Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania planowanego przekazania Działu x oraz Działu y za transakcję zbycia Zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia tej transakcji z opodatkowania VAT (podatek od towarów i usług) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 17 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania planowanego przekazania Działu x oraz Działu y za transakcję zbycia Zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia tej transakcji z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Działu x oraz działu y, w przypadku gdy transakcja nie będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

S.A.

1. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego.

Informacje ogólne

S.A. („Spółka”, „PL”) jest spółką kapitałową prawa polskiego. Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Podstawowa działalność PL prowadzona jest obecnie w następujących czterech odrębnych obszarach:

• prowadzenie sieci `(...)` pod marką `(...)` zlokalizowanych w Polsce („Dział K.”);

• prowadzenie punktów `(...)` zlokalizowanych `(...)` w Polsce („Dział P.”);

• świadczenie szerokiego zakresu usług wsparcia biznesowego na rzecz franczyzobiorców prowadzących `(...)` pod marką `(...)` („Dział x”);

• świadczenie usług pośrednictwa pomiędzy dostawcą i odbiorcami `(...)` a dostawcą usług magazynowania i transportu spoza grupy `(...)` („Dział y”).

Sp. z o.o. („Nabywca”, łącznie ze Spółką „Wnioskodawcy”) jest spółką kapitałową prawa polskiego, której zamiarem jest nabycie Działu x i Działu y oraz prowadzenie działalności gospodarczej w tych obszarach. Na moment Transakcji Nabywca będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny i posiadać będzie co do zasady prawo do odliczenia VAT w pełnej wysokości (w szczególności Nabywca, odliczając VAT naliczony, nie będzie stosować proporcji, o której mowa w art. 90 Ustawy o VAT). Ponadto, w odniesieniu do nabytych towarów i usług związanych z realizowanymi przez Nabywcę dostawami towarów lub świadczeniem usług poza terytorium kraju (co do których Nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT) Nabywca posiadać będzie dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zarówno Nabywca, jak i Spółka są spółkami kontrolowanymi przez `(...)`, wobec czego Wnioskodawcy stanowią podmioty powiązane w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Obecnie rozważane jest odpłatne zbycie Działu x oraz Działu y przez PL na rzecz Nabywcy („Transakcja”). Transakcja będzie miała formę sprzedaży.

Transakcja zostanie dokonana z uwagi na planowaną sprzedaż PL na rzecz podmiotu, który zainteresowany jest przejęciem jedynie działalności prowadzonej przez Dział K. Warunkiem niezbędnym by sprzedaż PL mogła dojść do skutku jest przeniesienie z PL do innych podmiotów Działów, na które składają się elementy związane z pozostałymi obszarami działalności, tj. Działu x oraz Działu y, będących przedmiotem Transakcji, jak również Działu P., którego transfer jest odrębny od Transakcji i nie jest objęty niniejszymi wnioskiem.

Aktualnie Nabywca w ramach swojej działalności gospodarczej nie świadczy usług wsparcia biznesowego dla franczyzobiorców oraz pośrednictwa pomiędzy dostawcami i odbiorcami `(...)` oraz dostawcami usług magazynowania i transportu. Intencją Nabywcy jest podjęcie poprzez Transakcję działalności w przedmiotowych obszarach. Nabywca po nabyciu Działu x i Działu y zamierza kontynuować prowadzoną przez nie działalność w niezmienionej formie w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W tym celu Nabywca wykorzystywać będzie przejęte w ramach Transakcji składniki, w tym w szczególności know-how, aktywa, pracowników i umowy.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie zbycia na rzecz Nabywcy Działu x i Działu y.

Funkcjonowanie działów w ramach PL

Wyodrębnienie funkcjonalne (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych)

Zakres i specyfika działalności biznesowej Działu K., Działu P., Działu x i Działu y (łącznie „Działy”) różni się zasadniczo między sobą. Każdy z Działów koncentruje się na innych zadaniach, dostarczanych do różnych grup klientów z wykorzystaniem co do zasady różnych aktywów i pracowników. O odmiennej specyfice poszczególnych Działów świadczy np. sposób uzyskiwania przychodów przez każdy z nich - Dział K. czerpie przychody przede wszystkim ze sprzedaży wygenerowanej przez sieć `(...)`, Dział P. osiąga przychód ze sprzedaży wygenerowanej za pośrednictwem punktów zlokalizowanych `(...)`, natomiast Dział x oraz Dział y osiągają przychody ustalane jako kwota kosztów poniesionych przez każdy z tych działów w związku z ich obszarem działalności, powiększona o określoną marżę, a w przypadku działu y również przychód ze sprzedaży `(...)`.

Poszczególne Działy, dysponują odrębnymi przypisanymi do nich uprawnieniami, składnikami materialnymi i niematerialnymi oraz pracownikami o odpowiednim poziomie doświadczenia i wiedzy, które pozwalają na wykonywanie zleconych im zadań i efektywne prowadzenie działalności gospodarczej w danym obszarze. Wszystko to stanowi funkcjonalnie (gospodarczo) powiązaną całość.

Zarówno Dział x, jak i Dział y, zdolne są do samodzielnego wykonywania przypisanych im zadań, niezależnie od pozostałych Działów. Funkcje nabywane przez Dział x oraz Dział y od pozostałych części Spółki (usługi prawne, księgowe, IT, HR) mają charakter jedynie wspierający ich możliwość samodzielnej realizacji zadań biznesowych. Dział x oraz Dział y są w stanie samodzielnie i niezależnie prowadzić działalność gospodarczą w sposób płynny i ciągły, tak jakby czyniły to niezależne przedsiębiorstwa.

Powyższe względy przemawiają za wyodrębnieniem funkcjonalnym zarówno Działu x, jak i Działu y, będących przedmiotem Transakcji.

Wyodrębnienie organizacyjne

Dział K., Dział P., Dział x i Dział y są wydzielone w strukturze PL, tj. są odrębnymi działami posiadającymi uprawnienia i środki umożliwiające im samodzielne wykonywanie zadań związanych z przypisaną do nich działalnością.

Do Działu x, jak również do Działu y, tak samo jak i do pozostałych Działów, przypisano zasoby ludzkie dysponujące wiedzą umożliwiającą wykonywanie zadań związanych z działalnością każdego z Działów. Przypisanie pracowników (do Działu x 14 osób, do Działu y 2 osoby) wynika z faktu, iż w rzeczywistości osoby te biorą udział w realizacji zadań z obszaru działalności danego Działu.

Poszczególne Działy wyposażone są w niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do realizacji zadań z zakresu ich działalności biznesowej. Składniki te obejmują, w przypadku Działu K. oraz Działu P. wyposażenie `(...)`, w przypadku Działu x i Działu y przede wszystkim wyposażenie biurowe.

Wszelkie umowy zarówno z klientami jak i z dostawcami zawierane są przez PL jako stronę, niemniej możliwa jest identyfikacja i przypisanie poszczególnych umów do odpowiednich Działów, w tym Działu x i Działu y. Klasyfikacja ta możliwa jest ze względu na fakt, że poszczególne Działy w większości przypadków współpracują z różnymi klientami i dostawcami. Wobec tego, możliwe jest również co do zasady przyporządkowanie do każdego z Działów, w tym do Działu x i Działu y, należności i zobowiązań wynikających z prowadzonej przez nie działalności.

W celu formalnego zdefiniowania i ujednolicenia nazewnictwa stosowanego w odniesieniu do poszczególnych Działów a także dla właściwego wewnętrznego udokumentowania odrębnie funkcjonujących Działów Spółka podjęła uchwałę, na mocy której formalnie zdefiniowano poszczególne Działy w tym Dział x i Dział y i potwierdzono istniejące w praktyce wyodrębnienie. W uchwale tej formalnie wskazano dotychczas już funkcjonujące w praktyce funkcje i zadania Działów, środki wykorzystywane do ich realizacji, przypisanych do nich pracowników, czy też kluczowe umowy przypisane do poszczególnych Działów. W ramach uchwały sporządzono również schemat organizacyjny obrazujący wyodrębnienie Działów w ramach Spółki.

Powyższe względy przemawiają za wyodrębnieniem organizacyjnym zarówno Działu x, jak i Działu y, będących przedmiotem Transakcji.

Wyodrębnienie finansowe

Zarówno Dział x, jak i Dział y, tak samo jak i pozostałe Działy, funkcjonują w sposób umożliwiający ustalenie odrębnych wyników i wskaźników finansowych dla każdego z Działów oraz porównywanie ich pod kątem rentowności czy realizacji celów finansowych. Dla każdego z Działów sporządzane są odrębne plany finansowe i prognozy budżetowe.

Ponadto, na potrzeby ustalania wyniku finansowego poszczególnych Działów w tym również Działu x oraz Działu y, w systemach księgowych Spółki utworzone zostały odrębne tzw. centra kosztowe, do których bezpośrednio alokowane są transakcje wynikające z działalności prowadzonej przez dany dział.

Możliwa jest identyfikacja i przyporządkowanie aktywów i pasywów, przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do poszczególnych Działów, w tym do Działu x oraz Działu y. W przypadku pozycji, które dotyczą działalności więcej niż jednego Działu (np. koszty ogólnego zarządu) alokacja możliwa jest z zastosowaniem stosownych kluczy alokacji.

Powyższe względy przemawiają za wyodrębnieniem finansowym zarówno Działu x, jak i Działu y, będących przedmiotem Transakcji.

Szczegółowa charakterystyka Działu x

Działalność Działu x obejmuje świadczenie szerokiego zakresu usług wsparcia na rzecz franczyzobiorców prowadzących `(...)` pod marką `(...)` w Europie, takich jak np. pomoc w uruchomieniu `(...)`, szkolenia z zakresu zarządzania, szkolenia dla `(...)`, weryfikacja planów i specyfikacji dotyczących nowych `(...)`, odwiedzanie `(...)` w celu przeprowadzania audytów standardów marki, zapewnienie wsparcia marketingowego i promocyjnego itp.

Usługi te świadczone są w oparciu o umowę („Umowa x”) zawartą pomiędzy PL a `(...)` („Ltd.”). Na mocy tej umowy, Spółka otrzymuje od Ltd. przypisane do Działu x wynagrodzenie odpowiadające kwocie wydatków poniesionych w związku ze świadczeniem usług wsparcia franczyzobiorców powiększone o określoną marżę.

Spośród pracowników zatrudnionych w Spółce do Działu x przypisanych jest obecnie 14 osób, których zakres obowiązków i rodzaj wykonywanych zadań w całości lub w przeważającej mierze dotyczy działalności Działu x.

Dział x w ramach swojej działalności korzysta z przypisanych do niego środków trwałych, w tym w szczególności wyposażenia biurowego (np. biurka, krzesła, szafki, regały i wyposażenie kuchenne). Ponadto, do Działu x przypisane są również składniki niematerialne, takie jak np. lista obsługiwanych franczyzobiorców, licencje na oprogramowanie wykorzystywane przez pracowników przypisanych do Działu x, a także umowa najmu biura. Dodatkowo, do Działu x przynależą odpowiednie dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Działu x, w tym wszelkiego rodzaju regulaminy wewnętrzne, instrukcje, wytyczne czy wzory umów.

W celu prowadzenia działalności gospodarczej Dział x korzysta z różnego rodzaju usług zapewnianych przez pracowników PL nieprzypisanych do tego działu, takich jak np. usługi prawne, usługi księgowe, HR lub IT. Ponadto, Dział x, wspólnie z innymi działami, korzysta także z usług zewnętrznych podmiotów, realizowanych w oparciu o umowy zawarte przez PL - przykładowo wynajem przestrzeni biurowej, czy też usługi sprzątania biura.

Wśród należności przypisanych do Działu x wskazać należy przede wszystkim należności od Ltd. z tytułu usług wyświadczonych w ramach Umowy x. Zobowiązania wynikające z działalności Działu x to m.in. zobowiązania z tytułu usług marketingowych.

Szczegółowa charakterystyka Działu y

Działalność Działu y obejmuje pośrednictwo w dystrybucji `(...)` przez Ltd. do podmiotów powiązanych i niepowiązanych, w ramach którego PL przede wszystkim nabywa `(...)` od Ltd. i odsprzedaje je do odbiorców, zarówno na terytorium kraju jak i w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych. Ponadto, Dział y zajmuje się także koordynacją kontaktów pomiędzy Ltd. a odbiorcami oraz podmiotem spoza grupy `(...)`, świadczącym usługi magazynowania i transportu (`(...)`). Do obowiązków Działu y w tym obszarze należy m.in. obsługa administracyjna procesu fakturowania za czynności w postaci magazynowania i dostaw.

Powyższe usługi świadczone są w oparciu o umowę na dostawę `(...)` zawartą pomiędzy PL i Ltd., jak również o umowę na świadczenie usług magazynowych zawartą przez PL z H (łącznie „Umowy y”). Na mocy tych umów, Spółka otrzymuje od Ltd. przypisane do Działu y wynagrodzenie odpowiadające kwocie wydatków poniesionych w związku ze świadczeniem powyższych usług powiększone o określoną marżę.

Spośród pracowników zatrudnionych w Spółce do Działu y przypisane są obecnie 2 osoby, których zakres obowiązków i rodzaj wykonywanych zadań w całości lub w przeważającej mierze dotyczy działalności Działu y.

Dział y w ramach swojej działalności korzysta z przypisanych do niego środków trwałych, w tym w szczególności wyposażenia biurowego. Do Działu y alokowane są również należące do PL zapasy. Ponadto, do Działu y przypisane są składniki niematerialne, takie jak np. licencje na oprogramowanie wykorzystywane przez pracowników przypisanych do Działu y, wiedza i doświadczenie posiadane przez tych pracowników w zakresie działalności Działu y. Dodatkowo, do Działu y przynależą odpowiednie dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Działu y, w tym wszelkiego rodzaju regulaminy wewnętrzne, instrukcje, wytyczne czy wzory umów.

W celu prowadzenia działalności gospodarczej Dział y korzysta z różnego rodzaju usług zapewnianych przez pracowników PL nieprzypisanych do tego działu, takich jak np. usługi prawne, usługi księgowe, HR lub IT. Ponadto, Dział y, wspólnie z innymi działami, korzysta także z usług zewnętrznych podmiotów, realizowanych w oparciu o umowy zawarte przez PL - przykładowo wynajem przestrzeni biurowej, czy też usługi sprzątania biura.

Wśród należności przypisanych do Działu y wskazać należy przede wszystkim należności od podmiotów powiązanych będących nabywcami `(...)`, jak również należności od Ltd. z tytułu świadczonych usług koordynacji. Zobowiązania wynikające z działalności Działu y to m.in. zobowiązania wobec Ltd. z tytułu zakupu towarów, usług magazynowania i inne zobowiązania handlowe.

Przedmiot i okoliczności Transakcji

Wnioskodawcy planują, że w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia z PL do Nabywcy dwóch zespołów składników, z których każdy zawierać będzie składniki materialne i niematerialne, zobowiązania i należności, pracowników oraz umowy przypisane odpowiednio do Działu x lub Działu y. W oparciu o te składniki Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w obszarach, które dotychczas nie były przez Nabywcę realizowane, tj. świadczenie usług wsparcia biznesowego dla franczyzobiorców sieci `(...)` w Europie (przy wykorzystaniu składników z Działu x) oraz pośrednictwa pomiędzy dostawcami i odbiorcami `(...)` oraz dostawcą usług magazynowania i transportu spoza grupy `(...)` (przy wykorzystaniu składników z Działu y).

Spośród wymienionych we wcześniejszej części niniejszego wniosku elementów przypisanych odpowiednio do Działu x i Działu y w ramach Transakcji na Nabywcę przeniesione zostaną wszystkie elementy składające się na każdy z tych działów, w szczególności wyposażenie biurowe, zapasy magazynowe `(...)`, pracownicy związani z tymi działami, składniki niematerialne oraz zobowiązania, a także prawa i obowiązki wynikające z Umowy x i Umów y.

Przeniesienie do Nabywcy łącznie 16 pracowników zatrudnionych w Spółce, przypisanych do Działu x i Działu y, zrealizowane zostanie poprzez rozwiązanie obecnych umów o pracę ze Spółką i zawarcie nowych umów pomiędzy tymi osobami a Nabywcą.

Umowa najmu biura, przypisana do Działu x, zostanie przeniesiona na Nabywcę z chwilą uzyskania odpowiedniej zgody wynajmującego. Do tego czasu Nabywcy przyznane zostanie prawo do korzystania z przedmiotowej przestrzeni biurowej. Spośród elementów, które w ramach PL przyporządkować można do Działu x i Działu y Transakcja nie będzie obejmować w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów o prowadzenie rachunków bankowych wykorzystywanych przez te działy.

Pytania

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym planowaną Transakcję obejmującą sprzedaż Działu x należy traktować jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt i Ustawy o VAT, a w konsekwencji uznać, że zbycie to nie będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT?

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym planowaną Transakcję obejmującą sprzedaż Działu y należy traktować jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt i Ustawy o VAT, a w konsekwencji uznać, że zbycie to nie będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT?

3. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr12 (tj. w sytuacji gdy przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży Działu x nie jest uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a tym samym sprzedaż poszczególnych składników majątkowych przypisanych do Działu x będących przedmiotem Transakcji powinna podlegać opodatkowaniu VAT według reguł mających zastosowanie do danego składnika majątkowego), czy w przypadku nabycia poszczególnych składników majątkowych przypisanych do Działu x będących przedmiotem Transakcji, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego zawartego w fakturze dokumentującej Transakcję i wystawionej przez Spółkę (w zakresie w jakim sprzedaż poszczególnych składników majątkowych będzie opodatkowana VAT) na podstawie ogólnych reguł odliczenia VAT zawartych w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

4. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 2 (tj. w sytuacji gdy przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży Działu y nie jest uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 270 Ustawy o VAT, a tym samym sprzedaż poszczególnych składników majątkowych przypisanych do Działu y będących przedmiotem Transakcji powinna podlegać opodatkowaniu VAT według reguł mających zastosowanie do danego składnika majątkowego), czy w przypadku nabycia poszczególnych składników majątkowych przypisanych do Działu y będących przedmiotem Transakcji, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego zawartego w fakturze dokumentującej Transakcję i wystawionej przez Spółkę (w zakresie w jakim sprzedaż poszczególnych składników majątkowych będzie opodatkowana VAT) na podstawie ogólnych reguł odliczenia VAT zawartych w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawców w przedstawionym zdarzeniu przyszłym planowaną Transakcję obejmującą sprzedaż Działu x należy traktować jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji uznać, że zbycie to nie będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT.

2. Zdaniem Wnioskodawców w przedstawionym zdarzeniu przyszłym planowaną Transakcję obejmującą sprzedaż Działu y należy traktować jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji uznać, że zbycie to nie będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT.

3. Zdaniem Wnioskodawców, w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1 (tj. w sytuacji gdy przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży Działu x nie jest uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a tym samym sprzedaż poszczególnych składników majątkowych przypisanych do Działu x będących przedmiotem Transakcji powinna podlegać opodatkowaniu VAT według reguł mających zastosowanie do danego składnika majątkowego), w przypadku nabycia poszczególnych składników majątkowych przypisanych do Działu x będących przedmiotem Transakcji, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego zawartego w fakturze dokumentującej Transakcję i wystawionej przez Spółkę (w zakresie w jakim sprzedaż poszczególnych składników majątkowych będzie opodatkowana VAT) na podstawie ogólnych reguł odliczenia VAT zawartych w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

4. Zdaniem Wnioskodawców, w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 2 (tj. w sytuacji gdy przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży Działu y nie jest uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a tym samym sprzedaż poszczególnych składników majątkowych przypisanych do Działu y będących przedmiotem Transakcji powinna podlegać opodatkowaniu VAT według reguł mających zastosowanie do danego składnika majątkowego), w przypadku nabycia poszczególnych składników majątkowych przypisanych do Działu y będących przedmiotem Transakcji, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego zawartego w fakturze dokumentującej Transakcję i wystawionej przez Spółkę (w zakresie w jakim sprzedaż poszczególnych składników majątkowych będzie opodatkowana VAT) na podstawie ogólnych reguł odliczenia VAT zawartych w art. 86 ust. i Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do Pytania nr 1

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy odpłatne przeniesienie Działu x w ramach Transakcji, będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT (zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT) oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT (wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT) nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”). Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub ZCP nie jest objęta zakresem Ustawy o VAT i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców wykładnia pojęcia ZCP użytego w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu planowanej Transakcji na gruncie Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawców, interpretacja pojęcia ZCP powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminu „zorganizowana część przedsiębiorstwa” użytego w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i tym samym do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie dotyczyła zbycia ZCP czy też indywidualnych aktywów niestanowiących ZCP). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych. (Przykładowo: w Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09, w Wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1216/09, w Wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1239/07, w Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1691/11, w Wyroku WTSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 197/09, oraz w Wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r., sygn. akt ISA/G11044/08.)

ZCP w rozumieniu Ustawy o VAT

Przepisy Ustawy o VAT

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przesłankami niezbędnymi do uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP są więc:

· istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,

· zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze,

· zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie

· zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wszystkie ww. przesłanki powinny być spełnione łącznie na dzień Transakcji. W dalszej części niniejszego wniosku Wnioskodawcy przedstawili analizę spełnienia przytoczonych przesłanek w analizowanej sprawie.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Dział x stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które realizują określone zadania gospodarcze. Celem Spółki jest sprzedaż zasadniczo całego Działu x, a celem Nabywcy jest również nabycie całego Działu x.

W ramach Transakcji dojdzie zatem do przeniesienia na Nabywcę szeregu składników materialnych i niematerialnych obecnie przypisanych do Działu x tj.:

• środków trwałych, w tym w szczególności wyposażenia biurowego (np. biurka, krzesła, szafki, regały i wyposażenie kuchenne);

• aktywów niematerialnych (np. lista obsługiwanych franczyzobiorców, licencje na oprogramowanie wykorzystywane przez pracowników przypisanych do Działu x);

• umowy najmu biura (z chwilą uzyskania zgody wynajmującego, do tego momentu Nabywca będzie mieć prawo korzystać z przestrzeni biurowej);

· pracowników (14 osób);

· praw i obowiązków wynikających z Umowy x;

· należności np. od Ltd. z tytułu świadczonych usług;

· zobowiązań (np. z tytułu usług marketingowych);

· dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Działu x (w tym wszelkiego rodzaju regulaminów wewnętrznych, instrukcji, wytycznych czy wzorów umów).

Nie ulega wątpliwości, że zarówno składniki materialne i niematerialne, jak również zobowiązania i należności przypisane do Działu x, które mają zostać przeniesione do Nabywcy, są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Składniki te nie stanowią przypadkowej masy majątkowej, lecz są ściśle powiązane funkcjonalnie między sobą. Każdy z tych składników spełnia określoną rolę w działalności gospodarczej, będąc częścią większej, wyspecjalizowanej całości (tj. Działu x). Z powyższego wynika, że Transakcja w części dotyczącej Działu x, obejmie elementy (składniki majątkowe i niemajątkowe) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych (przed Transakcją prowadzonych w strukturze Działu x). Tym samym należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych obecnie przypisanych do Działu x, jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (innymi słowy jest wyodrębniony funkcjonalnie). (Por. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 8 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4C12.30.2020.2.MN oraz Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.492.2018.1.SM. W pierwszej z przytoczonych interpretacji indywidualnych DKIS wskazał między innymi, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.). Zatem, w ramach Transakcji, w zakresie Działu x, dojdzie do przeniesienia zorganizowanego zespołu składników majątkowych, w tym zobowiązań.

W ocenie Wnioskodawców, sposób w jaki w ramach Transakcji pracownicy przypisani do Działu x zostaną przeniesieni do Nabywcy, tj. poprzez rozwiązanie umów o pracę zawartych przez nich ze Spółką i zawarcie nowych umów z Nabywcą, nie wyłącza możliwości zakwalifikowania przedmiotu Transakcji w zakresie Działu x jako ZCP. W wyniku Transakcji Nabywca będzie bowiem posiadał odpowiednich pracowników, posiadających odpowiednią wiedzę i kompetencje, umożliwiających dalsze realizowanie funkcji Działu x w dotychczasowym kształcie. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. (Por. wyrok NSA z dnia 22 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 808/16, gdzie NSA stwierdza m.in. że „(`(...)`) z żadnego przepisu prawa nie wynika, aby dla spełnienia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne było dokonanie transferu pracowników w oparciu o art. 23 1 Kodeksu pracy.”)

O wyodrębnieniu funkcjonalnym Działu x świadczy również fakt, że przedmiot jego działalności i sposób uzyskiwania przychodów, tj. świadczenie usług wsparcia biznesowego na rzecz franczyzobiorców prowadzących `(...)` pod marką `(...)` w Europie, nie jest realizowany przez jakąkolwiek inną część przedsiębiorstwa Spółki.

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo należy rozumieć jako możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej (prowadzonej dotychczas np. w ramach ZCP). (Por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. IPPB5/4510-1022/15-2/AK wskazująca, iż „jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się także na możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat.” oraz przywołane tam orzecznictwo.)

Zdaniem Wnioskodawców zespół składników materialnych i niematerialnych (który zostanie zbyty w ramach Transakcji w części dotyczącej Działu x) posiada zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Ww. składniki materialne i niematerialne składają się obecnie na Dział x i są wystarczające do prowadzenia przez ten dział działalności gospodarczej. Dział x wyposażony jest zatem we wszystkie składniki niezbędne do samodzielnego funkcjonowania. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że składniki te zostaną przejęte przez Nabywcę, należy stwierdzić, że Nabywca kupi zespół składników materialnych i niematerialnych mogący stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ponadto z wyroków NSA (Por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016, sygn. akt I FSK 1316/15.) można wywnioskować, że warunek zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej uznaje się za spełniony, gdy dochodzi do sprzedaży działalności prowadzonej poprzez wydzielony w strukturze organizacyjnej zakład, obejmujący m.in. obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp. Przedmiot Transakcji w zakresie Działu x jak najbardziej wpisuje się w opis wskazany przez NSA - dojdzie do sprzedaży działalności prowadzonej poprzez formalnie wydzielony w strukturze organizacyjnej Spółki dział, obejmujący m.in. pracowników, finansowanie, stosowne umowy z dostawcami i partnerami biznesowymi, itp.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Dział x korzysta z różnego rodzaju usług świadczonych zarówno przez pozostałe części Spółki oraz inne podmioty powiązane i niepowiązane. Zdaniem Wnioskodawców okoliczność ta nie wpływa na zdolność przedmiotu Transakcji do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej i tym samym na spełnienie analizowanej przesłanki. Tożsamy pogląd funkcjonuje w orzecznictwie (Por. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK1383/10, Wyrok WSA w Gliwicach 2 dnia 29 czerwca 2010 r., sygn. akt III SA/G1117/10, Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 26 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.107.2017.1.JF.)- sądy administracyjne i organy podatkowe twierdzą, że korzystanie z dostawców/usługodawców zewnętrznych na potrzeby działalności gospodarczej nie przekreśla zdolności do bycia niezależnym przedsiębiorstwem. (Por. Wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., sygn. I FSK 1383/10, gdzie Sąd wskazał, że: „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego”.)

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie

Dział x spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Dominująca praktyka organów podatkowych pokazuje, że o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP mogą świadczyć następujące okoliczności:

· postanowienia statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (Por. Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 8 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.30.2020.2.MN, Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 9 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.739.2018.2.MP, Interpretacja indywidualna DIS w Warszawie z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. IPPP2/443-1158/13-2.DG, oraz Interpretacja indywidualna DIS w Bydgoszczy z 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS),

· miejsce w strukturze podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (Por. Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 8 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.30.2020.2.MN, Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 9 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.739.2018.2.MP, Interpretacja indywidualna DIS w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r., sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ, oraz Interpretacja indywidualna DIS w Warszawie z 23 stycznia 2014 r., sygn. IPPP2/443-1158/13-2/DG).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w celu formalnego zdefiniowania i ujednolicenia nazewnictwa stosowanego w odniesieniu do poszczególnych Działów, a także dla właściwego wewnętrznego udokumentowania odrębnie funkcjonujących Działów, w tym Działu x, Spółka podjęła uchwalę, na mocy której formalnie zdefiniowano poszczególne Działy, w tym Dział x. W uchwale tej formalnie wskazano dotychczas już funkcjonujące w praktyce funkcje i zadania Działów, środki wykorzystywane do ich realizacji, przypisanych do nich pracowników, czy też kluczowe umowy przypisane do poszczególnych Działów. W ramach uchwały sporządzono również schemat organizacyjny obrazujący wyodrębnienie Działów, w tym Działu x, w ramach Spółki.

Przytoczone informacje dowodzą więc, że Dział x będący przedmiotem Transakcji jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania danemu zespołowi składników materialnych i niematerialnych określonych wskaźników finansowych.

W ocenie organów podatkowych: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. (Por. Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 8 kwietnia 2020 r., sygn. oni-KDIB3-2.4O12.3O.2O2O.2.MN, Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 9 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.739.2018.2.MP, Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.492.2018.1.SM, Interpretacja indywidualna DIS w Łodzi z dnia 2 października 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-254/15-4/MJ, oraz Interpretacja indywidualna DIS w Warszawie z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. IPPP2/443- 1158/13-2/DG.)

Ponadto WSA w Warszawie w Wyroku z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1624/10, wskazał, że: „Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa”.

Z wyodrębnieniem finansowym mamy więc do czynienia już w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Dział x funkcjonuje w ramach Spółki w sposób umożliwiający ustalenie odrębnych wyników i wskaźników finansowych dla tego działu, porównywanie Działu x z pozostałymi częściami Spółki pod kątem jego rentowności czy realizacji celów finansowych, itp. Dla Działu x sporządzane są odrębne plany finansowe i prognozy budżetowe.

Na potrzeby ustalania wyniku finansowego Działu x w systemach księgowych Spółki utworzone zostało odrębne tzw. centrum kosztowe, do których bezpośrednio alokowane są transakcje wynikające z działalności prowadzonej przez Dział x.

Możliwa jest identyfikacja i przyporządkowanie aktywów i pasywów, przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do Działu x. W przypadku pozycji, które dotyczą działalności więcej niż jednego Działu (np. koszty ogólnego zarządu) alokacja do Działu x możliwa jest z zastosowaniem stosownych kluczy alokacji.

W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że Dział x będący przedmiotem Transakcji jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca po nabyciu Działu x w ramach Transakcji zamierza kontynuować świadczenie usług wsparcia biznesowego dla franczyzobiorców sieci `(...)` w Europie. W tym celu Nabywca wykorzystywać będzie przejęte w ramach Transakcji składniki przypisane do Działu x, w tym w szczególności know-how, aktywa czy pracowników. Działalność Nabywcy w tym obszarze oparta będzie na przejętej od Spółki w ramach Transakcji Umowie x.

Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do Pytania nr 2

W uzasadnieniu stanowiska w odniesieniu do Pytania nr 2 właściwe będą uwagi wstępne oraz przepisy ustawy o VAT zawarte w uzasadnieniu do Pytania nr 1, a także powołane tam interpretacje indywidualne i wyroki sądów administracyjnych.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Dział y stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które realizują określone zadania gospodarcze. Celem Spółki jest sprzedaż zasadniczo całego Działu y, a celem Nabywcy jest również nabycie całego Działu y.

W ramach Transakcji dojdzie zatem do przeniesienia na Nabywcę szeregu składników materialnych i niematerialnych obecnie przypisanych do Działu y, tj.:

· środków trwałych, w tym w szczególności wyposażenia biurowego oraz zapasów magazynowych `(...)`;

· aktywów niematerialnych (np. licencje na oprogramowanie wykorzystywane przez pracowników przypisanych do Działu y, wiedza i doświadczenie posiadane przez tych pracowników w zakresie działalności Działu y);

· pracowników (2 osoby);

· praw i obowiązków wynikających z Umów y;

· należności (np. od podmiotów powiązanych będących nabywcami `(...)`);

· zobowiązań (np. wobec Ltd. z tytułu zakupu towarów);

· dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Działu y (w tym wszelkiego rodzaju regulaminów wewnętrznych, instrukcji, wytycznych czy wzorów umów).

Nie ulega wątpliwości, że zarówno składniki materialne i niematerialne, jak również zobowiązania i należności przypisane do Działu y, które mają zostać przeniesione do Nabywcy, są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Składniki te nie stanowią przypadkowej masy majątkowej, lecz są ściśle powiązane funkcjonalnie między sobą. Każdy z tych składników spełnia określoną rolę w działalności gospodarczej, będąc częścią większej, wyspecjalizowanej całości (tj. Działu y). Z powyższego wynika, że Transakcja w części dotyczącej Działu y, obejmie elementy (składniki majątkowe i niemajątkowe) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych (przed Transakcją prowadzonych w strukturze Działu y). Tym samym należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych obecnie przypisanych do Działu y, jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (innymi słowy jest wyodrębniony funkcjonalnie). Zatem, w ramach Transakcji, w zakresie Działu y, dojdzie do przeniesienia zorganizowanego zespołu składników majątkowych, w tym zobowiązań.

W ocenie Wnioskodawców, sposób w jaki w ramach Transakcji pracownicy przypisani do Działu y zostaną przeniesieni do Nabywcy, tj. poprzez rozwiązanie umów o pracę zawartych przez nich ze Spółką i zawarcie nowych umów z Nabywcą, nie wyłącza możliwości zakwalifikowania przedmiotu Transakcji w zakresie Działu y jako ZCP. W wyniku Transakcji Nabywca będzie bowiem posiadał odpowiednich pracowników, posiadających odpowiednią wiedzę i kompetencje, umożliwiających dalsze realizowanie funkcji Działu y w dotychczasowymi kształcie.

O wyodrębnieniu funkcjonalnymi Działu y świadczy również fakt, że przedmiot jego działalności i sposób uzyskiwania przychodów, tj. świadczenie usług pośrednictwa pomiędzy dostawcą i odbiorcami `(...)`, a dostawcą usług magazynowania i transportu spoza grupy `(...)`, nie jest realizowany przez jakąkolwiek inną część przedsiębiorstwa Spółki.

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo należy rozumieć jako możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej (prowadzonej dotychczas np. w ramach ZCP).

Zdaniem Wnioskodawców zespół składników materialnych i niematerialnych (który zostanie zbyty w ramach Transakcji w części dotyczącej Działu y) posiada zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Ww. składniki materialne i niematerialne składają się obecnie na Dział y i są wystarczające do prowadzenia przez ten dział działalności gospodarczej. Dział y wyposażony jest zatem we wszystkie składniki niezbędne do samodzielnego funkcjonowania. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że składniki te zostaną przejęte przez Nabywcę, należy stwierdzić, że Nabywca kupi zespół składników materialnych i niematerialnych mogący stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ponadto z powołanych we wcześniejszej części wniosku wyroków NSA można wywnioskować, że warunek zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej uznaje się za spełniony, gdy dochodzi do sprzedaży działalności prowadzonej poprzez wydzielony w strukturze organizacyjnej zakład, obejmujący m.in. obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp. Przedmiot Transakcji w zakresie Działu y jak najbardziej wpisuje się w opis wskazany przez NSA - dojdzie do sprzedaży działalności prowadzonej poprzez formalnie wydzielony w strukturze organizacyjnej Spółki dział, obejmujący m.in. pracowników, finansowanie, stosowne umowy z dostawcami i partnerami biznesowymi, itp.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Dział y korzysta z różnego rodzaju usług świadczonych zarówno przez pozostałe części Spółki oraz inne podmioty powiązane i niepowiązane. Zdaniem Wnioskodawców okoliczność ta nie wpływa na zdolność przedmiotu Transakcji do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej i tym samym na spełnienie analizowanej przesłanki. Tożsamy pogląd funkcjonuje we wcześniej powołanym orzecznictwie - sądy administracyjne i organy podatkowe twierdzą, że korzystanie z dostawców/usługodawców zewnętrznych na potrzeby działalności gospodarczej nie przekreśla zdolności do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie

Dział y spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Dominująca praktyka organów podatkowych pokazuje, że o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP mogą świadczyć następujące okoliczności:

• postanowienia statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze,

• miejsce w strukturze podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w celu formalnego zdefiniowania i ujednolicenia nazewnictwa stosowanego w odniesieniu do poszczególnych Działów, a także dla właściwego wewnętrznego udokumentowania odrębnie funkcjonujących Działów', w tym Działu y, Spółka podjęła uchwałę, na mocy której formalnie zdefiniowano poszczególne Działy, w tym Dział y. W uchwale tej formalnie wskazano dotychczas już funkcjonujące w praktyce funkcje i zadania Działów, środki wykorzystywane do ich realizacji, przypisanych do nich pracowników, czy też kluczowe umowy przypisane do poszczególnych Działów. W ramach uchwały sporządzono również schemat organizacyjny obrazujący wyodrębnienie Działów, w tym Działu y, w ramach Spółki.

Przytoczone informacje dowodzą więc, że Dział y będący przedmiotem Transakcji jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania danemu zespołowi składników materialnych i niematerialnych określonych wskaźników finansowych. Jak wynika z wcześniej powołanych wyroków i interpretacji indywidualnych, z wyodrębnieniem finansowym mamy do czynienia już w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Dział y funkcjonuje w ramach Spółki w sposób umożliwiający ustalenie odrębnych wyników i wskaźników finansowych dla tego działu, porównywanie Działu y z pozostałymi częściami Spółki pod kątem jego rentowności czy realizacji celów finansowych, itp. Dla Działu y sporządzane są odrębne plany finansowe i prognozy budżetowe.

Na potrzeby ustalania wyniku finansowego Działu y w systemach księgowych Spółki utworzone zostało odrębne tzw. centrum kosztowe, do których bezpośrednio alokowane są transakcje wynikające z działalności prowadzonej przez Dział y.

Możliwa jest identyfikacja i przyporządkowanie aktywów i pasywów, przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do Działu y. W przypadku pozycji, które dotyczą działalności więcej niż jednego Działu (np. koszty ogólnego zarządu) alokacja do Działu y możliwa jest z zastosowaniem stosownych kluczy alokacji.

W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że Dział y będący przedmiotem Transakcji jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

Przesłankę tę należy więc uznać za spełnioną.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca po nabyciu Działu y w ramach Transakcji zamierza kontynuować świadczenie usług pośrednictwa pomiędzy dostawcą i odbiorcami `(...)` a dostawcą usług magazynowania i transportu spoza grupy `(...)`. W tym celu Nabywca wykorzystywać będzie przejęte w ramach Transakcji składniki przypisane do Działu y, w tym w szczególności know-how, zmagazynowane `(...)`, inne aktywa czy pracowników. Działalność Nabywcy w tym obszarze oparta będzie na przejętych od Spółki w ramach Transakcji Umowach y.

Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do Pytania nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. i ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwoty podatku wynikająca z faktur otrzymanych podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 88 ustawy o VAT wskazuje jednocześnie sytuacje, w jakich podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT. Przykładowo, art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym mechanizmem zapewniającym neutralność podatkową rozliczeń w VAT dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Powyższe znajduje potwierdzenie w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności w wyroku z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie C-268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen (Zb.Orz. 1985, s. 00655) Trybunał podkreślił, że: „system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi.” Podobnie wypowiadają się polskie sądy administracyjne oraz organy podatkowe.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w przypadku łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1. odliczenia dokonuje podmiot prowadzący działalność gospodarczą (podatnik), który nabył towary / usługi,

2. towary i usługi, na nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,

3. nie wystąpiła żadna z przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na moment Transakcji Nabywca będzie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Co więcej, na moment Transakcji intencją Nabywcy będzie kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę w ramach Działu x. W związku z tym składniki majątkowe wchodzące w skład przedmiotu Transakcji w zakresie Działu x nabyte przez Nabywcę będą bezpośrednio związane z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych VAT.

Składniki Działu x będą wykorzystywane przez Nabywcę także do świadczenia usług poza terytorium Polski, które nie będą opodatkowane VAT w Polsce (miejsce ich świadczenia z perspektywy VAT znajduje się poza terytorium kraju). Jednakże w ocenie Wnioskodawców okoliczność ta nie powinna w żaden sposób wpływać na możliwość odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę, a to ze względu na treść art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy o VAT.

Przepis ten stanowi, że podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zatem, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług dotyczących dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, jeżeli spełnione są łącznie następujące dwa warunki:

1. podatek naliczony mógłby zostać odliczony, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju oraz

2. podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W zakresie pierwszego z warunków nie ulega w ocenie Wnioskodawców wątpliwości, że gdyby usługi w postaci wsparcia biznesowego świadczone przez Dział x były wykonywane na terytorium kraju, to stanowiłyby czynności opodatkowane VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT. Wskazane czynności zostałyby bowiem zakwalifikowane jako odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W związku z powyższym, warunek ten powinien zostać uznany za spełniony. Z kolei w zakresie warunku drugiego, Wnioskodawcy w opisie zdarzenia przyszłego jednoznacznie wskazali, iż Nabywca posiadać będzie dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z usługami świadczonymi poza terytorium kraju przy wykorzystaniu składników Działu x.

Oba warunki będą więc spełnione, a tym samym Nabywca będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytych składników Działu x, nawet jeżeli będą one wykorzystywane do świadczenia przez Nabywcę usług poza terytorium kraju.

Jednocześnie nie wystąpią przesłanki wymienione w art. 88 ustawy o VAT (w tym w szczególności odliczenia VAT naliczonego przez Nabywcę dotyczyć będzie wyłącznie tych składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji w zakresie Działu x, które nie będą podlegały zwolnieniu od VAT ani nie będą wyłączone z opodatkowania VAT).

Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do Pytania nr 4

W uzasadnieniu stanowiska w odniesieniu do Pytania nr 4 właściwe będą przepisy ustawy o VAT zawarte w uzasadnieniu do Pytania nr 3, a także powołane tam orzeczenia.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Co więcej, na moment Transakcji intencją Nabywcy będzie kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę w ramach Działu y. W związku z tym składniki majątkowe wchodzące w skład przedmiotu Transakcji w zakresie Działu y nabyte przez Nabywcę będą bezpośrednio związane z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych VAT (tj. odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w postaci `(...)`).

Składniki Działu y będą również wykorzystywane przez Nabywcę do świadczenia usług poza terytorium Polski, które nie będą opodatkowane VAT w Polsce (w postaci koordynacji kontaktów pomiędzy Ltd. a odbiorcami `(...)` oraz podmiotem świadczącym usługi magazynowania i transportu oraz obsługi administracyjnej procesu fakturowania). Jednakże w ocenie Wnioskodawców okoliczność ta nie powinna w żaden sposób wpływać na możliwość odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę.

Nie ulega wątpliwości w ocenie Wnioskodawców, że gdyby świadczone przez Dział y usługi w postaci pośrednictwa w dystrybucji `(...)`, koordynacji kontaktów pomiędzy odbiorcami oraz podmiotem świadczącym usługi magazynowania i transportu, a także obsługi administracyjnej procesu fakturowania były wykonywane na terytorium kraju, to stanowiłyby czynności opodatkowane VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT. Wskazane czynności zostałyby bowiem zakwalifikowane jako odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zatem, Nabywca będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytych składników Działu y, nawet jeżeli będą one wykorzystywane będą przez Nabywcę do świadczenia usług poza terytorium kraju.

Jednocześnie nie wystąpią przesłanki wymienione w art. 88 ustawy o VAT (w tym w szczególności odliczenia VAT naliczonego przez Nabywcę dotyczyć będzie wyłącznie tych składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji w zakresie Działu y, które nie będą podlegały zwolnieniu od VAT ani nie będą wyłączone z opodatkowania VAT).

Podsumowanie

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że zarówno Dział x jak i Dział y, będące przedmiotem Transakcji, spełniają wszystkie kryteria składające się na definicję ustawową ZCP i jako takie stanowią dwa odrębne ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W konsekwencji, planowana Transakcja sprzedaży Działu x oraz Działu y, jako transakcja zbycia ZCP, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT będzie czynnością niepodlegającą przepisom Ustawy o VAT.

Reasumując, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym planowaną Transakcję obejmującą sprzedaż Działu x oraz Działu y należy traktować jako zbycie ZCP w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji uznać, że zbycie to nie będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT.

Niemniej jednak w przypadku uznania przez tut. Organ, że przedmiot planowanej Transakcji, w zakresie Działu x lub Działu y nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a tym samym sprzedaż poszczególnych składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji, w części przypisanej do tego działu, który nie zostanie uznany za ZCP, powinna podlegać opodatkowaniu VAT według reguł mających zastosowanie do danego składnika majątkowego, zdaniem Wnioskodawców w przypadku nabycia poszczególnych składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego zawartego w fakturze dokumentującej Transakcję i wystawionej przez Spółkę (w zakresie w jakim sprzedaż poszczególnych składników majątkowych będzie opodatkowana VAT) na podstawie ogólnych reguł odliczenia VAT zawartych w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy wnoszą o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego powyżej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku w zakresie uznania planowanego przekazania Działu x oraz Działu y za transakcję zbycia Zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia tej transakcji z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby przedmiot transakcji stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia z PL do Nabywcy dwóch zespołów składników, z których każdy zawierać będzie składniki materialne i niematerialne, zobowiązania i należności, pracowników oraz umowy przypisane odpowiednio do Działu x lub Działu y. W oparciu o te składniki Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w obszarach, które dotychczas nie były przez Nabywcę realizowane, tj. świadczenie usług wsparcia biznesowego dla franczyzobiorców sieci `(...)` w Europie (przy wykorzystaniu składników z Działu x) oraz pośrednictwa pomiędzy dostawcami i odbiorcami `(...)` oraz dostawcą usług magazynowania i transportu spoza grupy `(...)` (przy wykorzystaniu składników z Działu y). Na Nabywcę przeniesione zostaną wszystkie elementy składające się na każdy z tych działów, w szczególności wyposażenie biurowe, zapasy magazynowe `(...)`, pracownicy związani z tymi działami, składniki niematerialne oraz zobowiązania, a także prawa i obowiązki wynikające z Umowy x i Umów y. Przeniesienie do Nabywcy łącznie 16 pracowników zatrudnionych w Spółce, przypisanych do Działu x i Działu y, zrealizowane zostanie poprzez rozwiązanie obecnych umów o pracę ze Spółką i zawarcie nowych umów pomiędzy tymi osobami a Nabywcą. Umowa najmu biura, przypisana do Działu x, zostanie przeniesiona na Nabywcę z chwilą uzyskania odpowiedniej zgody wynajmującego. Do tego czasu Nabywcy przyznane zostanie prawo do korzystania z przedmiotowej przestrzeni biurowej.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Dział x oraz zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Dział y będzie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. W związku z powyższym każdy ww. Działów będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji wskazać należy, że transakcja przeniesienia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział x oraz zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział y będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Należy wskazać, iż Zainteresowany będący strona postępowania uzależnił udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 3 i nr 4 od negatywnej odpowiedzi organu na pytanie nr 1 i nr 2. Zatem w związku z uznaniem że transakcja przeniesienia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział x oraz zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział y będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy odstąpiono od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 3 i nr 4.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).