VAT, będą Państwo wykorzystywali zakupione towary i usługi do wykonywania czynności opodatkowanych. Z okoliczności sprawy nie wynika, że nabywają Państwo towary i usługi związane z realizacją zadań w zakresie kultury fizycznej do wykonywania czynności innych niż działalność gospodarcza, jak również, że wykonują czynności zwolnione od podatku, czy niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem będzie Państwu przysługiwało w całości odliczenie podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonywaniu usług w zakresie kultury fizycznej, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy. Wobec tego nie znajdą zastosowania zapisy zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy dotyczące nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Reasumując, będzie Państwu przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z Państwa czynnościami opodatkowanymi. Wynika to ze spełnieniem podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, tj. zadań o charakterze użyteczności publicznej w zakresie kultury fizycznej, stanowiących działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT. Przy czym prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ponadto przy dokonywaniu powyższego odliczenia, nie ma konieczności uwzględniania pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku tj. konieczności ustalenia i stosowania przez Spółkę pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z otrzymaniem Rekompensat. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).