0112-KDIL1-3.4012.21.2022.1.MR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wykazania podatku naliczonego w związku z dokonywanym wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów, w przypadku braku faktury dokumentującej tę transakcję, gdy nie wykażą Państwo podatku należnego z tytułu WNT (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów) zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego i nie dokonają w tym okresie odliczenia podatku naliczonego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest spółką z siedzibą na terenie Polski, zarejestrowaną dla celów VAT (podatek od towarów i usług) w Polsce, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest recykling metali pozyskiwanych na rynku w postaci odpadów przemysłowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka m.in. dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju od podmiotów posiadających status podatnika podatku od wartości dodanej w innym niż Polska państwie członkowskim należącym do Unii Europejskiej (dalej: WNT).

W związku z realizacją ww. transakcji, zdarzają się i będą zdarzać się przypadki, w których Spółka nie otrzyma od swojego zagranicznego dostawcy faktury dokumentującej WNT w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy. Faktury takie finalnie trafiają/trafią do Spółki, ale nastąpi to w terminie późniejszym niż wskazany powyżej termin trzech miesięcy. Wpływ na to mogą mieć różne okoliczności m.in. (ale nie wyłącznie): zbyt późne wystawienie faktury przez zagranicznego dostawcę, opóźnienie w doręczeniu terminowo wystawionej faktury, działania mające na celu wyjaśnienie powstałych wątpliwości lub błędów dostawcy (i tym samym brak rozliczenia WNT na podstawie błędnej faktury). Z uwagi na (przejściowy) brak faktury, Wnioskodawca nie uwzględniał i nie będzie uwzględniał (przejściowo) w składanych deklaracjach (plikach JPK_V7) podatku należnego wynikającego z takich WNT.

Spółka zamierza finalnie wykazać podatek należny (wraz z podatkiem naliczonym) z tytułu takiego WNT, tyle że w terminie późniejszym, tj. po upływie trzech miesięcy od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów.

WNT wykazane zostanie wówczas w drodze korekty deklaracji (pliku JPK_V7) za okres rozliczeniowy, w którym w odniesieniu nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy poprzez jednoczesne wykazanie w niej podstawy opodatkowania, kwoty podatku należnego oraz podatku naliczonego.

Wnioskodawca jest podmiotem mającym pełne prawo do odliczenia (nie rozlicza się współczynnikiem). Opisane powyżej zakupy w ramach WNT dają Spółce pełne prawo do odliczenia (wykorzystywane są wyłącznie na potrzeby czynności opodatkowanych VAT). Późniejsze wykazanie podatku należnego poprzez korektę właściwego rozliczenia nie będzie związane z nadużyciem, oszustwem czy dążeniem do zmniejszenia podatku.

Pytanie

Czy w przypadku, w którym Spółka nie wykazała podatku należnego z tytułu WNT w pierwotnym rozliczeniu VAT za właściwy miesiąc (w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy), jest i będzie ona uprawniona do późniejszego rozliczenia takiego WNT w drodze korekty deklaracji (pliku JPK_V7) za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT, poprzez jednoczesne i jednokrotne wykazanie w ramach tej korekty zarówno kwoty podatku należnego, jak i naliczonego (zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT), bez konieczności korygowania deklaracji (pliku JPK_V7) za jakiekolwiek inne okresy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadkach, w których Spółka nie wykazała podatku należnego z tytułu WNT w pierwotnym rozliczeniu VAT za właściwy miesiąc (w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy), jest i będzie ona uprawniona do późniejszego rozliczenia takiego WNT w drodze korekty deklaracji (pliku JPK_V7) za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT, poprzez jednoczesne i jednokrotne wykazanie w ramach tej korekty zarówno kwoty podatku należnego, jak i naliczonego (zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT), bez konieczności korygowania deklaracji (pliku JPK_V7) za jakiekolwiek inne okresy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary są przez podatników wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje im prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do transakcji WNT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c) i d) ustawy o VAT).

W myśl ogólnej zasady z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Jednocześnie, jak wynika z treści przepisów VAT znowelizowanych w ramach tzw. pakietu SLIM VAT 2 (tj. ustawy z 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo bankowe), ww. reguła w odniesieniu do WNT znajduje zastosowanie, pod warunkiem, że podatnik (art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy o VAT):

- otrzyma fakturę dokumentującą WNT w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

- uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu WNT w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

W przypadku nieotrzymania faktury dokumentującej WNT w ww. trzymiesięcznym terminie, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia (wcześniej zadeklarowanego) podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin (art. 86 ust. 10g ustawy o VAT).

Otrzymanie faktury w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych w ramach WNT towarów powstał obowiązek podatkowy, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik uwzględnił kwotę podatku należnego z tytułu tego nabycia (art. 86 ust. 10h ustawy o VAT).

Znowelizowane przepisy, będące bezpośrednim następstwem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 18 marca 2021 r. w sprawie C-895/19, zmodyfikowały obowiązujące od 2017 r. regulacje uzależniające neutralne rozliczenie WNT m.in. od wykazania podatku należnego z tytułu tej transakcji w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b w brzmieniu obowiązującym przed 7 września 2021 r.).

W przypadku niedotrzymania tego terminu podatnik (wcześniej) zobowiązany był do rozpoznania podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym z tytułu WNT powstał obowiązek podatkowy, podczas gdy podatek naliczony wynikający z tego WNT mógł być wykazany dopiero w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin na złożenie deklaracji podatkowej (usunięty art. 86 ust. 10i ustawy o VAT).

Obowiązujące obecnie regulacje utrzymały w mocy warunek dysponowania przez podatnika fakturą w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabywanych towarów powstał obowiązek podatkowy. W celu rozliczenia WNT w sposób przedstawiony w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT utrzymany został wymóg wykazania podatku należnego z tytułu danego WNT w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabywanych towarów powstał obowiązek podatkowy. Warunek ten nie jest jednak ograniczony czasowo – ustawa o VAT nie wskazuje bowiem terminu, w jakim podatek ten powinien zostać wykazany.

Dodatkowo, w porównaniu do poprzedniego stanu prawnego, obowiązujące obecnie regulacje przewidują specyficzny tryb rozliczeń, którego celem jest uwolnienie podatnika od ciężaru ekonomicznego podatku oraz potencjalnych odsetek w przypadkach, w których otrzyma on fakturę dokumentującą WNT z opóźnieniem, tj. po upływie trzech miesięcy od miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Znowelizowane przepisy z jednej strony obligują podatnika do pomniejszenia podatku naliczonego z tytułu WNT w rozliczeniu za okres, w którym upłynął termin na zgromadzenie faktury, przyznając mu jednocześnie uprawnienie do „odzyskania” tego podatku naliczonego w przypadkach gdy faktura do podatnika ostatecznie trafi – poprzez korektę zwiększającą podatek naliczony w rozliczeniu, w którym wykazany został podatek należny z tytułu tego WNT, tj. rozliczeniu pierwotnym (art. 86 ust. 10g i 10h ustawy o VAT).

Przedstawiony powyżej tzw. kroczący mechanizm korekt, znajduje – w ocenie Wnioskodawcy – zastosowanie wyłącznie do przypadków, w których podatnik pierwotnie wykazał podatek należny (wraz z odpowiadającym mu podatkiem naliczonym) z tytułu WNT, mimo nieposiadania faktury. Innymi słowy, jeżeli VAT należny i naliczony z tytułu WNT nie został w ogóle wykazany w deklaracji (pliku JPK_V7), a faktura została otrzymana w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów, to regulacji tych (art. 86 ust. 10g i 10h ustawy o VAT) się nie stosuje.

Wniosek ten potwierdza zarówno cel, funkcja, jak i literalna treść przytoczonych powyżej przepisów. Zgodnie z art. 86 ust. 10g ustawy o VAT (pierwszy krok w ramach tzw. mechanizmu korekt) podatnik zobowiązany jest do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął termin na zgromadzenie faktury dokumentującej WNT. W ocenie Wnioskodawcy, przez „odpowiednie pomniejszenie podatku naliczonego” należy rozumieć pomniejszenie podatku naliczonego wykazanego pierwotnie w związku z rozpoznanym WNT. Jeżeli natomiast podatek naliczony nie został w ogóle wykazany z uwagi na niezadeklarowanie transakcji (podatek naliczony jest w przypadku WNT pochodną podatku należnego; bez wykazania tego drugiego nie można rozpoznać podatku naliczonego), to nie ma czego pomniejszać. Do takiego przypadku nie ma zatem zastosowania dyspozycja art. 86 ust. 10g ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, w analogiczny sposób należy również rozumieć drugi krok w ramach tzw. mechanizmu korekty opisany w art. 86 ust. 10h ustawy o VAT. Umożliwia on podatnikowi, po otrzymaniu faktury w terminie późniejszym niż wynikający z art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT, dodatkowe powiększenie podatku naliczonego (niejako ujęcie tego podatku drugi raz) w rozliczeniu za okres, w którym uwzględniona została przez niego kwota podatku należnego związana z WNT. Jeżeli więc podatek należny (wraz z odpowiadającym mu w przypadku WNT podatkiem naliczonym), nie został w ogóle (pierwotnie) wykazany, to nie istnieje okres rozliczeniowy, w którym podatnik mógłby zwiększyć podatek naliczony.

Zastosowanie art. 86 ust. 10h ustawy o VAT jest więc w tym przypadku niecelowe.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadkach, w których będzie ona otrzymywać fakturę dotyczącą WNT w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w związku z nabywanymi towarami powstał obowiązek podatkowy, to takie WNT może być przez nią wykazane bezpośrednio w oparciu o przepisy art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (z pominięciem opisanego powyżej mechanizmu korekt pośrednich). Tym samym zarówno VAT należny, jak i naliczony z tytułu WNT będzie mógł zostać rozliczony w drodze jednokrotnej korekty deklaracji (pliku JPK_V7) składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykazywanego WNT.

Inne podejście powodowałoby czasowe obciążenie podatnika ciężarem VAT, co byłoby nie tylko niezgodne z literalnym brzmieniem wskazanych przepisów, ale także z deklarowanym przez Ministerstwo Finansów w uzasadnieniu do nowelizacji SLIM VAT 2 motywem uwolnienia podatników od przejściowego ponoszenia ciężaru podatku i zasadą realizowania prawa do odliczenia w sposób neutralny, w tym samym okresie rozliczeniowym: „Uwzględniając jednak wyrok Trybunału, aby umożliwić podatnikom realizację prawa od odliczenia VAT za ten sam okres rozliczeniowy, w którym deklarowany jest VAT należny, konieczna jest zmiana art. 86 ust. 10h ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z obecnym brzmieniem tego przepisu, jeżeli podatnik otrzyma fakturę w terminie późniejszym niż określony w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT, może on dokonać odliczenia podatku naliczonego w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał fakturę. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 86 ust. 10h ustawy o VAT, podatnik w ww. opisanej sytuacji będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym zadeklarował podatek należny [s. 18-19 uzasadnienia do SLIM VAT 2]. Przeciwna interpretacja byłaby też niezgodna z zasadą neutralności oraz orzecznictwem TSUE.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1. nabywcą towarów jest:

a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a

- z zastrzeżeniem art. 10;

2. dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi,

z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Art. 20 ust. 5 ustawy stanowi, że:

W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu:

a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,

b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,

c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,

d) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11.

Na mocy art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:

a) otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

b) uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Zgodnie z art. 86 ust. 10g ustawy:

W przypadku nieotrzymania w terminie, o którym mowa w ust. 10b pkt 2 lit. a, faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 10h ustawy:

Otrzymanie przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. a, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik uwzględnił kwotę podatku należnego z tytułu tego nabycia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest recykling metali pozyskiwanych na rynku w postaci odpadów przemysłowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka m.in. dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju od podmiotów posiadających status podatnika podatku od wartości dodanej w innym niż Polska państwie członkowskim należącym do Unii Europejskiej (WNT). W związku z realizacją ww. transakcji, zdarzają się i będą zdarzać się przypadki, w których Spółka nie otrzyma od swojego zagranicznego dostawcy faktury dokumentującej WNT w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy. Faktury takie finalnie trafiają/trafią do Spółki, ale nastąpi to w terminie późniejszym niż wskazany powyżej termin trzech miesięcy. Z uwagi na (przejściowy) brak faktury, Wnioskodawca nie uwzględniał i nie będzie uwzględniał (przejściowo) w składanych deklaracjach (plikach JPK_V7) podatku należnego wynikającego z takich WNT. Spółka zamierza finalnie wykazać podatek należny (wraz z podatkiem naliczonym) z tytułu takiego WNT, tyle że w terminie późniejszym, tj. po upływie trzech miesięcy od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów. WNT wykazane zostanie wówczas w drodze korekty deklaracji (pliku JPK_V7) za okres rozliczeniowy, w którym w odniesieniu nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy poprzez jednoczesne wykazanie w niej podstawy opodatkowania, kwoty podatku należnego oraz podatku naliczonego. Wnioskodawca jest podmiotem mającym pełne prawo do odliczenia (nie rozlicza się współczynnikiem). Opisane powyżej zakupy w ramach WNT dają Spółce pełne prawo do odliczenia (wykorzystywane są wyłącznie na potrzeby czynności opodatkowanych VAT).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy w przypadku, w którym Spółka nie wykazała podatku należnego z tytułu WNT w pierwotnym rozliczeniu VAT za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy, jest i będzie ona uprawniona do późniejszego rozliczenia takiego WNT w drodze korekty deklaracji (pliku JPK_V7) za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT, poprzez jednoczesne i jednokrotne wykazanie w ramach tej korekty zarówno kwoty podatku należnego, jak i naliczonego, bez konieczności korygowania deklaracji (pliku JPK_V7) za jakiekolwiek inne okresy.

Co do zasady, wyrażonej w art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego. Przy tym, aby powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, niezbędne jest spełnienie dwóch warunków szczegółowych:

- podatnik powinien otrzymać fakturę dokumentującą wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

- podatnik powinien uwzględnić kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Z kolei w sytuacjach, gdy podatnik otrzyma fakturę dokumentującą WNT w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy, zobowiązany jest do odpowiedniego pomniejszenia lub powiększenia kwoty podatku naliczonego. Pomniejszenia kwoty podatku naliczonego – która to kwestia uregulowana została w art. 86 ust. 10g ustawy – należy dokonać w rozliczeniu za okres, w którym upłynął termin trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy. Powyższe oznacza, że podatnik, wykazując podatek należny w rozliczeniu za okres podatkowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT, ma prawo do wykazania w tym rozliczeniu kwoty podatku naliczonego, odpowiadającego tej transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia. Dopiero ten wykazany podatek naliczony jest obowiązany podatnik pomniejszyć w sytuacji, gdy w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy nie otrzymał faktury dokumentującej WNT. Zatem nie wykazując w ogóle kwoty podatku naliczonego podatnik nie będzie miał podstawy pomniejszenia tej kwoty.

Natomiast w art. 86 ust. 10h ustawy uregulowana została kwestia powiększenia podatku naliczonego w przypadku późniejszego (niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy) otrzymania faktury dokumentującej WNT. W tej sytuacji powiększenia podatku naliczonego należy dokonać w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik uwzględnił kwotę podatku należnego z tytułu WNT.

Odnosząc przywołane uregulowania ustawy do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że w sytuacji, gdy Spółka:

- nie wykaże podatku należnego z tytułu WNT zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego,

- nie dokona w tym okresie odliczenia podatku naliczonego z tytułu WNT,

- otrzyma fakturę dokumentującą WNT dopiero po upływie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

wówczas nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 10g ustawy, a znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 10h ustawy.

Skoro bowiem Wnioskodawca, w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów, nie wykaże podatku należnego, nie może w konsekwencji wykazać podatku naliczonego. Tym samym, w przypadku braku faktury dokumentującej WNT, Wnioskodawca nie dokona pomniejszenia kwoty podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 10g ustawy.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzyma fakturę dokumentującą WNT po upływie wskazanych trzech miesięcy, to będzie On upoważniony do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu WNT.

Nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, który twierdzi, że w przedstawionych okolicznościach sprawy nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 10h ustawy. Wnioskodawca błędnie bowiem przyjmuje, że zgodnie z art. 86 ust. 10h, „jeżeli podatnik otrzyma fakturę w terminie późniejszym niż określony w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT, może on dokonać odliczenia podatku naliczonego w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał fakturę”.

Literalne brzmienie art. 86 ust. 10h ustawy jest jednoznaczne – otrzymanie faktury z opóźnieniem (po terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy) upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik uwzględnił kwotę podatku należnego z tytułu tego nabycia.

W tym miejscu należy odwołać się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 18 marca 2021 r., w sprawie C-895/19, w którym TSUE w pkt 41 stwierdził: „Tak więc prawo do odliczenia podlega wykonaniu co do zasady w tym samym okresie, w którym powstało, to znaczy – w świetle art. 167 dyrektywy VAT – z chwilą, gdy podatek stał się wymagalny (zob. podobnie wyrok z dnia 26 kwietnia 2018 r., Zabrus Siret, C‑81/17, EU:C:2018:283, pkt 36)”.

Należy zauważyć, że w analizowanej sprawie, bez względu na fakt otrzymania faktury dokumentującej WNT w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy lub po tym terminie, Wnioskodawca będzie zobowiązany do uwzględnienia kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której będzie obowiązany rozliczyć ten podatek (w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy). W sytuacji więc, gdy Wnioskodawca otrzyma fakturę dokumentującą WNT (nawet, gdy to nastąpi po upływie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy), będzie upoważniony do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego. Zgodnie z art. 86 ust. 10h ustawy, tego powiększenia podatku naliczonego Wnioskodawca będzie mógł dokonać w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu WNT. Zatem po otrzymaniu faktury dokumentującej WNT, Wnioskodawca będzie mógł w tej samej deklaracji podatkowej, w której wykaże podatek należny, wykazać podatek naliczony w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów.

Tym samym, Wnioskodawca będzie uprawniony, na skutek złożonej korekty deklaracji (pliku JPK_V7) za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, odliczyć podatek naliczony z tytułu transakcji WNT w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym wykazany został podatek należny, nawet jeżeli taka korekta zostanie dokonana później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W związku z powyższym, w przypadku, w którym Spółka nie wykazała/nie wykaże podatku należnego z tytułu WNT w pierwotnym rozliczeniu VAT za właściwy miesiąc (w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy), jest i będzie ona uprawniona do późniejszego rozliczenia takiego WNT w drodze korekty deklaracji (pliku JPK_V7) za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT, poprzez jednoczesne i jednokrotne wykazanie w ramach tej korekty zarówno kwoty podatku należnego, jak i naliczonego**,** bez konieczności korygowania deklaracji (pliku JPK_V7) za jakiekolwiek inne okresy.

Wyjaśnić jednak należy, że pomimo stwierdzenia, że w analizowanej sprawie art. 86 ust. 10h nie ma zastosowania, Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny w postaci prawa do korekty deklaracji (pliku JPK_V7) za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT, poprzez jednoczesne i jednokrotne wykazanie w ramach tej korekty zarówno kwoty podatku należnego, jak i naliczonego.

W konsekwencji, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).