Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 30 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania transakcji sprzedaży działek. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 lutego 2022 r. (wpływ 4 lutego 2022 r.).

Opis stanu faktycznego

Pan jest rolnikiem, posiada Pan gospodarstwo rolne, które nie prowadzi działalności gospodarczej, od 30 marca 2021 r. Pan jest czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług), zarejestrowanie złożył Pan 22 września 2021 r.

Gospodarstwo o powierzchni (…) ha odziedziczył Pan po rodzicach na podstawie umowy darowizny zawartej dnia piątego listopada dwa tysiące siódmego roku (5 listopada 2007 r.) w formie aktu notarialnego przed (…) - notariuszem w (…).

Pan nie zawierał z żoną umów przenoszących prawo własności do nieruchomości do majątku wspólnego, z uwagi na sposób nabycia stanowi ono składniki Pana majątku osobistego.

Aktem notarialnym (…) marca 2021 r. - umowa sprzedaży – sprzedał Pan z majątku osobistego - prawo własności do Nieruchomości położonej w województwie (…), powiecie (…), jednostce ewidencyjnej (…), obrębie(…), stanowiącej działkę ewidencyjną numer 1 (…), oznaczona jest jako grunty orne (…); spółce (…).

Aktem notarialnym Repetytorium (…) marca 2021 r. - umowa sprzedaży – sprzedał Pan z majątku osobistego - prawo własności do Nieruchomości położonej w województwie (…), powiecie (`(...)`), jednostce (…), obrębie (…), stanowiącej działkę ewidencyjną numer 2 (…), oznaczona jest jako łąki trwałe (…) i grunty orne (…); spółce (…) w celu realizacji inwestycji budowlanej polegającej na budowie budynku handlowo- usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Została podpisana z nabywcą umowa przedwstępna sprzedaży. Pan udzielił przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do działania w Pana imieniu, tj. do wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla obiektu handlowego o powierzchni zabudowy nie większej niż (…) m, wystąpienia o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, wjazdu na nieruchomość, wystąpienia o pozwolenie na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji inwestycji, uzyskania decyzji dotyczącej wyłączenia z produkcji rolnej, potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, uzyskania warunków technicznych przyłączy: kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji. Udzielone pełnomocnictwa i zgody wygasają w przypadku niezawarcia przez strony przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Na działkach o nr w ewidencji gruntów 1 i 2 położonych w obrębie ewidencyjnym (…), jednostka ewidencyjna (…), Starosta (…) wydał decyzję (…) marca 2021 r. zatwierdzająca projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę dla spółki (…) na budowę budynku handlowo-usługowego o powierzchni sprzedaży (…) m2, powierzchni zabudowy – (…) m2, powierzchni użytkowej – (…) nr i kubaturze – (…) m3, z instalacjami wewnętrznymi: wodociągową, kanalizacji sanitarnej, grzewczą, elektryczną, oświetleniową, wentylacją, klimatyzacją, przeciwpożarową i odgromową wraz z infrastrukturą towarzyszącą przez którą rozumie się: układ komunikacji wewnętrznej w tym miejsca postojowe w ilości 26 sztuk, budowę zewnętrznej instalacji kanalizacji sanitarnej wraz z bezodpływowym zbiornikiem na nieczystości ciekłe, zewnętrzną instalacją wodociągową, budowę instalacji oświetlenia zewnętrznego, wewnętrznej linii zasilającej.

Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą numer (…) dla nieruchomości gruntowej: we wskazanej księdze wieczystej w dziale (…) Oznaczenie nieruchomości wpisana jest położona w województwie (…), powiecie (…), gminie (…), miejscowości (…), obrębie ewidencyjnym (…), działka ewidencyjna numer 2 o obszarze (`(...)`) - zwana dalej również "Nieruchomością". Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą numer (…) dla nieruchomości gruntowej; we wskazanej księdze wieczystej w dziale (…). Oznaczenie nieruchomości wpisana jest położona w województwie (…), powiecie (…), gminie (…), miejscowości (…), obrębie ewidencyjnym (…), działka ewidencyjna numer 1 o obszarze (…) - zwana dalej również "Nieruchomością".

Decyzją znak (…) marca 2020 r. Burmistrz Miasta i Gminy w (…) zatwierdził podział działki 3 na działki: nr 2 o pow. – (…) ha, nr 1 o pow. – (…) ha.

Nabycie przedmiotowej działki nr 3 zwana dalej również Nieruchomością" nastąpiło w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT-darowizna.

Na dzień sprzedaży działka pozostaje niezabudowana.

W uzupełnieniu do wniosku na zadane w wezwaniu pytania Pan udzielił odpowiednio następujących odpowiedzi:

1. Czy nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży była przed sprzedażą przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze bądź też była udostępniana odpłatnie osobom trzecim jeśli tak należało precyzyjnie wyjaśnić tą kwestię w tym kto był stroną umowy, przez jaki czas była udostępniania itp.?

Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie była :

a) przed sprzedażą przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze;

b) udostępniana odpłatnie osobom trzecim itp.;

2. Czy w zawartej z nabywcą umowie przedwstępnej sprzedaży zawarto warunki po spełnieniu których doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działek 1 i 2?

W zawartej z nabywcą umowie przedwstępnej sprzedaży zawarto warunki po spełnieniu których doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działek 1 i 2 pod następującymi warunkami:

1. uzyskania przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650,00 m2 (sześćset pięćdziesiąt metrów kwadratowych);

2. uzyskania przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650,00 m2 (sześćset pięćdziesiąt metrów kwadratowych);

3. uzyskania przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na Nieruchomość (w tym na nieruchomości gruntowe powstałe w wyniku jej podziału) według koncepcji Kupującej na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25,00 t (dwadzieścia pięć ton), bez konieczności przebudowy układu drogowego;

4. uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującej, obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Sprzedającego w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującej;

5. niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia Nieruchomości (w tym nieruchomości gruntowych powstałych w wyniku jej podziału) skutkującego koniecznością rekultywacji;

6. potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Nieruchomości (w tym nieruchomości gruntowych powstałych w wyniku jej podziału) budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;-

7. uzyskania przez Kupującą warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującej, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześciu) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;

8. dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości - zgodnie z koncepcją Kupującej - oraz uzyskania i przedłożenia mapy z projektem podziału tych nieruchomości gruntowej - zaewidencjonowanej przez właściwy organ/urząd - opatrzonej klauzulą, iż stanowi podstawę do wpisu w księdze wieczystej;

9. wydania przez właściwy organ/urząd prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej podział Nieruchomości z klauzulą ostateczności, jeżeli taka decyzja będzie wymagana na podstawie przepisów prawa;

10. wydania przez właściwy organ/urząd wypisu z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej obejmujących działki ewidencyjne powstałe w wyniku podziału Nieruchomości - opatrzone klauzulami, iż stanowią podstawę do wpisu w księdze wieczystej;

11. doprowadzenia do skutecznego wykreślenia z księgi wieczystej założonej z wniosku objętego niniejszym aktem notarialnym ograniczonego prawa rzeczowego szczegółowo opisanego w § 2 ust. 1 pkt 7) powyżej;

12. założenia - kosztem i staraniem Sprzedających - księgi wieczystej dla nieruchomości gruntowych, które powstaną w wyniku podziału Nieruchomości

- pod warunkiem że podział ten zostanie dokonany - bez jakichkolwiek obciążeń

- za wyjątkiem obciążeń ujawnionych na rzecz Kupującej;

13. uzyskania prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji dotyczącej wyłączenia z produkcji rolnej Nieruchomości;

14. uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym przez Kupującą obiektem handlowym;

15. przedłożenia przez Sprzedającego zaświadczenia wydanego w trybie art. 19 ust. 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. 1983, Nr 45, poz. 207, z póżn. zm.) przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego dotyczącego nabycia prawa własności Nieruchomości na podstawie umowy darowizny szczegółowo opisanej w § 2 ust. 1 pkt 4) powyżej - w terminie do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży; niezwłocznie, tj. w terminie 14 (czternastu) dni po spełnieniu się wyżej wymienionych warunków, za opisaną wyżej cenę i w wyżej opisanym terminie zobowiązuje się kupić.

Pytanie

Czy jednorazowa i okazjonalna sprzedaż gruntu rolnego niezabudowanego - działek o nr w ewidencji gruntów 1 i 2 stanowiących Pana majątek osobisty - jako dostawa towarów jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu : z art. 7 ust. 1, z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i będzie Pan zobowiązany do opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ww. działki z zastosowaniem właściwej stawki podatku?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Należy stwierdzić, że jednorazowa i okazjonalna sprzedaż gruntu rolnego niezabudowanego - działek o nr w ewidencji gruntów 1, 2 stanowiących Pana majątek osobisty - jako dostawa towarów jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy i będę zobowiązany do opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ww. działki z zastosowaniem właściwej stawki podatkowej w sytuacji gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r., w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1, akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W tym miejscu należy wskazać, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Zatem zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Pan jest rolnikiem, posiada Pan gospodarstwo rolne, które nie prowadzi działalności gospodarczej, od (…) marca 2021 r. jest Pan czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanie złożył Pan (…) września 2021 r.

Gospodarstwo odziedziczył Pan po rodzicach na podstawie umowy darowizny. Nabycie przedmiotowej działki nastąpiło w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Nie zawierał Pan z żoną umów przenoszących prawo własności do nieruchomości do majątku wspólnego.

Została podpisana z nabywcą umowa przedwstępna sprzedaży. Udzielił Pan przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do działania w Pana imieniu, tj. do wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla obiektu handlowego o powierzchni zabudowy nie większej niż 650 m, wystąpienia o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, wjazdu na nieruchomość, wystąpienia o pozwolenie na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji inwestycji, uzyskania decyzji dotyczącej wyłączenia z produkcji rolnej, potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, uzyskania warunków technicznych przyłączy: kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji. Udzielone pełnomocnictwa i zgody wygasają w przypadku niezawarcia przez strony przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Sprzedaż w/w działek nie będzie dokonana z majątku prywatnego, będzie wypełniała znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i będzie Pan występował w charakterze podatnika - dla tej transakcji - w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Na działkach o nr w ewidencji gruntów 1 i 2 Starosta (…) wydał decyzję (`(...)`) z dnia (…) marca 2021 r. zatwierdzająca projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę dla: (…) na budowę budynku handlowo-usługowego o powierzchni sprzedaży (…) m2, powierzchni zabudowy – (…) m2, powierzchni użytkowej – (…) nr i kubaturze – (…) m3, z instalacjami wewnętrznymi wraz z infrastrukturą towarzyszącą przez którą rozumie się: układ komunikacji wewnętrznej w tym miejsca postojowe w ilości 26 sztuk, budowę zewnętrznej instalacji kanalizacji sanitarnej wraz z bezodpływowym zbiornikiem na nieczystości ciekłe, zewnętrzną instalacją wodociągową, budowę instalacji oświetlenia zewnętrznego, wewnętrznej linii zasilającej.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego tj. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany" oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W związku z tym sprzedając ww. działki jako tereny budowlane przeznaczone pod zabudowę będę podatnikiem VAT w myśl art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącym działalność gospodarczą, stosownie do art. 15 ust. 2 będzie Pan zobowiązany opodatkować podatkiem VAT sprzedaż niezabudowanych w/w działek z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary zaś rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z tym, uzasadnione jest wykluczenie z grona podatników podatku VAT osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, którego nie nabyli z zamiarem odsprzedaży, lub wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem jeżeli wykorzystywanie majątku prywatnego jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych, to stanowi działalność gospodarczą. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co powoduje konieczność uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r., w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1, akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W tym miejscu należy wskazać, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Zatem zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z okoliczności sprawy wynika, że jest Pan rolnikiem, posiada Pan gospodarstwo rolne i nie prowadzi działalności gospodarczej, od (…) marca 2021 r. Pan jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanie złożył Pan (…) września 2021 r.

Aktem notarialnym (…) marca 2021 r. - umowa sprzedaży – sprzedał Pan z majątku osobistego - prawo własności do działki nr 1.

Aktem notarialnym (…) marca 2021 r. - umowa sprzedaży – sprzedał Pan z majątku osobistego - prawo własności do działki nr 2.

W zawartej z nabywcą umowie przedwstępnej sprzedaży zawarto warunki po spełnieniu których doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działek 1 i 2 pod następującymi warunkami m.in.: uzyskania przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 (sześćset pięćdziesiąt metrów kwadratowych); uzyskania przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 (sześćset pięćdziesiąt metrów kwadratowych); uzyskania przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na Nieruchomość (w tym na nieruchomości gruntowe powstałe w wyniku jej podziału) według koncepcji Kupującej na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25,00 t (dwadzieścia pięć ton), bez konieczności przebudowy układu drogowego; uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującej, obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Sprzedającego w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującej; niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia Nieruchomości (w tym nieruchomości gruntowych powstałych w wyniku jej podziału) skutkującego koniecznością rekultywacji; potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Nieruchomości (w tym nieruchomości gruntowych powstałych w wyniku jej podziału) budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych; uzyskania przez Kupującą warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującej, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześciu) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży; dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości - zgodnie z koncepcją Kupującej - oraz uzyskania i przedłożenia mapy z projektem podziału tych nieruchomości gruntowej - zaewidencjonowanej przez właściwy organ/urząd - opatrzonej klauzulą, iż stanowi podstawę do wpisu w księdze wieczystej.

Pan udzielił przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do działania w Pana imieniu, tj. do wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla obiektu handlowego o powierzchni zabudowy nie większej niż 650 m, wystąpienia o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, wjazdu na nieruchomość, wystąpienia o pozwolenie na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji inwestycji, uzyskania decyzji dotyczącej wyłączenia z produkcji rolnej, potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, uzyskania warunków technicznych przyłączy: kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji. Udzielone pełnomocnictwa i zgody wygasają w przypadku niezawarcia przez strony przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Dla działek nr 1 i 2 Starosta (…) wydał decyzję (…) marca 2021 r. zatwierdzająca projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę dla: (…) na budowę budynku handlowo-usługowego o powierzchni sprzedaży (…) m2, powierzchni zabudowy – (…) m2, powierzchni użytkowej – (…) nr i kubaturze – (…) m3, z instalacjami wewnętrznymi: wodociągową, kanalizacji sanitarnej, grzewczą, elektryczną, oświetleniową, wentylacją, klimatyzacją, przeciwpożarową i odgromową wraz z infrastrukturą towarzyszącą przez którą rozumie się: układ komunikacji wewnętrznej w tym miejsca postojowe w ilości 26 sztuk, budowę zewnętrznej instalacji kanalizacji sanitarnej wraz z bezodpływowym zbiornikiem na nieczystości ciekłe, zewnętrzną instalacją wodociągową, budowę instalacji oświetlenia zewnętrznego, wewnętrznej linii zasilającej.

Decyzją znak (…) marca 2020 r. Burmistrz Miasta i Gminy w (…) zatwierdził podział działki 3 na działki: nr 2 o pow. – (…) ha, nr 1 o pow.- (…) ha.

Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie była przed sprzedażą przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze; udostępniana odpłatnie osobom trzecim itp.

Nabycie przedmiotowej działki nr 3 nastąpiło w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT - darowizna.

Na dzień sprzedaży działka pozostaje niezabudowana.

Wątpliwości Pana dotyczą czy sprzedaż działek nr 1 i 2 jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1, z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i będzie Pan zobowiązany do opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ww. działki z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu stanu faktycznego Pan w celu dokonania sprzedaży działek nr 1 i 2 podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Dopiero w sytuacji, gdy Pan w związku z dokonywaną sprzedażą będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy można zastosować przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykluczone są z grona podatników VAT.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Pan podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna brać pod uwagę całokształt tych działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Kwestię udzielenia pełnomocnictw reguluje Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Jak stanowi art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl art. 99 § 2 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Pan udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do działania w Pana imieniu. Zakres udzielonego pełnomocnictwa obejmuje wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla obiektu handlowego o powierzchni zabudowy nie większej niż 650 m, wystąpienia o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, wjazdu na nieruchomość, wystąpienia o pozwolenie na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji inwestycji, uzyskania decyzji dotyczącej wyłączenia z produkcji rolnej, potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, uzyskania warunków technicznych przyłączy: kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji.

Wobec tego działania w postaci uzyskania wszelkich decyzji, zaświadczeń, zgód, warunków technicznych, a także zawarcie określonych umów, pomimo że nie były podejmowane bezpośrednio przez Pana, ale przez osoby trzecie (pełnomocnika) nie oznacza, że pozostały bez wpływu na sytuację prawną Pana. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez osoby trzecie wywołały skutki bezpośrednio w sferze prawnej Pana (mocodawcy). Zatem osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjniły przedmiotową nieruchomość, która była Pana własnością. Działania te dokonywane za pełną zgodą Pana, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W analizowanej sprawie nie można również pominąć okoliczności, że łącząca strony umowa przedwstępna wyraźnie uzależniła sfinalizowanie transakcji sprzedaży działek 1 i 2 od spełnienia pewnych warunków, tj. uzyskania przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650,00 m2 (sześćset pięćdziesiąt metrów kwadratowych); uzyskania przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650,00 m2 (sześćset pięćdziesiąt metrów kwadratowych); uzyskania przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na Nieruchomość (w tym na nieruchomości gruntowe powstałe w wyniku jej podziału) według koncepcji Kupującej na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25,00 t (dwadzieścia pięć ton), bez konieczności przebudowy układu drogowego; uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującej, obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Sprzedającego w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującej; niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia Nieruchomości (w tym nieruchomości gruntowych powstałych w wyniku jej podziału) skutkującego koniecznością rekultywacji; potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Nieruchomości (w tym nieruchomości gruntowych powstałych w wyniku jej podziału) budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych; uzyskania przez Kupującą warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującej, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześciu) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży; dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości - zgodnie z koncepcją Kupującej - oraz uzyskania i przedłożenia mapy z projektem podziału tych nieruchomości gruntowej - zaewidencjonowanej przez właściwy organ/urząd - opatrzonej klauzulą, iż stanowi podstawę do wpisu w księdze wieczystej.

Jak wynika z przytoczonego powyżej wyroku TSUE (sygn. akt C-180/10 i C-181/10), czynności podjęte w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu czy też wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (obok działań polegających np. na uzbrojeniu terenu, wydzieleniu dróg wewnętrznych itd.) przesądzają o tym, że aktywność osoby sprzedającej działkę przybiera formę zawodową i zorganizowaną a osoba ta działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Odnosząc tezy sformułowane przez TSUE w ww. wyroku na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, że fakt, iż strony uzależniły dokonanie przeniesienia prawa własności działek 1 i 2 od uzyskania prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę, świadczy o tym, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z taką Pana aktywnością i zaangażowaniem w zakresie obrotu nieruchomościami, które są typowe dla producentów, handlowców i usługodawców. Mimo, że w analizowanej sprawie czynności te faktycznie podejmował pełnomocnik to jednak efekty tych działań miały bezpośredni skutek dla Pana, tj. zmierzały do zbycia działek i osiągnięcia pożytku z tego tytułu. Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że przed dokonaną sprzedażą, czyli (…) marca 2021 r. dla działek nr 2 i (…) marca 2021 r. została wydana decyzja (…) zatwierdzająca projekt budowlany i udzielono pozwolenia na budowę dla Kupującej.

W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek nr 1 i 2 wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności. W konsekwencji należy stwierdzić, że opisana we wniosku sprzedaż działek nr 1 i 2 wypełnia znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem Pan wystąpił w charakterze podatnika - dla tej transakcji - w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że sprzedaż działek nr 1 i 2 wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem skoro sprzedaż wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan wystąpił dla tej czynności w charakterze podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności analizowanej sprawy wynika, że Pan działał jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a dostawa działek stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że działki 1 i 2 na dzień sprzedaży pozostały niezabudowane. Jednak jak Pan wskazuje dla działek nr 1 i 2 została wydana (…) marca 2021 r. decyzja (…) zatwierdzająca projekt budowlany i udzielono pozwolenia na budowę dla Kupującej na budowę budynku handlowo-usługowego o powierzchni sprzedaży (…) m2, powierzchni zabudowy – (…) m2, powierzchni użytkowej – (…) i kubaturze – (…) m3, z instalacjami wewnętrznymi: wodociągową, kanalizacji sanitarnej, grzewczą, elektryczną, oświetleniową, wentylacją, klimatyzacją, przeciwpożarową i odgromową wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Oznacza to, że działki nr 1 i 2, które Pan sprzedał (…) marca 2021 r. stanowiły w dniu sprzedaży teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, który nie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro nie można będzie zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren będzie miał charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u. co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Jak wynika z wniosku, Pan nabył działki 1 i 2 w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT – w drodze darowizny. W związku z nabyciem nieruchomości w drodze darowizny nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można tym samym uznać, że Panu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro nabył Pan ww. działki bez naliczenia podatku VAT.

Tym samym należy stwierdzić, że sprzedaż przez Pana działek nr 1 i 2 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Zatem, skoro do dostawy działek 1 i 2 nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, to sprzedaż działek nr 1 i 2 jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Tym samym Pana stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).