0114-KDIP1-1.4012.697.2021.3.MKA

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

11 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek, który dotyczy skutków podatkowych związanych ze sprzedażą Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo pismem z 27 grudnia 2021 r. (wpływ 29 grudnia 2021 r.) i pismem z 27 stycznia 2022 r. (wpływ 27 stycznia 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

- Sp. z o.o.

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- A.M.

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z o.o. (dalej: spółka albo Kupujący) jest spółką zajmującą się realizacją projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Spółka z o.o. zamierza zakupić od A. M. (dalej Sprzedający) niezabudowane działki 1,2,3, które powstaną w wyniku podziału niezabudowanej działki o numerze ewidencyjnym 1/2 oraz niezabudowaną działkę 5/1 oraz udział w zabudowanej działce 5/2, dla której prowadzona jest księga wieczysta (dalej: „Nieruchomość”). Działka 5/1 oraz 5/2 są drogami wewnętrznymi, z tym, że działka 5/2 jest to droga asfaltowa będąca drogą dojazdową do innych nieruchomości (ul. […]).

Spółka oraz Sprzedający (dalej: Wnioskodawcy) przed zawarciem umowy sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości zawarli 21 października 2020 r. umowę przedwstępną, której przedmiotem jest zobowiązanie się do zawarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości na spółkę po spełnieniu określonych warunków.

Spółka planuje nabyć prawo własności Nieruchomości w celu przeznaczenia jej pod inwestycję mieszkaniową, w ramach której sprzedawane będą lokale mieszkalne, a ich sprzedaż będzie stanowiła czynności opodatkowane podatkiem VAT (podatek od towarów i usług), a także na poszerzenie drogi dojazdowej zgodnie z zapisami planu miejscowego (dalej: Planowana Inwestycja).

Nieruchomość jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego.

Działka 1/2 położona jest w części (około 5015 m2 z 5684 m2) na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej - oznaczonej w planie symbolem MN, w części - na terenie przeznaczonym pod drogę wewnętrzną - oznaczonej w planie symbolem KDW oraz w części - na terenie drogi dojazdowej gminnej - oznaczonej w planie symbolem KDD-G.

Sprzedający nie był inicjatorem planu miejscowego ani żadnych zmian w tym planie.

Wśród warunków, od których uzależniono zawarcie umowy przenoszącej własność Nieruchomości, jest w szczególności łączne spełnienie następujących warunków:

1. uzyskania prawomocnego, ostatecznego i wykonalnego pozwolenia na budowę na działki 1-2 powstałe z podziału działki nr 1/2 zgodnie z celem budowlanym Wnioskodawcy;

2. uzyskania pozwoleń dotyczących przyłączy mediów, w szczególności uzyskania ewentualnych zgód właścicieli nieruchomości sąsiednich na wejście w działki sąsiednie,

3. uzyskania zezwolenia na zlokalizowanie zjazdu na drogę publiczną,

4. uzyskania przez Wnioskodawcę pozytywnej opinii geologicznej w przedmiocie możliwości zabudowy przedmiotowych działek domami jednorodzinnymi,

5. przeprowadzenia skutecznego prawnie podziału geodezyjnego zgodnie z celem budowlanym Wnioskodawcy,

6. uzyskania zgody Wójta na odstępstwo na oddalenie linii zabudowy od krawędzi jezdni,

7. uzyskania ze Starostwa decyzji potwierdzającej bezpłatne wyłączenie gruntu z produkcji rolnej,

8. uzyskanie interpretacji o podatku VAT.

Sprzedający, w umowie przedwstępnej sprzedaży udzielił spółce uprawnienia do wstępu na teren Nieruchomości w celach budowlanych, a także zobowiązał się do ograniczenia w wykonywaniu przysługującego mu prawa własności, celem podjęcia przez Spółkę lub wskazane osoby niezbędnych czynności zmierzających do realizacji Procesu Inwestycyjnego. Spółka uzyskała od Sprzedającego pełnomocnictwo do działania w Jego imieniu, w celu ułatwienia przygotowań do uzyskania przez pozwolenia na budowę i upewnienia się, że planowana inwestycja może być zrealizowana zgodnie z zakładanym przez Spółkę scenariuszem (uzyskanie PnB na konkretną planowaną przez Spółkę na tej działce inwestycję).

Sprzedający nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Sprzedający nabył własność Nieruchomości na mocy umowy darowizny z 16 listopada 1998 r., zawartej przed notariuszem.

Działka nr 1/2 nie była i nie jest przedmiotem umów najmu, dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze zawieranych przez Sprzedającego po jej nabyciu. Działka ta była przez Sprzedającego uprawiana - ostatnimi laty uprawiał na niej kukurydzę, przed kukurydzą również pszenicę.

Działka nr 5/1 została wydzielona pod drogę wewnętrzną zgodnie z MPZP, działka 5/2 - również jest drogą wewnętrzną (asfaltowa ul. […]). Działka 5/1 była jedynie wąskim 2 metrowym pasem wydzielonym wcześniej z innej działki, funkcję drogową zacznie spełniać dopiero po zakończeniu inwestycji budowlanej przez spółkę.

Działka 5/2 była do tej pory wykorzystywana pod drogę dojazdową do innych nieruchomości (ul. […]).

Strony nie odstąpiły od zapłaty zadatku. Wnioskodawca zapłacił Sprzedającemu kwotę 30.000 zł. z tego tytułu. Reszta ceny zostanie zapłacona na rzecz Sprzedającego przy nabyciu Nieruchomości. Nabywca nieruchomości, spółka, jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Spółka zamierza wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych - na Nieruchomości zamierza zrealizować inwestycję budowlaną w zakresie budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego na sprzedaż, która to sprzedaż będzie stanowić dostawę opodatkowaną. W przypadku działek przeznaczonych pod drogi Spółka po zakupie tych działek planuje poszerzyć drogę dojazdową zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (działka pod poszerzenie drogi została już wydzielona). Część tej działki „drogowej” pod poszerzenie drogi dojazdowej została już przekazana przez Sprzedającego nieodpłatnie Gminie.

Podział geodezyjny został formalnie przeprowadzony przez Sprzedającego, którego reprezentowała - jako pełnomocnik - spółka.

Do dnia złożenia niniejszego wniosku dokonano na Nieruchomości lub w związku z planowaną inwestycją następujących czynności:

1. została zawarta umowa ze Sprzedającym o przyłączenie do sieci gazowej,

2. spółka uzyskała pozytywną opinię geologiczną wydaną przez geologa posiadającego odpowiednie uprawnienia w przedmiocie możliwości zabudowy działek 1-2 domami jednorodzinnymi,

3. dokonano podziału geodezyjnego gruntu; podział został dokonany przez Sprzedającego, którego reprezentował w tym zakresie pełnomocnik - spółka,

4. uzyskano zgodę Wójta na odstępstwo od oddalenia linii zabudowy na 15 m i zbliżenie się z zabudową na 8 m od krawędzi jezdni ulicy […].

Obecnie spółka wystąpiła o przyłączenie do sieci energetycznej (prąd) i wodnej bezpośrednio na spółkę.

W piśmie uzupełniającym z 27 grudnia 2021 r.:

W odpowiedzi na pytania:

1. W jaki sposób były wykorzystywane przez Sprzedającego działki nr 1,2,3 (działki powstałe po podziale działki nr 1/2), działka nr 5/1 oraz udział w działce nr 5/2 przez cały czas od momentu otrzymania umową darowizny do dnia sprzedaży? Czy działki były wykorzystywane wyłącznie do wykonywania działalności zwolnionej od podatku? Jaka to była działalność?

2. Do czego Sprzedający wykorzystywał posiadane działki będące przedmiotem sprzedaży?

3. Czy w związku z uprawą rolną (kukurydzy i pszenicy) na działce nr 1/2, Sprzedający prowadził gospodarstwo rolne, z którego uzyskiwał płody rolne przeznaczone do dalszej sprzedaży i z tego tytułu był zarejestrowany jako podatnik VAT, czy wykorzystywał uzyskane pożytki np. w ramach własnego gospodarstwa domowego?

- wskazaliście Państwo:

Wymienione działki od momentu otrzymania umową darowizny były wykorzystywane przez Sprzedającego pod uprawę rolną, w ostatnim czasie była to uprawa kukurydzy, w przeszłości również pszenicy; nie były to czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, w związku z tym Sprzedający nie działał jako podatnik VAT w odniesieniu do tej uprawy rolnej. Sprzedający wykorzystywał uzyskane pożytki z uprawy rolnej (kukurydzy i pszenicy) w ramach własnego gospodarstwa domowego.

4. Czy dla działek nr 1,2,3 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, bądź decyzja o warunkach zabudowy i czy Sprzedający występował o uchwalenie tego planu/decyzji dla ww. działek i co z niego/niej wynika?

- wskazaliście Państwo:

Dla działek nr 1,2,3 powstałych z działki 1/2 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka 1/2 jest już podzielona, powstały z niej działki:

1/3, 1/4 (symbol MN - zabudowa jednorodzinna),

1/6 (symbol KDW - droga wewnętrzna), razem z działką 5/1 stanowią drogę wewnętrzną KDW,

1/5 (symbol KDD), która już została przez Sprzedających przekazana Gminie pod poszerzenie drogi gminnej, tak więc nie będzie stanowić przedmiotu przeniesienia własności.

Sprzedający nie występował o uchwalenie tego planu dla ww. działek.

5. Czy czynności dokonane na Nieruchomości takie jak; zawarcie umowy ze Sprzedającym o przyłączenie do sieci gazowej, uzyskanie pozytywnej opinii geologicznej, uzyskanie zgody Wójta na odstępstwo od oddalenia linii zabudowy, wystąpienie o przyłączenie do sieci energetycznej i wodnej było w ramach udzielonego pełnomocnictwa?

Należy precyzyjnie wskazać zakres udzielonego pełnomocnictwa, w szczególności należy wskazać jakie konkretnie czynności będzie podejmował bądź już podjął podmiot działający jako Państwa pełnomocnik w związku z transakcją sprzedaży działek.

- wskazaliście Państwo:

Czynności takie jak:

- uzyskanie zgody Wójta na odstępstwo od oddalenia linii zabudowy od krawędzi jezdni

- uzyskanie pozytywnej opinii geologicznej

- uzyskanie z Gminy […] zezwolenia na zlokalizowanie zjazdów indywidualnych na drogę publiczną

- uzyskanie ze Starostwa Powiatowego w […] decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej

- złożenie wniosku o warunki techniczne oraz podpisanie umowy przyłączeniowej na prąd do […]

- złożenie wniosku o wydanie warunków technicznych na przyłącze wody do Gminy […] (Gminny Zakład Komunalny […] sp. z o.o.)

- zlecenie geodecie przygotowania map do celów projektowych

- uzyskanie wypisu z rejestru gruntów i wyrysu z mapy ewidencyjnej

- złożenie wniosku o wydanie warunków technicznych na nawiązanie do sieci […] S.A.

odbyły się w ramach udzielonego Kupującemu pełnomocnictwa.

Z kolei czynności takie jak:

- zawarcie umowy ze Sprzedającym o przyłączenie do sieci gazowej, uzyskanie decyzji zatwierdzającej podział geodezyjny działki 1/2 nie odbyły się w ramach udzielonego pełnomocnictwa, Odnośnie przyłączenia do sieci gazowej:

Kupujący co prawda początkowo występował z wnioskiem o wydanie warunków techniczych przyłącza gazu na bazie pełnomocnictwa - okazało się jednak, że […] (gaz) ma politykę wydawania warunków tylko i wyłącznie na obecnego właściciela działki, którym Kupujący jeszcze nie jest (przeniesienie własności będzie miało miejsce dopiero po uzyskaniu Pozwolenia na Budowę tj. w okolicach lutego/marca 2022 r.). Aby rozpocząć proces wydawania warunków na gaz Strony umówiły się z […], że […] najpierw wyda te warunki na Sprzedających, którzy w swoim imieniu podpisali już umowy przyłączeniowe, a po przeniesieniu własności umowy te zostaną umową cesji przeniesione na sp. z o.o. - czyli Kupującego.

Odnośnie podziału geodezyjnego:

Kupujący zgodnie z przekazanymi Pani notariusz przed aktem ustaleniami Stron miał otrzymać od Sprzedającego pełnomocnictwo do podziału geodezyjnego działki nr 1/2, okazało się jednak, że przez nieuwagę Pani notariusz nie znalazło się to w sporządzonym pełnomocnictwie co Strony zauważyły dopiero kilka miesięcy po umowie przedwstępnej w momencie przystąpienia do podziału geodezyjnego działki nr 1/2. Aby przyśpieszyć cały proces od strony formalnej - wniosek o podział geodezyjny działki nr 1/2 został złożony przez Sprzedającego.

Treść zakresu udzielonych Kupującemu pełnomocnictw:

- dysponowanie działką nr 1/2 na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo Budowlane, w zakresie niezbędnym do prowadzenia prac projektowych na tej nieruchomości, na występowanie do właściwych organów o wydanie pozwolenia na budowę, uzyskiwanie takich pozwoleń i wszelkich uzgodnień technicznych oraz innych pozwoleń związanych z budową budynku, sieci i przyłączeń oraz wjazdów i zjazdów

- do występowania i zawierania umów z dostawcami mediów (w szczególności prąd, gaz, woda, telekomunikacja, internet) we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem przyłączy do działki nr 1/2; do dokonania wszystkich czynności niezbędnych do uzyskania warunków technicznych, a w związku z tym do pokwitowania odbioru wszelkiej korespondencji - w tym poleconej (także sądowej i urzędowej) do reprezentacji przed organami samorządowymi, administracji skarbowej, osobami fizycznymi i prawnymi, instytucjami, składania wszelkich oświadczeń woli i dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do realizacji powyższych.

Ponadto w najbliższej przyszłości Kupujący będzie podejmował w ramach udzielonego mu pełnomocnictwa w związku z transakcją sprzedaży działek następujące czynności:

- złożenie wniosku o wydanie Pozwolenia na Budowę na bazie dysponowania gruntem na cele budowlane.

5. Czy działki nr 5/1 i nr 5/2 były przedmiotem umów, najmu lub

lub też innych umów o podobnym charakterze? Jeśli tak należy wskazać, czy czynność ta była odpłatna, czy czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i w jakiej stawce?

- wskazaliście Państwo: Wszystkie działki (w tym działki nr 5/1 i nr 5/2) nie były przedmiotem umów, najmu lub też innych umów o podobnym charakterze.

6. Czy znajdująca się na działce nr 5/2 droga wewnętrzna i droga wewnętrzna asfaltowa będąca drogą dojazdową na działce nr 5/1 spełniają definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.). Jeżeli stanowią budowlę (bądź części budowli) w rozumieniu prawa budowlanego – należy jednoznacznie wskazać:

a) czy i kiedy (należy wskazać dokładną datę) budowla została oddana w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi lub na własne potrzeby po jej wybudowaniu/nabyciu,

b) czy Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia/wybudowania,

c) czy w ostatnich 2 latach przed sprzedażą Sprzedający ponosił w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatki na ulepszenie tej budowli, stanowiące co najmniej 30% jej wartości początkowej, jeśli tak należy wskazać:

d) kiedy miały miejsce te ulepszenia (należy wskazać datę),

e) czy Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ponoszonymi wydatkami na ulepszenie budowli,

f) czy po poniesionych nakładach na ulepszenie, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej budowla była oddana do użytkowania, należy wskazać kiedy i do jakich czynności/do jakiej działalności (zwolnionej, opodatkowanej podatkiem VAT),

- wskazaliście Państwo:

Droga wewnętrzna znajdująca się na działce 5/1 nie spełnia definicji budowli budowli, jest to droga gruntowa (działka niezabudowana); natomiast droga wewnętrzna asfaltowa 5/2 spełnia definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

W odniesieniu do działki 5/2:

a) budowla (droga wewnętrzna asfaltowa) została oddana w użytkowanie w maju 2020 r.

b) Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia/wybudowania

c) oraz dalej d), e), f): Sprzedający nie poniósł żadnych wydatków na ulepszenie budowli (drogi wewnętrznej asfaltowej).

W piśmie uzupełniającym z 14 stycznia 2022 r.:

W odpowiedzi na pytania:

1. Czy budowla w postaci drogi znajdującej się na działce nr 5/2 będzie przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży i w efekcie czy przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie sam grunt (działka nr 5/2), czy też działka wraz z budowlą?

- wskazaliście Państwo:

Tak, przedmiotem sprzedaży będzie grunt (działka 5/2) wraz z budowlą (drogą wewnętrzną asfaltową).

2. Kto jest właścicielem drogi dojazdowej znajdującej się na ww. działce?

- wskazaliście Państwo:

Właścicielem drogi dojazdowej znajdującej się na ww. działce zgodnie z działem II księgi wieczystej nr. […] jest w chwili obecnej 14 osób prywatnych. Jednym z tych udziałowców (4/48) jest Sprzedający - Pan A.M. Droga dojazdowa jest wykorzystywana wyłącznie w majątku prywatnym tych osób, na prywatne cele - dojazd do posesji.

3. Jeśli działka nr 5/2 oraz droga która na niej się znajduje będzie przedmiotem sprzedaży to czy w momencie nabycia na mocy umowy darowizny ww. działki droga dojazdowa już była na działce, jeśli nie to kto ją wybudował i kiedy?

- wskazaliście Państwo:

Nie, utwardzonej drogi dojazdowej nie było na działce nr 5/2 w momencie jej nabycia na mocy umowy darowizny, zawarcie umowy darowizny miało miejsce 16 listopada 1998 r., asfaltowa droga dojazdowa została natomiast wybudowana w maju 2020 r. przez część współwłaścicieli drogi, Sprzedający nie brał w tym udziału. Sprzedający nie ponosił nakładów na tę budowę.

4. W jaki sposób i przez kogo droga ta była wykorzystywana od momentu wybudowania, bądź otrzymania darowizną wraz z działką do momentu oddania w użytkownie w 2020 r.

- wskazaliście Państwo: pomiędzy momentem otrzymania darowizną, a datą oddania asfaltowej drogi w użytkowanie w maju 2020 r. działka nie była wykorzystywana w żaden sposób z wyjątkiem pełnienia funkcji drogi gruntowej, a później była wykorzystywana w identyczny sposób jak obecnie tj. jako droga dojazdowa do wydzielonych wzdłuż ulicy Rumiankowej (działka 5/2) działek, po prostu nie było na niej wcześniej asfaltu i była to droga nieutwardzona.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Sprzedający w ramach planowanej transakcji sprzedaży wyżej opisanej nieruchomości będzie występował w charakterze podatnika VAT?

2. W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy nabywcy nieruchomości (spółce) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem tej nieruchomości od całości ceny, niezależnie od tego, że została rozbita na zadatek oraz pozostałą część ceny?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawców, planowana sprzedaż niezabudowanych działek, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, że Sprzedający w zakresie opisanych we wniosku działek wykazuje aktywność, który wykracza poza zarząd majątkiem prywatnym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że dostawa nieruchomości gruntowej stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Aby jednak doszło do uznania dalej czynności za opodatkowaną na gruncie przepisów ustawy o VAT, dokonujący tej czynności musi występować w ramach tej transakcji w charakterze podatnika. Jedynie podmiot dokonujący transakcji prywatnie nie działa w charakterze podatnika VAT i taka transakcja nie podlega VAT (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z 16 października 2018 r. sygn. akt I SA/Bd 540/18).

Ustalenie, czy dana czynność zostaje podjęta w ramach zarządu majątkiem osobistym, czy też nosi znamiona wykonywania jej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej była wielokrotnie przedmiotem analizy sądów. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 45/18: „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec.”

Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 15 września 2011 r. (C- 180/10 i C-181/10) wydanym w sprawie stosowania polskich przepisów o VAT w odniesieniu do sprzedaży gruntów. W tym orzeczeniu TSUE podkreślił, że każdorazowo należy zbadać, czy sprzedaż jest działaniem mieszczącym się w zakresie „zwykłego wykonywania prawa własności”, czy wykracza poza te ramy. Podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami wykracza poza zwykłe wykonywanie prawa własności w ramach zarządu własnym majątkiem. Takie aktywne działania, zdaniem TSUE, mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych przekraczających zwykłe formy ogłoszenia. Działania takie wykraczają poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, i w takiej sytuacji sprzedaży nieruchomości gruntowej nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podobnie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z października 2014 r, sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r. sygn. akt I FSK1859/13; 11 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 636/15).

Odnosząc powyższe do planowanej transakcji, należy zauważyć, że Sprzedający przed przystąpieniem do jej zawarcia, udzielił w określonym zakresie oraz zobowiązał się do udzielenia w innym zakresie Spółce lub wskazanym przez nią osobom pełnomocnictw do dokonania określonych czynności mających przygotować Nieruchomość do sprzedaży.

Przepisy prawa podatkowego regulują kwestię pełnomocnictw jedynie w ograniczonym zakresie, w pozostałym zaś należy stosować ogólne przepisy prawa cywilnego (art. 138o Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Zgodnie zaś z art. 96 Kodeksu cywilnego umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Niezależnie zatem od tego, że to osoby wyznaczone przez Wnioskodawcę będą dokonywać poszczególnych czynności zmierzających do przygotowania nieruchomości do zawarcia transakcji, będą ich dokonywać w imieniu i na rachunek Sprzedającego. Tym samym należy stwierdzić, że Sprzedający działając przez pełnomocników podejmuje aktywne działania charakterystyczne dla podmiotów działających profesjonalnie na rynku obrotu nieruchomościami, które to działania wykraczają poza zwykłe czynności charakterystyczne dla zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym, pomimo że Sprzedający planuje dokonać sprzedaży Nieruchomości, która wchodzi w skład jego majątku prywatnego, z uwagi na podejmowane działania, będzie on występować w ramach tej konkretnej transakcji będącej przedmiotem wniosku w charakterze podatnika VAT.

Pogląd ten znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach DKIS, w których wyraża opinię, że wskutek takich działań nabywcy, to sprzedawca - pozostający cały czas biernym podmiotem - staje się podatnikiem podatku VAT. W interpretacji z 17 czerwca 2020 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.142.2020.1.MC, DKIS uznał, że: „Działania podejmowane przez spółkę cywilną w toku prac przygotowawczych do rozpoczęcia budowy 22 budynków mieszkalnych były działaniami faktycznie podejmowanymi na rzecz właścicieli gruntu. Spółka cywilna podejmowała bowiem te czynności w okresie, w którym Wnioskodawcy byli właścicielami gruntu, a zatem działania podejmowane przez spółkę cywilną były w istocie działaniami podejmowanymi w imieniu właścicieli, na podjęcie których to działań właściciel wyrazili zgodę zawierając ze spółką cywilną umowę użyczenia gruntu na cele budowlane. (`(...)`) W konsekwencji występują przesłanki do uznania właścicieli gruntu za podatników VAT." Podobne stanowisko zajęto w interpretacji z 25 lutego 2020 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.869.2019.1.

Działka była zakupiona do majątku prywatnego w 1996 r. i nie była do niczego nigdy wykorzystywana. W 2019 r. zawarto umowę przedwstępną ze spółką prawa handlowego, która na gruncie planowała wybudować duże centrum handlowe. Spółka wystąpiła o decyzję o warunkach zabudowy, o pozwolenie na budowę, o zgodę na lokalizacje zjazdu i dojazd do drogi publicznej. Ponadto uzyskała promesę przyłączy. Jednak w celu wykonania opisanych wyżej działań spółka otrzymała od sprzedawców pełnomocnictwo. DKIS uznał, że planowana sprzedaż będzie podlegać podatkowi VAT, właśnie z uwagi na fakt udzielenia nabywcy pełnomocnictwa do działania w imieniu sprzedawcy w celu przygotowania planowanej inwestycji, wskutek czego wzrośnie atrakcyjność gruntu jako towaru, to zaś wykracza poza zarząd majątkiem prywatnym.

Podobnie uznano w interpretacjach:

1. z 12 grudnia 2018 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.765.2018.2.MWJ;

2. z 28 grudnia 2020 r. 0114-KDIP1-1.4012.635.2020.2.MŻ;

3. z 7 stycznia 2021 r. 0111-KDIB3-3.4012.641.2020.2.MS.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców planowana transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów opodatkowaną właściwą stawką podatku VAT, z wyjątkiem dotyczącym zabudowanej droga asfaltową działki nr 5/2, której dostawa powinna zostać zwolniona od podatku VAT (zagadnienie to nie jest przedmiotem niniejszego wniosku).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się z podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 33 u.p.t.u. przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższego wynika zatem, że tylko dostawa działki: 1) która nie została objęta planem zagospodarowania przestrzennego; 2) dla której nie wydano decyzji o warunkach zabudowy; 3) na której nie posadowiono budowli ani budynków, jest dostawą terenu niezabudowanego i jako taka, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Działki będące przedmiotem planowanej dostawy są niezabudowane (z wyj. działki 5/2), a w miejscowym planie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są one w całości przeznaczone pod zabudowę. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawców dostawa tych niezabudowanych działek będzie podlegała podatkowi VAT według właściwej stawki podatku.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że Sprzedający nieruchomość powinien dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny oraz wystawić we właściwym terminie fakturę na rzecz kupującej spółki. Z art. 106b ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. wynika bowiem, że podatnik, z wyłączeniem przypadków, które nie obejmują zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów takich, jak w zdarzeniu objętym niniejszym wnioskiem.

Ad 2)

Jeżeli w odpowiedzi na pytanie 1) organ interpretacyjny uzna, że sprzedaż opisanych wyżej działek podlega podatkowi VAT, spółka jako podmiot Zainteresowany w rozumieniu art. 14b oraz art. 14r § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wnosi o udzielenie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego dotyczącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu tej nieruchomości.

W opinii Wnioskodawców spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przez Sprzedającego z tytułu dostawy niezabudowanego gruntu (albo będzie miała prawo do wystąpienia o zwrot kwoty podatku naliczonego na podstawie art. 87 u.p.t.u.).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego określa art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Zgodnie z nim, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z wyjątkami, które nie mają zastosowania w sprawie objętej wnioskiem).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są lub będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Spółka z o.o. - nabywca nieruchomości - zamierza wybudować na niej jednorodzinne budynki mieszkalne w celu ich sprzedaży. Sprzedaż budynków będzie opodatkowana podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku. Wystąpi więc bezpośredni związek między nabyciem przez spółkę nieruchomości gruntowej a przyszłymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez spółkę. Zostanie więc spełniony podstawowy warunek pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, określony w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w terminie określonym w art. 86 ust. 10 i dalszych.

W art. 88 u.p.t.u. zawarto katalog przypadków, w których podatnik nie może dokonać odliczenia podatku naliczonego, w tym m.in. określony w ust. 3a pkt 2 przypadek, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Jeżeli jednak organ uzna, że planowana transakcja podlega podatkowi VAT, to w ocenie Wnioskodawców spółka będzie mogła dokonać odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej transakcję przeniesienia własności nieruchomości na spółkę (z wyjątkiem zabudowanej drogą asfaltową działki nr 5/2).

Zostaną bowiem spełnione przesłanki odliczenia określone w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. i jednocześnie nie zajdą przesłanki uniemożliwiające to odliczenie określone w art. 88 u.p.t.u., tzn.:

1. nieruchomość zostanie wykorzystana przez Spółkę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych,

2. kwota podatku naliczonego będzie określona w fakturach otrzymanych przez Spółkę z tytułu nabycia nieruchomości,

3. transakcja udokumentowana fakturą będzie podlegać opodatkowaniu po stronie Sprzedającego,

4. transakcja udokumentowana fakturą nie będzie zwolniona od podatku,

5. spółka będzie miała status podatnika VAT czynnego.

Powyższe zasady stosuje się także do odliczenia podatku naliczonego w przypadku zapłaty zadatku (przedpłaty, zaliczki) przed dokonaniem dostawy (art. 86 ust. 10c u.p.t.u.).

W świetle powyższego, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że:

1. Sprzedający w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie występować w charakterze podatnika VAT, a sama transakcja będzie opodatkowana właściwą dla dostawy gruntów stawką VAT (z wyj. działki nr 5/2).

2. Nabywcy, spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem gruntu od całej zapłaconej ceny, w tym także zapłaconej części w ramach zadatku (z wyjątkiem ceny za działkę nr 5/2).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości jak również udziału w nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Kupujący, (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) zajmująca się realizacją projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków zamierza zakupić od Sprzedającego niezabudowane działki nr 1,2 i 3, które powstaną wyniku podziału niezabudowanej działki nr 1/2 oraz niezabudowaną działkę 5/1 oraz udział w zabudowanej działce nr 5/2.

Sprzedający nabył własność Nieruchomości na mocy umowy darowizny z 16 listopada 1998 r., zawartej przed notariuszem.

Sprzedający nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Nieruchomość jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego. Sprzedający nie był inicjatorem planu miejscowego ani żadnych zmian w tym planie.

Działka 1/2 położona jest w części (około 5015 m2 z 5684 m2) na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej - oznaczonej w planie symbolem MN, w części - na terenie przeznaczonym pod drogę wewnętrzną - oznaczonej w planie symbolem KDW oraz w części - na terenie drogi dojazdowej gminnej - oznaczonej w planie symbolem KDD-G.

Działka 1/2 jest już podzielona, powstały z niej działki:

- 1/3, 1/4 (symbol MN - zabudowa jednorodzinna),

- 1/6 (symbol KDW - droga wewnętrzna), razem z działką 5/1 stanowią drogę wewnętrzną KDW,

- 1/5 (symbol KDD), która już została przez Sprzedających przekazana Gminie pod poszerzenie drogi gminnej, tak więc nie będzie stanowić przedmiotu przeniesienia własności.

Działka nr 5/1 została wydzielona pod drogę wewnętrzną zgodnie z MPZP, działka 5/2 - również jest drogą wewnętrzną asfaltową.

Droga wewnętrzna znajdująca się na działce 5/1 nie spełnia definicji budowli, jest to droga gruntowa (działka niezabudowana); natomiast droga wewnętrzna asfaltowa 5/2 spełnia definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

Działka nr 5/2, której przedmiotem sprzedaży będzie grunt wraz z budowlą (drogą wewnętrzną asfaltową) była do tej pory wykorzystywana pod drogę dojazdową do innych nieruchomości.

Właścicielem drogi dojazdowej znajdującej się na ww. działce jest w chwili obecnej 14 osób prywatnych. Jednym z tych udziałowców jest Sprzedający. Droga dojazdowa jest wykorzystywana wyłącznie w majątku prywatnym tych osób, na prywatne cele - dojazd do posesji.

Utwardzonej drogi dojazdowej nie było na działce nr 5/2 w momencie jej nabycia na mocy umowy darowizny, zawarcie umowy miało miejsce 16 listopada 1998 r., asfaltowa droga dojazdowa została wybudowana w maju 2020 r. przez część współwłaścicieli drogi, Sprzedający nie brał w tym udziału. Sprzedający nie ponosił nakładów na tę budowę.

Pomiędzy momentem otrzymania darowizną, a datą oddania asfaltowej drogi w użytkowanie w maju 2020 r. działka nie była wykorzystywana w żaden sposób z wyjątkiem pełnienia funkcji drogi gruntowej, a później była wykorzystywana w identyczny sposób jak obecnie tj. jako droga dojazdowa do wydzielonych wzdłuż ulicy […] (działka 5/2) działek, po prostu nie było na niej wcześniej asfaltu i była to droga nieutwardzona.

Wszystkie działki nie były przedmiotem umów, najmu lub też innych umów o podobnym charakterze zawieranych przez Sprzedającego po jej nabyciu.

Ponadto wszystkie działki od momentu otrzymania umową darowizny były wykorzystywane przez Sprzedającego pod uprawę rolną, w ostatnim czasie była to uprawa kukurydzy, w przeszłości również pszenicy; nie były to czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, w związku z tym Sprzedający nie działał jako podatnik VAT w odniesieniu do tej uprawy rolnej. Sprzedający wykorzystywał uzyskane pożytki z uprawy rolnej (kukurydzy i pszenicy) w ramach własnego gospodarstwa domowego.

Spółka oraz Sprzedający przed zawarciem umowy sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości zawarli 21 października 2020 r. umowę przedwstępną, której przedmiotem jest zobowiązanie się do zawarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości na spółkę po spełnieniu określonych warunków.

Spółka planuje nabyć prawo własności Nieruchomości w celu przeznaczenia jej pod inwestycję mieszkaniową, w ramach której sprzedawane będą lokale mieszkalne, a ich sprzedaż będzie stanowiła czynności opodatkowane podatkiem VAT, a także na poszerzenie drogi dojazdowej zgodnie z zapisami planu miejscowego.

Wśród warunków, od których uzależniono zawarcie umowy przenoszącej własność Nieruchomości, jest w szczególności łączne spełnienie następujących warunków:

1. uzyskania prawomocnego, ostatecznego i wykonalnego pozwolenia na budowę na działki 1-2 powstałe z podziału działki nr 1/2 zgodnie z celem budowlanym Wnioskodawcy;

2. uzyskania pozwoleń dotyczących przyłączy mediów, w szczególności uzyskania ewentualnych zgód właścicieli nieruchomości sąsiednich na wejście w działki sąsiednie,

3. uzyskania zezwolenia na zlokalizowanie zjazdu na drogę publiczną,

4. uzyskania przez Wnioskodawcę pozytywnej opinii geologicznej w przedmiocie możliwości zabudowy przedmiotowych działek domami jednorodzinnymi,

5. przeprowadzenia skutecznego prawnie podziału geodezyjnego zgodnie z celem budowlanym Wnioskodawcy,

6. uzyskania zgody Wójta na odstępstwo na oddalenie linii zabudowy od krawędzi jezdni,

7. uzyskania ze Starostwa decyzji potwierdzającej bezpłatne wyłączenie gruntu z produkcji rolnej,

8. uzyskanie interpretacji o podatku VAT.

Sprzedający, w umowie przedwstępnej sprzedaży udzielił spółce uprawnienia do wstępu na teren Nieruchomości w celach budowlanych, a także zobowiązał się do ograniczenia w wykonywaniu przysługującego mu prawa własności, celem podjęcia przez Spółkę lub wskazane osoby niezbędnych czynności zmierzających do realizacji Procesu Inwestycyjnego. Spółka uzyskała od Sprzedającego pełnomocnictwo do działania w Jego imieniu, w celu ułatwienia przygotowań do uzyskania przez Nią pozwolenia na budowę.

Ponadto zakres udzielonych Spółce pełnomocnictw obejmował:

- dysponowanie działką nr 1/2 na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo Budowlane, w zakresie niezbędnym do prowadzenia prac projektowych na tej nieruchomości, na występowanie do właściwych organów o wydanie pozwolenia na budowę, uzyskiwanie takich pozwoleń i wszelkich uzgodnień technicznych oraz innych pozwoleń związanych z budową budynku, sieci i przyłączeń oraz wjazdów i zjazdów

- występowanie i zawieranie umów z dostawcami mediów (w szczególności prąd, gaz, woda, telekomunikacja, internet) we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem przyłączy do działki nr 1/2; do dokonania wszystkich czynności niezbędnych do uzyskania warunków technicznych, a w związku z tym do pokwitowania odbioru wszelkiej korespondencji - w tym poleconej (także sądowej i urzędowej) do reprezentacji przed organami samorządowymi, administracji skarbowej, osobami fizycznymi i prawnymi, instytucjami, składania wszelkich oświadczeń woli i dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do realizacji powyższych.

W ramach udzielonego Spółce pełnomocnictwa odbyły się również czynności takie jak :

- uzyskanie zgody Wójta na odstępstwo od oddalenia linii zabudowy od krawędzi jezdni

- uzyskanie pozytywnej opinii geologicznej

- uzyskanie z Gminy […] zezwolenia na zlokalizowanie zjazdów indywidualnych na drogę publiczną

- uzyskanie ze Starostwa Powiatowego w […] decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej

- złożenie wniosku o warunki techniczne oraz podpisanie umowy przyłączeniowej na prąd do […]

- złożenie wniosku o wydanie warunków technicznych na przyłącze wody do Gminy [….]

- zlecenie geodecie przygotowania map do celów projektowych

- uzyskanie wypisu z rejestru gruntów i wyrysu z mapy ewidencyjnej

- złożenie wniosku o wydanie warunków technicznych na nawiązanie do sieci […].

Z kolei czynności takie jak:

- zawarcie umowy ze Sprzedającym o przyłączenie do sieci gazowej:

- uzyskanie decyzji zatwierdzającej podział geodezyjny działki 1/2 nie odbyły się w ramach udzielonego pełnomocnictwa.

Z wnioskiem o wydanie warunków technicznych przyłącza gazu na bazie pełnomocnictwa wystąpiła najpierw Spółka - okazało się jednak, że […] (gaz) mogło wydać warunki tylko i wyłącznie na obecnego właściciela działki, którym Kupujący jeszcze nie jest (przeniesienie własności będzie miało miejsce dopiero po uzyskaniu Pozwolenia na Budowę tj. w okolicach lutego/marca 2022 r.). Aby rozpocząć proces wydawania warunków na gaz Strony umówiły się z […], że najpierw zostaną wydane te warunki na Sprzedających, którzy w swoim imieniu podpisali już umowy przyłączeniowe, a po przeniesieniu własności umowy te zostaną umową cesji przeniesione na Spółkę - czyli Kupującego.

Podział geodezyjny działki nr 1/2 został złożony przez Sprzedającego.

Wnioskodawca zapłacił Sprzedającemu kwotę 30.000 zł. z tytułu zadatku. Reszta ceny zostanie zapłacona na rzecz Sprzedającego przy nabyciu Nieruchomości.

Nabywca nieruchomości, spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Spółka zamierza wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych - na Nieruchomości zamierza zrealizować inwestycję budowlaną w zakresie budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego na sprzedaż, która to sprzedaż będzie stanowić dostawę opodatkowaną. W przypadku działek przeznaczonych pod drogi Spółka po zakupie tych działek planuje poszerzyć drogę dojazdową zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (działka pod poszerzenie drogi została już wydzielona). Część tej działki „drogowej” pod poszerzenie drogi dojazdowej została już przekazana przez Sprzedającego nieodpłatnie Gminie.

Do dnia złożenia niniejszego wniosku dokonano na Nieruchomości lub w związku z planowaną inwestycją następujących czynności:

1. została zawarta umowa ze Sprzedającym o przyłączenie do sieci gazowej,

2. Spółka uzyskała pozytywną opinię geologiczną wydaną przez geologa posiadającego odpowiednie uprawnienia w przedmiocie możliwości zabudowy działek 1-2 domami jednorodzinnymi,

3. dokonano podziału geodezyjnego gruntu;

4. uzyskano zgodę Wójta na odstępstwo od oddalenia linii zabudowy

Obecnie spółka […] wystąpiła o przyłączenie do sieci energetycznej (prąd) i wodnej bezpośrednio na spółkę.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Sprzedający w ramach planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości będzie występował w charakterze podatnika VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej. Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 Kodeku cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Art. 396 § 1 Kodeks cywilny wskazuje, że umowa przedwstępna to:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych Kupującej przez Sprzedającego pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na podstawie art. 108 kodeksu Cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu stosownych zgód i pełnomocnictw, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Stroną podejmowanych czynności jest bowiem Sprzedający, a nie jego pełnomocnik.

Pełnomocnik Sprzedającego nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że dokonana przez Sprzedającego sprzedaż nieruchomości będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a Sprzedający z tytułu tej transakcji będzie podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podjął działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości tj. działek powstałych z podziału działki nr 1/2, z opisu zdarzenia przyszłego wynika taka aktywność Sprzedającego, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z wniosku wynika, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży nieruchomości zawarto umowę przedwstępną. Zgodnie z jej postanowieniami Strony zobowiązały się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży po spełnieniu m.in. następujących warunków: uzyskania prawomocnego, ostatecznego i wykonalnego pozwolenia na budowę na działki powstałe z podziału działki nr 1/2 uzyskania pozwoleń dotyczących przyłączy mediów, uzyskania zezwolenia na zlokalizowanie zjazdu na drogę publiczną, uzyskania pozytywnej opinii geologicznej, przeprowadzenie podziału geodezyjnego, uzyskanie decyzji potwierdzającej bezpłatne wyłączenie gruntu z produkcji rolnej.

Ponadto Sprzedający udzielił pełnomocnictwa spółce, m.in. do: dysponowanie działką nr 1/2 na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo Budowlane, w zakresie niezbędnym do prowadzenia prac projektowych na tej nieruchomości, na występowanie do właściwych organów o wydanie pozwolenia na budowę, uzyskiwanie takich pozwoleń i wszelkich uzgodnień technicznych oraz innych pozwoleń związanych z budową budynku, sieci i przyłączeń oraz wjazdów i zjazdów, występowania i zawierania umów z dostawcami mediów (w szczególności prąd, gaz, woda, telekomunikacja, internet) we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem przyłączy do działki nr 1/2; do dokonania wszystkich czynności niezbędnych do uzyskania warunków technicznych, do reprezentacji przed organami samorządowymi, administracji skarbowej, osobami fizycznymi i prawnymi, instytucjami, składania wszelkich oświadczeń woli.

Zatem, w analizowanej sprawie sprzedaży podlegać będzie nieruchomość składająca się z 5 działek (powstałych wyniku podziału działki nr 1/2, działki nr 5/1 i 5/2) będąca własnością Sprzedającego.

Okoliczność, że część z tych czynności nie będzie dokonywana bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez Spółkę - Kupującą, działającą jako pełnomocnik Sprzedającego, nie oznacza, że czynności te pozostaną bez wpływu na sytuację prawną samego Sprzedającego. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez Kupującą wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej samego Sprzedającego. Działania dokonywane za zgodą Sprzedającego, wpływają na podniesienie atrakcyjności przedmiotowej nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży jako towaru i wzrost jej wartości.

Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę Spółkę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedającego stosownych pełnomocnictw i zgód Kupującej skutkować będzie tym, że czynności podejmowane przez Kupującą będą podejmowane przez Sprzedającego w jego imieniu i na Jego korzyść, ponieważ to On jako właściciel nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową nieruchomością.

Ponadto, Sprzedający sam wystąpił z wnioskiem o podział geodezyjny działki nr 1/2 w celu wyjścia naprzeciw planom inwestycyjnym Kupującej.

Zatem powyższe działania są przejawem profesjonalnej i zorganizowanej aktywności Sprzedającego. Sprzedający poprzez te działania stworzy sobie okoliczności do zarobku poprzez handel wytworzonym przez siebie towarem w postaci nieruchomości.

Wykonanie tych czynności dotyczących działek przeznaczonych do sprzedaży przed ich dostawą, zdecydowanie wykracza poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie świadczą o działaniu Sprzedającego zmierzającym jedynie do wykonywania prawa własności do majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a On sam działa jako podatnik VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości tj. działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1/2, działki nr 5/1 oraz 5/2 stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C 468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego –określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będą niezabudowane działki powstałe z podziału działki nr 1/2 oraz niezabudowana działka nr 5/1 i udział w zabudowanej działce nr 5/2.

Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego działka nr 1/2 położona jest w części na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w części - na terenie przeznaczonym pod drogę wewnętrzną oraz w części - na terenie drogi dojazdowej gminnej. Działka nr 5/1 zgodnie z MPZP została wydzielona pod drogę wewnętrzną, nie spełnia definicji budowli, jest to droga gruntowa.

W świetle powyższego ww. 4 działki (powstałe z podziału działki nr 1/2 i 5/1) stanowią teren budowlany. Niemożliwe będzie zatem zastosowanie zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z wniosku Sprzedający nabył nieruchomość na mocy umowy darowizny

W okolicznościach niniejszej sprawy nie można mówić, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działek, lub że takie prawo Sprzedającemu nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem, bowiem Sprzedający wszedł w posiadanie działek w drodze darowizny.

Ponadto działki powstałe z podziału działki nr 1/2 i 5/1 od momentu otrzymania darowizną były wykorzystywane przez Sprzedającego pod uprawę rolną, a uzyskane pożytki z tej uprawy wykorzystywał w ramach własnego gospodarstwa domowego. Tak więc należy twierdzić, że działki te nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku.

Należy zatem stwierdzić, że nie zostały spełnione warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w związku z tym dostawa działek powstałych z podziału działki nr 1/2 i 5/2 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym sprzedaż przez Sprzedającego opisanych we wniosku ww. działek niezabudowanych będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowych ww. nieruchomości będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

W przypadku działki nr 5/2, której przedmiotem sprzedaży będzie grunt wraz z budowlą-droga wewnętrzną asfaltową. Właścicielem drogi dojazdowej znajdującej się na ww. działce jest 14 osób prywatnych w tym Sprzedający. Droga ta wybudowana została w maju 2020 r. przez część współwłaścicieli, Sprzedający nie brał w tym udziału, nie ponosił żadnych nakładów na te budowę. Od momentu otrzymania darowizną w 1998 r., a datą oddania asfaltowej drogi w użytkowanie w maju 2020 r. działka ta pełniła funkcję drogi gruntowej. Od maja 2020 r. działka nr 5/2 stanowi drogę dojazdową do działek. Wykorzystywana jest wyłącznie w majątku prywatnym współwłaścicieli na cele prywatne jako dojazd do posesji. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia/wybudowania.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W związku z tak przedstawionym opisem należy stwierdzić, że dostawa ww. budowli nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia i od pierwszego zasiedlenia do dostawy nie mina 2 lata. Zatem sprzedaż działki nr 5/2 nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec braku możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy ww. budowli. tj. drogi asfaltowej będącej drogą dojazdową, należy zbadać możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający nie ponosił żadnych wydatków na budowę i ulepszenie drogi oraz nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej wybudowania. Tak więc dostawa asfaltowej drogi dojazdowej znajdującej się na działce nr 5/2 będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W analizowanej sprawie również badanie przesłanki uprawniającej do zastosowania zwolnienia od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadne.

W przedmiotowej sprawie powstały wątpliwości dotyczące tego czy Kupująca będzie uprawniona do odliczenia podatku od towarów i usług – naliczonego od nabycia nieruchomości, zarówno od zadatku jak i reszty ceny wynikającej z ostatecznej umowy sprzedaży.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej, planowana dostawa przez Sprzedającego opisanej we wniosku niezabudowanych działek powstałych z podziału działki nr 1/2 i 5/1 na rzecz Kupującej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki. W odniesieniu do dostawy pozostałej części nieruchomości tj. działki nr 5/2 sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z wniosku wynika także, że Kupująca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Sprzedający udokumentuje dostawę nieruchomości fakturą. Zgodnie ze wskazaniem Kupująca nabyte nieruchomości zamierza wykorzystywać wyłącznie do czynności opodatkowanych – na nieruchomości zamierza zrealizować inwestycję budowlaną w zakresie budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego na sprzedaż, która to sprzedaż stanowić będzie dostawę opodatkowaną.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupująca będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem działek powstałych z podziału działki nr 1/2 i działki nr 5/1. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy –przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Kupującą nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym, a Kupująca będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Jednocześnie w ww. przypadku nie znajduje zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji, w powyższej sytuacji, przy braku zaistnienia innych negatywnych przesłanek, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z nabyciem działek powstałych z podziału działki nr 1/2 i 5/1.

Zatem Kupująca jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę przedmiotowych działek zgodnie z art. 86 ust. 1.

Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji, transakcja sprzedaży działki nr 5/2, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zatem w analizowanym przypadku nie będą spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż zastosowanie znajduje wyłączenie określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji, Kupująca nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z tytułu nabycia działki nr 5/2 z uwagi na zaistnienie negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

[…] (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo prawo wnieść skargę na interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w […]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14 r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)