Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) usług dostarczania personelu świadczonych dla Podmiotu B.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X, dalej jako Wnioskodawca lub podatnik, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie agencji pracy tymczasowej. Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest dostarczanie personelu pracowniczego podmiotom gospodarczym (swoim kontrahentom). W takim przypadku pracownik tymczasowy zatrudniony jest przez agencję pracy tymczasowej (Wnioskodawcę), a następnie kierowany do klienta współpracującego z agencją – pracodawcy użytkownika. W praktyce więc pracodawca użytkownik jest podmiotem, na rzecz którego praca tymczasowa jest wykonywana, pomimo że między nim a pracownikiem nie jest podpisywana umowa. Za świadczone przez siebie usługi dostarczania personelu Wnioskodawca otrzymuje od swoich klientów wynagrodzenie, które opodatkowane jest podstawową stawką podatku od towarów i usług (VAT). Jednym z klientów Wnioskodawcy, do którego dostarcza on swój personel pracowniczy jest przedsiębiorstwo zajmujące się produkcją, montażem i sprzedażą `(...)` (dalej jako Podmiot A). Podmiot A jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT na terenie Polski i posiada tu siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Obecny schemat współpracy polega na tym, iż Wnioskodawca dostarcza Podmiotowi A uzgodnioną ilość pracowników, którzy świadczą pracę w zakładzie Podmiotu A, pod jego nadzorem i według jego wytycznych, w zamian za co Wnioskodawca obciąża swojego klienta wynagrodzeniem za świadczone usługi dostarczania personelu.

W związku z planowanym rozwojem oraz poszukiwaniem nowych klientów, Wnioskodawca, w niedalekiej przyszłości zamierza zawrzeć umowę o współpracy z podmiotem, którego profilem działalności jest pośrednictwo i przedstawicielstwo handlowe w zakresie towarów i usług (dalej jako Podmiot B). Podmiot B, z racji świadczonych przez siebie usług oraz posiadanej wiedzy i doświadczenia, ma możliwość zaoferowania Wnioskodawcy dotarcia do większej liczby potencjalnych klientów, przez co także zwiększenia przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Podmiot B jest przedsiębiorcą mającym siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Hong Kongu. Podmiot B nie jest, zarówno w Polsce, jak i w żadnym innym kraju Unii Europejskiej zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Podmiot B nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w postaci m.in. własnego personelu, czy też zaplecza technicznego w tym lokalu (zarówno własnego, jak i użytkowanego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub użyczenia) oraz wyposażenia technicznego. Pomiędzy Wnioskodawcą, a Podmiotem B nie występują powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 1 ustawy o VAT. Podmiot B spełnia zatem definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT.

W oparciu o przedmiotową umowę o współpracy, Wnioskodawca będzie wynajmował swój personel pracowniczy Podmiotowi B, a następnie Podmiot B będzie udostępniał ten personel swoim klientom na terenie Polski. Nie jest wykluczone, że jednym z kontrahentów Podmiotu B będzie dotychczasowy kontrahent Wnioskodawcy, tj. Podmiot A. Pracownicy będą świadczyć pracę w zakładzie podmiotu będącego klientem Podmiotu B pod nadzorem i kierownictwem tego klienta (pracodawcy-użytkownika) z uwagi na to, że jak wspomniano powyżej, Podmiot B nie będzie posiadał w Polsce własnych zasobów personalnych, które mogłyby sprawować nadzór, kontrolę i zarządzanie wynajętymi pracownikami.

Schemat planowanej transakcji będzie zatem, w tym przypadku, wyglądał następująco:

a. Wnioskodawca zawrze umowę o dostarczenie personelu z Podmiotem B,

b. Podmiot B zawrze umowę o dostarczenie personelu ze swoim klientem na terenie Polski, w tym możliwe jest także zawarcie umowy z Podmiotem A (czyli dotychczasowym kontrahentem Wnioskodawcy),

c. Wnioskodawca dostarczy personel do zakładu wskazanego przez Podmiot B (zakładem tym może być także zakład produkcyjny Podmiotu A),

d. Wnioskodawca, za wykonaną usługę dostarczenia personelu, wystawi dla Podmiotu B fakturę bez podatku VAT w oparciu o art. 28b ustawy o VAT,

e. Podmiot B wystawi na rzecz swojego klienta, w tym dla Podmiotu A, fakturę za usługę dostarczenia personelu bez podatku VAT w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Pytanie

Czy w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe, świadczone przez Wnioskodawcę usługi dostarczania personelu dla Podmiotu B podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie w myśl art. 2 pkt 5 ustawy o VAT, przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Wskazać także należy, że kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 28I pkt 6 ustawy, w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług dostarczania (oddelegowania) personelu, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zgodnie więc z regułą ogólną o miejscu świadczenia usługi wykonywanej dla „podatnika” (w rozumieniu przepisów o miejscu świadczenia) decyduje siedziba działalności gospodarczej usługobiorcy, względnie jego stałe miejsce prowadzenia działalności.

Jednocześnie definicja siedziby działalności gospodarczej podatnika została zawarta w art. 10 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym przepisem miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa. W celu ustalenia miejsca siedziby działalności gospodarczej uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa. W przypadku gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem.

Mając na uwadze powyższe, nie ulega wątpliwości fakt, że w związku z tym, iż Podmiot B posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej poza terytorium Polski, tj. na terytorium Hong Kongu, będącego chińskim specjalnym regionem administracyjnym, a także spełnia definicję podatnika określoną w art. 28a ustawy o VAT, została spełniona pierwsza z przesłanek pozwalająca uznać, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Ponadto, w celu poprawnego określenia miejsca świadczenia usług, co jednocześnie determinuje opodatkowanie świadczonych usług należy zweryfikować, czy Podmiot B może posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz czy świadczona przez Wnioskodawcę usługa może być uznana za usługę świadczoną dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, które jednocześnie będzie konsumentem tej usługi, co jednocześnie oznaczałoby, że miejscem świadczenia usług przez Wnioskodawcę jest terytorium kraju, a co za tym idzie, jego usługi podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to ma swoje źródło w VI Dyrektywie Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1997 r. oraz w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. U. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej: „Dyrektywa VAT”), a ostatecznie zostało zdefiniowane w Rozporządzeniu 282/2011, którego przepisy stosuje się bezpośrednio we wszystkich państwach członkowskich UE (nie wymagają implementacji do prawa krajowego).

Aby zatem prawidłowo zdefiniować pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, niezbędne jest odniesienie się do przepisów prawa unijnego. Zgodnie z art. 44 Dyrektywy VAT miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te świadczone są na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, tj. miejsca innego niż miejsce jego siedziby działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Ponadto na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” zostało zdefiniowane w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011. Zgodnie z treścią normy oznacza ono dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika (`(...)`) - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo, na podstawie art. 11 ust. 3 Rozporządzenia 282/2011, fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Na podstawie art. 53 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy VAT stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Definicja zawarta w Rozporządzeniu 282/2011 zbieżna jest ze stanowiskiem, które zostało wypracowane przez orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Z orzeczeń TSUE wynika, iż pod pojęciem stałego miejsca prowadzenia działalności należy rozumieć miejsce, które charakteryzuje się minimalną stałością poprzez zgromadzenie zarówno stałych zasobów ludzkich, jak i technicznych, koniecznych do świadczenia określonych usług lub dostawy określonych towarów. Konieczne jest, aby ten stały charakter oraz infrastruktura personalna i techniczna zapewniały podmiotowi możliwość świadczenia usług w sposób niezależny.

Analizując dorobek orzecznictwa ETS, wskazać można na kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”.

Jak wynika z samej nazwy - wedle Słownika języka polskiego – „stały” to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny; stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający ani też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzne znamię, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Tak ETS w orzeczeniu z 2.05.1996 r. (C-231/94, Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg), w którym stwierdzono, że pokład statku morskiego, na którym świadczone są posiłki, nie jest stałym miejscem prowadzenia działalności w tym zakresie.

Zaangażowanie, o którym mowa, powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, do uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w nim infrastruktury technicznej (jeśli jest niezbędna do wykonywania usług) oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający. Dlatego też ETS w orzeczeniu z 4.07.1985 r. (C-168/84, Gunter Berkholz v. Finanzamt Hamburg-Mitte-AItstadt) stwierdził, że nie jest stałym miejscem prowadzenia działalności pokład statku, na którym zamontowane są „samoobsługowe” automaty do gier, których w trakcie rejsu nie obsługuje żaden personel.

W orzecznictwie ETS podkreśla się także, że nie jest miejscem stałego prowadzenia działalności miejsce, w którym usługa jest faktycznie wykonywana, o ile w miejscu tym nie istnieje żadna struktura rzeczowa (chociażby biuro) oraz nie ma tam personelu świadczeniodawcy. Tak ETS w orzeczeniu z 17.07.1997 r. (C-190/95, ARO Lease BV v. Inspecteur van de Belastingdienst Grotę Ondernemingen te Amsterdam), w którym uznano, że okoliczność oddawania przez firmę leasingową w leasing samochodów na terytorium Belgii nie przesądza o tym, że ma ona stałe miejsce wykonywania działalności w Belgii, jeśli nie ma tam ani biura, ani miejsca garażowania samochodów, siedziba firmy mieści się zaś w Holandii, a samo podpisywanie umów leasingowych także miało miejsce właśnie tam. Co istotne, powyższe rozumienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności (tj. uwzględniającego kumulatywne spełnianie wymogów dot. posiadanego zaplecza technicznego, personalnego oraz kryterium niezależności) TSUE potwierdza szeregiem innych wyroków, np. wyrokiem z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sari (sygn. C-73/06) lub wyrokiem z dnia 20 lutego 1997 r. w sprawie Commissioners of Customs and Excise (sygn. akt C-260/95). Powyższe kryteria muszą zostać spełnione łącznie. W przypadku, gdy którekolwiek z nich nie zostanie spełnione, nie będzie można uznać, iż powstało stałe miejsce prowadzenia działalności.

Z kolei w wyroku z 30.09.2009 r. (I SA/OI 563/09, LEX nr 529395) WSA w Olsztynie stwierdził, że: „Podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Stałe miejsce prowadzenia działalności to zatem miejsce:

1. charakteryzujące się wystarczającą stałością,

2. mające odpowiednie zaplecze personalne i techniczne,

3. zdolne odebrać i wykorzystać usługi dla niego świadczone bądź odpowiednio wyświadczyć usługi przez siebie wykonywane.

Stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się m.in. odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W stałym miejscu prowadzenia działalności podmiot powinien mieć zatem personel oraz środki techniczne. To zaplecze personalne i techniczne powinno być stosowne do tego, aby umożliwić odpowiednio: odbiór i wykorzystanie usług dla własnych potrzeb bądź świadczenie usług. Do uznania danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności konieczne jest spełnienie dwóch warunków: obecności personelu oraz zaplecza technicznego. Stałe miejsce prowadzenia działalności to struktura wyposażona zarówno w środki techniczne, jak i w czynnik ludzki. To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług.

Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę na najnowszy wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 03 czerwca 2021 r. sygn. C 931/19, Titanium Ltd w sprawie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W wyroku tym ETS potwierdził, że warunkiem koniecznym do uznania, że podatnik posiada w danym państwie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej niezbędne jest posiadanie przez tego podatnika w danym państwie własnego personelu niezbędnego do świadczenia usług.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego należy uznać, że Podmiot B nie posiada na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż przede wszystkim nie posiada w Polsce zaplecza technicznego oraz własnego personelu.

W związku z powyższym zostanie także spełniona druga z przesłanek niezbędnych do uznania, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi wynajmu personelu dla podmiotu B nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tzn. Podmiot B nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczone przez niego usługi polegające na wynajmie personelu pracowniczego na rzecz Podmiotu B, nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Odnosząc się do powyższego podkreślić należy, że opodatkowaniu podatkiem VAT w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane – na tle przepisów o miejscu świadczenia – za wykonane w tym państwie. Zatem określenie miejsca świadczenia danej transakcji determinuje jej miejsce opodatkowania.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według ust. 2 powołanego artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w związku z planowanym rozwojem oraz poszukiwaniem nowych klientów, w niedalekiej przyszłości zamierzają Państwo zawrzeć umowę o współpracy z Podmiotem B, którego profilem działalności jest pośrednictwo i przedstawicielstwo handlowe w zakresie towarów i usług. Podmiot B jest przedsiębiorcą mającym siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Hong Kongu. Wskazali Państwo, że Podmiot B nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w postaci m.in. własnego personelu, czy też zaplecza technicznego w tym lokalu (zarówno własnego, jak i użytkowanego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub użyczenia) oraz wyposażenia technicznego. Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Podmiot B spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy. W oparciu o przedmiotową umowę o współpracy, będą Państwo wynajmować swój personel pracowniczy Podmiotowi B, a następnie Podmiot B będzie udostępniał ten personel swoim klientom na terenie Polski. Pracownicy będą świadczyć pracę w zakładzie podmiotu będącego klientem Podmiotu B pod nadzorem i kierownictwem tego klienta (pracodawcy-użytkownika).

W związku z powyższym, skoro w przedstawionych okolicznościach sprawy Podmiot B jest podatnikiem mającym siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Hong Kongu oraz nie posiadającym w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to uznać należy, że miejsce świadczenia usług dostarczania personelu należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. W analizowanej sprawie będzie to miejsce, w którym usługobiorca (Podmiot B) posiada siedzibę działalności gospodarczej. Tym samym, przedmiotowe usługi dostarczania personelu świadczone przez Państwo na rzecz Podmiotu B nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce, lecz w kraju, w którym Podmiot B posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w Hong Kongu, zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującymi w tym kraju.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawili Państwo i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Wydając tę interpretację, przyjęliśmy jako element opisu sprawy wskazaną przez Państwa okoliczność, że Podmiot B nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nie dokonaliśmy analizy w tym zakresie.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwo opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

3. z zastosowaniem art. 119a;

4. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

5. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).