Co zawiera interpretacja VAT 0111-KDIB3-1.4012.984.2021.3.KO?

Interpretacja indywidualna dotyczy oceny skutków podatkowych w podatku od towarów i usług (VAT) planowanej transakcji sprzedaży nieruchomośc... Pełna interpretacja podatkowa VAT z 2022 roku.

Kiedy została wydana ta interpretacja podatkowa?

Interpretacja została wydana w Marzec 2022 roku przez Krajową Informację Skarbową.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

23 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 23 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości, braku zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług) dostawy Nieruchomości i prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

Zainteresowany będący stroną postępowania: S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zainteresowany niebędący stroną postępowania: D Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Opis zdarzenia przyszłego

S spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … („Nabywca”) zamierza kupić od spółki D sp. z o.o. („Zbywca”) [łącznie: „Strony” lub „Wnioskodawcy”]:

- nieruchomość położoną w miejscowości … (województwo …, powiat …, gmina …) obejmującą:

- prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych (i) 1, (ii) 2, (iii) 3, (iv) 4 (dla których Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą KW Nr …, dalej łącznie zwane

jako: („Grunt”);

- prawo własności posadowionego na Gruncie budynku magazynowo - produkcyjnego z pomieszczeniami pomocniczymi oraz budowli (zdefiniowane poniżej) - określaną dalej

łącznie jako „Nieruchomość”;

- inne składniki majątkowe wskazane w punkcie (v.) opisu zdarzenia przyszłego.

W momencie sprzedaży przez Zbywcę na rzecz Nabywcy Nieruchomość obejmować będzie:

- Prawo własności Gruntu. Wszystkie działki wchodzące w skład Gruntu zabudowane są budynkiem - oraz dodatkowo - budowlami.

- Prawo własności znajdującego się na Gruncie budynku magazynowo - produkcyjnego z pomieszczeniami pomocniczymi („Budynek”). Na moment złożenia wniosku

(i) budowa Budynku została ukończona,

(ii) Budynek został dopuszczony do użytkowania na podstawie pozwolenia na mocy art. 54 Prawa budowlanego (Ustawa z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, Dz.U. z 2020 r.,

poz. 1333 („Prawo budowlane”) (W odniesieniu do Budynku dokumentem formalnie regulującym tę kwestię jest potwierdzenie sygn. … z dnia 25 czerwca 2021 r. przyjęcia

obiektu budowlanego do użytkowania i braku sprzeciwu do zawiadomienia o zakończeniu budowy, wydane przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w …. Strony

zwracają uwagę, że zgodnie z art. 31zy1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem

COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U. 2020 poz. 1842 ze zm.) w okresie (trwającego obecnie) stanu zagrożenia

epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 co do zasady nie stosuje się przepisów dot. uzyskiwania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, a wnioski

złożone przed dniem wejścia w życie ww. ustawy, jeżeli nie wydano decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, traktuje się jak zawiadomienie o zakończeniu budowy, o którym

mowa w art. 54 Prawa budowlanego. Innymi słowy, o ile w standardowych okolicznościach (tj. w okresie przed występującym stanem zagrożenia epidemicznego lub stanu

epidemii ogłoszonego z powodu COVID -19) przed przystąpieniem do użytkowania budynku zostałaby uzyskana decyzja o pozwoleniu na jego użytkowanie, to w obecnej

sytuacji możliwe jest - zgodnie z przywołanymi regulacjami - dopuszczenie budynku do użytkowania wyłącznie w na podstawie art. 54 Prawa budowlanego, po zawiadomieniu

organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy.)

(iii) pierwsze powierzchnie w Budynku zostały wydane najemcom w ramach zawartych umów najmu (pierwsze takie zdarzenie miało miejsce w czerwcu 2021 r).

- Prawo własności budowli lub ich części oraz obiektów małej architektury/urządzeń budowlanych lub ich części wspierających funkcjonalnie Nieruchomość i będących własnością

Zbywcy: (i) znajdujących się na Gruncie, jak również (ii) mogących znajdować się poza Gruntem (przykładowo w przypadku przyłączy, które mogą być położone częściowo w

granicy Gruntu lub poza Gruntem), jednak służących do obsługi Nieruchomości (przy czym obie kategorie zostały łącznie zdefiniowane jako „Budowle”), w skład których

wchodzą następujące budowle w rozumieniu Prawa budowlanego:

| L.p. | Nazwa budowli | 1 | Portiernia | 2 | Zbiornik retencyjny | 3 | Zbiornik ppoż. | 4 | Pompownia | 5 | Drogi, place, parkingi wewnętrzne wraz z oświetleniem | 6 | Ogrodzenia i szlabany | 7 | Maszty reklamowe | 8 | Wiata rowerowa | 9 | Palarnia | 10 | Stacja ładowania pojazdów | 11 | Pylon informacyjny | 12 | Przyłącza podziemne sieci sanitarnej, elektrycznej,teletechnicznej | 13 | Stacja LNG

Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez Grunt przechodzą instalacje (np. przyłącza kanalizacji sanitarnej oraz wodociągowej) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (j.t. Dz.U. z 2020, poz. 1740 ze zm.; „Kodeks cywilny”) takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, zamknięcie transakcji (tj. zawarcie umowy sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości (oraz niektórych praw i obowiązków ściśle związanych z samą Nieruchomością) na rzecz Nabywcy; „Transakcja”) planowane jest w IV kwartale 2021 r. i z całą pewnością nie wydarzy się później niż w pierwszej połowie 2022 r.).

Na dzień Transakcji Wnioskodawcy będą zarejestrowani w Polsce jako podatnicy podatku od towarów i usług („VAT”) czynni.

Poniżej Wnioskodawcy przedstawią informacje dotyczące Stron oraz planowanej Transakcji, tj.:

- w punkcie (ii.): Zarys działalności Nabywcy;

- w punkcie (iii.): Zarys działalności Zbywcy;

- w punkcie (iv.): Okoliczności nabycia nieruchomości przez Zbywcę oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Zbywcy;

- w punkcie (v.): Przedmiot i okoliczności dotyczące Transakcji;

- w punkcie (vi.): Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po Transakcji;

- w punkcie (vii.): Dalszą działalność Zbywcy po Transakcji.

(ii) Zarys działalności Nabywcy

Nabywca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem na cele komercyjne (magazynowe i biurowe) powierzchni w znajdującym się na Gruncie Budynku, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Nabywca zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby podwykonawców. Nabywca nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

Na moment Transakcji Nabywca będzie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce.

(iii) Zarys działalności Zbywcy

Zbywca jest czynnym podatnikiem VAT działającym w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiot działalności (wskazany w KRS (Krajowy Rejestr Sądowy)) obejmuje głównie:

- wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi;

- doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania;

- zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie;

- kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;

- realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków;

- wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych;

- roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych;

- wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych;

- działalność usługowa związana z obsługą administracyjną biura.

Zbywca jest spółką projektową powołaną do realizacji inwestycji w …. Obecnie – po zakończeniu budowy ww. budynku magazynowo - produkcyjnego oraz jego komercjalizacji - Zbywca prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, obejmującą wynajem budynku dla celów komercyjnych. Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych dla celów statutowych. Nieruchomość stanowi jedyne aktywo Zbywcy.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują, że Strony nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., „Ustawa CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”). Pomiędzy Stronami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o VAT.

(iv) Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Zbywcy

Prawo własności niezabudowanych i przeznaczonych pod zabudowę działek wchodzących w skład Gruntu zostało nabyte przez Zbywcę na podstawie następujących umów sprzedaży nieruchomości zawartych:

1. w dniu 1 grudnia 2020 r. umowa przeniesienia własności w wykonaniu umowy warunkowej sprzedaży z dnia 30 listopada 2020 r., zawarta z Q Sp. z o.o. dot. sprzedaży działki

1 (transakcja opodatkowana VAT);

2. w dniu 30 listopada 2020 r. umowa zawarta z A dot. sprzedaży działki 2 (transakcja opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych);

3. w dniu 30 listopada 2020 r. umowa zawarta z M dot. sprzedaży działki 3 (transakcja opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych);

4. w dniu 30 listopada 2020 r. umowa zawarta z S, dot. sprzedaży działki 4 (transakcja opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych);

Po nabyciu ww. działek Zbywca rozpoczął realizację inwestycji mającej na celu budowę opisanego już wyżej budynku magazynowo - produkcyjnego.

Wnioskodawcy wskazują przy tym, że:

- Budynek: Budowa Budynku jest ukończona i został on dopuszczony do użytkowania. Nie jest wykluczone, że na moment zawarcia Transakcji, a także po dokonaniu Transakcji,

w odniesieniu do przynajmniej części Budynku będą prowadzone przez Zbywcę prace wykończeniowe oraz prace mające na celu usuwanie usterek (przy czym planowane jest,

że wartość takich prac nie będzie równa ani nie przekroczy 30% wartości początkowej Budynku, a Zbywca dokona odliczenia VAT naliczonego w związku z ww. wydatkami).

Na dzień zawarcia Transakcji całość powierzchni w Budynku będzie już wydana na rzecz najemców na podstawie zawartych przez Zbywcę umów najmu (tym samym w okresie

przed Transakcją Zbywca będzie świadczył usługi wynajmu i wystawiał z tego tytułu faktury na najemców). Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych Budynek

będzie objęty zakresem oznaczenia 12 („Budynki niemieszkalne”). W dniu Transakcji w odniesieniu do Budynku mogą obowiązywać regulaminy porządkowe określające zasady

funkcjonowania, korzystania i/lub eksploatacji poszczególnych obiektów.

- Budowle: Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni samego Budynku - nie

są i nie będą zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu (Wyjątkowo Budowle mogą być przedmiotem odrębnych umów najmu, np. tak jak w przypadku stacji …) .

Obiekty te pełnią jednak rolę pomocniczą względem Budynku, są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i w związku z tym służą i będą służyć działalności

polegającej na wynajmie powierzchni w Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT). Uzyskana zgodna na użytkowanie Budynku obejmuje również Budowle. Z perspektywy

prawa administracyjnego, na tej podstawie możliwe jest/będzie rozpoczęcie użytkowania ww. obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem. Na terenie Nieruchomości umiejscowione

są miejsca parkingowe, które będą przeznaczone również do korzystania przez najemców (w ramach umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT).

- Najemcy korzystają i będą również korzystali z powierzchni wspólnych Budynku, tj. takich, które nie są przeznaczone wyłącznie do użytku przez konkretnego najemcę

(„Powierzchnie Wspólne”). Powierzchnie Wspólne obejmują np. wjazdy do Budynku czy hole wejściowe. Zgodnie z zawartymi umowami najmu, najemcy są i będą zobowiązani

do ponoszenia kosztów utrzymania Powierzchni Wspólnych, w szczególności kosztów mediów, kosztów utrzymania czystości, kosztów serwisu technicznego, kosztów ochrony,

kosztów zarządzania. Wyżej wymienione opłaty są i będą dokonywane na podstawie faktur VAT wystawianych przez Zbywcę na rzecz najemców (w przypadkach, w których

przed dokonaniem Transakcji rozpocznie się już okres najmu). Nie można również wykluczyć, że pewne części Budynku (np. pomieszczenia techniczne) - ze względu na swoją

naturę - nie są i mogą nigdy nie być przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne

do właściwego funkcjonowania Budynku i - stanowiąc jego integralną część - służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Budynku (podlegającej opodatkowaniu

VAT).

Jak wskazano powyżej, zakończona została zakończona zarówno budowa jak również komercjalizacja Budynku (co - zgodnie z intencją Zbywcy - powinno zwiększyć wartość rynkową Nieruchomości z perspektywy potencjalnych kupujących) i aktualnie zamiarem Zbywcy jest sprzedaż Nieruchomości. Do momentu sfinalizowania sprzedaży Budynek będzie natomiast wynajmowany przez Zbywcę.

W okresie do momentu Transakcji Zbywca zapewnia bieżące funkcjonowanie Nieruchomości przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług - tj. w szczególności, Zbywca jest stroną następujących umów w tym zakresie

- umowy o zarządzanie Nieruchomością („Umowa o Zarządzanie Nieruchomością”);

- umów na dostawę usług do Nieruchomości (np. umów na obsługę techniczną, sprzątanie powierzchni wspólnych, serwis urządzeń, ochronę itp. („Umowy Serwisowe”);

- umów na dostawę mediów do Nieruchomości („Umowy na Dostawę Mediów”).

(v) Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

W ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

1. Nieruchomość (tj. prawo własności Gruntu oraz prawo własności Budynku i Budowli); prawo własności urządzeń/ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z Budynkiem (jak również - potencjalnie - z innymi obiektami budowlanymi i urządzeniami Zbywcy zapewniającymi prawidłowe funkcjonowanie Budynku);

2. majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej i technicznej dotyczącej Budynku i budowli (wraz z prawem własności nośników, na których została ona utrwalona);

3. prawa wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji) oraz kaucji zdeponowanych przez najemców;

4. prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości i rękojmi w związku z wykonanymi pracami związanymi ze wzniesieniem Nieruchomości, robotami budowlanymi prowadzonymi w odniesieniu do Nieruchomości, w tym prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń dotyczących tych robót (o ile takie występują);

5. dokumentację prawną, techniczną i projektową dotyczącą Nieruchomości (np. decyzje administracyjne, umowy budowlane i architektoniczne, dokumentacja wykonawcza i powykonawcza);

6. prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących powierzchni Budynku (tj. zarówno tych, które przejdą na Kupującego z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja - może to dotyczyć np. umów najmu, których okres najmu nie rozpocznie się przed dniem Transakcji - o ile takie umowy wystąpią na dzień Transakcji);

7. prawa i obowiązku z umowy zawartej przez Zbywcę z N sp. z o.o.;

8. pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Zbywcy. Wnioskodawcy wskazują, że o ile prawa do rejestracji lub prawa wynikające z rejestracji znaków towarowych będących własnością spółki powiązanej Zbywcy, a używanych na Nieruchomości, nie zostaną przeniesione na Nabywcę, na mocy odrębnej umowy, spółka powiązana Zbywcy zamierza udzielić Nabywcy niewyłącznej licencji na korzystanie z takich znaków towarowych, na zasadach określonych między Nabywcą a spółką powiązaną Zbywcy.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Zbywcy.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę w szczególności następujących elementów:

1. praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych i Umów na Dostawę Mediów. Planowane jest, że na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy o Dostawę Mediów i Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane. Należy przy tym dodać, iż Nabywca we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów i dostawę usług serwisowych, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy będą dostarczać media/usługi serwisowe do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów);

2. praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Zbywcy;

3. praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego (Zbywca jest wyłącznie stroną umów pożyczek, natomiast nie zawierał umowy kredytu bankowego)) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

4. dokumentacji prawnej i księgowej innej - co do zasady - niż dokumentacja wskazana powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Zbywcy, a także kopii dokumentów podatkowych Zbywcy;

5. praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank;

6. praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Zbywcy w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Zbywcę na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji);

7. praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

8. środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców, o których mowa w opisie przedmiotu Transakcji;

9. praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością.

Tym samym, należy zatem podkreślić, iż w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należność i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych w niniejszym wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek służących finansowaniu działalności Zbywcy.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje:

- Miejsce Nieruchomości w strukturze działalności Zbywcy: Nieruchomość stanowi kluczowe aktywo Zbywcy, zaś przyszła sprzedaż Nieruchomości (oraz - przejściowo - wynajem

powierzchni) stanowić będzie główne źródło przychodów operacyjnych Zbywcy.

- Umowa o Zarządzanie Nieruchomością: Planowane jest, że Umowa o Zarządzenie Nieruchomością zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Nabywca zawrze nową

umowę w tym zakresie z innym zarządcą niż zarządca, z którym zawarł umowę Zbywca.

- Przejściowe korzystanie przez Nabywcę z umów zawartych przez Zbywcę przez Nabywcę: Jak wskazano, intencją Stron jest rozwiązanie Umów o Dostawę Mediów, Umów

Serwisowych i Umowy o Zarządzanie z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Nabywcę (w wyjątkowych

przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów). Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw

wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Zbywcę (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń

pomiędzy Stronami). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie

będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji lub około tej daty. Niemniej, w takim wypadku Zbywca wypowie przedmiotowe umowy w

związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia. W wyjątkowych sytuacjach może też się zdarzyć, że dana umowa będzie kontynuowana przez Zbywcę

(dotyczy to umów, które przewidują kary, dodatkowe opłaty lub inne istotne utrudnienia operacyjne wynikające z ich wcześniejszego rozwiązania).

- Brak przejścia zakładu pracy: Zbywca nie zatrudnia pracowników.

(vi) Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po Transakcji

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie Nieruchomości. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Mając na uwadze, że:

(1) w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością;

(2) zasadniczo planowane jest rozwiązanie lub wypowiedzenie wszystkich Umów Serwisowych, Umów o Dostawę Mediów przed Transakcją lub około tej daty (oprócz umów, które przewidują kary lub dodatkowe opłaty lub inne istotne utrudnienia operacyjne wynikające z ich wcześniejszego rozwiązania);

(3) w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki z umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy;

(4) Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników i w związku z tym nie zostaną oni w żaden sposób przejęcie przez Nabywcę w ramach Transakcji;

w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca - w oparciu o własne zasoby (przy czym Nabywca nie zatrudnia żadnych pracowników) lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi - zapewni: (1) zarządzanie Nieruchomością, (2) dostawę mediów oraz świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Podjęcie przez Nabywcę kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Nabywcy - tj. wynajmem powierzchni biurowej i usługowej.

(vii) Dalsza działalność Zbywcy po Transakcji

Po dokonaniu Transakcji nie można wykluczyć, że Zbywca może zlecić podmiotowi powiązanemu wykonanie prac wykończeniowych w Budynku oraz innych prac budowlanych związanych np. z usuwaniem wad i usterek w Budynku lub innych obiektach i urządzeniach wspierających funkcjonalnie Nieruchomość.

Zasadniczo, polityka grupy kapitałowej Zbywcy zakłada, że po zrealizowaniu projektu deweloperskiego spółki projektowe (takie jak Zbywca):

- mogą zostać zlikwidowane (ponieważ zrealizowały projekt, do którego zostały powołane i ich dalsza działalność nie jest już konieczna);

- mogą zostać wykorzystane do realizacji kolejnych inwestycji (tj. do realizacji kolejnych projektów deweloperskich);

- mogą funkcjonować w ramach grupy kapitałowej jako spółki zapewniające finansowanie dla innych podmiotów z grupy.

Przed transakcją mogą zostać uzyskane, m.in. na podstawie art. 306e lub 306g Ordynacji Podatkowej, zaświadczenia dotyczące ewentualnych zaległości podatkowych Zbywcy lub innych opłat publicznoprawnych, lub też zaświadczenia dotyczące ewentualnych postępowań podatkowych, których Zbywca jest stroną (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

W umowie sprzedaży Zbywca oraz Nabywca udzielą sobie standardowych zapewnień. Zapewnienia te mogą dotyczyć w szczególności umocowania Zbywcy oraz Nabywcy do zawarcia umowy, tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy, długów i zobowiązań, kwestii podatkowych, umów najmu, ubezpieczenia, pracowników, pozwoleń administracyjnych, postępowań sądowych, własności intelektualnej, kwestii środowiskowych, zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów due diligence (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

W stosunku do określonych umownie powierzchni, Zbywca zobowiąże się, na podstawie odrębnej umowy (lub umów) gwarancji czynszowej, do wypłaty na rzecz Nabywcy odpowiedniej kwoty gwarancji czynszowej, której celem będzie wynagrodzenie ubytku przychodów z wynajmu po stronie Nabywcy.

Zbywca uprawniony będzie do przychodów z Nieruchomości, jak również ponoszenia wydatków związanych z jej funkcjonowaniem, do czasu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, a Kupujący od dnia następującego po tym dniu (mechanizm rozliczenia czynszów należnych za miesiąc sprzedaży nieruchomości może zostać uregulowany w umowie sprzedaży Nieruchomości).

Przed dniem Transakcji Zbywca przygotuje i dostarczy do Nabywcy rozliczenie podsumowujące wydatki operacyjne oraz otrzymane od najemców opłaty serwisowe powstałe od początku roku do dnia Transakcji.

Rozliczenie obejmie również wyliczenie rzeczywistych kwot, jakie będą zobowiązani zapłacić najemcy za powyższy okres (porównanie rzeczywistych kosztów operacyjnych z otrzymanymi opłatami serwisowymi), które zostaną zwrócone lub zapłacone przez najemców po zakończeniu roku. W przypadku wystąpienia różnicy między otrzymanymi przez Zbywcę opłatami serwisowymi, a realnymi kwotami jakie powinni zapłacić najemcy nastąpi odpowiednie rozliczenie między Zbywcą i Nabywcą - tj. jeżeli opłaty serwisowe będą wyższe od rzeczywistych opłat, kwota różnicy zostanie zafakturowana przez Nabywcę i zapłacona przez Zbywcę, natomiast w odwrotnej sytuacji kwota zostanie zafakturowana przez Zbywcę i zapłacona przez Nabywcę.

Pismem z 25 stycznia uzupełniono opis sprawy następująco:

1. Czy przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu budynku?

Tak. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu budynku.

2. Kiedy (w jakim miesiącu, roku) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) budynku?

W czerwcu 2021 r.

3. Czy od pierwszego zasiedlenia (zajęcia) budynku do chwili jego sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

Nie.

4. Wskazali Państwo budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawa budowlanego (Dz.U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.) posadowione na działkach, proszę wskazać osobno dla każdej działki jakie są na niej posadowione budowle?

| L.p. | Nazwa budowli | Numer działki | 1 | Portiernia | (...) | 2 | Zbiornik retencyjny | (...) | 3 | Zbiornik ppoż. | (...) | 4 | Pompownia | (...) | 5 | Drogi, place, parkingi wewnętrzne wraz z oświetleniem | (...) | 6 | Ogrodzenia i szlabany | (...) | 7 | Maszty reklamowe | (...) | 8 | Wiata rowerowa | (...) | 9 | Palarnia | (...) | 10 | Stacja ładowania pojazdów | (...) | 11 | Pylon informacyjny | (...) | 12 | Przyłącza podziemne sieci sanitarnej, elektrycznej, teletechnicznej | (...) | 13 | Stacja LNG | (...)

* Ogrodzenia bez szlabanów

5. W odniesieniu do każdej ww. budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, proszę wskazać osobno:

a) Czy przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu budowli?

Tak. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu wszystkich budowli.

b) Kiedy (w jakim miesiącu, roku) i w jaki sposób (w ramach jakiej czynności) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) budowli?

Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni samego Budynku - nie są i nie będą zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Budowle pełnią jednak rolę pomocniczą względem Budynku, są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i w związku z tym służą i będą służyć działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT). Uzyskana zgodna na użytkowanie Budynku obejmuje również Budowle. Z perspektywy prawa administracyjnego, na tej podstawie możliwe jest/będzie rozpoczęcie użytkowania budowli zgodnie z ich przeznaczeniem. A zatem, w ocenie Wnioskodawców uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia Budowli doszło w czerwcu 2021 r., czyli w momencie przekazania pierwszych powierzchni w Budynku najemcom w ramach zawartych umów najmu. Tytułem uzupełnienia, warto przy tym zaznaczyć, iż nawet gdyby uznać, iż Budowle będące przedmiotem planowanej Transakcji nie podlegają pierwszemu zasiedleniu wraz z rozpoczęciem przez Sprzedającego działalności polegającej na najmie Budynku, konkluzja taka nie wpływałaby efektywnie na przedstawiony we wniosku sposób opodatkowania Transakcji. W dalszym bowiem ciągu Budowle nie korzystałyby ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (jako niepodlegające jeszcze pierwszemu zasiedleniu).

c) Czy od pierwszego zasiedlenia (zajęcia) budowli do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

Nie.

d) Czy ponieśli Państwo wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budowli, w stosunku do których mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Nie. Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie budowli.

e) Jeżeli ponieśli Państwo ww. wydatki to czy były one wyższe niż 30% wartości początkowej budowli, kiedy zakończono ulepszenie, proszę podać datę?

Patrz odpowiedź do pkt. 5 d) powyżej.

f) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na ppkt e należy wskazać, czy miało miejsce pierwsze zajęcie (używanie) budowli po ulepszeniu? Jeżeli tak, to kiedy i w jaki sposób ono wystąpiło. Należy podać miesiąc i rok oraz czynności?

Patrz odpowiedź do pkt. 5 d) powyżej.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT?

2. Czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ani art. 43 ust. 1 pkt 10a?

3. Czy po dokonaniu planowanej Transakcji, z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Nabywcę do celów działalności opodatkowanej VAT Nabywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz do (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT)?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Uwaga wstępna dotycząca interesu Wnioskodawców w zakresie uzyskania interpretacji

Z uwagi na to, że Nabywca i Zbywca będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym.

Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Zbywcy będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Nabywcy oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Z punktu widzenia Nabywcy, określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stąd każda ze stron Transakcji ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

I. Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości komercyjnych, a taki charakter ma Nieruchomość, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: również jako „ZCP”) możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania.

Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy dana transakcja podlega VAT konieczne jest ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09)).

II. Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Strony pragną wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

i. zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

ii. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.”

Minister Finansów podkreśla, że w przypadku dostawy wynajętej nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

i. przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

ii. nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.”

Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy

i. angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

ii. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zdaniem Ministra Finansów, „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

i. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

ii. umowy o zarządzanie nieruchomością;

iii. umowy zarządzania aktywami;

iv. należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (`(...)`)

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne, wskazane przez Strony elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: Grunt, Budynek i Budowle, prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa oraz niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (dotyczące praw własności intelektualnej oraz gwarancji i zabezpieczeń, itd.).

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Zbywcy finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie budowy Budynku i Budowli wraz z przynależnościami (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, czy też (c) umowy zarządzania aktywami.

W konsekwencji, Strony pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę, Przedmiot Transakcji będzie zawierać jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych”, czyli Nieruchomość oraz prawa i obowiązki z umów najmu, które zasadniczo przechodzą z mocy prawa. Do Przedmiotu Transakcji nie wejdzie żaden z czterech dodatkowych elementów wskazanych przez Ministra Finansów, co zdaniem Stron, jednoznacznie wskazuje na to że Przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Nabywcę działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów (w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Zbywcę), ubezpieczenia, ochrony, umów o zarządzanie nieruchomością i aktywami, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Nabywca nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w wynajęte nieruchomości komercyjne i zwiększaniu ich wartości poprzez aktywne zarządzanie tymi nieruchomościami. Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej Transakcji nie ma obecnie w przedsiębiorstwie Zbywcy zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Nabywcy w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny. Dopiero po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Nabywcę o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Budynku, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem Budynkiem, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. pobieranie płatności czynszowych, rozliczanie opłat eksploatacyjnych, zarządzanie dostawcami usług bieżącego utrzymania) będzie on mógł służyć mu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.

O ile docelowo Budynek będzie stanowił pewną całość architektoniczno-budowlaną łącznie z towarzyszącą mu infrastrukturą faktyczną i prawną, to nie jest (ani nie będzie) ona przeznaczona do realizacji zadań gospodarczych w istniejącym przedsiębiorstwie, ale do oddania w najem, a następnie - do sprzedaży. Tym samym nie mógłby on zarazem stanowić niezależnego przedsiębiorstwa / jego zorganizowanej części, samodzielnie realizujących te zadania.

W celu wyjaśnienia kryterium kontynuowania działalności prowadzonej przed transakcją przez zbywcę, Objaśnienia zawierają kilka przykładów ilustrujących jak należy to kryterium analizować. Jeden z przykładów wskazuje, że w przypadku gdy zbywca prowadzący głównie działalność deweloperską wybudował nieruchomość, a nabywca nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości, to brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności zbywcy (przedmioty działalności zbywcy i nabywcy s ą różne).

Zdaniem Stron, podejście zastosowane przez Ministra Finansów w przywołanym przykładzie może być również zastosowane do przedstawionego zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, należy stwierdzić że Przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej jego części również ze względu na brak kontynuowania działalności Zbywcy przez Nabywcę. Nabywca bowiem w oparciu o nabyte składniki majątku będzie prowadził odmienną rodzajowo działalność aniżeli Zbywca.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, działalność gospodarcza Zbywcy polega na tym, że zakupił on Grunt i zrealizował inwestycję mającą na celu wzniesienie, między innymi, Budynku i Budowli. Po oddaniu Budynku i Budowli do użytkowania i ich wynajęciu najemcom, Zbywca sprzedaje Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego. Sprzedaż Nieruchomości wraz z wstąpieniem Nabywcy w umowy najmu następuje w możliwie krótkim czasie od wybudowania i rozpoczęcia wynajmu jego powierzchni (komercjalizacja Budynku przez Zbywcę służyła zwiększeniu jego wartości rynkowej w oczach potencjalnych kupujących - w tym Nabywcy).

Nabywca nie będzie kontynuować działalności gospodarczej Zbywcy, która polegała na realizacji inwestycji obejmującej wzniesienie Budynku i Budowli, komercjalizację Nieruchomości i jej sprzedaż. Konsekwentnie, celem działalności Zbywcy nie było ani nie jest prowadzenie działalności usługowej w zakresie wynajmu, lecz zrealizowanie inwestycji, przygotowanie Nieruchomości pod względem prawnym i technicznym do wynajmu i realizacja zysku na jej sprzedaży podmiotowi, który będzie czerpał korzyści z wynajmu. Stąd, sprzedawana Nieruchomość ma raczej charakter produktu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Zbywcę, a nie samego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.688.2018.2.KM, interpretacja indywidualna z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS, interpretacja indywidualna z 3 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM, interpretacja indywidualna z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4- 3.4012.322.2021.2.IG czy też interpretacja indywidualna z 14 września 2021, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS).

III. Konkluzja

Biorąc powyższe pod uwagę, Przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Zbywcę nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

Dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę Gruntu wraz z posadowionym na nim Budynkiem i infrastrukturą towarzyszącą w postaci Budowli.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.

Zgodnie z ogólną zasadą sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno z ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a Ustawy o VAT.

W kontekście powyższego, Wnioskodawcy chcieliby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy procesie realizacji inwestycji Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Grunt zabudowany jest Budynkiem i Budowlami. Tym samym, dostawa Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT i będzie dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynku i Budowli znajdujących się na Gruncie.

Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

(i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

(ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu kupującemu lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

- wybudowaniu, lub

- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Stron uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia Budynku i służących mu Budowli dojdzie w czerwcu 2022 r., czyli w momencie przekazania pierwszych powierzchni w Budynku najemcom w ramach zawartych umów najmu, gdyż wcześniej Zbywca nie będzie go używał do żadnej własnej działalności.

Jednocześnie Strony zwracają uwagę, że jeśli nawet na moment transakcji będą istniały powierzchnie użytkowe Budynku, które co do zasady są przeznaczone do celów najmu, przy czym na moment Transakcji nie zostaną one wydane najemcom w ramach zawartych umów najmu, to na dzień Transakcji nie będą one jeszcze podlegać pierwszemu zasiedleniu.

W konsekwencji, Transakcja nie będzie spełniać warunków zwolnienia z opodatkowania VAT, przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ w odniesieniu do wchodzącego w skład Nieruchomości Budynku (i) bądź to nie dojdzie jeszcze w ogóle do pierwszego zasiedlenia, (ii) bądź - z uwagi na spodziewaną datę Transakcji (tj. IV kwartał 2021 r. lecz nie później niż pierwsza połowa 2022 r.) - od momentu pierwszego zasiedlenia poszczególnych części Budynku lub Budowli do planowanej daty Transakcji nie upłynie jeszcze okres 2 lat.

Tytułem uzupełnienia, warto przy tym zaznaczyć, iż nawet gdyby uznać, iż Budowle będące przedmiotem Transakcji czy też powierzchnie techniczne Budynku nie podlegają pierwszemu zasiedleniu wraz z rozpoczęciem przez Zbywcę działalności polegającej na najmie Budynku, konkluzja taka nie wpływałaby efektywnie na powyższy sposób opodatkowania Transakcji. W dalszym bowiem ciągu te części Budynku / Budowle nie korzystałyby ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (jako niepodlegające jeszcze pierwszemu zasiedleniu).

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Konsekwentnie, w celu oceny, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu. Po nabyciu Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie komercyjnym powierzchni Nieruchomości. Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega co do zasady opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). Nieruchomość będzie po Transakcji wynajmowana przez Nabywcę. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Nabywca będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Nabywcę rachunek bankowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy,

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy,

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem,

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego,

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - zgodnie z art. 2 pkt 27e ww. ustawy,

rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

2. majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej i technicznej dotyczącej Budynku i budowli (wraz z prawem własności nośników, na których została ona utrwalona);

3. prawa wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji) oraz kaucji zdeponowanych przez najemców;

5. dokumentację prawną, techniczną i projektową dotyczącą Nieruchomości (np. decyzje administracyjne, umowy budowlane i architektoniczne, dokumentacja wykonawcza i powykonawcza);

7. prawa i obowiązku z umowy zawartej przez Zbywcę z N sp. z o.o.;

Przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Zbywcy.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę w szczególności następujących elementów:

2. praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Zbywcy;

3. praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególność z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego (Zbywca jest wyłącznie stroną umów pożyczek, natomiast nie zawierał umowy kredytu bankowego)) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

4. dokumentacji prawnej i księgowej innej - co do zasady - niż dokumentacja wskazana w powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Zbywcy, a także kopii dokumentów podatkowych Zbywcy;

5. praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank;

7. praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

8. środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców, o których mowa w opisie przedmiotu Transakcji;

9. praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należność i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych w niniejszym wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek służących finansowaniu działalności Zbywcy.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazali, że: