Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy: prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (dalej: Wnioskodawca, Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług).

Gmina wykonuje zadania własne, nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana i w zakresie, których na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie występuje w charakterze podatnika. Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.) (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy, w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Niektóre czynności, Gmina wykonuje także na podstawie umów cywilnoprawnych. W ich zakresie występuje jako podatnik. Do przedmiotowych czynności należą: odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie środkami Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014 - 2020 zadania pn. „(…)” w ramach operacji „(…)” w ramach poddziałania „(…)”.

Celem realizacji zadania jest umożliwienie mieszkańcom Gminy korzystania z ulepszonej infrastruktury technicznej.

W ramach zadania Gmina poniesie wydatki na:

1. rozbudowę ujęcia wody i Automatycznej Stacji Uzdatniania Wody w Miejscowości 1 (dalej: rozbudowa ujęcia wody i ASUW),

2. budowę przydomowej oczyszczalni ścieków dla potrzeb lokalu mieszkalnego w Miejscowości 2 (dalej: budowa przydomowej oczyszczalni ścieków).

Inwestycja polegająca na rozbudowie ujęcia wody i ASUW będzie przez Gminę wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT w zakresie odpłatnego dostarczania wody i odpłatnego odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy.

Ponadto, inwestycja ta będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT tj. dostarczania wody i odprowadzania ścieków z obiektów należących do Gminy np. w budynku Urzędu Gminy, świetlicach wiejskich, budynkach szkół.

Dodatkowo także inwestycja będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z VAT z powodu wykonywania przez Wnioskodawcę czynności zwolnionych w budynku Urzędu Gminy.

Budynki będące w posiadaniu Gminy uczestniczą zatem jednocześnie w wykonywaniu przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych, nieopodatkowanych i zwolnionych.

Rozbudowane ujęcie wody i ASUW będą stanowiły element sieci służącej dostarczaniu wody zarówno do mieszkańców, jak i do budynków stanowiących własność Wnioskodawcy. Tym samym dokonane w ramach tej części inwestycji zakupy towarów i usług będą wykazywały związek z czynnościami opodatkowanymi, nieopodatkowanymi i zwolnionymi z VAT, które Gmina wykonuje w tych budynkach.

Budowa przydomowej oczyszczalni ścieków będzie natomiast związana z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych. Inwestycja będzie bowiem obsługiwać należący do Gminy lokal mieszkalny, dla którego najemcy Wnioskodawca świadczy (i będzie świadczył nadal) odpłatne usługi dostarczania wody i wywozu ścieków (w przyszłości także usuwania osadów). Usługi te będą rozliczane na takiej samej zasadzie i wg takich samych stawek jak w przypadku innych mieszkańców, którzy nie wynajmują lokali od Gminy.

Lokal mieszkalny, o którym mowa wyżej jest przez Gminę wynajmowany wyłącznie na cele mieszkaniowe, a świadczona przez Gminę usługa najmu korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W związku z realizacją przedsięwzięcia, Gmina ponosi wydatki, które są dokumentowane wystawionymi na Gminę fakturami.

Pytania

1. Czy Gmina jest uprawniona do umniejszania podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony od wydatków poniesionych na rozbudowę ujęcia wody i ASUW, wg sposobu określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

2. Czy Gmina jest uprawniona do umniejszania podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony od wydatków poniesionych na rozbudowę ujęcia wody i ASUW, wg proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT?

3. Czy Gmina jest uprawniona do umniejszania podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony od wydatków poniesionych na budowę przydomowej oczyszczalni ścieków, wg dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Według Wnioskodawcy, Gmina jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o część kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z rozbudową ujęcia wody i ASUW.

Wnioskodawca ma w takiej sytuacji prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wg sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

W opinii Gminy, ma ona także prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę przydomowej oczyszczalni ścieków.

Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od przedmiotowej inwestycji, gdyż będzie ona służyła wykonywaniu tylko i wyłącznie czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W związku z powyższym, prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje podatnikowi, po spełnieniu ustawowych przesłanek tj., gdy odliczenia dokonuje podatnik VAT, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość obniżenia VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów/usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tym samym wykorzystywanych do czynności zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazać także należy, że podatnik uzyskuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, nie tylko pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ale także niezaistnienia przesłanek negatywnych, które są określone w art. 88 ustawy o VAT.

Opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy o VAT i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Jak wskazał ustawodawca w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, za podatników nie uznaje się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika zatem, że organ władzy publicznej może zostać uznany za podatnika podatku VAT jedynie, gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W przypadku inwestycji polegającej na rozbudowie ujęcia wody i ASUW Gmina dokona ulepszenia sieci służącej dystrybucji wody. Przedmiotowa inwestycja będzie zatem wykazywała związek z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Dostarczanie mieszkańcom wody stanowi bowiem czynność cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca dostarcza wodę także do własnych obiektów, które służą wykonywaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku, rozbudowa ujęcia wody i ASUW będzie wykazywała związek także z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu i zwolnionymi od podatku.

Tym samym, w przypadku rozbudowy ujęcia wody i ASUW zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który mówi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ponadto, w przypadku inwestycji polegającej na rozbudowie ujęcia wody i ASUW zastosowanie znajdzie także przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ponadto zastosowanie znajdzie w tym przypadku przepis art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, który precyzuje, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Przepis art. 90 ust. 3 ustawy o VAT stanowi natomiast, że proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Gminie przysługuje zatem prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, wykazany na fakturach dokumentujących wydatki służące rozbudowie ujęcia wody i ASUW, ponieważ inwestycja ta będzie przez Gminę wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT polegających na odpłatnym dostarczaniu wody na rzecz mieszkańców. Ponieważ jednak inwestycja ta będzie wykorzystywana pośrednio także do wykonywania czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT tj. czynności, które nie stanowią działalności gospodarczej Gminy, to Gmina nie może dokonać odliczenia całego podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki, gdyż odliczenia należy dokonać zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Ponieważ Gmina będzie pośrednio wykorzystywała przedmiotową inwestycję także do wykonywania czynności zwolnionych z VAT, to do odliczenia podatku VAT Gmina powinna zastosować także proporcję o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Natomiast, w zakresie prawa do obniżenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę przydomowej oczyszczalni ścieków, Gmina będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości, ponieważ towary i usługi zakupione w celu realizacji inwestycji będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, istnieje bowiem bezpośredni związek między wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na odpłatnym dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków z lokalu mieszkalnego oraz z usuwaniem odpadów z przydomowej oczyszczalni ścieków, a ponoszonymi kosztami zakupu towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji.

Działania Gminy w przedmiotowym zakresie stanowią odpłatne świadczenie usług, które Wnioskodawca świadczy w ramach swojej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i dla którego występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle powyższych argumentów Gmina wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dodatkowo ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec tego z cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem mają Państwo obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy,

minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie wskazanej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

Na podstawie § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1. określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2. wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi ust. 2 ww. artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 cyt. ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcje, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W świetle art. 90 ust. 10a ustawy:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 90 ust. 10b ustawy:

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1. utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2. urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Analiza powołanych przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują jednak zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z powołanych przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Jak stanowi art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Wskazali Państwo, że że złożyli wniosek o dofinansowanie środkami Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014 - 2020 zadania pn. „(…)”.

Celem realizacji zadania jest umożliwienie mieszkańcom Gminy korzystania z ulepszonej infrastruktury technicznej.

W ramach zadania poniosą Państwo wydatki na:

1. rozbudowę ujęcia wody i Automatycznej Stacji Uzdatniania Wody w Miejscowości 1 (dalej: rozbudowa ujęcia wody i ASUW),

2. budowę przydomowej oczyszczalni ścieków dla potrzeb lokalu mieszkalnego w Miejscowości 2 (dalej: budowa przydomowej oczyszczalni ścieków).

Inwestycja polegająca na rozbudowie ujęcia wody i ASUW będzie przez Państwa wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT w zakresie odpłatnego dostarczania wody i odpłatnego odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy.

Ponadto, inwestycja ta będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT tj. dostarczania wody i odprowadzania ścieków z obiektów należących do Państwa np. w budynku Urzędu Gminy, świetlicach wiejskich, budynkach szkół.

Dodatkowo także inwestycja będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z VAT z powodu wykonywania przez Państwa czynności zwolnionych w budynku Urzędu Gminy.

Budynki będące w Państwa posiadaniu uczestniczą zatem jednocześnie w wykonywaniu przez Państwa czynności opodatkowanych, nieopodatkowanych i zwolnionych.

Rozbudowane ujęcie wody i ASUW będą stanowiły element sieci służącej dostarczaniu wody zarówno do mieszkańców, jak i do budynków stanowiących Państwa własność. Tym samym, dokonane w ramach tej części inwestycji zakupy towarów i usług będą wykazywały związek z czynnościami opodatkowanymi, nieopodatkowanymi i zwolnionymi z VAT, które wykonują Państwo w tych budynkach.

Budowa przydomowej oczyszczalni ścieków będzie natomiast związana z wykonywaniem przez Państwa czynności opodatkowanych. Inwestycja będzie bowiem obsługiwać należący do Państwa lokal mieszkalny, dla którego najemcy świadczą Państwo (i będą nadal świadczyć) odpłatne usługi dostarczania wody i wywozu ścieków (w przyszłości także usuwania osadów). Usługi te będą rozliczane na takiej samej zasadzie i wg takich samych stawek jak w przypadku innych mieszkańców, którzy nie wynajmują lokali od Państwa.

W związku z realizacją przedsięwzięcia, Gmina ponosi wydatki, które są dokumentowane wystawionymi na Gminę fakturami.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poniesionych na rozbudowę ujęcia wody i ASUW, wg sposobu określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Ponadto, mają Państwo wątpliwości, odnośnie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poniesionych na budowę przydomowej oczyszczalni ścieków, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskazali Państwo, że Inwestycja polegająca na rozbudowie ujęcia wody i ASUW będzie przez Państwa wykorzystywana do czynności opodatkowanych w zakresie odpłatnego dostarczania wody i odpłatnego odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy. Ponadto, inwestycja ta będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT tj. dostarczania wody i odprowadzania ścieków z obiektów należących do Państwa np. w budynku Urzędu Gminy, świetlicach wiejskich, budynkach szkół. Dodatkowo także inwestycja będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z VAT z powodu wykonywania przez Państwa czynności zwolnionych w budynku Urzędu Gminy.

Zatem biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że efekty realizowanej inwestycji polegającej na rozbudowie ujęcia wody i Automatycznej Stacji Uzdatniania Wody w Miejscowości 1 będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej (opodatkowanej) oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przysługuje Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, jeśli przypisanie wydatków dotyczących nabycia towarów i usług w związku z ww. rozbudową ujęcia wody i Automatycznej Stacji Uzdatniania Wody nie jest możliwe w całości do prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, kwotę podatku naliczonego od tych wydatków należy obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym „sposobem określenia proporcji”, który będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. tj. z zastosowaniem art. 86 ust. 2a‑2h ustawy.

Ponadto, jeżeli nabywane towary i usługi dotyczące ww. rozbudowy ujęcia wody i Automatycznej Stacji Uzdatniania Wody będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie mają Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, są Państwo zobowiązani do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Wskazli Państwo także, że budowa przydomowej oczyszczalni ścieków będzie związana z wykonywaniem przez Państwa czynności opodatkowanych.

Zatem towary i usługi nabywane przez Państwa w związku z budową przydomowej oczyszczalni ścieków będą miały związek wyłącznie z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi. Tym samym, odnośnie wydatków dotyczących budowy przydomowej oczyszczalni ścieków dla potrzeb lokalu mieszkalnego w Miejscowości 2 przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Zatem przedstawione przez Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).