Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w części dotyczącej uznania obciążenia Nabywcy kosztami gwarancji i poręczenia wekslowego za wynagrodzenie za usługę zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT (podatek od towarów i usług) i prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

4 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 25 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania obciążenia Nabywcy kosztami gwarancji i poręczenia wekslowego za wynagrodzenie za usługę zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. GmbH

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. S.A.

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Na podstawie art. 14b § 1 w zw. z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej „Ordynacja podatkowa”), A. GmbH (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) oraz B. S.A. (dalej: „Zainteresowany”, „Nabywca”, dalej również łącznie jako: „Zainteresowani”), wnoszą o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie zasad rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu obciążeń kosztami gwarancji oraz poręczeń, tj. w szczególności w zakresie art. 43 ust. 1 pkt 39 oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest spółką prawa niemieckiego (z siedzibą w Niemczech), zarejestrowaną na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce. Spółka posiada status czynnego podatnika VAT począwszy od 30 listopada 2016 r. Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Spółka na rynku światowym zajmuje się realizacją projektów inżynieryjnych, zaopatrzeniowych i budowlanych dla przemysłu energetycznego i chemicznego, specjalizując się w systemach i instalacjach kriogenicznych. Wnioskodawca świadczy pełen zakres zintegrowanych usług dla globalnego przemysłu wydobywczego i przetwórczego ropy naftowej i gazu ziemnego. W ramach realizowanych projektów, Spółka świadczy szereg usług, począwszy od doradztwa, przygotowania projektów koncepcyjnych, inżynierii podstawowej i szczegółowej, usług związanych z zamówieniami, usług nadzoru, usług w zakresie eksploatacji czy badań inżynieryjnych cyklu życia instalacji i optymalizacji cyklu życia instalacji.

Spółka świadczy swoje usługi również w Polsce. W szczególności w celu realizacji projektu polegającego na rozbudowie (…) (dalej: „Kontrakt”), Spółka zawarła trzy umowy konsorcjum z Zainteresowanym (dalej: „Konsorcjum”). Umowy konsorcjum nie stanowią umowy spółki cywilnej w rozumieniu regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. W związku z tym Konsorcjum nie jest spółką prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym.

W ramach Konsorcjum, Zainteresowany pełni funkcję lidera konsorcjum. Prace w zakresie Kontraktu są wykonywane przez Konsorcjum na rzecz spółki akcyjnej z siedzibą w Polsce (dalej: „Zamawiający”).

Zgodnie z postanowieniami Umów Konsorcjum:

1. Zainteresowani uczestniczą we wszystkich prawach i obowiązkach wynikających z Konsorcjum i Kontraktu, zwłaszcza w zyskach i stratach w proporcji udziałów: w zależności od umowy Spółka 50% lub 25%, Zainteresowany - lider 50% lub 75%;
2. Zainteresowany jest upoważniony do reprezentowania Konsorcjum we wszelkich kwestiach związanych z zawarciem i wykonaniem kontraktu wobec Zamawiającego oraz osób trzecich;
3. Zainteresowani ponoszą solidarną odpowiedzialność wobec Zamawiającego za wykonanie Kontraktu i dostarczenie wymaganych przez niego zabezpieczeń Kontraktu;
4. Zainteresowani dzielą się zgodnie z przypadającą im proporcją udziałów, prawami i zobowiązaniami, obowiązkami, ryzykiem, kosztami i wydatkami, stratami oraz korzyściami wynikającymi z lub w jakikolwiek sposób związanymi z Kontraktem, i uczestniczą w zapewnianiu środków, w wystawieniu lub pozyskiwaniu poręczeń, gwarancji i kaucji, we własności dóbr oraz środków nabytych wspólnie oraz na rzecz Zainteresowanych w związku z Kontraktem, we wszelkich prawach, obowiązkach wynikających z Konsorcjum w proporcjach odzwierciedlających ww. proporcje udziałów;
5. Zainteresowany ma obowiązek wystawiania faktur Zamawiającemu z tytułu wszelkich płatności należnych Konsorcjum za wykonanie robót;
6. W przypadku zamówienia na potrzeby działania Konsorcjum towarów lub usług u osób trzecich (np. podwykonawców, dostawców lub stron (w tym Spółki) działających jako podwykonawcy), faktury za takie towary lub usługi są wystawiane na Zainteresowanego jako lidera Konsorcjum.

Zgodnie z Kontraktem, Zamawiający wymaga od Konsorcjum zapewnienia odpowiednich zabezpieczeń należytego wykonania Kontraktu. Zabezpieczenie należytego wykonania Kontraktu ma na celu pokrycie roszczeń z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań wynikających z umowy, w tym kar umownych, odszkodowań i zobowiązań wynikających z powierzenia robót podwykonawcom oraz pokrycie kosztów wykonania robót określonych w umowie przez osoby trzecie (podwykonawców) bez konieczności uzyskania zgody sądu.

W celu zabezpieczenia należytego wykonania Kontraktu, Wnioskodawca zawarł umowy z zewnętrznym bankiem z siedzibą w Niemczech. Formą zabezpieczenia są gwarancje bankowe oraz awale (poręczenia wekslowe). Istota zawieranych gwarancji / poręczeń polega na tym, że w przypadku niewywiązania się przez uczestników Konsorcjum (Zainteresowanych) z zobowiązań wynikających z Kontraktu, gwarant zobowiązuje się nieodwołalnie i bezwarunkowo zapłacić, na żądanie Zamawiającego i na rzecz Zamawiającego kwotę pieniężną do maksymalnej wysokości ustalonej w umowie zawartej z gwarantem przez Konsorcjum. Z punktu widzenia ekonomicznego udzielenie gwarancji/poręczeń nie stanowi niezależnego świadczenia od usług inżynieryjno- projektowych realizowanych przez Spółkę (jako podwykonawcy na rzecz Nabywcy) w ramach Konsorcjum, a jedynie świadczenie poboczne do tych usług, które służy prawidłowej realizacji Kontraktu przez Konsorcjum.

Nie jest wykluczone, że Zainteresowani będą zawierali podobne umowy dotyczące zabezpieczenia Kontraktu także z innymi podmiotami finansowymi - z siedzibą w Polsce lub za granicą.

Ze względu na to, że Konsorcjum nie może być samodzielnie stroną umów z podmiotami trzecimi, umowy zabezpieczenia nienależytego wykonania Kontraktu (gwarancje i poręczenia wekslowe) zostały zawarte przez Wnioskodawcę. Niemniej, z uwagi na fakt, że wydatki poniesione w związku z zabezpieczeniem Kontraktu związane są ze wspólnym przedsięwzięciem prowadzonym przez Zainteresowanych, Wnioskodawca wystawia na rzecz Zainteresowanego - jako lidera Konsorcjum - faktury VAT (co jest zgodne z postanowieniami Umów Konsorcjum), dotyczące obciążenia Nabywcy kosztami poniesionymi w związku z zawarciem z podmiotami finansowymi umów zabezpieczenia należytego wykonania Kontraktu (gwarancji/poręczeń). Spółka nabywa ww. gwarancje i poręczenia od podmiotów finansowych jako usługi zwolnione z VAT.

Obciążenie Zainteresowanego ww. kosztami usług, poniesionymi pierwotnie przez Spółkę na rzecz podmiotów finansowych w związku z zabezpieczeniem Kontraktu, jest traktowane przez Spółkę jako świadczenie usługi na rzecz Zainteresowanego. Możliwość występowania przez Spółkę w ramach Konsorcjum jako podwykonawca została potwierdzona w wydanej na rzecz Spółki interpretacji indywidualnej z 10 grudnia 2020 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.494.2020.2.WH.

Obciążenie Nabywcy kosztami ww. gwarancji/poręczeń odbywa się bez doliczenia dodatkowej marży przez Spółkę.

Pytania

1. Czy obciążenie kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych podlega zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT?

2. W razie uznania przez Organ w odpowiedzi na pytanie 1, że obciążenie kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych nie podlega zwolnieniu z VAT (podlega opodatkowaniu VAT), czy w zakresie, w jakim obciążenie kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych będzie opodatkowane podatkiem VAT, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę?

Pytania dotyczą stanu faktycznego (w zakresie w jakim współpraca Zainteresowanych prowadzona jest obecnie w ramach Konsorcjum) oraz zdarzenia przyszłego (w zakresie w jakim współpraca Zainteresowanych kontynuowana będzie w przyszłości w ramach Konsorcjum) do momentu złożenia przez Spółkę naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o wyborze opodatkowania ww. gwarancji oraz poręczeń wekslowych przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego Spółka zrezygnuje ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy o VAT (przepis obowiązujący od 1 stycznia 2022 r.).

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1. W Państwa ocenie, obciążenie Nabywcy kosztami gwarancji i poręczeń wekslowych podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT.

2. W razie uznania przez Organ, że obciążenie kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych nie podlega zwolnieniu z VAT (podlega opodatkowaniu VAT), w zakresie, w którym usługi gwarancji/poręczeń wekslowych są/będą opodatkowane podatkiem VAT, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Wnioskodawcy faktury VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1) Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż - według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Również art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm., dalej: Dyrektywa VAT) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Obecnie, podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23%.

Od powyższej ogólnej zasady opodatkowania ustawa o VAT wprowadza liczne wyjątki w postaci obniżonych stawek lub zwolnienia od podatku. Katalog zwolnień, obejmujący swoim zakresem usługi finansowe i ubezpieczeniowe został wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 37- 41 ustawy o VAT i stanowi on implementację do polskiego systemu prawnego przepisów art. 135 ust. 1 lit. (a)-(g) Dyrektywy VAT.

W szczególności, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Artykuł 43 ust. 15 ustawy o VAT stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37- 41, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2. usług doradztwa;

3. usług w zakresie leasingu.

W tym miejscu wskazać należy, co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie VAT nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą VAT stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w dyrektywie powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi, regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT obejmuje zwolnieniem od podatku od towarów i usług czynności udzielania poręczeń, gwarancji i innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych, rozumianych jako zgoda poręczyciela, gwaranta lub udzielającego zabezpieczenia do spłacenia długu lub każdego innego zobowiązania finansowego w imieniu dłużnika, w przypadku niewywiązywania się przez niego ze spłaty długu.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na orzecznictwo TSUE, który wskazał, że możliwość zakwalifikowania jako czynności zwolnionej powinna dotyczyć tylko usług tworzących odrębną całość, która - jeśli ją oceniać globalnie - w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie (por. wyrok TSUE w sprawie SDC, pkt 66; wyrok z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services, Rec. s. 1-10237, pkt 25).

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że pełnienie przez Spółkę przy obciążaniu kosztami gwarancji/poręczeń funkcji pasywnej, opartej na zasadzie odpowiedzialności solidarnej razem z liderem Konsorcjum wobec Zamawiającego, wypełnia swoim zakresem funkcje gwaranta, poręczyciela należytego wykonania kontraktu, jaką w podobnych przypadkach pełni instytucja finansowa gwarantująca realizację kontraktu poprzez udzielenie gwarancji.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie związane z obciążeniem Nabywcy kosztami gwarancji i poręczenia wekslowego stanowi wynagrodzenie z tytułu udzielenia gwarancji/poręczenia.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, obciążenie kosztami gwarancji/poręczeń, należy zakwalifikować jako usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, które korzystają ze zwolnienia VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT.

Ponadto, jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

W efekcie rozliczenie kosztów nabytych usług na inny podmiot, nie może być potraktowane inaczej niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem w sytuacji, w której koszty usług, gdzie odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez świadczącego usługę podwykonawcę, są w ramach zawartych umów przenoszone na innego odbiorcę, to podmiot biorący udział w świadczeniu usług, będący podatnikiem VAT czynnym, powinien udokumentować te czynności poprzez wystawienie faktury VAT. Należy zatem przyjąć, że w przypadku odsprzedaży usług przez jeden podmiot innemu podmiotowi, której celem jest przeniesienie kosztów przez podmiot będący pierwotnym nabywcą usługi (zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny) na inny podmiot, który z danych usług korzysta, to podmiot pośredniczący pomiędzy pierwotnym usługodawcą, a nabywcą usługi dokonuje świadczenia w tym zakresie jak pierwotny usługodawca.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane przepisy prawa (w tym zasadę wyrażoną w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT) należy stwierdzić, że w sytuacji gdy, w ramach Konsorcjum Spółka zobowiązana jest do obciążania Nabywcy kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych zwolnionych z VAT, to koszty te winny być „odprzedawane” przez Spółkę na rzecz Nabywcy z zastosowaniem zwolnienia od podatku (w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT - właściwego dla świadczenia ww. usług finansowych). W konsekwencji Nabywcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z tytułu nabycia ww. usług od Spółki zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT.

Ad 2) Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zatem w przypadku uznania przez Organ w odpowiedzi na pytanie 1, że obciążenie kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych nie podlega zwolnieniu z VAT (podlega opodatkowaniu VAT), w zakresie, w którym usługi gwarancji poręczeń wekslowych są/będą opodatkowane podatkiem VAT, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Wnioskodawcy faktury VAT.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie jest rodzajem ulgi podatkowej, czy też jakimkolwiek przywilejem podatnika. Przedmiotowe prawo wynika bowiem wprost z założeń konstrukcyjnych podatku VAT. Podążając za tezami Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, wywiedzionymi w orzeczeniu z 15 stycznia 1998 r., w sprawie C-37/95, stwierdzić należy, iż system odliczeń podatku ma oznaczać całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu podatku VAT zapłaconego lub należnego w prowadzonej działalności gospodarczej. Z kolei w orzeczeniu z 19 września 2000 r. w połączonych sprawach C-177/99 i C-181/99 Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, iż prawo do odliczenia VAT jest integralną częścią systemu VAT i zasadniczo nie może być ograniczone. Powyższe tezy, pozwalające na urzeczywistnienie zasady neutralności podatku VAT, w pełni znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok NSA z 4 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 847/12; wyrok NSA z 7 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1062/12; wyrok NSA z 11 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 269/12).

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (wykorzystywanie nabytych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych), oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Art. 88 ustawy o VAT zawiera listę przypadków, w których podatnik pozbawiony jest prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W szczególności, zgodnie z regulacjami ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1. sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący (art. 88 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT);

2. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT);

3. wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT).

Ponadto, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe regulacje, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym (w razie uznania przez Organ, że przedmiotowe gwarancje oraz poręczenia wekslowe podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce) nie znajdują zastosowania warunki przewidziane w art. 88 ustawy o VAT dla wyłączenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Transakcje udokumentowane fakturami wystawiane są bowiem przez podmiot istniejący (Wnioskodawcę), podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce (w razie uznania przez Organ w odpowiedzi na pytanie 1, że nie korzystają ze zwolnienia z podatku) i w stosunku do tych czynności kwota podatku podlega wykazaniu na fakturze, a Nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Jednocześnie spełnione zostaną wszystkie przesłanki wymagane art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, które umożliwią odliczenie podatku naliczonego przez Nabywcę:

1. wykonywana będzie jedna z czynności opodatkowanych VAT (usługi),

2. usługi będą miały charakter odpłatny,

3. miejscem ich świadczenia będzie terytorium Polski,

4. świadczone usługi nie są zwolnione z VAT (w razie uznania tak przez Organ w odpowiedzi na pytanie 1),

5. usługi będą wykorzystywane do wykonywanych przez Nabywcę czynności opodatkowanych podlegających opodatkowaniu VAT w Polsce.

W przypadku zatem zakupu przez Nabywcę usług gwarancji/poręczeń wekslowych udokumentowanych fakturami z wykazaną stawką VAT (opodatkowanych VAT w Polsce w razie tak uznania przez Organ w odpowiedzi na pytanie 1), Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabywanych usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenia innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy,

zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W świetle art. 43 ust. 15 ustawy,

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2. usług doradztwa;

3. usług w zakresie leasingu.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2022 roku art. 43 ust. 22 ustawy,

podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1. jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2. złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu, również obowiązującego od 1 stycznia

2022 r.,

podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powyższe zmiany przepisów umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. właśnie usług udzielania poręczeń, gwarancji i innych zabezpieczeń transakcji finansowych, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy. Wskazane usługi finansowe – tu udzielanie gwarancji i poręczeń - świadczone na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami korzystają ze zwolnienia od podatku, bez możliwości skorzystania w ww. przepisu i wyboru rezygnacji ze zwolnienia od podatku.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy obejmuje zwolnieniem od podatku VAT czynności udzielania poręczeń, gwarancji i innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych, rozumianych jako zgoda poręczyciela, gwaranta lub udzielającego zabezpieczenia do spłacenia długu lub każdego innego zobowiązania finansowego w imieniu dłużnika, w przypadku niewywiązywania się przez niego ze spłaty długu. Zaznaczyć należy ponadto, że warunkiem objęcia zwolnieniem gwarancji, poręczeń i zabezpieczeń jest ich finansowy (pieniężny) charakter.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe: https://sjp.pwn.pl/ gwarancja to: «poręczenie, że coś nastąpi albo że jest prawdziwe», «odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika wobec wierzyciela».

Poręczenie zostało zdefiniowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) w art. 876-887.

Stosownie do art. 876 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

W myśl art. 879 § 1 Kodeksu cywilnego

o zakresie zobowiązania poręczyciela rozstrzyga każdoczesny zakres zobowiązania dłużnika.

W efekcie, poręczenie stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu polegające na wykonaniu zobowiązania względem wierzyciela. Czynności udzielenia poręczenia stanowiącego zabezpieczenie transakcji finansowych w zamian za wynagrodzenie traktowane są jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, korzystające ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy.

W niniejszej sprawie, Zamawiający wymaga od Konsorcjum zapewnienia odpowiednich zabezpieczeń należytego wykonania Kontraktu. Zabezpieczenie należytego wykonania Kontraktu ma na celu pokrycie roszczeń z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań wynikających z umowy, w tym kar umownych, odszkodowań i zobowiązań wynikających z powierzenia robót podwykonawcom oraz pokrycie kosztów wykonania robót określonych w umowie przez osoby trzecie (podwykonawców) bez konieczności uzyskania zgody sądu.

W celu zabezpieczenia należytego wykonania Kontraktu, Spółka zawarła umowy z zewnętrznym bankiem z siedzibą w Niemczech. Formą zabezpieczenia są gwarancje bankowe oraz awale (poręczenia wekslowe). Istota zawieranych gwarancji/poręczeń polega na tym, że w przypadku niewywiązania się przez uczestników Konsorcjum (Zainteresowanych) z zobowiązań wynikających z Kontraktu, gwarant zobowiązuje się nieodwołalnie i bezwarunkowo zapłacić, na żądanie Zamawiającego i na rzecz Zamawiającego kwotę pieniężną do maksymalnej wysokości ustalonej w umowie zawartej z gwarantem przez Konsorcjum.

Ze względu na to, że Konsorcjum nie może być samodzielnie stroną umów z podmiotami trzecimi, umowy zabezpieczenia nienależytego wykonania Kontraktu (gwarancje i poręczenia wekslowe) zostały zawarte przez Spółkę . Niemniej, z uwagi na fakt, że wydatki poniesione w związku z zabezpieczeniem Kontraktu związane są ze wspólnym przedsięwzięciem prowadzonym przez Zainteresowanych, Spółka wystawia na rzecz Zainteresowanego - jako lidera Konsorcjum - faktury VAT (co jest zgodne z postanowieniami Umów Konsorcjum), dotyczące obciążenia Nabywcy kosztami poniesionymi w związku z zawarciem z podmiotami finansowymi umów zabezpieczenia należytego wykonania Kontraktu (gwarancji/poręczeń). Obciążenie Zainteresowanego kosztami gwarancji/poręczeń odbywa się bez doliczenia dodatkowej marży.

Obciążenie Zainteresowanego ww. kosztami usług, poniesionymi pierwotnie przez Spółkę na rzecz podmiotów finansowych w związku z zabezpieczeniem Kontraktu, jest traktowane przez Spółkę jako świadczenie usługi na rzecz Zainteresowanego. W przedmiotowej sprawie świadczona przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego usługa nie jest jednak usługą w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych lub ubezpieczeniowych, korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie, kluczowy jest charakter transakcji, której dotyczy gwarancja/poręczenie udzielane przez gwaranta. Zabezpieczana transakcja powinna kwalifikować się jako transakcja finansowa. Z opisu sprawy wynika natomiast, że w analizowanym stanie faktycznym gwarancje/poręczenia dotyczą zabezpieczenia należytego wykonania zobowiązań wynikających z Kontraktu (realizacji projektu polegającego na rozbudowie(…)), które to świadczenie nie stanowi transakcji finansowej.

W analizowanej sprawie Konsorcjum zobowiązało się wobec Zamawiającego do realizacji inwestycji (Kontraktu), ale faktycznym wykonawcą robót są konsorcjanci. Skoro to Spółka zakupiła gwarancje/poręczenia w celu zabezpieczenia należytego wykonania robót wynikających z Kontraktu, to należy stwierdzić, że Konsorcjum jest konsumentem wyłącznie tych usług, z którymi gwarancje są związane i nie jest beneficjentem tej gwarancji.

Nie znajduje tutaj zastosowania przepis art. 8 ust. 2a ustawy, bowiem Spółka nie może odsprzedać gwarancji/poręczenia jako odrębnego świadczenia. Nie mamy tu do czynienia z odsprzedażą usługi, z której nie korzysta Spółka a korzystałoby Konsorcjum. W tym przypadku gwarancja związana jest nierozerwalnie ze świadczoną przez Spółkę usługą, wykonywaną w ramach rozbudowy (…). Spółka zakupuje gwarancję, ponieważ zainteresowana jest uzyskaniem końcowego efektu ekonomicznego w postaci świadczenia usług inżynieryjno-projektowych z gwarancją ich prawidłowego wykonania, Tym samym koszt gwarancji/poręczenia stanowi element cenotwórczy świadczonej usługi, podnoszący wartość jej sprzedaży.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, „ z punktu widzenia ekonomicznego udzielenie gwarancji/poręczeń nie stanowi niezależnego świadczenia od usług inżynieryjno-projektowych realizowanych przez Spółkę (jako podwykonawcy na rzecz Nabywcy) w ramach Konsorcjum, a jedynie świadczenie poboczne do tych usług, które służy prawidłowej realizacji Kontraktu przez Konsorcjum”.

Oznacza to, że obciążenie Zainteresowanego kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie przez Spółkę usług w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych. Spółka powinna opodatkować świadczoną usługę wyposażoną w gwarancje należytego jej wykonania według właściwej stawki podatku dla świadczonych przez siebie usług w ramach Konsorcjum.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe

Kolejne wątpliwości dotyczą prawa Zainteresowanego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Spółkę, dokumentującej obciążenie kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy :

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym :

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W analizowanej sprawie wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy warunki do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Spółkę będą spełnione. Jak wynika z opisu sprawy, Zainteresowany jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a nabywana usługa będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi – realizacją projektu polegającego na rozbudowie (…) .

Nabywcy (Zainteresowanemu) będzie więc przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Spółkę, dokumentującej obciążenie kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych.

W przedmiotowej sprawie nie wystąpi jedna z negatywnych przesłanek wyłączająca prawo do odliczenia, wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, a mianowicie - jak rozstrzygnięto powyżej - obciążenie Zainteresowanego kosztami gwarancji oraz poręczeń wekslowych nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych, korzystających ze zwolnienia od podatku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja nie rozstrzyga kwestii zwolnienia od podatku nabywanych przez Spółkę gwarancji i poręczeń od podmiotów finansowych, ponieważ nie stanowiło to przedmiotu zadanych przez Państwa pytań.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. GmbH(Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).