Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa Spółki do uwzględniania Bonusów w swoich rozliczeniach VAT (podatek od towarów i usług), poprzez odpowiednie obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego naliczonego uprzednio przy sprzedaży Produktów (na rzecz Dystrybutorów) oraz okresu w którym Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego (naliczonego przy sprzedaży Produktów na rzecz Dystrybutorów) z tytułu Bonusów przyznanych Detalistom.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Uwagi ogólne/wstęp

Grupa X S.A. [dalej: Wnioskodawca lub Spółka] prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na produkcji i sprzedaży napojów (`(...)`).

Transakcje realizowane przez Spółkę w ramach ww. działalności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług [dalej: VAT] i są opodatkowane VAT, z reguły według podstawowej stawki (obecnie 23%). W związku z powyższym Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Towary znajdujące się w ofercie Spółki, o których mowa powyżej i których dotyczy niniejszy wniosek [dalej: Produkty], są przez nią dystrybuowane na rynku polskim w szczególności w ramach następującego schematu:

1. Wnioskodawca sprzedaje Produkty do dystrybutorów, z którymi ma zawarte umowy dystrybucyjne dotyczące Produktów [dalej: Dystrybutorzy], a następnie

2. Dystrybutorzy sprzedają Produkty do podmiotów prowadzących punkty sprzedaży detalicznej [dalej: Detaliści], którzy sprzedają je z kolei finalnym konsumentom.

W praktyce mogą również występować sytuacje, w których w łańcuchu dystrybucji danego Produktu/Produktów uczestniczy więcej niż jeden Dystrybutor.

Dystrybutorzy oraz Detaliści także są podatnikami VAT i, co do zasady, także są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Przy czym mogą zdarzyć się przypadki, iż niektórzy Detaliści nie są czynnymi podatnikami VAT, w szczególności ze względu na korzystanie ze zwolnienia określonego w art. 113 ustawy VAT (nie dotyczy to Detalistów uczestniczących w handlu Produktami będącymi napojami (`(...)`), do których ww. zwolnienie nie stosuje się, stosownie do art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy VAT).

Sprzedaż Produktów przez Spółkę w każdym przypadku stanowi dostawę towarów, która jest opodatkowana według właściwej stawki VAT i dokumentowana za pomocą faktur wystawianych na Dystrybutorów, z wykazaną kwotą VAT. Z kolei Dystrybutorzy będący czynnymi podatnikami VAT- z tytułu odsprzedaży Produktów - wystawiają faktury na rzecz Detalistów (lub, ewentualnie, na rzecz kolejnych Dystrybutorów - w przypadku więcej niż jednego Dystrybutora uczestniczącego w procesie dystrybucji). Jednocześnie Dystrybutorom oraz odpowiednio Detalistom (będącym czynnymi podatnikami VAT) przysługuje na zasadach ogólnych prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie Produktów.

W ramach prowadzonej działalności Spółka inicjuje szereg działań o charakterze marketingowym, których celem jest wsparcie/zintensyfikowanie sprzedaży Produktów i w rezultacie, zwiększenie jej przychodów z tego tytułu, a więc sprzedaży opodatkowanej VAT (jak była mowa). Działania te są w szczególności nakierowane na zachęcanie Detalistów do zwiększania/utrzymywania wolumenu sprzedaży (wartościowego lub ilościowego, lub asortymentowego) Produktów nabywanych od Dystrybutorów oraz zwiększenie atrakcyjności oferty Spółki dla Detalistów i ostatecznych nabywców/konsumentów [dalej: Konsumenci].

Wnioskodawca jest członkiem grupy kapitałowej [dalej: Grupa]. Zgodnie z podziałem funkcji w ramach Grupy kompleksowa obsługa procesów sprzedaży i dystrybucji Produktów oraz ich marketingu zapewniana jest na zlecenie i na rzecz Spółki przez wyspecjalizowany podmiot należący do Grupy - spółkę X (`(...)`) S (`(...)`) i D (`(...)`) [dalej: Spółka dystrybucyjna]. Dotyczyć to będzie także akcji promocyjnych będących przedmiotem niniejszego wniosku (opisanych szczegółowo poniżej). Spółka dystrybucyjna świadczy ww. usługi w zamian za ustalone wynagrodzenie należne od Wnioskodawcy, dokumentując je za pomocą faktur wystawianych na Spółkę.

Ponadto, w celu m.in. usprawnienia i zautomatyzowania obsługi akcji promocyjnych skierowanych do Detalistów Grupa (w tym Wnioskodawca i Spółka dystrybucyjna) nawiązała współpracę z zewnętrzną grupą C działającą w branży IT, w szczególności z C (`(...)`) C (`(...)`) I (`(...)`) Sp. z o.o. [dalej: Usługodawca], która opracowała i wdrożyła narzędzie informatyczne umożliwiające obsługę promocji skierowanych do Detalistów [dalej: Platforma]; (funkcjonalności Platformy umożliwiają automatyczną komunikację z urządzeniami rejestrującymi sprzedaż prowadzoną przez Detalistów, tj. kasami rejestrującymi (fiskalnymi) zainstalowanymi w punktach sprzedaży prowadzonych przez Detalistów [dalej: Urządzenia]), a obecnie - przy wykorzystaniu Platformy - zapewnia bieżącą obsługę promocji kierowanych do Detalistów.

Współpraca z Usługodawcą dotyczyć będzie także akcji promocyjnych w postaci loterii, będących przedmiotem niniejszego wniosku [dalej: Loterie]. Ponadto, w przeprowadzenie Loterii będzie zaangażowana zewnętrzna agencja marketingowa: G (`(...)`) Sp. z o.o. [dalej: Agencja], do której obowiązków będzie należało m.in. uzyskanie zezwolenia na jej urządzenie; od strony formalnej to ona będzie zatem organizatorem Loterii. Agencja, podobnie jak Usługodawca, będzie działać na podstawie stosownej umowy zawartej ze Spółką dystrybucyjną, jako jej podwykonawca. W zamian za świadczone usługi Agencji oraz Usługodawcy należeć się będzie od Spółki dystrybucyjnej wynagrodzenie, które będzie dokumentowane przez te podmioty fakturami wystawianymi na rzecz Spółki dystrybucyjnej.

Z uwagi na charakter ww. usług będą one opodatkowane VAT według stawki podstawowej. Jedynie dla porządku Wnioskodawca pragnie w tym miejscu zaznaczyć, iż - z przyczyn oraz w ramach okoliczności, o których mowa poniżej - wartość nagród wydawanych Konsumentom przez Detalistów w ramach Loterii w żadnym wypadku nie będzie wchodzić do/nie będzie uwzględniana przy kalkulacji wynagrodzenia należnego ww. podmiotom w zamian za świadczone przez nie usługi.

2. Loterie promocyjne

Istota i zasady Loterii

Loterie są/będą jedną z form działań promocyjnych Produktów. Akcje tego typu były już wcześniej przeprowadzane, przy czym obecnie Wnioskodawca, we współpracy z ww. podmiotami z Grupy oraz spoza niej, zamierza - dzięki możliwościom, które stwarza Platforma - rozszerzyć zakres ich stosowania oraz zmodyfikować zasady ich realizacji. Niżej Wnioskodawca przedstawia sposób (nowy model), w jaki Loterie mają funkcjonować w przyszłości (i tego też dotyczy niniejszy wniosek).

Jednym z założeń leżących u podstaw organizacji Loterii w nowym modelu jest uświadomienie Detalistom związanego z nimi efektu synergii (tj. istnienia bezpośredniej relacji między wzrostem sprzedaży Produktów promowanych poprzez Loterie, czym zainteresowana jest Spółka jako ich producent, a wzrostem sprzedaży w ramach działalności prowadzonej przez Detalistów). A przez to zachęcenie Detalistów do udziału w realizacji Loterii na zasadzie dobrowolności (wolontariatu), w szczególności bez prawa do występowania względem któregokolwiek uczestnika procesu (Wnioskodawcy, Spółki dystrybucyjnej czy Agencji) z roszczeniami o wypłatę, w jakiejkolwiek formie, wynagrodzenia z tego tytułu.

Same Loterie będą podlegać ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2094 ze zm.).

Istota (tzw. mechanika) Loterii sprowadza się do tego, iż pod niektórymi kapslami (zawleczkami w przypadku puszek) lub etykietami Produktów, których dotyczy dana Loteria, będzie znajdować się informacja, iż nabywca tego konkretnego Produktu (Konsument) wygrał kolejny Produkt (ew. kolejne Produkty) [dalej: Nagroda]. Nagrodą może być taki sam Produkt/-y, jak uprzednio nabyty przez Konsumenta, z którego zakupem związana była wygrana, względnie inny Produkt z oferty Spółki. Konsument, chcąc otrzymać Nagrodę, powinien przedstawić w okresie obowiązywania Loterii (lub innym określonym w jej regulaminie) dowód wygranej (tj. wspomniany kapsel/etykietę) w punkcie sprzedaży detalicznej (PSD) należącym do Detalisty, który bierze udział w Loterii, a Detalista (po określonej weryfikacji dokonanej w PSD przez samego Detalistę/jego pracownika/współpracownika) wyda nagrodzonemu stosowną Nagrodę. W związku z otrzymaniem Nagrody Konsument nie będzie zobowiązany do uiszczenia jakiegokolwiek wynagrodzenia (na czyjąkolwiek rzecz). Jednocześnie wymiana kapsla/etykiety na równowartość pieniężną Nagrody lub inną postać gratyfikacji nie będzie możliwa.

Nagrody w ramach Loterii będą wydawane przez Detalistów dobrowolnie, w imieniu własnym i na własny koszt/z własnych stanów magazynowych. Nadto Produkty wydawane przez Detalistę jako Nagrody powinny zostać nabyte przez Detalistę od Dystrybutora (pochodzić z oficjalnego kanału dystrybucji Produktów - vide uwagi ogólne powyżej). Przy tym mogą zdarzyć się sytuacje, w których Detalista będzie wydawał Nagrodę Konsumentowi, który nabył Produkt ze zwycięskim kapslem/etykietą u innego Detalisty biorącego udział w Loterii. W założeniu takie rozwiązanie ma uatrakcyjnić Loterię dla Konsumentów, a co za tym idzie zwiększyć siłę oddziaływania opartej o nią akcji marketingowej (promocyjnej).

Do Loterii będą mogli przystępować Detaliści, którzy w ramach prowadzonych punktów sprzedaży oferują Produkty objęte Loterią oraz:

1. korzystają z Platformy jako narzędzia umożliwiającego obsługę i rozliczenie różnych form promocji, w tym Loterii, oraz posiadają Urządzenia skorelowane z Platformą lub

2. korzystają z mobilnych urządzeń elektronicznych, na których będzie zainstalowana aplikacja opracowana przez Spółkę informatyczną [dalej: Aplikacja] umożliwiająca udział i rozliczanie Loterii oraz posiadają Urządzenia pozwalające na automatyczną wymianę danych z Aplikacją.

Zasady udziału Detalistów w Loteriach będą każdorazowo określone w regulaminie promocji, skierowanym do Detalistów [dalej: Regulamin], odrębnym od regulaminu samej Loterii. Regulamin w okresie obowiązywania Loterii (oraz stosowny czas przed oraz po jej zakończeniu) będzie dostępny dla Detalistów na Platformie. Przystąpienie Detalisty do danej Loterii będzie możliwe po zaakceptowaniu przezeń Regulaminu (również na/za pośrednictwem Platformy).

Nagrody będą każdorazowo wypełniać definicję prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy VAT, tj. ich jednostkowa cena nabycia (przez Detalistę) nie będzie przekraczać 20 zł.

Nagrodzonym będzie mogła być wyłącznie osoba fizyczna będąca konsumentem w rozumieniu odrębnych przepisów (tj. poza zakresem ewentualnie prowadzonej działalności gospodarczej).

W okresie trwania danej Loterii Detalista biorący w niej udział będzie umieszczał w prowadzonym przez siebie punkcie sprzedaży materiały promocyjne dotyczące Loterii (w szczególności informujące o zasadach Loterii oraz możliwości odbioru Nagród). Poszczególne edycje Loterii będą mogły być przeprowadzone na terenie całego kraju lub być ograniczone terytorialnie (np. do obszaru jednego bądź kilku województw).

W większości przypadków w Loteriach będą brać udział Detaliści uczestniczący już w innych akcjach promocyjnych Spółki skierowanych do Detalistów, które są prowadzone przy współpracy z Usługodawcą oraz przy użyciu Platformy.

W związku z tym dla porządku Spółka pragnie w tym miejscu wskazać, iż w odniesieniu do nich dysponuje m.in. interpretacją indywidualną z dnia 14 sierpnia 2018 r. (sygn. 0112-KDIL4.4012.294.2018.1.TKU) wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej [dalej: DKIS], potwierdzającą, iż wypłacane w ich ramach na rzecz Detalistów premie powinny być kwalifikowane jako tzw. rabaty pośrednie, a w konsekwencji Spółce przysługuje prawo do obniżenia o ich wartość podstawy opodatkowania i VAT należnego z tytułu sprzedaży Produktów.

Bonus dla Detalisty

Oprócz efektu synergii, w celu zwiększenia skłonności Detalistów do udziału w realizacji Loterii - a co za tym idzie zwiększenia ich zasięgu, siły oddziaływania czy poziomu tzw. penetracji, w Regulaminie znajdować będą się postanowienia informujące, że liczba wydanych Konsumentom w danym, przyjętym okresie rozliczeniowym [dalej: Okres rozliczeniowy] Nagród będzie brana przez Wnioskodawcę pod uwagę przy podejmowaniu decyzji/kalkulacji premii (w postaci ww. rabatów pośrednich) przyznanych Detaliście w tym okresie w związku z zakupem Produktów (rozliczanych w oparciu o zweryfikowane dane z Platformy czy Aplikacji). W rezultacie będzie powiększać wartość rabatów pośrednich przyznanych Detaliście w danym okresie rozliczeniowym z różnych/innych tytułów.

Z związku z powyższym, w ramach danej edycji Loterii będzie każdorazowo ustalana kwota [dalej: Bonus] przypadająca na pojedynczą sztukę Produktu wydanego jako Nagroda, która będzie wchodzić do kalkulacji premii dla Detalistów. Przy tym kwota Bonusu może mieć charakter pewnej wartości maksymalnej (do/nie więcej niż) albo wartość stałą (X złotych).

Wartość Bonusu, niezależnie od sposobu jego kalkulacji, nie będzie odpowiadać cenie, za którą Detalista miał/mógł sprzedać Produkt wydany jako Nagroda. Wartość Bonusu nie ma też z zasady na celu i nie będzie pokrywać kosztu zakupu takiego Produktu przez Detalistę u Dystrybutora (tj. jego ceny hurtowej), czy tym bardziej kosztów Detalisty związanych z jego udziałem w Loterii. Niemniej w niektórych przypadkach wartość Bonusu może się faktycznie zbliżać do ceny hurtowej Produktu (należy przy tym pamiętać, że poszczególni Detaliści biorący udział w danej Loterii mogą/będą zaopatrywać się w Produkty odpowiadające potencjalnym Nagrodom u różnych Dystrybutorów, po różnych cenach). Generalnie wycena (wartość) Bonusu zależeć będzie od różnych czynników, takich jak np. szacowane zainteresowanie Detalistów daną Loterią (im wyższe tym wartość Bonusu może być niższa), poziom penetracji rynku przez Produkt objęty promocją (jw.) itd.

Generalnie wysokość premii dla Detalistów jest ustalana w oparciu o informacje o sprzedaży Produktów objętych daną formą promocji, które są cyklicznie przesyłane przez Urządzenia do tzw. systemu centralnego Platformy obsługiwanego przez Usługodawcę.

Łączna wysokość Bonusu będzie kalkulowana w ramach przyjętych Okresów rozliczeniowych i wykazywana w raporcie uwzględniającym premie uzyskane także we wszystkich innych (niż Loterie) promocjach organizowanych we współpracy z Usługodawcą (przy użyciu Platformy lub Aplikacji), w których Detalista weźmie udział w danym Okresie rozliczeniowym.

Weryfikacja ilości wydanych Nagród przez Detalistę, zgodności tych wydań z Regulaminami oraz naliczenie Bonusów dokonywane będą co do zasady w 7-dniowych Okresach rozliczeniowych. Po upływie Okresu rozliczeniowego Usługodawca udostępni Detaliście na określonej stronie internetowej raport rozliczeniowy [dalej: Raport]. Ponadto, o ile spełnione zostaną wszystkie warunki, o których mowa w Regulaminie, Usługodawca dokona w imieniu Wnioskodawcy, tytułem wypłaty Bonusu, przelewu środków pieniężnych (otrzymywanych od Wnioskodawcy - z góry lub z dołu, zależnie od szczegółowych ustaleń stron dotyczących danej Loterii) na rachunek bankowy Detalisty, w wysokości odpowiadającej łącznej wartości Bonusów (oraz premii z innych tytułów, o ile będą przysługiwać Detaliście) przyznanych w/za dany Okres Rozliczeniowy.

Wystawi także w imieniu Spółki i udostępni notę rozliczeniową [dalej: Nota dla Detalisty], która będzie w szczególności wskazywać Produkty nabyte przez Detalistę, a pochodzące z oferty Wnioskodawcy, objęte premiowaniem/rabatowaniem.

W treści Noty dla Detalisty, a także w Regulaminie akceptowanym przez Detalistę przed przystąpieniem do Loterii, będzie widniała adnotacja, iż w związku z otrzymaniem Bonusu na Detaliście ciąży obowiązek odpowiedniego rozliczenia jej kwoty na gruncie VAT, w szczególności dokonania odpowiedniej korekty in minus VAT naliczonego, odliczonego przez Detalistę przy zakupie Produktów.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wnioku)

1. Czy Spółka będzie uprawniona do uwzględniania Bonusów w swoich rozliczeniach VAT, poprzez odpowiednie obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego naliczonego uprzednio przy sprzedaży Produktów (na rzecz Dystrybutorów)?

2. w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1) - kiedy/w rozliczeniu za który okres Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego (naliczonego przy sprzedaży Produktów na rzecz Dystrybutorów) z tytułu Bonusów przyznanych Detalistom?

Państwa stanowisko w zakresie podatku towarów i usług

Ad. pytanie nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do uwzględniania Bonusów w swoich rozliczeniach z tytułu VAT, poprzez odpowiednie obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego naliczonego uprzednio przy sprzedaży Produktów (na rzecz Dystrybutorów).

Ad. pytanie nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy możliwość obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego (naliczonego przy sprzedaży Produktów na rzecz Dystrybutorów) z tytułu Bonusów przyznanych Detalistom będzie mu przysługiwać w rozliczeniu VAT za okres (oraz w zakresie), w którym dojdzie do ich faktycznej wypłaty na rzecz Detalisty/-ów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad pytanie nr 1)

Przepisy prawa podatkowego mające zastosowanie w niniejszych okolicznościach:

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami są zaś w myśl art. 2 pkt 6 ustawy VAT rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje m.in. kwot: udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Jednocześnie ust. 10 pkt 1 ww. artykułu ustawy VAT stanowi, że podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek. Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy VAT, w przypadkach, o których mowa m.in. w ust. 10 pkt 1, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Zastosowanie powyższych przepisów do okoliczności będących przedmiotem niniejszego wniosku:

Zestawiając wskazane powyżej przepisy z okolicznościami opisanego zdarzenia przyszłego należy przede wszystkim stwierdzić, że: (i) Produkty (w tym te wydane ostatecznie jako Nagrody) to towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy VAT, (ii) zaś ich sprzedaż przez Spółkę do Dystrybutorów stanowi niewątpliwie dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 tej ustawy. W konsekwencji, należne Spółce z tego tytułu od Dystrybutorów kwoty, odpowiadające cenie (netto) Produktów, stanowią podstawę opodatkowania, od której Spółka nalicza podatek należny od tej sprzedaży, zgodnie z art. 29a ust. 1 i nast. ustawy VAT.

Natomiast z art. 29a ust. 7 pkt 2 i ust. 10 pkt 1 ustawy VAT wynika, że kwoty wszelkich udzielonych przez podatnika opustów i obniżek cen (tj. rabatów/premii) nie podlegają wliczeniu do podstawy opodatkowania VAT, względnie - jeżeli są udzielane po dokonaniu sprzedaży - obniżają one podstawę opodatkowania VAT u podatnika udzielającego takiego rabatu/premii.

Na gruncie powyższych regulacji zasadne staje się pytanie, czy za upusty i obniżki cen obniżające podstawę opodatkowania mogą być uznane rabaty/premie, które są przyznawane przez podatnika nie bezpośredniemu nabywcy jego towarów, lecz także kolejnemu (lub jeszcze dalszemu) nabywcy tych towarów w łańcuchu następujących po sobie dostaw.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przepisy powinny znaleźć zastosowanie zarówno do sytuacji, gdy rabat/premia/bonus udzielany jest przez podatnika bezpośredniemu nabywcy towarów, jak i w przypadku, gdy jest on udzielany kolejnemu (lub jeszcze dalszemu) nabywcy tych towarów w łańcuchu następujących po sobie dostaw.

Przepisy ustawy VAT, w tym przede wszystkim art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT, nie wskazują bowiem, iż do obniżenia podstawy opodatkowania dochodzi na skutek udzielenia rabatu (opustu lub obniżki ceny) wyłącznie w przypadku, gdy dotyczy to bezpośredniego nabywcy towarów od podatnika. Ergo, ograniczenie zakresu zastosowania ww. przepisu tylko do takich sytuacji byłoby sprzeczne z jego literalnym brzmieniem (wykładnią językową). Ponadto byłoby również nie do pogodzenia z ogólnymi regułami VAT, w szczególności zasadą proporcjonalności.

Należy bowiem mieć na uwadze, że przepisy ustawy VAT, w tym te dotyczące obniżania podstawy opodatkowania, powinny być interpretowane m.in. w świetle zasady proporcjonalności. Zgodnie z niniejszą zasadą kwota VAT powinna być obliczana na podstawie ostatecznej kwoty wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika, a także powinna być proporcjonalnie obniżona w przypadku, gdy obniżeniu ulega kwota tego wynagrodzenia. Również zgodnie z podstawową dla systemu VAT zasadą neutralności opodatkowania, obciążenie podatkowe z tytułu VAT powinno dotyczyć jedynie ostatecznego konsumenta towaru lub usługi, zaś podatnik VAT nie powinien ponosić faktycznego ciężaru tego podatku, o ile nie dochodzi do konsumpcji przez ten podmiot towarów/usług.

Znaczenie tych zasad było wielokrotnie podkreślane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej [dalej: TSUE], m.in. w sprawach analogicznych do sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Szczególnie znaczący jest tu wyrok w sprawie C-317/94 pomiędzy Elida Gibbs Ltd. a Commissioners of Customs and Excise, w którym TSUE stwierdził, iż m.in. producent, który zrefundował wartość kuponu zniżkowego detaliście lub wartość kuponu uprawniajgcego do zwrotu gotówki klientowi końcowemu, otrzymuje, po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży zapłaconej przez hurtowników lub detalistów za jego towary, pomniejszoną o wartość przedmiotowych kuponów. Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy przecież także producent, nie byłaby spełniona" (`(...)`).

W celu zapewnienia realizacji zasady neutralności należy, obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik, nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika (`(...)`)" [podkreślenia Wnioskodawcy].

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż będzie on uprawniony do obniżenia o wysokość udzielonych Detalistom Bonusów podstawy opodatkowania i VAT należnego z tytułu sprzedaży Produktów.

W celu prawidłowego określenia konsekwencji podatkowych Bonusów należy przede wszystkim analizie i ocenie poddać ich charakter/istotę, cel oraz skutki/konsekwencje, jakie spowodują one po stronie Spółki oraz Detalistów.

Biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności, w których będą przyznawane Bonusy (opisane powyżej) oraz sposób ich kalkulacji, należy uznać, iż Bonusy będą w swej istocie stanowić pewną formę rabatów (ich część/element), które Spółka przyznaje już i będzie nadal przyznawać Detalistom z tytułu sprzedaży przez nich Produktów z oferty Spółki na warunkach określonych dla danej promocji.

Jak zostało wskazane powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, liczba wydanych Konsumentom w danym Okresie rozliczeniowym Nagród będzie brana przez Wnioskodawcę pod uwagę przy podejmowaniu decyzji/kalkulacji premii (w postaci ww. rabatów pośrednich) przyznanych Detaliście w tym okresie w związku z zakupem Produktów (rozliczanych w oparciu o zweryfikowane dane z Platformy czy Aplikacji). W rezultacie będzie powiększać wartość rabatów pośrednich przyznanych Detaliście w danym okresie rozliczeniowym z wszystkich (różnych) tytułów.

W ramach danej edycji Loterii będzie każdorazowo ustalana określona kwota przypadająca na pojedynczą sztukę Produktu wydanego jako Nagroda, która będzie wchodzić do kalkulacji premii (rabatów pośrednich) dla Detalistów. Przy tym kwota Bonusu może mieć charakter pewnej wartości maksymalnej (do/nie więcej niż) albo wartość stałą (X złotych). Wycena (wartość) Bonusu zależeć będzie od różnych czynników, takich jak np. szacowane zainteresowanie Detalistów daną Loterią (im wyższe tym wartość Bonusu może być niższa), poziom penetracji rynku przez Produkt objęty promocją (jw.) itd.

Generalnie wysokość premii dla Detalistów jest ustalana w oparciu o informacje o sprzedaży Produktów objętych daną formą promocji, które są cyklicznie przesyłane przez Urządzenia do tzw. systemu centralnego Platformy obsługiwanego przez Usługodawcę.

Łączna wysokość Bonusu będzie kalkulowana w ramach przyjętych Okresów rozliczeniowych i wykazywana w raporcie uwzględniającym premie uzyskane także we wszystkich innych (niż Loterie) promocjach organizowanych we współpracy z Usługodawcą (przy użyciu Platformy lub Aplikacji), w których Detalista weźmie udział w danym Okresie rozliczeniowym.

Należy również podkreślić, iż cel jaki stoi u podstaw organizacji Loterii i przyznawania Bonusów jest analogiczny jak w przypadku innych promocji skierowanych do/z udziałem Detalistów obejmujących przyznawanie premii (rabatów pośrednich). Wnioskodawca poprzez Loterie i inne promocje (organizowane we współpracy z Usługodawcą) dąży do wsparcia/zintensyfikowania sprzedaży Produktów, a poprzez bonusy/premie do zainteresowania i zwiększenia skłonności Detalistów do udziału w promocjach (także Loterii), a co za tym idzie zwiększenia ich zasięgu, siły oddziaływania czy poziomu tzw. penetracji, zwiększania/utrzymywania wolumenu sprzedaży (wartościowego lub ilościowego, lub asortymentowego) Produktów nabywanych przez Detalistów od Dystrybutorów oraz zwiększenia atrakcyjności oferty Spółki dla Detalistów i Konsumentów. Udział w Loterii (i innych promocjach Spółki) będzie także korzystny z punktu widzenia Detalistów, jako że Loterie (czy inne promocje Produktów) wiążą się z potencjalnym wzrostem sprzedaży (przychodów) także po stronie samych Detalistów, jako mających bezpośrednie relacje z konsumentami.

Za kwalifikacją Bonusów jako formy rabatów przemawiają przede wszystkim jednak skutki, jakie wywołają one z punktu widzenia ekonomicznej sytuacji Detalistów i Wnioskodawcy.

Mianowicie, w rezultacie przyznania i wypłaty Bonusów koszty poniesione przez Detalistów na zakup Produktów (w tym także Produktów, które finalnie zostaną przekazana jako Nagrody) będą efektywnie niższe o wartość otrzymanych przez nich Bonusów.

Jednocześnie po stronie Wnioskodawcy poprzez wypłatę Bonusów na rzecz Detalistów dojdzie do obniżenia kwoty wynagrodzenia, które uzyskiwane jest przez Spółkę z tytułu sprzedaży Produktów (w tym także Produktów, które finalnie zostaną przekazana jako Nagrody).

Podsumowując, Loterie do pewnego stopnia różnią się, jeżeli chodzi o tzw. mechanikę, od innych/dotychczasowych działań promocyjnych (z udziałem Detalistów) aranżowanych przez Spółkę, a w rezultacie Bonusy od innych premii przyznawanych Detalistom - sposobem kalkulacji oraz okolicznościami branymi pod uwagę przy ich przyznawaniu. Niemniej jednak ich: (i) istota (sprowadzająca się do tego, iż, co do zasady, mają one powiększyć wysokość rabatów pośrednich (premii) przyznawanych na rzecz Detalistów przez Wnioskodawcę w ramach różnego rodzaju akcji promocyjnych skierowanych do Detalistów w związku z zakupami i sprzedażą przez nich Produktów, w przypadku Loterii także w związku z zakupami Produktów wydanych finalnie jako Nagrody), (ii) cel oraz, co najważniejsze (iii) skutki, będą summa summarum analogiczne jak w przypadku innych premii dla Detalistów, co do których Wnioskodawca uzyskał już potwierdzenie w drodze interpretacji indywidualnej, iż powinny one być kwalifikowane jako rabaty pośrednie obniżające podstawę opodatkowania i VAT należny z tytułu sprzedaży Produktów. Powyższa okoliczność powinna być istotna także dla kwalifikacji Bonusów do celów VAT.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż w relacjach pomiędzy podmiotami niepowiązanymi sprzedawcy przysługuje istotna swoboda w ustalaniu ceny/wynagrodzenia za dostarczane przez niego towary/usługi. W szczególności, dostawca jest uprawniony do uwzględniania różnych, w zasadzie dowolnych okoliczności/przesłanek występujących w obrocie gospodarczym (o ile dają się one jakkolwiek w racjonalny sposób uzasadnić), w oparciu o które decyduje się na obniżenie ceny, udzielenie rabatu w danym konkretnym przypadku.

Nie powinno więc ulegać wątpliwości, iż w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia (de facto obniżenia) w należnym mu wynagrodzeniu z tytułu sprzedaży Produktów okoliczności związanych z organizacją Loterii i udziałem w nich Detalistów.

Okoliczność, iż Bonusy nie będą udzielane Dystrybutorom, a więc podmiotom, na rzecz których nastąpi bezpośrednio sprzedaż Produktów przez Spółkę, a dopiero kolejnym podmiotom w łańcuchu dostawy Produktów Spółki (tu: Detalistom) nabywającym Produkty od Dystrybutorów w świetle przytoczonych wyżej przepisów o VAT, w szczególności zaś art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT, jawi się jako irrelewantna z podatkowego punktu widzenia. Podobnie jak to, że Bonusy będą związane z Produktami, które zostaną wydane nieodpłatnie klientom przez Detalistów jako Nagrody. Przesądzająca jest bowiem okoliczność, iż poprzez wypłatę Bonusów na rzecz Detalistów dojdzie do obniżenia kwoty wynagrodzenia, które uzyskiwane jest przez Spółkę z tytułu sprzedaży Produktów (w tym także Produktów, które finalnie zostaną przekazana jako Nagrody).

Za prawem Spółki do obniżenia podstawy opodatkowania i VAT naliczonego, o których mowa powyżej przemawia także okoliczność, iż Detaliści (poza Detalistami, których sprzedaż jest zwolniona z VAT i którym w konsekwencji w ogóle nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie Produktów) będą mieli obowiązek obniżyć podstawę opodatkowania i VAT naliczony w kwotach odpowiadających otrzymanego Bonusu, zgodnie z odpowiednim zastrzeżeniem umieszczanym na Nocie dla Detalisty. Spowoduje to, że transakcja ta będzie neutralna z punktu widzenia budżetu Państwa.

Na powyższe konkluzje nie wpływa proces obsługi Loterii, tj. w szczególności fakt, że środki pieniężne na wypłatę Bonusów będą przekazywane za pośrednictwem Usługodawcy czy też okoliczność, że to Usługodawca będzie wystawiał faktycznie Noty dla Detalistów. Wszystkie te funkcje/czynności będą bowiem realizowane przez Usługodawcę na zlecenie Wnioskodawcy. Okoliczności te są irrelewantne z punktu widzenia właściwego ujęcia kwot Bonusów do celów VAT, zaprezentowanego powyżej.

W tym miejscu wypada również podkreślić, iż w rozpatrywanych okolicznościach nie sposób uznać kwot Bonusów - z punktu widzenia VAT (czy jakiegokolwiek innego) - za wynagrodzenie za usługi świadczone przez Detalistów, w szczególności na rzecz Wnioskodawcy.

Za niniejszym przemawia przede wszystkim fakt, iż w omawianej sytuacji nie będą spełnione wszystkie przesłanki wypracowane w orzecznictwie sądowym, w tym orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE [dalej: TSUE] (zob. np. wyroki TSUE: z 3 marca 1994 r. C-16/93 w sprawie R. J. Tolsma; z 29 lutego 1996 r. C-215/94 w sprawie Jurgen Mohr czy z 18 grudnia 1997 r. C-384/95 w sprawie Landboden-Agrardienste GmbH & Co.KG) w zakresie uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu VAT.

Jak wynika z ugruntowanego orzecznictwa sądowego, w tym TSUE opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług podlegają czynności, co do których łącznie spełnione są następujące warunki:

1. czynność dokonywana jest przez podatnika VAT działającego w takim charakterze, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej;

2. czynność dokonana jest w oparciu o więź prawną łączącą świadczącego usługę z jej odbiorcą;

3. czynność dokonana jest na skutek zgodnej woli usługodawcy i usługobiorcy;

4. czynność dokonana jest, co do zasady, za odpłatnością, przy tym pomiędzy wynagrodzeniem a świadczoną usługą zachodzi bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy oraz występuje ekwiwalentność;

5. istnieje odbiorca usługi odnoszący z niej choćby potencjalną korzyść, inny niż podmiot wykonujący usługę.

Ad 2) i 3)

Przede wszystkim należy podkreślić, iż pomiędzy Wnioskodawcą a Detalistą nie powstanie żaden zobowiązaniowy stosunek cywilnoprawny, w oparciu o który Detalista mógłby mieć roszczenie do Spółki (lub innego uczestnika procesu obsługi Loterii, tj. Spółki dystrybucyjnej, Agencji czy Usługodawcy) o wypłatę Bonusu czy innej formy gratyfikacji finansowej w związku z udziałem w Loterii i podejmowanymi w jej ramach czynnościami (np. wydaniem Nagród na rzecz Konsumentów). Jak był mowa, udział Detalisty w Loterii będzie dobrowolny - brak tu będzie zobowiązania Detalisty (w rozumieniu cywilnoprawnym) do wykonania na rzecz Wnioskodawcy określonych świadczeń. W szczególności takim świadczeniem nie będzie wydanie Nagrody klientowi (zwycięzcy w Loterii), które to będzie czynione przez Detalistę we własnym imieniu i z własnych stanów magazynowych (koszt).

Z prawnego punktu widzenia od strony Spółki można mówić o pewnej deklaracji (swego rodzaju przyrzeczeniu) przyznania Bonusu w razie zaistnienia określonej w Regulaminie sytuacji. W żadnym wypadku nie można jednak mówić o Bonusie jako kwocie należnej (zapłacie) w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Ad 4)

Bonus nie będzie stanowił też ekwiwalentnego świadczenia ze strony Spółki w zamian za działania zrealizowane przez Detalistę w ramach Loterii, świadczenia pozostającego w związku przyczynowo-skutkowym z określonymi czynnościami podejmowanymi przez Detalistę w ramach Loterii.

Jak zostało bowiem wskazane w opisie, wartość Bonusu nie będzie odpowiadać ani cenie, za którą Detalista miał/mógł sprzedać Produkt wydany jako Nagroda, ani nie ma też z zasady na celu i nie będzie pokrywać kosztu zakupu takiego Produktu przez Detalistę u Dystrybutora (tj. jego ceny hurtowej), czy wreszcie kosztów Detalisty związanych z jego udziałem w Loterii.

Ad 5)

Ponadto niezasadnym byłoby twierdzenie, iż działania podejmowane przez Detalistę w związku z Loterią stanowią z jego punktu widzenia świadczenia realizowane przede wszystkim na rzecz osoby trzeciej (tu: Spółki), który jest/będzie ich głównym czy tym bardziej wyłącznym beneficjentem.

Udział Detalistów w Loterii i czynności przez nich podejmowane w ich ramach mają oczywiście niewątpliwie przyczynić się do wzrostu sprzedaży Produktów Spółki, uatrakcyjnienia jej oferty. Przy czym jednocześnie, udział w Loterii ma przynieść także wymierne korzyści Detalistom, bowiem przeprowadzenie Loterii prowadzi także do uatrakcyjnienia ich oferty, potencjalnego zwiększenia ich sprzedaży (przychodów z tego tytułu). I, zgodnie z wcześniejszymi uwagami, ma to być/będzie motywacja udziału Detalistów w Loteriach.

Biorąc pod uwagę powyższe, w niniejszych okolicznościach nie będą spełnione wszystkie przesłanki pozwalające na kwalifikację danego świadczenia jako usługi w rozumieniu VAT. W konsekwencji, nie sposób uznać, iż Bonusy będą stanowiły wynagrodzenie należne Detalistom za usługi świadczone przez nich na rzecz Wnioskodawcy.

Stąd, wartość Bonusów powinna zostać uwzględniona do celów VAT jako rabat obniżający podstawę opodatkowania i VAT należny po stronie Spółki, jednocześnie obniżający VAT naliczony po stronie Detalistów.

Prawidłowy sposób dokumentowania Bonusów do celów VAT

W dalszej kolejności należy zauważyć, iż, co do zasady, opusty i obniżki cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT, powinny być dokumentowane za pomocą faktur korygujących in minus (art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy VAT).

Ww. przepisy, co wynika z ich brzmienia oraz zasad VAT, mogą mieć jednak zastosowanie jedynie w przypadkach, gdy opust/obniżka ceny udzielana jest podmiotowi, na rzecz którego, po pierwsze, podatnik sprzedał bezpośrednio towar lub usługę (tj. bezpośredniemu nabywcy), po drugie - podatnik wystawił na rzecz tego podmiotu fakturę pierwotnie dokumentującą tą sprzedaż (faktura korygująca zawsze musi bowiem referować do faktury pierwotnej). Krąg sytuacji, w których przepisy te mają zastosowanie, jest zatem istotnie węższy niż krąg sytuacji objętych art. 29a ust. 10 ustawy VAT. Ponadto mają one charakter materialno-techniczny i podporządkowany względem art. 29a ust. 10 ustawy VAT. W rezultacie, przez pryzmat tych przepisów nie może być definiowany sam zakres zastosowania art. 29a ust. 10 ustawy VAT, w tym jego pkt. 1, a jedynie konsekwencje zastosowania tego przepisu. Innymi słowy, fakt, iż w danym przypadku nie ma podstaw prawnych do wystawienia faktury korygującej, nie wyklucza możliwości zastosowania art. 29a ust. 10 ustawy VAT.

Z uwagi na fakt, że Spółka sprzedaje swoje Produkty bezpośrednio Dystrybutorom, to na ich rzecz wystawia faktury dokumentujące sprzedaż tychże Produktów. To jednak nie Dystrybutorzy będą otrzymywać od Spółki Bonusy, o których mowa w niniejszym wniosku. Stąd udzielenie Bonusów nie będzie mogło być dokumentowane przez Spółkę fakturami korygującymi do faktur wystawionych na rzecz Dystrybutorów. Jednocześnie, Spółka nie wystawia faktur dokumentujących sprzedaż Produktów na rzecz Detalistów (faktury te są bowiem wystawiane przez Dystrybutorów), w konsekwencji też Spółka nie będzie mogła dokumentować udzielonych Bonusów fakturami korygującymi wystawianymi na rzecz Detalistów.

W świetle powyższych uwag, w niniejszych okolicznościach, to Noty dla Detalisty (wystawiane przez Usługodawcę w imieniu Wnioskodawcy) będą wyznaczały prawidłowy sposób udokumentowania przyznanych Bonusów i będą potwierdzać kwoty dla potrzeb dokonania obniżenia przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania i VAT należnego. Należy w tym zakresie zwrócić uwagę, że informacje umieszczane każdorazowo na Notach dla Detalisty będą określały wartość Bonusu z podziałem na kwoty netto i VAT. Co więcej, na dokumentach tych będzie umieszczana jednoznaczna informacja, wskazująca na prawidłowy sposób ich ujęcia w rozliczeniach VAT Detalistów (wskazująca na konieczność obniżenia przez nich kwoty odliczonego VAT). Jakkolwiek brak jest przepisów nakazujących umieszczania tego rodzaju informacji, to ich uwzględnienie na Notach dla Detalisty jest/będzie wyrazem dążenia Spółki do zagwarantowania, aby Detaliści także rozliczali Bonusy w sposób niepowodujący ew. uszczupleń wpływów budżetowych z tytułu VAT.

W konsekwencji, należy uznać, iż prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty VAT z tytułu udzielenia Bonusów, powstanie po stronie Spółki niezależnie od/pomimo braku wystawienia przez Spółkę faktury korygującej, a prawidłowym sposobem udokumentowania faktu ich udzielenia, rodzącym analogiczne co faktura korygująca skutki w VAT, będzie Nota dla Detalisty.

Stanowisko sądów administracyjnych i organów podatkowych

Prawidłowość stanowiska prezentowanego przez Wnioskodawcę potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych.

Przykładowo, w wyroku z 13 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 600/09) Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, iż: „(`(...)`) podatnik zmniejsza obrót nie tylko o kwoty rabatów udzielonych swoim bezpośrednim kontrahentom, lecz także kolejnym w łańcuchu obrotu odbiorcom jego towaru, o ile fakt udzielenia takiego rabatu znajduje stosowne udokumentowanie, które w takim przypadku nie mogąc przybrać formy faktury korygującej, może przybrać inną dopuszczalną prawnie formę dokumentacyjną, np. noty księgowej (`(...)`)".

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż jego stanowisko znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych. Tytułem przykładu można wskazać:

- interpretację indywidualną DKIS z 12 marca 2021 r. r. (sygn. 0114-KDIP1- 3.4012.783.2020.1.KP), z której wynika, że:

„W opisanej sprawie w przypadku otrzymania przez Uczestników bezpośrednio od Wnioskodawcy zwrotu części ceny zakupionych produktów, dla Uczestników tych nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów.

W tej sytuacji podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży nie będą Dystrybutorzy, którzy otrzymają od Uczestników cenę należną w pełnej wysokości, ale Wnioskodawca, który dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu. Zatem u Wnioskodawcy nastąpi obniżenie podstawy opodatkowania.

W związku z tym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z prawa do korekty podstawy opodatkowania i należnego podatku VAT. W okolicznościach niniejszej sprawy udzielany rabat pośredni stanie się upustem - obniżką (rabatem), o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy". [podkreślenia Wnioskodawcy].

- interpretację indywidualną z 7 stycznia 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.709.2019.1.IR), w której DKIS potwierdził, iż:

„Spółka stoi na stanowisku, iż rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Spółka, jako podmiot udzielający rabatu powinna

posiadać dokumenty świadczące o udzielonym rabacie (w tym przypadku premii na rzecz Producenta „X"). Posiadania takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym

prawo do obniżenia podatku należnego.

(`(...)`) Legislacja krajowa nie przewiduje dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu pośredniego mógłby ten rabat udokumentować. Dokumentem takim nie

będzie, jak zostało przedstawione powyżej, faktura korygująca. Aczkolwiek żadne przepisy nie wskazują, iż takim dokumentem nie może być nota (przykładowo nota

uznaniowo wystawiona przez Wnioskodawcę, podmiot udzielający premii).

Uwagę zwrócić należy na fakt, iż ustawodawca pozostawił pewną dowolność w zakresie dokumentowania rabatów udzielanych podmiotom innym niż bezpośredni nabywcy

towarów, nie uregulował bowiem sposobu i formy w jakiej następować powinno udokumentowanie rabatów, zarówno co do faktu ich udzielenia, jak i co do ich wysokości

i przedmiotu. W związku z tym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż każda forma dokumentacyjna, która nie stanowi faktury korygującej będzie dopuszczalna" [podkreślenia

Wnioskodawcy]

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 listopada 2016 r. (sygn. 2461-IBPP1.4512.707.2016.l.BM), w której wskazano, że:

„(`(...)`) rabat wypłacany aptekom będzie obniżał kwotę należną Wnioskodawcy, zatem obniżenie to powinno znaleźć odzwierciedlenie zarówno w wysokości podstawy

opodatkowania jak i kwocie podatku należnego. Skoro obniżeniu ulega kwota łącznej należności za sprzedawane towary, która jest kwotą brutto, zatem i kwota rabatu winna

być uznana za kwotę brutto, którą należy proporcjonalnie podzielić no kwotę podstawy opodatkowania i kwotę podatku VAT należnego".

- interpretację indywidualną z 17 lipca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.278.2019.l.JG), w której DKIS wskazał, iż:

„Zatem wystawienie faktury korygującej może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie

można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa i w konsekwencji nie było wystawionej faktury".

- interpretację indywidualną DKIS z 4 marca 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.1.2020.l.TK), z której wynika, że:

„Jeżeli rabat (bonus) został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też

tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny.

Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy,

zatem pierwszy sprzedawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury. Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu na podstawie którego podatnik udzielający

rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa lub inny dokument

niebędący fakturą. W konsekwencji np. wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu)".

Reasumując, Bonusy udzielane przez Wnioskodawcę bezpośrednio na rzecz Detalistów, udokumentowane Notami dla Detalisty, będą stanowiły obniżkę ceny, o której mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT. Wobec powyższego Wnioskodawca będzie uprawniony do odpowiedniego uwzględnienia Bonusów w swoich rozliczeniach poprzez stosowne obniżenie podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego z tytułu sprzedaży Produktów.

Ad pytanie nr 2)

W ustawie VAT brak jest przepisów wskazujących moment/okres rozliczeniowy, w którym Spółka powinna uwzględnić skutki udzielenia Bonusów, w postaci obniżenia podstawy opodatkowania oraz VAT należnego.

Jedynym przepisem ustawy VAT, który odnosi się do kwestii momentu obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielenia opustu/obniżenia ceny po dokonaniu sprzedaży, jest wspomniany już art. 29a ust. 13 ustawy VAT. Jak jednakże wykazano wcześniej, w rozpatrywanym przypadku powołany przepis nie będzie mieć zastosowania, bowiem procedura w nim opisana została przewidziana jedynie dla sytuacji, w których dochodzi do wystawienia faktur korygujących, które w zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku nie będą mogły być wystawiane.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, dla obniżenia podstawy opodatkowania (i kwoty VAT należnego) zasadnicze znaczenie będzie mieć moment udzielenia Bonusów, który powinien być tu utożsamiany z momentem wypłaty Bonusów przez Usługodawcę działającego w imieniu Wnioskodawcy, na rzecz Detalistów. W tym momencie materializują się bowiem skutki Bonusów, tj. wywierają one rzeczywiste i ostateczne konsekwencje gospodarcze/ekonomiczne, zarówno po stronie Spółki, jak i Detalisty.

Na moment obniżenia podstawy opodatkowania oraz VAT należnego nie powinien mieć natomiast wpływu moment wypłaty środków pieniężnych przez Spółkę na rzecz Usługodawcy. Moment ten nie wywiera bowiem jakichkolwiek skutków w relacji z Detalistami, a tylko w odniesieniu do tej relacji skutki związane z wypłatą Bonusu mogą być rozpatrywane. Czynność ta ma jedynie charakter techniczny i ma umożliwiać Usługodawcy wypłatę Bonusów na rzecz Detalistów.

Ponadto, z tej perspektywy za irrelewantny powinien zostać również uznany moment wystawienia Noty dla Detalisty, jak i tym bardziej/wcześniej Raportów, przygotowywanych przez Usługodawcę. Dokumenty te mają bowiem charakter wtórny wobec samego faktu wypłaty Bonusów, który to moment powinien determinować moment uwzględniania skutków podatkowych wynikających z wypłaty Bonusów.

Stanowisko organów podatkowych

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż jego stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych wydanych w analogicznych stanach faktycznych. Tytułem przykładu można wskazać:

- interpretację indywidualną DKIS z 30 lipca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.194.2019.l.WR), w której uznano, że:

„(`(...)`) Należy zatem uznać, że prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu udzielenia rabatu pośredniego powstanie po stronie Wnioskodawcy w momencie udzielenia rabatu (który powinien być utożsamiany z momentem wypłaty rabatu).

Tym samym, na podstawie wystawionych not, Wnioskodawco będzie mógł obniżyć podstawę opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego bonusu. Obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego (przez Wnioskodawcę) oraz podatku naliczonego (przez Partnerów) powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym bonus zostanie faktycznie wypłacony na rzecz Partnerów". [podkreślenia Wnioskodawcy]

- interpretację indywidualną z 18 sierpnia 2021 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.462.2021.1.JM), w której DKIS potwierdził stanowisko, zgodnie z którym:

(`(...)`) zasadnicze znaczenie w analizowanej sytuacji będzie mieć moment udzielenia premii. W tym momencie wywiera on bowiem rzeczywiste konsekwencje gospodarcze. Takiego znaczenia nie będzie miało natomiast ewentualne wystawienie dokumentu potwierdzojgcego przyznanie premii jak np. wystawiona noto księgowa, czy tym bardziej przyznanie bonusu co wynika z faktu, że nie wywołujq one skutków podatkowych mających jakiekolwiek znaczenie dla Odbiorcy pośredniego.

Tym samym prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty VAT należnego z tytułu premii będzie przysługiwało w rozliczeniu za okres, w którym premia zostanie faktycznie udzielona". [podkreślenia Wnioskodawcy]

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty VAT należnego z tytułu Bonusów będzie jej przysługiwało w rozliczeniu za okres, w którym kwota Bonusu zostanie wypłacona Detaliście przez Usługodawcę w imieniu Spółki, tj. Bonus zostanie Detaliście faktycznie udzielony.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT :

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy:

rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Jednocześnie pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.).

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Wskazać należy, że podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonaniem dodatkowych czynności, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, itp.

W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za udzielenie premii ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premie, czy zobowiązanie się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta, itp. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 10 ww. ustawy:

podstawę opodatkowania obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ww. ustawy:

w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT:

przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że ani w Dyrektywie 2006/112/WE Rady ani też w ustawie prawodawca nie zdefiniował pojęcia „rabat”, zatem pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.

Z okoliczności sprawy wynika, że towary znajdujące się w ofercie Państwa Spółki, o których, są przez nią dystrybuowane na rynku polskim w szczególności w ramach następującego schematu:

- Wnioskodawca sprzedaje Produkty do dystrybutorów, z którymi ma zawarte umowy dystrybucyjne dotyczące Produktów [dalej: Dystrybutorzy], a następnie

- Dystrybutorzy sprzedają Produkty do podmiotów prowadzących punkty sprzedaży detalicznej [dalej: Detaliści], którzy sprzedają je z kolei finalnym konsumentom.

W ramach prowadzonej działalności Państwa Spółka inicjuje szereg działań o charakterze marketingowym, których celem jest wsparcie/zintensyfikowanie sprzedaży Produktów i w rezultacie, zwiększenie jej przychodów z tego tytułu, a więc sprzedaży opodatkowanej VAT. Działania te są w szczególności nakierowane na zachęcanie Detalistów do zwiększania/utrzymywania wolumenu sprzedaży (wartościowego lub ilościowego, lub asortymentowego) Produktów nabywanych od Dystrybutorów oraz zwiększenie atrakcyjności oferty Spółki dla Detalistów i ostatecznych nabywców/konsumentów [dalej: Konsumenci].

Ponadto, w celu m.in. usprawnienia i zautomatyzowania obsługi akcji promocyjnych skierowanych do Detalistów Grupa (w tym Wnioskodawca i Spółka dystrybucyjna) nawiązała współpracę z zewnętrzną grupą C działającą w branży IT (Usługodawca), która opracowała i wdrożyła narzędzie informatyczne umożliwiające obsługę promocji skierowanych do Detalistów.

Współpraca z Usługodawcą dotyczyć będzie także akcji promocyjnych w postaci loterii.

Loterie są/będą jedną z form działań promocyjnych Produktów.

Jednym z założeń leżących u podstaw organizacji Loterii w nowym modelu jest uświadomienie Detalistom związanego z nimi efektu synergii (tj. istnienia bezpośredniej relacji między wzrostem sprzedaży Produktów promowanych poprzez Loterie, czym zainteresowana jest Spółka jako ich producent, a wzrostem sprzedaży w ramach działalności prowadzonej przez Detalistów). A przez to zachęcenie Detalistów do udziału w realizacji Loterii na zasadzie dobrowolności (wolontariatu), w szczególności bez prawa do występowania względem któregokolwiek uczestnika procesu (Wnioskodawcy, Spółki dystrybucyjnej czy Agencji) z roszczeniami o wypłatę, w jakiejkolwiek formie, wynagrodzenia z tego tytułu.

Do Loterii będą mogli przystępować Detaliści, którzy w ramach prowadzonych punktów sprzedaży oferują Produkty objęte Loterią oraz:

- korzystają z Platformy jako narzędzia umożliwiającego obsługę i rozliczenie różnych form promocji, w tym Loterii, oraz posiadają Urządzenia skorelowane z Platformą lub

- korzystają z mobilnych urządzeń elektronicznych, na których będzie zainstalowana aplikacja opracowana przez Spółkę informatyczną [dalej: Aplikacja] umożliwiająca udział i rozliczanie Loterii oraz posiadają Urządzenia pozwalające na automatyczną wymianę danych z Aplikacją.

Bonus dla Detalisty

Oprócz efektu synergii, w celu zwiększenia skłonności Detalistów do udziału w realizacji Loterii - a co za tym idzie zwiększenia ich zasięgu, siły oddziaływania czy poziomu tzw. penetracji, w Regulaminie znajdować będą się postanowienia informujące, że liczba wydanych Konsumentom w danym, przyjętym okresie rozliczeniowym Nagród będzie brana przez Wnioskodawcę pod uwagę przy podejmowaniu decyzji/kalkulacji premii (w postaci ww. rabatów pośrednich) przyznanych Detaliście w tym okresie w związku z zakupem Produktów (rozliczanych w oparciu o zweryfikowane dane z Platformy czy Aplikacji). W rezultacie będzie powiększać wartość rabatów pośrednich przyznanych Detaliście w danym okresie rozliczeniowym z różnych/innych tytułów.

Z związku z powyższym, w ramach danej edycji Loterii będzie każdorazowo ustalana kwota- Bonus - przypadająca na pojedynczą sztukę Produktu wydanego jako Nagroda, która będzie wchodzić do kalkulacji premii dla Detalistów.

Weryfikacja ilości wydanych Nagród przez Detalistę, zgodności tych wydań z Regulaminami oraz naliczenie Bonusów dokonywane będą co do zasady w 7-dniowych Okresach rozliczeniowych. Po upływie Okresu rozliczeniowego Usługodawca udostępni Detaliście na określonej stronie internetowej raport rozliczeniowy. Ponadto, o ile spełnione zostaną wszystkie warunki, o których mowa w Regulaminie, Usługodawca dokona w imieniu Wnioskodawcy, tytułem wypłaty Bonusu, oraz wystawi także w imieniu Spółki i udostępni notę rozliczeniową [dalej: Nota dla Detalisty], która będzie w szczególności wskazywać Produkty nabyte przez Detalistę, a pochodzące z oferty Wnioskodawcy, objęte premiowaniem/rabatowaniem.

W treści Noty dla Detalisty, a także w Regulaminie akceptowanym przez Detalistę przed przystąpieniem do Loterii, będzie widniała adnotacja, iż w związku z otrzymaniem Bonusu na Detaliście ciąży obowiązek odpowiedniego rozliczenia jej kwoty na gruncie VAT, w szczególności dokonania odpowiedniej korekty in minus VAT naliczonego, odliczonego przez Detalistę przy zakupie Produktów.

Na tle przedstawionego opisu sprawy mają Państwo wątpliwości:

- czy Spółka będzie uprawniona do uwzględniania Bonusów w swoich rozliczeniach VAT, poprzez odpowiednie obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego naliczonego uprzednio przy sprzedaży Produktów (na rzecz Dystrybutorów);

- kiedy/w rozliczeniu za który okres Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego (naliczonego przy sprzedaży Produktów na rzecz Dystrybutorów) z tytułu Bonusów przyznanych Detalistom.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz stan prawny należy wskazać, że w świetle powołanej wyżej definicji „rabatu”, „opustu” czy „premii” w opisanym ww. przypadku, mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów sprzedawanych przez Spółkę za pośrednictwem Dystrybutorów. Jak wyjaśniliście Państwo rabat pośredni dla Detalistów byłby uzależniony od przystąpienia Detalistów do akcji promocyjnych w postaci Loterii. Za pośrednictwem Usługodawcy zamierzacie Państwo uświadomić Detalistom efekt synergii (tj. istnienia bezpośredniej relacji między wzrostem sprzedaży Produktów promowanych poprzez Loterie, czym zainteresowana jest Spółka jako ich producent, a wzrostem sprzedaży w ramach działalności prowadzonej przez Detalistów). A przez to zachęcenie Detalistów do udziału w realizacji Loterii na zasadzie dobrowolności (wolontariatu), w szczególności bez prawa do występowania względem któregokolwiek uczestnika procesu (Wnioskodawcy, Spółki dystrybucyjnej czy Agencji) z roszczeniami o wypłatę, w jakiejkolwiek formie, wynagrodzenia z tego tytułu.

Efektem przystąpienia Detalistów do akcji promocyjnej w postaci Loterii i po spełnieniu warunków określonych w Regulaminie, Detaliści będą otrzymywać rabaty pośrednie. Jak wyjaśniliście Państwo generalnie wysokość Bonusu dla Detalistów jest ustalana w oparciu o informacje o sprzedaży Produktów objętych daną formą promocji, które są cyklicznie przesyłane przez Urządzenia do tzw. systemu centralnego Platformy obsługiwanego przez Usługodawcę. Łączna wysokość Bonusu będzie kalkulowana w ramach przyjętych Okresów rozliczeniowych i wykazywana w raporcie uwzględniającym premie uzyskane także we wszystkich innych (niż Loterie) promocjach organizowanych we współpracy z Usługodawcą (przy użyciu Platformy lub Aplikacji), w których Detalista weźmie udział w danym Okresie rozliczeniowym.

Ponadto, jak wskazaliście Państwo – Spółka nie sprzedaje bezpośrednio produktów do Detalistów, nie wystawiacie faktur dokumentujących sprzedaż tych produktów. Detaliści nie dokonują również nabycia żadnych usług od Państwa jako Producenta. Spółka nie dokonuje także nabycia żadnych usług od Detalistów.

Oznacza to, że Detaliści nie świadczą na rzecz Państwa żadnej usługi.

Zatem, w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie dochodzić do wypłaty pieniądza, która to czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że obniżka ceny, upust – rabat udzielony w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota zapłaty należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli obniżenie ceny/udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów i usług, zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2. (uchylony),

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury,

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca stosownie do art. 106j ust. 2 pkt 3 ustawy:

powinna zawierać dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą.

Należy wskazać, że wystawienie faktury korygującej w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa lub świadczenie usług i w konsekwencji nie było wystawionej faktury.

W rozpatrywanej sprawie ze względu na brak bezpośrednich transakcji, pomiędzy Spółką (Producentem produktu) a Detalistą/Detalistami, udokumentowanych fakturami, faktu przyznania przez Spółkę Bonusu nie można potwierdzić fakturami korygującymi.

Jednocześnie przepisy nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający Bonusu może ten Bonus udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, zatem może nim być np. nota księgowa.

Cytowany wyżej przepis art. 29a ust. 10 ustawy wyraźnie wskazuje, że podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, wartość zwrotów towarów, zwrotu całości lub część zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży (zaliczek), jeśli do sprzedaży nie doszło, wartość zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze.

Zatem każda z tych pozycji stanowi odrębną podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania i każda z wymienionych wyżej czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Powyższe stanowisko jest zgodne z Dyrektywą Rady 2006/112/WE, która w art. 73 oraz 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy, jak i dyrektywy wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane – podatnik powinien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.

Konstrukcja podstawy opodatkowania w ustawie o podatku od towarów i usług, odpowiadająca w swej istocie konstrukcji określonej w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług. Każda bowiem transakcja podlega podatkowi od towarów i usług obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi z uwzględnieniem stawki, jaka ma zastosowanie do dostawy lub świadczenia takich towarów i usług.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku.

Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdzając, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów, na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów.

Również w sprawie C-427/98 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, Trybunał dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru, bez konieczności wystawienia faktury korygującej.

W opisanej sprawie w przypadku otrzymania przez Detalistów od Państwa (za pośrednictwem Usługodawcy) zwrotu części ceny zakupionych towarów, dla sklepu nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów.

W opisanej sprawie – jak wyjaśniliście Państwo – Usługodawca w Państwa imieniu – po spełnieniu wszystkich warunków, o których mowa w Regulaminie, przez Detalistę/Detalistów, tytułem wypłaty Bonusu, dokona przelewu środków pieniężnych (otrzymywanych od Wnioskodawcy), na rachunek bankowy Detalisty, w wysokości odpowiadającej łącznej wartości Bonusów (oraz premii z innych tytułów, o ile będą przysługiwać Detaliście) przyznanych w/za dany Okres Rozliczeniowy. Wystawi także w imieniu Państwa i udostępni notę rozliczeniową, która będzie w szczególności wskazywać Produkty nabyte przez Detalistę, a pochodzące z Państwa oferty, objęte premiowaniem/rabatowaniem. W treści Noty dla Detalisty, a także w Regulaminie akceptowanym przez Detalistę przed przystąpieniem do Loterii, będzie widniała adnotacja, iż w związku z otrzymaniem Bonusu na Detaliście ciąży obowiązek odpowiedniego rozliczenia jej kwoty na gruncie VAT, w szczególności dokonania odpowiedniej korekty in minus VAT naliczonego, odliczonego przez Detalistę przy zakupie Produktów.

Tym samym nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towarów sprzedanych przez Państwa Spółkę.

W tej sytuacji podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży będzie Spółka (czyli Państwo), która dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. po udzieleniu rabatu.

W związku z tym Spółka będzie mogła skorzystać z prawa do korekty podstawy opodatkowania i należnego podatku VAT. W okolicznościach niniejszej sprawy udzielany Bonus stanie się upustem – obniżką (rabatem), o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy.

Należy przy tym wyraźnie wskazać, że rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz odbiorcy i posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy, czyli Państwa.

Reasumując, Bonusy stanowiące rabaty pośrednie wypłacane przez Państwa na rzecz Detalistów stanowią opusty (obniżki cen) w rozumieniu art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy, których udzielenie uprawnia Państwa Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz podatku należnego z tytułu dokonywanej sprzedaży.

Ponadto należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wyżej przytoczony art. 29a ust. 13 ustawy, gdyż przepis ten dotyczy rabatów bezpośrednich, czyli takich, które dokumentowane są za pomocą faktury korygującej. Jak wskazano powyższej, w przypadku przyznania przez Spółkę Bonusu na rzecz podmiotu innego niż bezpośredni Odbiorca rolę dokumentu potwierdzającego wypłatę Bonusu pełni wystawiona przez Spółkę nota księgowa.

Wobec braku możliwości zastosowania art. 29a ust. 13 ustawy dla obniżenia podstawy opodatkowania, zasadnicze znaczenie powinien mieć moment, w którym wykreowana została podstawa do dokonania przedmiotowej korekty, tj. moment faktycznej wypłaty Bonusu.

Należy zatem uznać, że prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu udzielenia Bonusu powstanie po stronie Państwa w momencie udzielenia Bonusu (który powinien być utożsamiany z momentem faktycznej wypłaty Bonusu na rzecz Detalisty/Detalistów przez usługodawcę w imieniu Spółki).

Tym samym, na podstawie wystawionych not, Spółka będzie mogła obniżyć podstawę opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego Bonusu. Obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego (przez Spółkę) powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym kwota Bonusu zostanie udzielona faktycznie tj. Bonus zostanie wypłacony na rzecz Detalistów przez usługodawcę w imieniu Spółki.

Wobec powyższego Państwa stanowisko, w zakresie objętym pytaniem nr 1 i 2, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).