Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w kwestii braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT (podatek od towarów i usług) dokumentujących wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę sieci kanalizacyjnej i wodociągowej na terenie Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz

· braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentującyh wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 marca 2022 r. (wpływ 25 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, będącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 roku (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 Ze zm.), zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, co wynika z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.

Działania związane z zaopatrzeniem w wodę oraz zbiorowym odprowadzaniem ścieków są kierowane do mieszkańców Gminy.

W ramach ww. zadań własnych Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków unijnych i zawarła umowę z Samorządem Województwa o przyznanie pomocy na realizację operacji pod nazwą: „x”, w ramach poddziałania: „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii”, tj. wsparcie lokalnego rozwoju na obszarach wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (PROW).

Celem projektu pn. „xxx” jest wspieranie lokalnego rozwoju w Gminie poprzez budowę sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i przydomowych oczyszczalni ścieków.

W ramach ww. zadania Gmina planuje wybudować:

· sieć wodociągową

· siec kanalizacyjną

· przydomowe oczyszczalnie ścieków

Z nowo powstałej infrastruktury korzystać będą mieszkańcy gminy.

Ze środków programu PROW na lata 2014-2020 można uzyskać dofinansowanie do wysokości 63,63% kosztów kwalifikowalnych. W przypadku podmiotów, które nie mogą odliczyć podatku VAT od zapłaconych faktur, kosztami kwalifikowanymi są ceny brutto (z podatkiem VAT).

W przypadku Gminy, tj. podmiotu, który może odliczyć podatek VAT od zapłaconych faktur, można ubiegać się o dofinansowanie do kosztów kwalifikowalnych netto, tj. bez podatku VAT.

Otrzymane dofinansowanie nie może być przeznaczone na inny cel niż realizacja ww. zadania.

Wniosek o płatność składany jest w Urzędzie Marszałkowskim Województwa po zakończeniu realizacji całości projektu. Natomiast w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy z wykonawcą zadania, Gmina ma obowiązek przedłożyć Samorządowi Województwa dokumentację z przeprowadzonego postępowania o udzielenie zamówienia publicznego.

W przypadku niezrealizowania projektu Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Otrzymane dofinansowanie to środki wykazane w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305), tj. środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

W ramach inwestycji: „x” Gmina planuje wykonać następujące zadania:

1. Budowa sieci kanalizacyjnej i sieci wodociągowej w gminie

W ramach ww. zadania Gmina planuje wybudować:

· sieć wodociągową

· siec kanalizacyjną

Zawarta umowa Gminy z Samorządem Województwa o dofinansowanie zapewnia sfinansowanie z PROW do 63,63% poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowanych. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie zostanie przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z budową sieci kanalizacyjnej i sieci wodociągowej w gminie.

Po wybudowaniu sieci zostanie ona przekazana w dzierżawę spółce gminy, tj. Zakładowi Usług Komunalnych Sp. z o.o. Gmina ma 100% udziałów w tej spółce.

Mieszkańcy, którzy będą chcieli się przyłączyć do sieci zobligowani będą do wykonania przyłącza na własny koszt.

Spółka będzie zarządzać siecią wodociągową i kanalizacyjną i osiągać dochody z tytułu dostawy wody i odprowadzania ścieków od mieszkańców wsi.

Powstała infrastruktura wykorzystywana będzie do realizacji zadań własnych gminy, określonych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, w szczególności wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy i dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.

Nowa sieć będzie włączona do obecnej sieci Gminy. Gmina podkreśla, że nowo wybudowany odcinek kanalizacyjny i wodociągowy nie będzie obsługiwał żadnych jednostek Gminy ani budynków użyteczności publicznej.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki na realizację inwestycji będą wystawione na Gminę, tj. na Zamawiającego. Mieszkańcy nie będą dokonywali żadnych opłat na rzecz Gminy w związku z budową infrastruktury.

2. Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy

Przedmiotem projektu jest rozwiązanie problemu gospodarki ściekowej poprzez zainstalowanie przydomowych biologicznych oczyszczalni ścieków na prywatnych nieruchomościach mieszkańców na terenach gdzie budowa sieci kanalizacji sanitarnej jest nieuzasadniona ekonomicznie. Projektowane oczyszczalnie odpowiadają normie EN 12566 i będą znakowane znakiem CE. Każda oczyszczalnia będzie zapewniała miejsce poboru próbek surowych i oczyszczonych ścieków. Zawarta umowa Gminy z Samorządem Województwa o dofinansowanie zapewnia sfinansowanie z PROW do 63,63% poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowanych. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie zostanie przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków.

Na wybudowanych urządzeniach Gmina nie będzie prowadziła działalności gospodarczej i za korzystanie z nich nie będą pobierane żadne opłaty (nie będą osiągane żadne przychody). Efekty projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Realizacja przedmiotowego projektu należy do zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. W związku z realizacją projektu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy, mieszkańcy (na posesjach których budowane będą przydomowe oczyszczalnie ścieków) nie będą dokonywać obowiązkowych wpłat na konto Gminy, nie będą z mieszkańcami zawierane umowy na dofinansowanie ww. inwestycji. Mieszkańcy mogą dokonywać dobrowolnie wpłat darowizny na konto gminy na rzecz budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, ale nie będzie to obligatoryjne.

Z właścicielami nieruchomości, na obiektach na których zostaną wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków, Gmina zawrze umowy użyczenia. Przedmiotem takiej umowy jest nieodpłatne użyczenie nieruchomości i określenie warunków użyczenia nieruchomości dla potrzeb budowy przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach projektu; „x”. Zgodnie z taką umową mieszkaniec użyczy nieodpłatnie Gminie część należącej do niego nieruchomości niezbędnej do budowy oczyszczalni. Na jej podstawie Gmina nabywa prawo do dysponowania nieruchomością na cele realizacji Projektu. Po zakończeniu prac przydomowe oczyszczalnie ścieków są własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu (tj. 5 lat od otrzymania płatności końcowej z Instytucji Zarządzającej PROW). Natomiast po tym okresie przedmiotowe oczyszczalnie zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości, którzy to będą ponosili koszty związane z ich utrzymaniem i bieżącym funkcjonowaniem. Przeniesienie prawa własności przydomowych oczyszczalni potwierdzone zostanie protokołem podpisanym przez właściciela nieruchomości oraz przedstawiciela Gminy.

W świetle powyższych ustaleń Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT od towarów i usług związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków. Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wszystkie faktury dokumentujące wydatki poniesione na realizację przydomowych oczyszczalni ścieków w Gminie będą wystawione na Gminę tj. na Zamawiającego. Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Towary i usługi związane z realizacją zadania będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Nabywane w ramach projektu pn. „x” – w części dotyczącej wytworzenia sieci wodociągowej i sieci kanalizacyjnej – towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Sposób wykorzystywania przydomowych oczyszczalnie ścieków po ich wybudowaniu. Zgodnie z zapisami §5 pkt 3 lit. a umowy o przyznanie pomocy Gmina zobowiązana jest spełnić do dnia, w którym upłynie 5 lat od dnia wypłaty przez Agencję płatności końcowej warunek w zakresie „nieprzenoszenia prawa własności lub posiadania rzeczy nabytych w ramach realizacji operacji oraz ich wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem i celem operacji”. Biorąc pod uwagę powyższe brak jest możliwości przekazania do dnia, w którym upłynie 5 lat od dnia wypłaty przez Agencję płatności końcowej, dóbr nabytych w ramach realizacji operacji na osoby fizyczne (mieszkańców Gminy), gdyż nie są oni podmiotami uprawnionymi do składania wniosków o przyznanie pomocy w zakresie operacji typu: „Gospodarka wodno-ściekowa”.

Gmina będzie właścicielem powstałych przydomowych oczyszczalni ścieków na okres 5 lat.

Mieszkaniec składa oświadczenie do gminy, że wyraża zgodę na realizacje operacji bezpośrednio związanej z jego nieruchomością przez Gminę polegającej na budowie przydomowej oczyszczalni ścieków i wyraża zgodę na utrzymanie przedmiotowej operacji w okresie 5 lat od dnia wypłaty płatności końcowej.

Gmina zawiera umowy z mieszkańcami przed wybudowaniem przydomowej oczyszczalni ścieków, w której to mieszkaniec wyraża zgodę na nieodpłatne wejście przez Gminę na teren nieruchomości celem wykonania inwestycji, a także na nieodpłatne korzystanie przez Gminę z nieruchomości w zakresie niezbędnym do wykonania czynności związanych z eksploatacja przydomowej oczyszczalni ścieków wraz z urządzeniami im towarzyszącymi, ich naprawą, konserwacją, usuwaniem awarii, modernizacją i innymi niezbędnymi pracami na czas nieokreślony.

Po okresie 5 lat Gmina przekaże przydomową oczyszczalnię mieszkańcowi na własność nieodpłatnie.

Realizacja projektu w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania, tj. w sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dotacji projekt nie byłby realizowany.

Wysokość dofinasowania wynosi 63,63% kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Gminę. Pozostała kwota 36,37 % stanowi wkład własny gminy. Ilość uczestników nie ma znaczenia na wysokość dofinansowania. Dofinansowanie wynosi sztywno 63,63% kosztów kwalifikowanych i jest uzależnione od kwoty inwestycji po przetargu oraz nie może przekroczyć kwoty wynikającej z umowy która jest szacowana na podstawie kosztorysów inwestorskich i ofert. Dofinansowanie wypłacane jest na zasadzie refundacji.

W sytuacji gdyby Gmina nie uzyskała dotacji inwestycja w ogóle nie byłaby realizowana, gmina nie pobierałaby opłat od mieszkańców.

Zgodnie z zapisami regulaminu naboru wniosków ogłoszonego przez Urząd Marszałkowski, Inwestycja może być dofinansowana tylko na nieruchomościach poza terenem aglomeracji w rozumieniu art. 86 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017r. Prawo wodne (Dz. U. z 2018 r. poz. 2268 ze zm.).

Ponadto Gmina inwestycję przydomowych oczyszczalni ścieków zamierza realizować na nieruchomościach gdzie budowa sieci kanalizacji sanitarnej jest niemożliwa oraz nie przebiega sieć kanalizacyjna. Zatem w projekcie mogą wziąć udział mieszkańcy, którzy spełniają ww. warunki oraz dobrowolnie wyrażą chęć budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na ich terenie.

Mieszkaniec składa oświadczenie do gminy w wyznaczonym przez Gminę czasie (przed złożeniem wniosku o dofinansowanie), że wyraża zgodę na realizacje operacji bezpośrednio związanej z jego nieruchomością przez Gminę polegającej na budowie przydomowej oczyszczalni ścieków i wyraża zgodę na utrzymanie przedmiotowej operacji w okresie 5 lat od dnia wypłaty płatności końcowej.

Po uzyskaniu dofinansowania przez gminę mieszkaniec obowiązuje się do wyrażenia zgody na nieodpłatne wejście przez Gminę na teren nieruchomości celem wykonania inwestycji, a także na nieodpłatne korzystanie przez Gminę z nieruchomości w zakresie niezbędnym do wykonania czynności związanych z eksploatacją przydomowej oczyszczalni ścieków wraz z urządzeniami im towarzyszącymi, ich naprawą, konserwacją, usuwaniem awarii, modernizacją i innymi niezbędnymi pracami na czas nieokreślony.

Warunki dotyczące przedmiotowego projektu będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców. Zgodnie z zapisami regulaminu naboru wniosków ogłoszonego przez Urząd Marszałkowski, Inwestycja może być dofinansowana tylko na nieruchomościach poza terenem aglomeracji w rozumieniu art. 86 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017r. Prawo wodne (Dz. U. z 2018 r. poz. 2268 ze zm.).

Ponadto Gmina inwestycję przydomowych oczyszczalni ścieków zamierza realizować na nieruchomościach gdzie budowa sieci kanalizacji sanitarnej jest niemożliwa oraz nie przebiega sieć kanalizacyjna. Zatem w projekcie mogą wziąć udział mieszkańcy, którzy spełniają ww. warunki oraz dobrowolnie wyrażą chęć budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na ich terenie.

Rezygnacja przez mieszkańca z uczestnictwa w projekcie nie spowoduje konieczności zwrotu otrzymanej odpowiedniej części dotacji przypadającej na tę niezrealizowaną część projektu, ponieważ wysokość dofinasowania wynosi 63,63% kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Gminę. Pozostała kwota 36,37% stanowi wkład własny gminy. Ilość uczestników nie ma znaczenia na wysokość dofinansowania. Dofinansowanie wynosi sztywno 63,63% kosztów kwalifikowanych i jest uzależnione od kwoty inwestycji po przetargu oraz nie może przekroczyć kwoty wynikającej z umowy, która jest szacowana na podstawie kosztorysów inwestorskich i ofert. Dofinansowanie wypłacane jest na zasadzie refundacji czyli po przedstawieniu wniosku o płatność do Urzędu Marszałkowskiego (na podstawie faktycznie zapłaconych faktur wynikających ze zrealizowania inwestycji.) Jeżeli zdążyłaby się sytuacja, że któryś z mieszkańców zrezygnuje, to inwestycja na terenie tego mieszkańca nie zostałaby zrealizowana, a wykonawca inwestycji otrzyma wynagrodzenie na podstawie przedłożonego kosztorysu powykonawczego. Nie zachodzi sytuacja zwrotu dotacji, gdyż dofinansowanie ma charakter refundacji.

Umowa dzierżawy w ramach projektu sieci wodociągowej i kanalizacyjnej zostanie zawarta na czas nieokreślony. Data zawarcia umowy dzierżawy nie może być jednak wcześniejsza niż po zakończeniu realizacji projektu i jego rozliczeniu.

Kwota czynszu zostanie ustalona na podstawie średnich cech rynkowych, przy ustaleniu ceny będą brane pod uwagę takie czynniki jak: bieżące koszty utrzymania przedmiotu umowy, wszelkie inne koszty związane z jego eksploatacją, techniczną obsługą sieci, ponoszenia nakładów związanych z eksploatacją, ubezpieczeniem, utrzymaniem, konserwacją, naprawami, remontami, przebudową, przyłączeniem nowych odbiorców odcinków sieci kanalizacji sanitarnej.

Kalkulacja czynszu zostanie dokonana na podstawie średnich cen rynkowych, przy ustaleniu ceny będą brane pod uwagę takie czynniki jak: bieżące koszty utrzymania przedmiotu umowy, wszelkie inne koszty związane z jego eksploatacją, techniczną obsługą sieci, ponoszenia nakładów związanych z eksploatacją, ubezpieczeniem, utrzymaniem, konserwacją, naprawami, remontami, przebudową, przyłączeniem nowych odbiorców odcinków sieci kanalizacji sanitarnej.

Kwota czynszu jest znikoma w stosunku do wartości realizacji inwestycji. Wysokość czynszu nie umożliwi zwrotu poniesionych w ramach inwestycji nakładów. Okres amortyzacji będzie krótszy niż okres dzierżawy.

Wysokość czynszu jest skalkulowane z uwzględnieniem realiów rynkowych. Wynagrodzenie należne Gminie z tytułu dzierżawy będzie równe wartości rynkowej.

Wysokość dzierżawy nie będzie znaczący dla budżetu Gminy. Dochody z tytułu dzierżawy w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy będą się kształtowały na poziomie 0,01%

Stosunek poniesionych w ramach inwestycji nakładów do rocznej kwoty czynszu dzierżaw będzie kształtował się w zakresie 0,02 %.

Pytanie

1. Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W opisanym zdarzeniu nie wystąpi związek ze sprzedażą opodatkowaną.

W myśl art. 86 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), który stanowi: „w zakresie jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Podatek naliczony wynikający z faktur z tytułu nabycia towarów i usług w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy nie będzie podlegał odliczeniu z uwagi na fakt, że przydomowe oczyszczalnie ścieków na terenie Gminy będą wykorzystywane do czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Z uwagi na fakt, że przydomowe oczyszczalnie ścieków na terenie Gminy nie będą później w żaden sposób wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy. Ponadto Gmina wykonuje zadanie własne nałożone ustawą o samorządzie gminnym i występuje jako organ władzy publicznej. W związku z powyższym podatek naliczony wynikający z faktur z tytułu nabycia towarów i usług w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy nie będzie podlegał odliczeniu z uwagi na fakt, że przydomowe oczyszczalnie ścieków będą wykorzystywane do czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina planuje realizację przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Jej mieszkańców, którzy nieodpłatnie użyczą grunt niezbędny do przeprowadzenia robót budowlanych. Mieszkańcy nie będą partycypować w realizacji projektu.

Gmina po zakończeniu inwestycji i protokolarnym odbiorze, przekaże w użyczenie na okres 5 lat wybudowaną oczyszczalnię ścieków odbiorcy, który stanie się pośrednim beneficjentem wsparcia z projektu. Po zakończeniu budowy oczyszczalni i oddaniu do eksploatacji właściciel nieruchomości zobowiązuje się do ponoszenia całości kosztów utrzymania oczyszczalni i jej eksploatacji. Po okresie 5 lat Gmina protokołem przekazania przeniesie prawo własności oczyszczani właścicielowi nieruchomości. Wszystkie wydatki związane z wybudowaniem przydomowych oczyszczalni będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę, tj. Zamawiającego inwestycji.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że inwestycja polegająca na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie posłuży wykonywaniu czynnościom opodatkowanym. Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków, ponieważ nie zostaną spełnione warunki o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo w kwestii dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Podkreślić należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje projekt polegający m.in. na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców gminy. Celem realizacji projektu Zainteresowany nabywa towary i usługi, które dokumentowane są wystawianymi na Gminę fakturami VAT. Gmina po zakończeniu inwestycji i protokolarnym odbiorze, przekaże w użyczenie na okres 5 lat wybudowaną oczyszczalnię ścieków odbiorcy, który stanie się pośrednim beneficjentem wsparcia z projektu. Na przedmiotowy projekt Gmina otrzymała unijne dofinansowanie, pokrywające część kosztów budowy. Mieszkańcy, co do zasady, nie ponoszą żadnych opłat. Otrzymane dofinansowanie nie może być przeznaczone na inny cel niż realizacja ww. zadania. W przypadku niezrealizowania projektu Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Po okresie 5 lat Gmina przekaże przydomową oczyszczalnię mieszkańcowi na własność nieodpłatnie. Realizacja projektu w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania, tj. w sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dotacji projekt nie byłby realizowany. Mieszkaniec składa oświadczenie do gminy w wyznaczonym przez Gminę czasie (przed złożeniem wniosku o dofinansowanie), że wyraża zgodę na realizacje operacji bezpośrednio związanej z jego nieruchomością przez Gminę, polegającej na budowie przydomowej oczyszczalni ścieków i wyraża zgodę na utrzymanie przedmiotowej operacji w okresie 5 lat od dnia wypłaty płatności końcowej. Warunki dotyczące przedmiotowego projektu będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

W celu rozstrzygnięcia kwestii przysługującego Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego należy w pierwszej kolejności ustalić, czy Gmina udostępniając mieszkańcom przydomowe oczyszczalnie ścieków będzie działać jako podatnik podatku VAT, a czynność udostępnienia będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy :

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy :

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy :

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy :

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu, jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub świadczenia usług, rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej, zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonywana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy :

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z cyt. wyżej art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy oraz odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane.

W świetle powołanych unormowań, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym :

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym, skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559) :

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym :

W szczególności, zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów, bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Ponadto, art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2020 r. poz. 2028) stwierdza, że :

Zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2021 r. poz. 888), zgodnie z którym :

Właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku przez przyłączenie nieruchomości do istniejącej sieci kanalizacyjnej lub, w przypadku gdy budowa sieci kanalizacyjnej jest technicznie lub ekonomicznie nieuzasadniona, wyposażenie nieruchomości w zbiornik bezodpływowy nieczystości ciekłych lub w przydomową oczyszczalnię ścieków bytowych, spełniające wymagania określone w przepisach odrębnych; przyłączenie nieruchomości do sieci kanalizacyjnej nie jest obowiązkowe, jeżeli nieruchomość jest wyposażona w przydomową oczyszczalnię ścieków spełniającą wymagania określone w przepisach odrębnych.

Obowiązki Gminy w zakresie utrzymania czystości, są ponadto wymienione w art. 3 i przepis ten, w ust. 2 stanowi, że :

Gminy prowadzą ewidencję przydomowych oczyszczalni ścieków w celu kontroli częstotliwości i sposobu pozbywania się komunalnych osadów ściekowych oraz w celu opracowania planu rozwoju sieci kanalizacyjnej.

Z przepisów tych wynika, że budowa przydomowych oczyszczalni ścieków jest obowiązkiem właściciela nieruchomości, a nie Gminy.

W świetle powyższego należy uznać, że Gmina, w związku z wykonywaniem czynności z zakresu odbierania i oczyszczania ścieków, będzie prowadzić działalność gospodarczą, a tym samym, będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina na realizację projektu polegającego na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków otrzyma dofinansowanie pochodzące ze środków unijnych. Dofinansowanie pokryje część kosztów budowy.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem VAT dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. V. Comisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

W związku z tym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności, nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli zatem otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Należy zatem wskazać, że mimo iż, jak wskazano w opisie sprawy, po zakończeniu inwestycji, właściciel działki będzie uprawniony do nieodpłatnego korzystania z wybudowanej na jego działce przydomowej oczyszczalni ścieków, a więc czynności te są realizowane na rzecz mieszkańców nieodpłatnie z tego względu, że są pokryte z dofinansowania, to jednak mamy do czynienia z czynnościami odpłatnymi (dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny), zatem inwestycja służy w istocie czynnościom opodatkowanym.

Skoro zatem Gmina w przedmiotowej sprawie będzie występować jako podatnik podatku VAT, a zakupione w ramach realizacji projektu (w części dotyczącej przydomowych oczyszczalni ścieków) towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ponoszonymi wydatkami.

Podsumowując, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy. Prawo to będzie przysługiwać pod warunkiem niewystąpienia przesłanek wykluczających odliczenie podatku naliczonego, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać jako nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentującyh wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę sieci kanalizacyjnej i wodociągowej na terenie Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).