Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę z tytułu sprzedaży Działki, jeśli taka sprzedaż nastąpi:

- przed wydaniem decyzji WZ, a kwota podatku w niej wykazana będzie obejmowała całą kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży Działki,

- po wydaniu decyzji WZ ale przed jej uprawomocnieniem, a kwota podatku w niej wykazana będzie obejmowała całą kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży Działki,

- po uprawomocnieniu decyzji WZ, a kwota podatku w niej wykazana będzie obejmowała całą kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży Działki?

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 lutego 2022 r. (data wpływu 8 lutego 2022 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie własnego stanowiska oraz pełnomocnictwo.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A sp. z o.o. sp.k. (dalej: „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym działalność w obszarze zarządzania projektami inwestycyjnymi, budowlanymi, pozyskiwaniem i przygotowywaniem nieruchomości pod inwestycje budowlane. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług) zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Nabycie działki przez Wnioskodawcę będzie miało związek wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

Wnioskodawca zawarł w … r. umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości położonej w `(...)` ze spółką B S.A. z siedzibą w `(...)` (dalej: „Zbywca”). Umowa ta była kilkukrotnie zmieniana, co nie ma jednak znaczenia dla niniejszego wniosku. Przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość stanowiąca niezabudowaną działkę gruntu ewidencyjnie wyodrębnioną o numerze 1 (dalej: „Działka”). Działka ta powstała z podziału innej działki o numerze 2. Działka 2 została nabyta przez Zbywcę w roku … r. od osoby fizycznej. Do ceny nabycia działki nie został doliczony podatek od towarów i usług.

Działka nie jest obecnie, jak również w momencie sprzedaży nie będzie zabudowana. Na terenie, na którym położona jest działka, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W odniesieniu do Działki nie została wydana również decyzja w sprawie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu ani decyzja w sprawie lokalizacji inwestycji celu publicznego czy też decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i zezwalająca na budowę.

Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomość w celu realizacji na niej inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami i miejscami postojowymi (dalej: „Inwestycja”).

W związku z tym, Wnioskodawca został upoważniony przez Zbywcę do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1332), w celu uzyskania wszelkich uzgodnień przyłączy mediów oraz decyzji pozwolenia na budowę oraz do przeprowadzenia badania czystości gruntu i jego budowy geologicznej wraz z prawem do wykonania odwiertów. Ponadto Wnioskodawca posiada pełnomocnictwa do wszczęcia i prowadzenia w imieniu Wnioskodawcy postępowania o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, ale w przypadku gdy decyzji takiej nie będzie można uzyskać na ww. nabywcę jak również wszelkich innych postępowań administracyjnych, potrzebnych do realizacji Inwestycji, w szczególności:

1. zezwolenia na lokalizację zjazdu publicznego na Nieruchomość,

2. uzgodnień opinii lub stanowisk organów administracji, w tym właściwych zarządców dróg, konserwatora zabytków, Urzędu Lotnictwa Cywilnego, spółki …,

3. uzgodnień, opinii lub stanowisk dostawców mediów, gestorów sieci i urządzeń technicznych,

4. pozwolenia na budowę lub przebudowę zjazdu publicznego do Nieruchomości,

5. zezwolenia na zajęcie pasa drogowego,

6. zezwolenia na usunięcie z Nieruchomości drzew lub krzewów, ich przesadzenie lub nasadzenie nowych,

7. decyzji o pozwoleniu na usunięcie, likwidację lub przebudowę urządzeń infrastruktury technicznej zlokalizowanych na Nieruchomości w tym sieci i przyłączy lub instalacji,

8. innych wymaganych uzgodnień i opinii właściwych organów administracji, sąsiadów.

Co więcej, Wnioskodawca udzielił nabywcy upoważnienia do podejmowania wszelkich czynności, w tym składania i odbierania wszelkich oświadczeń, dokumentów lub uzgodnień w toku ww. postępowań.

Spółka powiązana z Wnioskodawcą złożyła wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy w odniesieniu do Działki (decyzja WZ). Postępowanie administracyjne w tym zakresie jest w toku, ale … r. został złożony wniosek o jego zawieszenie. Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy nie jest warunkiem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

W rezultacie sprzedaż Działki może nastąpić:

a) przed wydaniem decyzji WZ,

b) po wydaniu decyzji WZ ale przed jej uprawomocnieniem,

c) po uprawomocnieniu decyzji WZ.

Część ceny Nieruchomości została uiszczona przez Wnioskodawcę na rzecz Zbywcy tytułem zadatku oraz zaliczki. Zbywca nie wystawił z tego tytułu faktury VAT, ani nie wykazał podatku należnego w swoich rozliczeniach, uznając, że w momencie przyjęcia zadatku/zaliczki nie są spełnione warunki do uznania Działki za teren budowlany.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazano:

Sprzedaż działki nr 1 będzie dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. Ocena zwolnienia od VAT/wyłączenia ze zwolnienia od VAT sprzedaży działki będzie zależna od momentu, w którym ta sprzedaż nastąpi.

W sytuacji, w której sprzedaż nastąpi przed wydaniem decyzji WZ - sprzedaż będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe I).

W sytuacji, w której sprzedaż nastąpi po wydaniu decyzji WZ, ale przed jej uprawomocnieniem - sprzedaż będzie opodatkowana VAT, jako że będzie uznana za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe II).

W sytuacji, w której sprzedaż nastąpi po wydaniu decyzji WZ i po uprawomocnieniu - sprzedaż będzie opodatkowana VAT, jako że będzie uznana za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe III).

Wnioskodawca zakłada i taki opis zdarzenia przyszłego jest przedmiotem wniosku, że sprzedawca wystawi fakturę z wykazaną kwotą podatku naliczonego od całej wartości transakcji sprzedaży (a wiec również obejmującej wcześniej otrzymaną zaliczkę) niezależnie od tego, czy transakcja będzie dokonana przed wydaniem decyzji WZ w odniesieniu do wspomnianej działki, czy po wydaniu takiej decyzji.

Przedmiotem pytania Wnioskodawcy są zatem trzy zdarzenia przyszłe:

a) sytuacja, w której Wnioskodawca otrzyma od sprzedawcy fakturę z wykazaną kwotą podatku, a sprzedaż nastąpi przed wydaniem decyzji WZ; w takiej sytuacji w ocenie Wnioskodawcy nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia tej kwoty podatku;

b) sytuacja, w której Wnioskodawca otrzyma od sprzedawcy fakturę z wykazaną kwotą podatku, a sprzedaż nastąpi po wydaniu decyzji WZ, ale przed jej uprawomocnieniem; w takiej sytuacji w ocenie Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia tej kwoty podatku;

c) sytuacja, w której Wnioskodawca otrzyma od sprzedawcy fakturę z wykazaną kwotą podatku, a sprzedaż nastąpi po wydaniu decyzji WZ i po jej uprawomocnieniu; w takiej sytuacji w ocenie Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia tej kwoty podatku.

Wnioskodawca zakłada i taki opis zdarzenia przyszłego jest przedmiotem wniosku, że sprzedawca wystawi fakturę wykazując na niej jako dane nabywcy - dane Wnioskodawcy, niezależnie od tego, czy sprzedaż nastąpi przed czy po wydaniu decyzji WZ.

Przedmiotem nabycia będzie prawo własności wskazanej działki.

Pytania

1. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę z tytułu sprzedaży Działki, jeśli taka sprzedaż nastąpi przed wydaniem decyzji WZ, a kwota podatku w niej wykazana będzie obejmowała całą kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży Działki?

2. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę z tytułu sprzedaży Działki, jeśli taka sprzedaż nastąpi po wydaniu decyzji WZ ale przed jej uprawomocnieniem, a kwota podatku w niej wykazana będzie obejmowała całą kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży Działki?

3. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę z tytułu sprzedaży Działki, jeśli taka sprzedaż nastąpi po uprawomocnieniu decyzji WZ, a kwota podatku w niej wykazana będzie obejmowała całą kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży Działki?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do doliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Prawo to nie jest jednak prawem absolutnym, ponieważ od powyższej regulacji są przewidziane wyjątki.

I tak zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT wykazanego na fakturze przez Zbywcę tylko w sytuacji, w której sprzedaż Działki będzie czynnością podlegająca opodatkowaniu VAT i nie będzie objęta zwolnieniem od VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2016 poz. 710 ze zm. - dalej „Ustawa VAT”): „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają (`(...)`) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju". Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 Ustawy VAT: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również (`(...)`)

6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6”.

Nie ma wątpliwości, że sprzedaż Działki następuje w ramach prowadzonej przez Zbywcę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT. Sprzedawca dokonuje zatem transakcji w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT. Sprzedawcą jest bowiem osoba prawna, która wszelkiej sprzedaży dokonuje w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT. Oznacza to, że sprzedaż Działki jest podlegającą opodatkowaniu VAT dostawą towarów.

W pewnych przypadkach dostawa gruntów niezabudowanych jest jednak zwolniona z opodatkowania. Wynika to z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że: „zwalnia się od podatku (`(...)`) dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”.

Pojęcie gruntów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem są to: „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

W analizowanej sytuacji przedmiotem transakcji będzie grunt niezabudowany, który nie został przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ponieważ nie został przyjęty plan, który obejmowałby Działkę. W rezultacie dla zwolnienia/opodatkowania transakcji sprzedaży działki istotne jest, czy w odniesieniu do niej zostanie wydana decyzja WZ. Brak takiej decyzji wykluczy uznanie Działki za teren budowlany.

W rezultacie, w sytuacji, gdy sprzedaż Działki nastąpi przed dniem wydania Decyzji WZ, to będzie to sprzedaż gruntu niezabudowanego, który nie jest przeznaczony pod zabudowę, a więc będzie to dostawa zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W rezultacie Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia kwoty podatku, która zostanie wykazana przez Zbywcę na wystawionej fakturze (dotyczy to zdarzenia przyszłego I)

Sytuacja ulegnie jednak istotnej zmianie, jeśli w momencie zawarcia umowy sprzedaży w odniesieniu do Działki będzie już wydana Decyzja WZ. W ocenie Wnioskodawcy, jeśli dla danej nieruchomości wydana jest decyzja o warunkach zabudowy, to jest to teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT. W takiej sytuacji Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia kwoty podatku, która zostanie wykazana przez Zbywcę na wystawionej z tytułu sprzedaży fakturze. Nie ma przy tym znaczenia, czy decyzja o warunkach zabudowy jest ostateczna (dotyczy to zatem zdarzenia przyszłego II oraz III).

W ocenie Wnioskodawcy taki stan prawny wynika z literalnego brzmienia art. 2 pkt 33 Ustawy VAT. Przepis ten uzależnia uznanie gruntu za teren budowlany od jego przeznaczenia pod zabudowę, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy, nie wspominając o jej ostateczności.

Decyzję uważa się za wydaną w momencie jej wprowadzenia do obrotu prawnego (doręczenia), a nie od momentu uzyskania przez nią statusu ostateczności. Nie ma bowiem wątpliwości, że decyzja nieostateczna jest również decyzją w sensie prawnym, wywołująca określone skutki prawne. Skutki te są wprawdzie ograniczone, jednak nie ma to znaczenia z punktu widzenia wspomnianego przepisu.

Po drugie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT jest przepisem szczególnym - wprowadza wyjątek od zasady opodatkowania dostawy towarów stawką podstawową. Nie może być zatem interpretowany rozszerzająco.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w wykładni prowspólnotowej i orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 - dalej „Dyrektywa VAT”): „państwa członkowskie zwalniają z VAT (`(...)`) dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b”. W wyroku z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie Gemeente Emmen (C-468/93) Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że: „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Należy zauważyć, że decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe zagospodarowania terenu i sposób jego zabudowy, a nie zmienia jego przeznaczenia. Również to wskazuje, że w rozumieniu VAT grunt powinien być uznany za grunt budowlany bez względu na to, czy decyzja o warunkach zabudowy jest ostateczna.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w dotychczas wydawanych interpretacjach indywidualnych.

W interpretacji z 28 października 2014 r. (IPPP3/443-901/14-3/JK) Dyrektor Izby Skarbowej w `(...)` wskazał, że: „dostawa gruntów niezabudowanych dla których wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy, które nie są ostateczne i w stosunku do których został nadany rygor natychmiastowej wykonalności oraz takie w stosunku do których nie został nadany rygor natychmiastowej wykonalności będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, gdyż dla omawianych transakcji nie znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

Takie samo stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w `(...)` zajął w interpretacji z 19 października 2015 r. (IPPP1/4512-867/15-6/MP). W jej uzasadnieniu wyjaśnił, że:

„Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca rozważa sprzedaż nieruchomości w związku z czym może zaistnieć sytuacja, że w chwili dokonania transakcji nie będzie uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego, a decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu zostanie wydana i nie będzie miała waloru ostateczności.

W takim przypadku, jak opisany powyżej, tj. w sytuacji, gdy nie będzie uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego, ale będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wskazane tereny stanowić będą tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Bez znaczenia dla klasyfikacji danych terenów pozostaje okoliczność, że wydana decyzja nie ma jeszcze waloru ostateczności, gdyż jak wyjaśniono wyżej, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe lub nie zagospodarowanie terenu i sposób jego zabudowy, nie zmienia jego przeznaczenia. Zatem w odniesieniu do omawianej sytuacji, wydana decyzja o warunkach zabudowy wskazuje, że dane tereny są gruntami przeznaczonymi pod zabudowę”.

Mając powyższe na uwadze, Spółka będzie uprawniona do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Zbywcę, dokumentującej dostawę Działki, jeśli taka sprzedaż nastąpi po wydaniu Decyzji WZ, niezależnie od tego, czy w momencie sprzedaży decyzja ta będzie prawomocna.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT: „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Nabywca spełnia ten warunek.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 Ustawy VAT: „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy”.

W analizowanej sytuacji obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, czyli zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy VAT: „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1”.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 Ustawy VAT: „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w (`(...)`) ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny”.

Co istotne, w analizowanej sytuacji do Nabywcy nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że: „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy (`(...)`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży Działki po wydaniu Decyzji WZ, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wykazanej na fakturze wystawionej przez Zbywcę, obliczonej z uwzględnieniem podstawy opodatkowania obejmującej całą wartość transakcji, a więc również od tej jej części, która została już otrzymana przez Zbywcę przed zawarciem umowy sprzedaży.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Państwa wątpliwości dotyczą, prawa do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę z tytułu sprzedaży działki nr 1, jeśli taka sprzedaż nastąpi:

- przed wydaniem decyzji WZ, a kwota podatku w niej wykazana będzie obejmowała całą kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. działki (pytanie nr 1),

- po wydaniu decyzji WZ ale przed jej uprawomocnieniem, a kwota podatku w niej wykazana będzie obejmowała całą kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. działki (pytanie nr 2)

- po uprawomocnieniu decyzji WZ, a kwota podatku w niej wykazana będzie obejmowała całą kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. działki (pytanie nr 3)?

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto art. 88 ust. 4 ustawy o VAT wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

Z opisu analizowanej sprawy wynika, że Państwa Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabycie działki nr 1 będzie miało związek wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną i zostanie dokonane:

- przed wydaniem decyzji o warunkach zabudowy, lub

- po wydaniu decyzji o warunkach zabudowy, lub

- po uprawomocnieniu decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem, jak Państwo wskazali sprzedaż działki nr 1 będzie dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. Ocena zwolnienia od VAT/wyłączenia ze zwolnienia od VAT sprzedaży działki będzie zależna od momentu, w którym ta sprzedaż nastąpi.

W sytuacji, w której sprzedaż nastąpi przed wydaniem decyzji WZ - sprzedaż będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe I).

W sytuacji, w której sprzedaż nastąpi po wydaniu decyzji WZ, ale przed jej uprawomocnieniem - sprzedaż będzie opodatkowana VAT, jako że będzie uznana za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe II).

W sytuacji, w której sprzedaż nastąpi po wydaniu decyzji WZ i po uprawomocnieniu - sprzedaż będzie opodatkowana VAT, jako że będzie uznana za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe III).

Podkreślenia wymaga, że będą Państwo mogli skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego tylko w sytuacji, gdy transakcja sprzedaży działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jednocześnie nie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym, jeżeli sprzedaż działki nr 1 nastąpi:

- przed wydaniem decyzji WZ, to Państwa Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę z tytułu tej sprzedaży,

- po wydaniu decyzji WZ ale przed jej uprawomocnieniem, to Państwa Spółka będzie miała prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę z tytułu tej sprzedaży,

- po uprawomocnieniu decyzji WZ, to Państwa Spółka będzie miała prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę z tytułu tej sprzedaży.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazane przez Państwa okoliczności sprawy, iż „W sytuacji, w której sprzedaż nastąpi przed wydaniem decyzji WZ - sprzedaż będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe I).”, „W sytuacji, w której sprzedaż nastąpi po wydaniu decyzji WZ, ale przed jej uprawomocnieniem - sprzedaż będzie opodatkowana VAT, jako że będzie uznana za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe II).” oraz „W sytuacji, w której sprzedaż nastąpi po wydaniu decyzji WZ i po uprawomocnieniu - sprzedaż będzie opodatkowana VAT, jako że będzie uznana za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (zdarzenie przyszłe III).”, zostały przyjęte jako element opisu sprawy.

Podkreślenia wymaga, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla Zbywcy działki.

Publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który Państwo powołali w swoim stanowisku, tj. tekst jedn. Dz. U. z 2016 poz. 710 ze zm., jest nieaktualny. Obecnie tekst jednolity ww. ustawy opublikowany został w Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).