Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

- zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działkami nr 1, 3, 4, 5 i 6 wraz z prawem własności posadowionych na nich budynków i budowli,

- zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego niezabudowanymi działkami nr 2, 7 i 8.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 marca 2022 r. (wpływ 14 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca (zwany dalej również jako: Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem dla celów podatkowych, zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa – starosty oraz właścicielem budynków i budowli, stanowiących odrębną nieruchomość, znajdujących się na użytkowanym wieczyście gruncie. W toku toczącego się wobec Wnioskodawcy postępowania egzekucyjnego, komornik sądowy zajął nieruchomości Wnioskodawcy, a następnie dokonał opisu i oszacowania prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz znajdujących się na nich budynków, budowli i innych urządzeń, stanowiących odrębną własność Wnioskodawcy. Komornik sporządził protokół opisu i oszacowania nieruchomości w oparciu o wycenę nieruchomości dokonaną przez powołanego w tym celu biegłego sądowego, którego opinia stanowi integralną część protokołu opisu i oszacowania. Komornik sądowy odrębnie ustalił wartość gruntów oraz odrębnie wartość budowli i innych urządzeń, w każdym jednak przypadku określił wartość rynkową z uwzględnieniem podatku od towarów i usług (VAT (podatek od towarów i usług)). Komornik uznał, że sprzedaż zajętych i oszacowanych nieruchomości (gruntów, budynków, budowli, urządzeń) w całości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, nie przedstawił jednak uzasadnienia dla swojego stanowiska w tej kwestii. Ostatecznie komornik sądowy, w 2021 r., sprzedał prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkami, budowlami i urządzeniami stanowiącymi odrębną własność za cenę, do której doliczył podatek VAT.

Według Wnioskodawcy, zbycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu oraz budynków i budowli jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Dla nieruchomości, objętej niniejszym wnioskiem o interpretację prowadzona jest księga wieczysta nr KW …. W granicach nieruchomości znajduje się 8 geodezyjnie wyodrębnionych działek gruntu, część działek jest zabudowana.

Przedmiotem wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego jest kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) sprzedaży, dokonanej przez komornika sądowego, mającej miejsce w 2021 r., przysługującego Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego wymienionych niżej działek wraz z prawem własności posadowionych na nich budynków i budowli, tj. działki:

1. nr 1,

wraz z prawem własności posadowionych na tych działkach budynków i budowli, tj.:

- budynku wagi towarowej (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonego na działce nr 1, budynek wagi z murowanymi ścianami i betonowym dachem (stan do remontu, obiekt czynny),

- budynku stacji wody (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonego na działce nr 1, jednokondygnacyjnego, z murowanymi ścianami i słupami betonowymi, przykrytego betonowym dachem krytym papą, okna i drzwi stalowe, wyposażonego w pompy, filtry, zbiorniki, armaturę, instalacje elektryczną, wodą, kanalizacyjną, grzewczą, wentylacyjną i teletechniczną,

- wiaty garażowej (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonej na działce nr 1, budynek jednokondygnacyjny, murowany bez zamontowanej bramy wjazdowej, z betonowym dachem, kryty papą, do generalnego remontu,

2. nr 3,

wraz z prawem własności posadowionych na tych działkach budynków i budowli, tj.:

- budynku pompowni (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonego na działce nr 3, jednokondygnacyjnego z murowanymi ścianami o betonowym dachu pokrytym papą, wyposażonego w pompy, armaturę i osprzęt, stan do remontu,

- budynku oddziału terpentyny (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonego na działce nr 3, opartego na szkielecie stalowym, obudowanego blachą z pomostami technologicznymi, przeznaczonego do rozbiórki,

- szatni męskiej (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonej na działce nr 3, z murowanymi ścianami i betonowym dachem pokrytym papą, budynek parterowy, nowe instalacje z ok. 2016 r., nowa stolarka okienna i drzwiowa, budynek połączony z innym budynkiem (laboratorium, szatnia, magazyn),

- laboratorium, szatni, magazynu (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonych na działce nr 3, budynek parterowy z murowanymi ścianami i betonowym dachem pokrytym papą, wyposażony w instalacje, użytkowany, do remontu, połączony z budynkiem szatni męskiej, z którym ma wspólną kotłownię,

- budynku kotłowni (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonego na działce nr 3, jednokondygnacyjnego, o konstrukcji szkieletowej żelbetowej, wypełnionej w płaszczyźnie ścian murem z betonowym dachem krytym papą, okna i drzwi metalowe, wyposażonego w 4 kotły z armaturą, osprzętem i agregatem prądotwórczym, obiekt do remontu, przy kotłowni komin żelbetowy,

- kiosku pomiarowego (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonego na działce nr 3, przybudowanego do obudowy wieży destylacyjnej, konstrukcja obiektu tradycyjna, wyposażony we wszystkie instalacje, w złym stanie technicznym, nie został naniesiony na mapę ewidencyjną,

- magazynu wapna (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonego na działce 3, budynek murowany z betonowym dachem krytym papą,

3. nr 4,

wraz z prawem własności posadowionych na tych działkach budynków i budowli, tj.:

- budynku magazynowego (kubatura … m3,pow. użytkowa … m2), położonego na działce nr 4, jednokondygnacyjnego, murowanego, dach płaski pokryty papą, faktycznie będącego budynkiem biurowo-produkcyjnym-socjalnym, wyposażonym we wszystkie instalacje, strop żelbetowy uprzemysłowiony, wymaga remontu, budynek jest wynajmowany,

- wiaty magazynowej (kubatura …m3, pow. użytkowa … m2), położonej na działce nr 4, z murowanymi ścianami i betonowym dachem krytym papą, obiekt jest budynkiem wyposażonym w instalację elektryczną, z metalowymi bramami i drewnianymi lub PCV oknami, do remontu, budynek jest wynajmowany,

- wiaty magazynowo-garażowej (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonej na działce nr 4, stanowiącej faktycznie budynek murowany z betonowym dachem krytym papą, wrota metalowe, budynek bez mediów, do remontu,

- budynku administracyjnego (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), położonego na działce nr 4, piętrowego, podpiwniczonego, wybudowanego w technologii tradycyjnej, wyposażonego we wszystkie instalacje, do remontu, względnie nadaje się do użytkowania pierwsza kondygnacja stanowiąca parter, w budynku wynajmowany jest 1 pokój biurowy o pow. … m2,

- budynku portierni (kubatura … m3, pow. użytkowa … m2), parterowego, murowanego z betonowym dachem krytym papą, wyposażonego w instalacje elektryczną i wodnokanalizacyjną, w niezadowalającym stanie technicznym, budynek nie został wpisany do księgi wieczystej,

4. nr 2,

5. nr 5,

6. nr 6,

7. nr 7,

8. nr 8,

o łącznej powierzchni … ha, zapisanych w księdze wieczystej ….

Działki nr 1, 3 i 4 są zabudowane budynkami i budowlami wymienionymi wyżej.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że działka nr 1 jest uzbrojona, częściowo ogrodzona, znajdują się na niej ciągi piesze oraz jezdnie częściowo utwardzone kostką betonową typu trylinka, płytami betonowymi.

Działka nr 3 jest uzbrojona, częściowo ogrodzona, porośnięta trawą.

Działka nr 4 jest uzbrojona, częściowo ogrodzona, porośnięta trawą i drzewami.

Działka nr 5 jest niezabudowana, nieogrodzona i stanowi drogę wewnętrzną, działka utwardzona stanowiąca ciąg pieszo-jezdny.

Działka nr 6 jest niezabudowana i stanowi wewnętrzną drogę dojazdową, porośnięta trawą, drzewami, częściowo utwardzona, stanowiąca ciąg pieszo-jezdny, częściowo ogrodzona.

Działka nr 2 jest niezabudowana, częściowo ogrodzona płotem metalowym. Teren działki jest niezagospodarowany, porośnięty trawą oraz drzewami.

Działka nr 7 jest niezabudowana, porośnięta trawą.

Działka nr 8 jest niezabudowana, częściowo ogrodzona, teren niezagospodarowany, porośnięty trawą i drzewami.

Grunt został oddany w użytkowanie wieczyste do … 2089 r.

Budynki zostały wzniesione w latach 80-tych i początkiem lat 90-tych XX wieku, stanowią obiekty przemysłowe, których zasadniczym elementem jest instalacja przemysłowa do przyjmowania, magazynowania, przetwarzania i wydawania materiałów ciekłych zapalnych, kwasów tłuszczowych oraz odpadów ciekłych zawierających substancje niebezpieczne, ropopochodne tłuszcze i ich związki. Na działkach znajduje się kilkadziesiąt zbiorników o łącznej pojemności ponad … m3, z osprzętem, rurociągami oraz obiekty towarzyszące. Budynki są w niezadowalającym stanie technicznym i wymagają przeprowadzenia generalnego remontu. Część budynków stanowi przedmiot najmu. Na terenie nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza.

Dla terenów objętych działkami 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Dla terenów objętych ww. działkami niezabudowanymi nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, jak również Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Według wypisu z rejestru gruntów, tereny na których położone są działki przyporządkowane są do następujących rodzajów użytków:

1. 1

- Ba – tereny przemysłowe … ha,

2. 2

- Lz – grunty zadrzewione i zakrzewione … ha,

3. 3

- Ba – tereny przemysłowe … ha,

4. 4

- Ba – tereny przemysłowe … ha,

- Lz – grunty zadrzewione i zakrzewione … ha,

5. 5

- dr – drogi … ha,

6. 6

- dr – drogi … ha,

7. 7

- Ba – tereny przemysłowe … ha,

8. 8

- Lz – grunty zadrzewione i zakrzewione … ha,

- RIVa – grunty orne … ha.

W uchwalonym przez radę gminy w 2017 r. studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działki mają następujące przeznaczenie:

1. 1

- H.9.AG – tereny zabudowy aktywności gospodarczej – przemysł, produkcja, centra logistyczne, bazy, składy i magazyny, ponadto działka położona jest w granicy projektowanych dróg publicznych klasy lokalnej,

2. 2

- H.37.ZK – tereny zieleni krajobrazowej wyłączone z zabudowy – korytarze ekologiczne cenne przyrodniczo, ponadto działka położona jest na obszarze 50 m strefy od wałów,

3. 3

- H.9.AG – tereny zabudowy aktywności gospodarczej – przemysł, produkcja, centra logistyczne, bazy, składy i magazyny, ponadto część działki położona jest na obszarze 50 m strefy od wałów oraz znajdują się na niej wały przeciwpowodziowe IV kategorii przeznaczone do modernizacji,

4. 4

- H.9.AG – tereny zabudowy aktywności gospodarczej – przemysł, produkcja, centra logistyczne, bazy, składy i magazyny,

- H.40.ZK – tereny zieleni krajobrazowej wyłączone z zabudowy – korytarze ekologiczne cenne przyrodniczo,

- H.40.WS – tereny wód powierzchniowych – ponadto cześć działki położona jest na obszarze 50 m strefy od wałów oraz znajdują się na niej wały przeciwpowodziowe IV kategorii przeznaczone do modernizacji,

5. 5

- H.9.AG – tereny zabudowy aktywności gospodarczej – przemysł, produkcja, centra logistyczne, bazy, składy i magazyny,

6. 6

- H.9.AG – tereny zabudowy aktywności gospodarczej – przemysł, produkcja, centra logistyczne, bazy, składy i magazyny, ponadto działka położona jest na granicy projektowanych dróg publicznych klasy lokalnej,

7. 7

- H.40.ZK – tereny zieleni krajobrazowej wyłączone z zabudowy – korytarze ekologiczne cenne przyrodniczo, ponadto działka położona jest w granicy zaprojektowanych dróg publicznych klasy lokalnej,

8. 8

- H.40.ZK – tereny zieleni krajobrazowej wyłączone z zabudowy – korytarze ekologiczne cenne przyrodniczo,

- H.40.WS – tereny wód powierzchniowych – tereny wód powierzchniowych.

Nieruchomości nie są wpisane do rejestru zabytków. Nieruchomości nie są objęte programem rewitalizacji, ani nie leżą na terenach objętych uproszczonym planem urządzenia lasu.

Wnioskodawca nabył odpłatnie prawo użytkowania wieczystego gruntu, w części zabudowanego, wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli, ujętych w księdze wieczystej …, na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i umowy sprzedaży z … 2012 r. W 2012 r. dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu w części była opodatkowana podatkiem od towarów i usług i w części od tego podatku zwolniona. Podobnie dostawa części budynków i budowli, znajdujących się na gruntach użytkowanych wieczyście, w części została przez strony opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zaś do części dostawy budynków i budowli zastosowano zwolnienie z podatku VAT. W dacie nabycia przez Wnioskodawcę w 2012 r. budynki i budowle wymienione wyżej we wniosku znajdowały się już na gruncie będącym przedmiotem użytkowania wieczystego, a część gruntów oraz budynków i budowli była przedmiotem umów najmu zawartych przez poprzedniego właściciela (użytkownika wieczystego) z podmiotami trzecimi.

Od czasu nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntów i prawa własności i budynków i budowli (tj. od 2012 r.) Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. W czasie posiadania nieruchomości, czyli od 2012 r., Wnioskodawca nie wybudował na tym terenie nowych budynków lub budowli.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

a) … sp. z o.o. została zawiązana aktem notarialnym z … 2011 r., wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego … 2012 r. Działalność gospodarczą prowadzi od … 2012 r. w zakresie gospodarki odpadami ropopochodnymi i niebezpiecznymi oraz usług najmu i dzierżawy.

b) … sp. z o.o. nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntów objętych zakresem wniosku wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli w celu prowadzenia ww. działalności gospodarczej. W tym celu wystąpiła z wnioskiem o określenie środowiskowych uwarunkowań dla przedsięwzięcia pod nazwą „…” i w dniu … 2015 r. otrzymała Decyzję środowiskową nr … na ww. przedsięwzięcie.

c) W dacie nabycia prawa użytkowania wieczystego działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 wraz z prawem własności posadowionych na nich budynków i budowli przez … sp. z o.o. (… 2012 r.) część nieruchomości była już przedmiotem najmu na podstawie umów zawartych przez poprzedniego użytkownika wieczystego (właściciela). Umowy najmu dotyczyły m.in. hal zlokalizowanych na działce nr 4. Umowy najmu zostały zawarte przez poprzedniego właściciela z przedsiębiorcami, na czas nieokreślony z 3 miesięcznym okresem wypowiedzenia. … sp. z o.o., po nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntów i prawa własności budynków i budowli, wstąpiła w prawa i obowiązki wynajmującego.

Ponadto, po nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntów i własności posadowionych na gruncie budynków i budowli przez … sp. z o.o., spółka zawarła umowę najmu z przedsiębiorcą – osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, wpisaną do CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej), oddając temu przedsiębiorcy w najem całą nieruchomość, z wyłączeniem tej części nieruchomości (gruntów, budynków i budowli), co do której poprzedni użytkownik wieczysty (właściciel) zawarł umowy najmu, o których mowa powyżej oraz z uwzględnieniem warunków istniejących już umów najmu. Umowa najmu zawarta przez … sp. z o.o. z przedsiębiorcą – osobą fizyczną została zawarta na czas określony od … 2012 r. … 2012 r., a po jego upływie była ponawiana na kolejne okresy roczne i zakończyła się … 2016 r. Po 2016 r. kolejne umowy z najemcami i dzierżawcami były zawierane na czas nieokreślony, z 3 miesięcznym okresem wypowiedzenia, obejmowały budynki i silosy zlokalizowane na działce nr 4 i 3. Najem aktualnie jest kontynuowany, w stosunku do wyodrębnionych składników majątku, tj. hale produkcyjne na działce nr 4.

d) Działki objęte zakresem wniosku nie były wykorzystywane przez …sp. z o.o. wyłączenie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

e) Budynki znajdujące się na działkach objętych zakresem wniosku nie były wykorzystywane przez … sp. z o.o. wyłączenie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

f) Niżej wymienione obiekty budowlane (budynki, budowle, urządzenia budowlane), znajdujące się na działkach objętych zakresem wniosku są trwale związane z gruntem:

- na uzbrojonej działce nr 1: budynek wagi towarowej, budynek stacji wody, wiata garażowa;

- na uzbrojonej działce nr 3: budynek pompowni, budynek oddziału terpentyny, budynek szatni męskiej, budynek laboratorium, szatni, magazynu, budynek kotłowni, kiosk pomiarowy, magazyn wapna;

- na uzbrojonej działce nr 4: budynek magazynowy, wiata magazynowa, wiata magazynowo- garażowa, budynek administracyjny, budynek portierni.

Ogrodzenie otacza całą nieruchomość (zespół działek), znajduje się na działkach ewidencyjnych nr 1, 3, 4, 6, 2, 8. Ogrodzenie wzniesione zostało z użyciem wyrobów budowlanych: betonowych słupków wkopanych w grunt oraz metalowej siatki i bramy. Aktualnie w wielu miejscach siatka jest przerwana. Ze względu na swoją konstrukcję, w tych miejscach w których elementy ogrodzenia w postaci metalowych słupków znajdują się poniżej poziomu gruntu, w ocenie Wnioskodawcy są trwale związane z gruntem.

Ciągi piesze i jezdnie, znajdujące się na działkach ewidencyjnych nr 1, 5, 6 zostały wzniesione z zużyciem wyrobów budowlanych: płyt betonowych i asfaltu. W ocenie Wnioskodawcy są trwale związane z gruntem.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że na działce nr 3 również znajduje się wybetonowany ciąg komunikacyjny. Okoliczność ta nie została podana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2021 r., niemniej nie zmienia ona charakteru działki nr 3, bowiem na tej działce znajduje się kilka budynków.

g) Drogi znajdujące się na działkach nr 1, 3, 5 i 6 są utwardzone, zostały wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych: płyt betonowych i asfaltu, po uprzednim przygotowaniu podłoża. W ocenie Wnioskodawcy stanowią budowlę w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane.

h) Ogrodzenie znajdujące się na działkach nr 1, 3, 4, 6, 2, 8 wzniesione jest z użyciem wyrobów budowlanych: betonowych słupków wkopanych w grunt oraz metalowej siatki (aktualnie w wielu miejscach przerwanej) i bramy. W ocenie Wnioskodawcy ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane.

i) Nabycie przez … sp. z o.o., na podstawie umowy z … 2012 r., prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działkami ewidencyjnymi nr: 2, 3, 5, 6, 8, 1 było zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, natomiast nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działkami nr: 4 i 7 zostało objęte podatkiem od towarów i usług w stawce 23%.

Nabycie przez … sp. z o.o., na podstawie umowy z … 2012 r., własności budynku magazynowego o pow. … m2 zlokalizowanego na działce ewidencyjnej nr 4 zostało objęte podatkiem VAT w stawce 23%, natomiast pozostałe budynki i budowle zostały z tego podatku zwolnione.

Nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntów objętych zakresem wniosku wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli nastąpiło na podstawie aktu notarialnego – umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i umowy sprzedaży oraz zostało udokumentowane fakturą VAT.

Z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntów objętych zakresem wniosku wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli przysługiwało spółce … sp. z o.o. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca nie jest w stanie podać, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, odrębnie dla każdego budynku i budowli, ze wskazaniem miesiąca i roku. Budynki i budowle znajdujące się na działkach objętych zakresem wniosku istniały już w dacie nabycia nieruchomości przez spółkę … sp. z o.o. (… 2012 r.). Z dostępnych informacji wynika, że zostały wzniesione w latach 80-tych i początkiem lat 90-tych XX wieku. W dacie nabycia przez … sp. z o.o. budynki i budowle odznaczały się już pewnym stopniem zużycia (nie były nowe).

Opisane we wniosku prawo użytkowania wieczystego działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i prawo własności posadowionych na tych działkach budynków i budowli poprzedni użytkownik wieczysty (właściciel) nabył w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, co wynika z treści aktu notarialnego z … 2012 r. Sprzedaż tych praw do … sp. z o.o. przez poprzedniego użytkownika wieczystego (właściciela) także została dokonana w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą poprzedni użytkownik wieczysty (właściciel) był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę całokształt okoliczności sprawy, fakty podane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w niniejszym piśmie, w ocenie Spółki wydaje się, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem poszczególnych budynków i budowli a ich dostawą – sprzedażą przez … sp. z o.o. w 2021 r. upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W ocenie Wnioskodawcy budynki i budowle były zasiedlone w dniu nabycia prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności budynków i budowli przez … sp. z o.o. Podpisana została umowa z przedsiębiorcą – osobą fizyczną na dzierżawę całego terenu, który … sp. z o.o. nabyła na podstawie umowy z ….2012 r., z uwzględnieniem kontynuacji umów najmu.

j) Licytacja w ramach postępowania egzekucyjnego prawa użytkowania wieczystego gruntów objętych zakresem wniosku wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli miała miejsce … 2021 r. Na dzień sporządzenia niniejszego pisma Sąd Rejonowy nie wydał jeszcze postanowienia o przysądzeniu własności, aktualnie oczekuje się na przybicie na rzecz licytanta.

Pytania:

1. Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działką nr 1 wraz z prawem własności posadowionych na tej działce budynków i budowli podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

2. Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działką nr 3 wraz z prawem własności posadowionych na tej działce budynków i budowli podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

3. Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działką nr 4 wraz z prawem własności posadowionych na tej działce budynków i budowli podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

4. Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działką nr 2 podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

5. Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działką nr 5 wraz z prawem własności posadowionych na tej działce budowli podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

6. Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działką nr 6 wraz z prawem własności posadowionych na tej działce budowli podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

7. Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działką nr 7 podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

8. Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działką nr 8 podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1), 2), 3)

Opodatkowanie podatkiem VAT zbycia prawa użytkowania wieczystego działek nr 1, 3 i 4 wraz z prawem własności posadowionych na tych działkach budynków i budowli.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu objętego działkami nr 1, 3 i 4 wraz z prawem własności znajdujących się na nich budynków korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Prawo użytkowania wieczystego jest zbywalne i może być przedmiotem obrotu. Zgodnie z art. 237 ustawy z 23.4.1964 r. kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2020 r., poz. 1740 ze zm.), dalej jako: k.c., do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości. Z przepisu art. 235 § 2 k.c. wynika, że przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Przepis art. 2 pkt 22 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. 2021 r., poz. 685 ze zm.), dalej również jako: u.p.t.u. stanowi, iż przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Zatem zbycie prawa użytkowania wieczystego jest traktowane na gruncie podatku od towarów i usług jak dostawa, w tym przypadku gruntu.

Dodatkowo, aby dana czynność była opodatkowana VAT musi być dokonana przez podatnika tego podatku, występującego w transakcji w takim właśnie charakterze, co wynika z art. 15 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Przepis art. 41 ust. 1 u.p.t.u. stanowi, że stawka podatku wynosi 22%. z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przepis art. 146aa ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. wskazuje jednak, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

Co do zasady zatem, dostawy, których przedmiotem jest prawo użytkowania wieczystego, jak i dostawa budynków lub budowli, opodatkowane są według stawki podstawowej 23%.

W myśl art. 29a ust. 1 u.p.t.u. podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia, przewidziano rozwiązana szczególne, opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Taka sytuacja dotyczy m.in. gruntów zabudowanych. W sytuacji, gdy na zbywanym prawie użytkowania wieczystego wybudowane są budynki lub budowle często, stanowią one własność użytkownika wieczystego, tak jak ma to miejsce w niniejszym stanie faktycznym. Zgodnie z art. 29a ust. 8 u.p.t.u., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

(`(...)`) skoro ustawodawca nakazuje z podstawy opodatkowania budynków i budowli trwale z gruntem związanych nie wyodrębniać wartości gruntu, należy przez to rozumieć, że do podstawy opodatkowania budynków i budowli lub ich części należy włączyć wartość gruntu związanego trwale z tym budynkiem lub budowlą lub ich częścią (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19.3.2012 r., IPPP2/443-1400/11-4/KG, http://sip.mf.gov.pl).

Wynika z tego, że zbycie prawa wieczystego użytkowania opodatkowane jest w takich wypadkach stawką właściwą dla tych budynków lub budowli. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. W takiej sytuacji, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku (np. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.), zwolnienie to ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Nie ma znaczenia, jaka jest wartość gruntu w proporcji do wartości samego budynku. Konstrukcja art. 29a ust. 8 powoduje bowiem, iż w przypadku sprzedaży budynku czy budowli o stawce podatku decydować będzie status samego budynku czy budowli, nie zaś gruntu (T. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 16, Legalis, teza 119).

Jeżeli chodzi o dostawy budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przyjął regułę, iż ma do nich zastosowanie zwolnienie przedmiotowe z opodatkowania VAT, jeżeli dostawa dokonywana jest po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Natomiast dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia podlega opodatkowaniu VAT. Kwestię tę reguluje art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., stanowiący, że zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Rozwiązanie to oparte jest na regulacji art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L Nr 347, s. 1).

W art. 2 pkt 14 u.p.t.u. sformułowana jest definicja pojęcia „pierwszego zasiedlenia”, zgodnie z którą rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Fakt, że grunty spełniają definicję towarów w rozumieniu art. 2 pkt 6 u.p.t.u., a oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, jak i zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 u.p.t.u., jest zrównane z dostawą towarów oraz brzmienie art. 29a ust. 8 u.p.t.u., skutkuje tym, że zwolnienie dostawy budynków lub budowli (lub ich części) determinuje zwolnienie dla zbycia prawa użytkowania wieczystego tego gruntu. W przypadku, gdy zbycie budynków jest zwolnione od podatku od towarów i usług, zwolnieniu podlega również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu. Zasadą jest, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego), podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Odrębne regulacje wskazujące na opodatkowanie prawa wieczystego użytkowania gruntów, gdy sprzedawany jest także budynek (budowla) trwale z tym gruntem związany, są więc zbędne. Wynika to bowiem z art. 29a ust. 8 w zw. z art. 2 pkt 6 i art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 u.p.t.u. (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 4.7.2017 r., I SA/Gd 555/17, https://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „budynku” i „budowli”, stąd w tym zakresie należy się odnieść do ustawy z 7.7.1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. 2020 r., poz. 1333 ze zm.), dalej również jako pr. bud.

Stosownie do art. 3 pkt 2 pr. bud. przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 pr. bud., gdy mowa o budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Według art. 3 pkt 3a pr. bud. przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Urządzeniami budowlanymi natomiast, w myśl art. 3 pkt 9 pr. bud., są urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 pr. bud., które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5.11.2020 r., nr 0112-KDIL3.4012.496.2020.2.EW, www.mf.gov.pl).

W analizowanym stanie faktycznym, na działce nr 1 posadowione są:

- budynek stacji wody,

- budynek wagi,

- wiata garażowa.

Na działce nr 3 usytuowane są:

- budynek pompowni,

- budynek oddziału terpentyny,

- budynek szatni męskiej

- budynek laboratorium, szatni, magazynu,

- budynku kotłowni,

- kiosk pomiarowy,

- magazyn wapna.

Na działce nr 4 położone są:

- budynek magazynowy,

- wiata magazynowa,

- wiata magazynowo-garażowa,

- budynek administracyjny,

- budynek portierni.

Przedmiotowe budynki i budowle zostały nabyte przez Wnioskodawcę na podstawie umowy przeniesienia użytkowania wieczystego i umowy sprzedaży z … 2012 r. Od 2012 r. do dnia zbycia w 2021 r. prawa użytkowania wieczystego wraz prawem własności budynków i budowli znajdujących się na gruncie w użytkowaniu wieczystym, Spółka nie wybudowała na tym gruncie nowego budynku lub budowli, jak również nie dokonywała ulepszeń istniejących budynków lub budowli, gdzie wartość ulepszeń byłaby większa niż 30% wartości początkowej budynku lub budowli.

W stanie faktycznym niniejszej sprawy, zbycie budynków i budowli znajdujących się na działkach nr 1, 3 i 4 korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., jako że dostawa tych budynków i budowli nie będzie dokonywana w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia lub w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, jak również Wnioskodawca (aktualny zbywca) nie poniósł wydatków na ulepszenie budynków i budowli, przekraczających ustawowy limit 30%.

W związku z tym, w stanie faktycznym niniejszej sprawy, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego zabudowanych działek nr: 1, 3 i 4 wraz z prawem własności posadowionych na nich budynków i budowli podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. w zw. z art. 29a ust. 8 u.p.t.u.

Ad 5) i 6)

Opodatkowanie podatkiem VAT zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu składającego się z działki nr 5 i 6 wraz z prawem własności posadowionych na tych działkach budowli.

Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu składającego się z działek ewidencyjnych nr 5 i 6 wraz z prawem własności posadowionych na działkach budowli korzysta ze zwolnienia z podatku od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 29a ust. 8 u.p.t.u.

Działka nr 5 jest niezabudowana, nieogrodzona, utwardzona i stanowi drogę wewnętrzną (ciąg pieszo-jezdny).

Działka nr 6 jest niezabudowana, porośnięta trawą, drzewami, częściowo utwardzona, częściowo ogrodzona i stanowi wewnętrzną drogę dojazdową (ciąg pieszo-jezdny).

Utwardzona droga gruntowa stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego (art. 3 pkt 3 w zw. z art. 3 pkt 3a pr. bud.). Utwardzenie drogi gruntowej gruzem (płytami betonowymi, tłuczniem, żużlem, żwirem) w taki sposób, że wykonana nawierzchnia umożliwia wykorzystanie jej jako szlaku komunikacyjnego dla samochodów stanowi wykonanie obiektu spełniającego funkcję drogi, a więc stanowi drogę w rozumieniu art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28.11.2014 r. II OSK 1147/13; z 13.11.2015 r. II OSK 577/14; z 18.10.2016 r., II OSK 3370/14).

W wyroku z dnia 14.01.2015r., I SA/OI 850/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wskazał, że droga, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB), jest budowlą. Dostawa działek, które stanowią tereny przeznaczone pod drogi (oznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolami KDZ, KDL, KDD) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż drogi stanowią budowle (przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14.10.2014 r., ITPP2/443-953/14/AK).

Wyjątek ma miejsce w przypadku dostawy działek, na których znajdują się drogi nieutwardzone. Dostawy działek ze znajdującymi się na nich drogami nieutwardzonymi mogą stanowić z punktu widzenia VAT dostawy terenów niezabudowanych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22.7.2013 r., ITPP3/443-213/13/AT, www.mf.gov.pl). Wówczas kwestię dostawy tego rodzaju terenów należy rozpatrywać z punktu widzenia przepisów regulujących dostawę terenów niezabudowanych.

Odnosząc się do działek nr 5 i 6, które stanowią drogi wewnętrzne (budowle) wskazać należy, że przedmiotem dostawy nie będzie samo prawo użytkowania wieczystego gruntu (teren budowlany), lecz nieruchomość zabudowana, bowiem przez obie działki przebiega utwardzona droga (w części, w jakiej droga znajduje się na działce 6 jest ona tylko częściowo utwardzona). Droga przebiegająca przez obie działki stanowi kompletny ciąg komunikacyjny do działek sąsiednich.

Utwardzona droga usytuowana na działkach nr 5 i 6 istniała już w 2012 r., tj. w dacie nabycia przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntów objętych tymi działkami. W odniesieniu do drogi wewnętrznej doszło już do jej pierwszego zasiedlenia przez poprzedniego właściciela albo poprzez sprzedaż z … 2012 r. Po nabyciu prawa użytkowania wieczystego tych działek do czasu ich sprzedaży w 2021 r. Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie drogi w wysokości przewyższającej 30% wartości początkowej budowli (drogi).

Wskazuje to na spełnienie warunków zwolnienia dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., albowiem sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budowlą została dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia i jednocześnie Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie drogi przekraczających 30% jej wartości początkowej. W konsekwencji dostawa dróg dojazdowych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Co za tym idzie, z takiego zwolnienia skorzysta dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym położona jest droga, tj. działki nr 5 i 6, na podstawie art. 29a ust. 8 u.p.t.u.

Ad 4) i 8)

Opodatkowanie podatkiem VAT zbycia prawa użytkowania wieczystego działki nr 2 i 8.

Według Wnioskodawcy, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu składającego się z działek ewidencyjnych nr 2 i 8 podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Działka nr 2 jest niezabudowana, niezagospodarowana, porośnięta trawą i drzewami, częściowo ogrodzona metalowym płotem. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów teren działki oznaczony jest jako grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz). Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka stanowi tereny oznaczone jako H.37.ZK, tj. tereny zieleni krajobrazowej wyłączone z zabudowy – korytarze ekologiczne cenne przyrodniczo, ponadto część działki położona jest na obszarze 50 m strefy wałów.

Działka nr 8 jest niezabudowana, niezagospodarowana, porośnięta trawą, drzewami, częściowo ogrodzona. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów teren działki oznaczony jest w części jako grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz) oraz w części jako grunty orne (RIVa). Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka stanowi tereny oznaczone w części jako H.40.ZK, tj. tereny zieleni krajobrazowej wyłączone z zabudowy - korytarze ekologiczne cenne przyrodniczo oraz w części jako H.40.WS – tereny wód powierzchniowych.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii ogrodzenia. Ogrodzenie niezabudowanej działki nie jest traktowane jako budowla, a tylko jako urządzenie budowlane.

(`(...)`) przepisy prawa, jak i orzecznictwo w tym zakresie jednoznacznie wskazują, że ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane a nie samodzielną budowlę. Należy bowiem zauważyć, że w ustawie – Prawo budowlane ogrodzenie zostało umieszczone w katalogu urządzeń budowlanych określonych odrębnie od budowli, zatem zgodnie z Prawem budowlanym ogrodzenie nie mieści się w definicji budowli. Budowlami są wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz obiekty budowlane, które są podobne do nich. Przedstawione w ww. przepisie wyliczenie jest katalogiem otwartym, jednak budowla w rozumieniu Prawa budowlanego w szczególności powinna stanowić całość techniczno-użytkową. Obiektów, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. Zatem – w świetle Prawa budowlanego – ogrodzenie znajdujące się na gruncie stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT. Wobec powyższego, skoro ogrodzenie (płot z metalowej siatki) stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar według przepisów podatku VAT, to w okolicznościach przedmiotowej sprawy nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż nie wystąpi dostawa budowli, do której można by „przypisać” grunt (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1.8.2018 r., 0115-KDIT1-3.4012.323.2018.2.APR, www.mf.gov.pl).

Jak wyżej wskazano, zasadą jest opodatkowanie podatkiem od towarów i usług odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, dokonywanych przez podatników tego podatku. W niektórych sytuacjach ustawa przewiduje zwolnienie z tego podatku. Jednym z takich zwolnień jest zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak jednocześnie stanowi art. 2 pkt 33 u.p.t.u., gdy mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Definicja sformułowana w art. 2 pkt 33 u.p.t.u. jest zbieżna z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28.3.1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen: „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”).

W interpretacji ogólnej z 14.6.2013 r., nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD 58639, w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy terenów niezabudowanych w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (Dz. Urz. MF z 2013 r. poz. 14), Minister Finansów wskazał, iż w związku z tym, że 1.4.2013 r. wprowadzono do ustawy o VAT, w art. 2 pkt 33, definicję terenu budowlanego dla potrzeb prawidłowej klasyfikacji gruntów celem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., w sytuacji gdy brak jest planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie należy już kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które były, zgodnie z wykładnią zaprezentowaną w wyroku z 17.1.2011 r., I FPS 8/10, istotne w stanie prawnym obowiązującym do 31.3.2013 r. W konsekwencji dostawa terenu niezabudowanego, nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. ma zastosowanie, gdy:

1. z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działka nie jest przeznaczona pod zabudowę,

2. dla działki nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że działka nie jest przeznaczona pod zabudowę,

3. dla działki nie istnieje ani miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (zob. interpretację ogólną Ministra Finansów z 18.6.2013 r., PT10/033/12/207/WLI/13/RD).

Analizując pojęcie „terenu budowlanego”, „gruntu przeznaczonego pod zabudowę” należy odwołać się do przedstawionych wyżej definicji z prawa budowlanego (art. 3 pkt 3 pr. bud.).

Ze względu na to, że dla terenu na którym zlokalizowane są działki nr 2 i 8 nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, nie można ustalić zasadności zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. w oparciu o jego postanowienia.

Dla obszaru objętego działkami nr 2 i 8 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, jak też Wnioskodawca nie występował o wydanie takiej decyzji.

Natomiast studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy nie jest podstawą do ustalenia spełnienia warunków do zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.(`(...)`) O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego – jako akt indywidualny prawa administracyjnego. (`(...)`) dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług (interpretacja indywidualna z 1.6.2018 r., 0115-KDIT1-3.4012.214.2018.1.DM, www.mf.gov.pl).

(`(...)`) ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. (`(...)`) analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów, jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11.2.2021 r., 0113-KDIPT1-2.4012.795.2020.2.MC, www.mf.gov.pl).

Jakkolwiek nie ma to rozstrzygającego znaczenia, to jednak zauważyć należy, iż dane z ewidencji gruntów (grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz) oraz jako grunty orne (RIVa) oraz określony w studium projektowany sposób zagospodarowania terenu (tereny oznaczone w części jako H.37.ZK, tj. tereny zieleni krajobrazowej wyłączone z zabudowy oraz w części jako K.40.ZK – tereny zieleni krajobrazowej wyłączone z zabudowy i H.40.WS – tereny wód powierzchniowych, ponadto część działki 2 położona jest na obszarze 50 m strefy wałów) przemawiają za twierdzeniem, że teren działek 2 i 8 nie jest przeznaczony pod zabudowę.

Należy wskazać, iż zgodnie z przepisami, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Obie przesłanki muszą wystąpić łącznie. Przepis ten nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłączenie do czynności zwolnionych.

Podsumowując, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych gruntów objętych działkami nr 2 i 8 jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., ze względu na to, iż brak jest dla tego terenu obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została dla tego terenu wydana decyzja o warunkach zabudowy, a w takiej sytuacji nie można uznać tego gruntu za przeznaczony pod zabudowę. Skoro dostawa prawa użytkowania wieczystego podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., nie ma potrzeby analizowania spełnienia przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u.

Ad 7)

Opodatkowanie podatkiem VAT zbycia prawa użytkowania wieczystego działki nr 7.

Według Wnioskodawcy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu położonego w granicach działki geodezyjnej nr 7 jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Działka nr 7 jest niezabudowana, porośnięta trawą. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, teren działki oznaczony jest jako tereny przemysłowe (Ba), natomiast według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka stanowi tereny oznaczone jako H.40.ZK, tj. tereny zieleni krajobrazowej wyłączone z zabudowy – korytarze ekologiczne cenne przyrodniczo, ponadto działka położona jest w granicy projektowanych dróg publicznych klasy lokalnej.

Działka nr 7 jest niezabudowana, dlatego kwestię opodatkowania podatkiem VAT dostawy prawa wieczystego użytkowania należy rozpatrzeć na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., ewentualnie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., które zostały przytoczone wyżej.

Dla obszaru objętego działką nr 7 nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Uchwalone zostało studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Dla obszaru objętego przedmiotową działką nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, jak też Wnioskodawca nie występował o wydanie takiej decyzji.

Wprawdzie zapisy w ewidencji gruntów oraz projektowane w studium przeznaczeniem działki przewidują możliwość zabudowy działki, jednakże, zgodnie z przytoczonym wyżej przepisami i funkcjonującą linią orzeczniczą, nie determinuje to opodatkowania dostawy podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., w przypadku działki niezabudowanej istotne jest, czy działka zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego albo z decyzją o warunkach zabudowy stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z przepisami o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Wobec braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla analizowanego terenu oraz niewydania decyzji o warunkach zabudowy, nie ma podstaw do kwalifikacji działki jako gruntu przeznaczonego pod zabudowę, a tym samym dostawa prawa wieczystego użytkowania działki 7 jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT. Działka niezabudowana, znajdująca się w obrębie dla którego nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, nie jest bowiem uważana za grunt budowlany, tym samym sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym, dla niezabudowanego terenu objętego działką nr 7, nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, zatem dostawa prawa użytkowania wieczystego tego gruntu, który w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w takiej sytuacji jest traktowany jako nieprzeznaczony pod zabudowę, podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 u.p.t.u.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.