0112-KDIL3.4012.432.2021.2.LS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z – brak daty sporządzenia – o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

· dokonania dostawy Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej;

· braku zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy Nieruchomości objętej nieostateczną Decyzją WZ;

· braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy dostawy Nieruchomości objętej ostateczną Decyzją WZ;

· udokumentowania fakturą VAT dostawy Nieruchomości oraz otrzymania zaliczki na poczet tej dostawy.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 stycznia 2022 r. (wpływ 30 stycznia 2022 r.), pismem – brak daty sporządzenia – (wpływ 3 lutego 2022 r.), oraz pismem z 15 lutego 2022 r. (wpływ 15 lutego 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Pan (…) (dalej: „Wnioskodawca”) w dniu (…) sierpnia 2021 r. na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego (rep A numer (…) nabył od (…) prawo własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w (…), dzielnicy (…), przy ulicy (…), składającej się z działek ewidencyjnych numer 3 i 4, o łącznym obszarze (…) m2 (dalej: „Nieruchomość”), dla której Sąd Rejonowy (`(...)`), prowadzi księgę wieczystą numer (…). Opisana transakcja nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług (VAT). Nie była objęta tym podatkiem. Przy nabyciu nieruchomości nie wystawiono faktury VAT.

Działki wchodzące w skład Nieruchomości, a tym samym przedmiotowa Nieruchomość, nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z ewidencją gruntów stanowi grunty orne. Nieruchomość, ma zapewniony bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Wnioskodawca aktualnie nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej wpisanej do CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej), jest natomiast wspólnikiem w kilku spółkach zajmujących się obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zakupiona Nieruchomość jest traktowana przez Wnioskodawcę inwestycyjnie. Nieruchomość nigdy nie miała służyć zaspokojeniu własnych celów osobistych Wnioskodawcy.

Nieruchomość też nigdy nie była przez Wnioskodawcę wydzierżawiana, wynajmowana lub w inny sposób wykorzystywana komercyjnie. W stosunku do Nieruchomości nie były zawierane jakiekolwiek umowy dotyczące tej Nieruchomości określające sposób korzystania przez osoby trzecie z Nieruchomości.

Zasadniczo od dnia zakupu Nieruchomości do dnia złożenia niniejszego wniosku o interpretację indywidualną, Wnioskodawca nie podejmował czynności mającej na celu ulepszenie Nieruchomości, nie dokonywał podziałów geodezyjnych, nie doprowadzał mediów, ani nie wydzielał dróg dojazdowych. Wnioskodawca wystąpił jednak o wydanie decyzji określającej warunki zabudowy. Po rozpoznaniu wniosku Wnioskodawcy Zarząd (`(...)`) (dalej: „Organ”) w dniu (…) sierpnia 2021 r. wydał decyzję nr (…) o warunkach zabudowy (dalej: „Decyzja WZ”) ustalając na rzecz Wnioskodawcy warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie: 8 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, 16 miejsc parkingowych, sieci wodociągowej i kanalizacyjnej – na działkach nr ew. 1, 3, 4 w obrębie (…), przy ul. (…). Na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedmiotowa Decyzja jest jeszcze nieprawomocna. Od Decyzji WZ zostało złożone odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (…) przez (…). Postępowanie odwoławcze nie zostało jeszcze zakończone.

Z uwagi na panującą pandemię COVID-19 oraz zmianę planów inwestycyjnych Wnioskodawca postanowił, znaleźć podmiot zainteresowany zakupem Nieruchomości. W celu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca podjął aktywne działania zmierzające do znalezienia nabywcy zainteresowanego nabyciem Nieruchomości.

Aktualnie Wnioskodawca nie posiada żadnych innych nieruchomości na sprzedaż. Jednak przed dokonaniem planowanej transakcji opisanej we Wniosku, Wnioskodawca dokonywał już sprzedaży Nieruchomości w roku 2020.

W dniu 5 listopada 2021 r. Wnioskodawca zawarł z (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Nabywca”) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”). Nabywca zamierza zrealizować na przedmiotowej Nieruchomości przedsięwzięcie deweloperskie.

Wnioskodawca w Umowie Przedwstępnej zobowiązał się do sprzedaży Nieruchomości m.in. pod następującymi warunkami:

1. skutecznego cofnięcia wniosku złożonego do działu III księgi wieczystej o wpis ostrzeżenia o niezgodności treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym tego aktu oraz wykreślenia wzmianki o powyższym ostrzeżeniu ujawnionej w przedmiotowej księdze wieczystej, a w przypadku uprzedniego rozpoznania przez właściwy sąd przedmiotowego wniosku i dokonania wpisu ostrzeżenia w dziale III księgi wieczystej wykreślenia tego ostrzeżenia;

2. uzyskania przez Wnioskodawcę z właściwego organu, klauzuli ostateczności i prawomocności Decyzji WZ;

3. uzyskania przez Wnioskodawcę z właściwego organu interpretacji indywidualnej dotyczącej rozstrzygnięcia czy przyrzeczona umowa sprzedaży zawarta w wykonaniu niniejszej przedwstępnej umowy sprzedaży podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych czy podatkowi od towarów i usług (VAT);

4. uprzedniego lub jednoczesnego zawarcia przez Nabywcę umowy, na podstawie której Nabywca nabędzie własność Nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu oznaczoną w ewidencji gruntów i budynków numerem 1, objętej księgą wieczystą KW Nr (…).

Umowa Przyrzeczona ma zostać zawarta do (…) marca 2022 r. po spełnieniu się wyżej opisanych warunków, przy czym opisane powyżej warunki zgodnie z Umową Przedwstępną zostały zastrzeżone na korzyść Nabywcy, co oznacza że Nabywca ma prawo żądać zawarcia Umowy Przyrzeczonej pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z tych warunków, przy czym Nabywca zobowiązuje się złożyć Wnioskodawcy oświadczenie o zrzeczeniu się warunku bądź warunków najpóźniej w terminie, w którym ma być zawarta Umowa Przyrzeczona.

Tytułem zaliczki Nabywca uiścił w dniu 8 listopada 2021 r. część ceny zakupu Nieruchomości, natomiast pozostała część ma zostać zapłacona wraz z zawarciem Umowy Przyrzeczonej. Zaliczka na poczet zakupu Nieruchomości została wpłacona na rachunek oszczędnościowo-rozliczeniowy (ROR) Wnioskodawcy.

Z uwagi na fakt, iż sposób opodatkowania opisanej powyżej transakcji zakupu Nieruchomości przez Nabywcę jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretacje w zawartej Umowie Przedwstępnej strony postanowiły, że cena zakupu Nieruchomości, za którą Nabywca ma zakupić Nieruchomość od Wnioskodawcy ewentualnie zostanie powiększona o należny podatek od towarów i usług (VAT) w obowiązującej stawce.

W uzupełnieniu do wniosku z 30 stycznia 2022 r. Wnioskodawca wskazał, że zarówno działka nr 3 i działka nr 4 nie były wykorzystywane gospodarczo przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie realizował na tych nieruchomościach żadnych czynności.

Po zawarciu umowy przedwstępnej Nabywca na działkach nie dokonuje żadnych inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyłyby ich atrakcyjność. Nabywca nie dokonał żadnych czynności, nie uzbroił terenu w media, nie ogrodził terenu, ani nie dokonał jakichkolwiek innych działań.

Nabywca nie poniósł żadnych nakładów finansowych od momentu podpisania umowy przedwstępnej. Zapewne takie nakłady będą poniesione przez Nabywcę dopiero po zawarciu umowy finalnej, kiedy to Nabywca stanie się właścicielem nieruchomości do tego czasu Nabywca nie realizuje żadnych czynności.

Wnioskodawca w ramach umowy przedwstępnej nie udzielił i nie zamierza udzielić jakichkolwiek pełnomocnictw (upoważnień, zgód) dla Nabywcy (np. do występowania w imieniu Wnioskodawcy przed organami administracji publicznej, do podejmowania w imieniu Wnioskodawcy działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania wszelkich decyzji i pozwoleń, składania wniosków, odbioru decyzji i postanowień itp.). Żadne pełnomocnictwa dla Nabywcy przez Wnioskodawcy nie były udzielane.

Nabywca przedmiotowej Nieruchomości (Sp. z o.o.):

a) był na moment otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet ceny zakupu Nieruchomości oraz

b) będzie na moment otrzymania przez Wnioskodawcę pozostałej części zapłaty za zakup przedmiotowej Nieruchomości,

– zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, iż z dniem 17 grudnia 2021 r. nabywca zmienił nazwę z (…) Sp. z o.o. na A Sp. z o.o.

Nabywca przez cały okres jest czynnym podatnikiem podatku VAT i figuruje w rejestrze VAT jako podatnik zarejestrowany w tym rejestrze od 20 czerwca 2017 r. pod numerem NIP (…).

Pytania

1. Czy planowana przez Wnioskodawcę transakcja zbycia Nieruchomości w opisanych we wnioskach okolicznościach – będzie dostawą dokonaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z 15 lutego 2022 r.)

2. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, gdy w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy (sprzedaż) będzie obowiązywała nieostateczna Decyzja WZ, sprzedaż tej Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT, czy też będzie podlegała zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT?

3. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, gdy w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy (sprzedaż) będzie obowiązywała ostateczna Decyzja WZ, sprzedaż tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT, a zwolnienie spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług opisane w art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT nie będzie miało zastosowania?

4. Czy w przypadku, gdy planowana dostawa Nieruchomości dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca:

a) winien udokumentować fakturą VAT dostawę Nieruchomości;

b) winien udokumentować fakturą VAT otrzymanie zaliczki na poczet ceny zakupu Nieruchomości? (pytanie ostateczne sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z 30 stycznia 2022 r.)

Ad. 1)

Planowana przez Wnioskodawcę transakcja zbycia Nieruchomości w opisanych we wniosku okolicznościach – będzie dostawą dokonaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT. W konsekwencji transakcja sprzedaży Nieruchomości – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy VAT będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2)

Nawet gdyby umawiające się strony (Wnioskodawca i Nabywca) zawarli Umowę Przyrzeczoną przed uzyskaniem przez Decyzję WZ klauzuli ostateczności i prawomocności – transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT i tym samym nie będzie podlegała zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Ad. 3)

W przypadku, gdy w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy (sprzedaż) będzie obowiązywała ostateczna decyzja WZ, sprzedaż tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT, a zwolnienie spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług opisane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT nie będzie miało zastosowania.

Sprzedaż prawa własności Nieruchomości, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie. W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę opisanej we wniosku nieruchomości będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca jest zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

Ad. 4)

W przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży prawa własności Nieruchomości, Wnioskodawca będzie stroną dokonującą czynności opodatkowanej tym podatkiem i będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy VAT. Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany udokumentować fakturą VAT otrzymanie zaliczki na poczet ceny zakupu Nieruchomości oraz fakturą VAT końcową dostawę Nieruchomości.

V. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1) (własne stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z 15 lutego 2022 r.)

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT). Aby jednak dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na potrzeby podatku od towarów i usług definicje pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT więc podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W ocenie Wnioskodawcy planowana sprzedaż Nieruchomości – nie może być traktowana jako transakcja zbycia dokonana w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Nieruchomość nie została bowiem nabyta w celu zaspokojenia własnych potrzeb osobistych Wnioskodawcy, ale w celu jego odsprzedaży. Dla potrzeb planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca powinien być traktowany jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT.

Wnioskodawca zaznacza, że do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności Nieruchomości tj. do momentu podpisania Umowy Przyrzeczonej, Nieruchomość pozostaje własnością Wnioskodawcy. Z kolei Wnioskodawca w Umowie Przedwstępnej zobowiązał się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkuję podpisanie Umowy Przyrzeczonej.

Faktycznie więc do momentu przeniesienia własności Nieruchomości Wnioskodawca będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą, między innymi będzie podejmował działania w celu:

1. skutecznego cofnięcia wniosku złożonego do działu III księgi wieczystej o wpis ostrzeżenia o niezgodności treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym tego aktu oraz wykreślenia wzmianki o powyższym ostrzeżeniu ujawnionej w przedmiotowej księdze wieczystej, a w przypadku uprzedniego rozpoznania przez właściwy sąd przedmiotowego wniosku i dokonania wpisu ostrzeżenia w dziale III księgi wieczystej wykreślenia tego ostrzeżenia;

2. uzyskania przez Wnioskodawcę z właściwego organu, klauzuli ostateczności i prawomocności Decyzji WZ;

3. uzyskania przez Wnioskodawcę z właściwego organu interpretacji indywidualnej dotyczącej rozstrzygnięcia czy przyrzeczona umowa sprzedaży zawarta w wykonaniu niniejszej przedwstępnej umowy sprzedaży podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych czy podatkowi od towarów i usług (VAT);

4. uprzedniego lub jednoczesnego zawarcia przez Nabywcą umowy, na podstawie której Nabywca nabędzie własność Nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu oznaczoną w ewidencji gruntów i budynków numerem 1, objętej księgą wieczystą KW Nr (…) .

Również okoliczność, iż przed zawarciem Umowy Przedwstępnej Wnioskodawca uzyskał (aktualnie jeszcze nieprawomocną) decyzję o warunkach i szczegółowych zasadach zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy (Decyzja WZ) dla inwestycji polegającej na budowie: 8 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, 16 miejsc parkingowych, sieci wodociągowej i kanalizacyjnej – wskazuje, iż aktywność Wnioskodawcy może być traktowana jako działanie w zakresie obrotu nieruchomościami, angażujące środki podobne do wykorzystywanych przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, co może skutkować uznaniem Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu.

Uzyskanie Decyzji WZ (która w chwili obecnej jest jeszcze nieostateczna) pozwalającej na zrealizowanie inwestycji budowlanej – wskazuje iż Wnioskodawca podjął aktywne działania wykraczające poza ramy zarządu majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy VAT. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy a sprzedaż prawa własności Nieruchomości, będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT, to czynność sprzedaży prawa własności Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

Należy również zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, aby to zbadać zdaniem wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy dokonać analizy przepisu art. 113 ust. 1 i następne ustawy VAT.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł.

Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Stosownie do art. 113 ust. 13 pkt 1 lit d ustawy VAT, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych. Tym samym Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT.

Wnioskodawca zaznacza również, iż uznanie Wnioskodawcy za osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT jest niezależne od faktu posiadania statusu przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (dalej: „p.p.”).

Prawo podatkowe jest odrębną gałęzią prawa, wobec czego na użytek przepisów podatkowych stosowane są często odrębne definicje, ułatwiające wykładnie tych przepisów i w konsekwencji stosowanie w praktyce prawa podatkowego. Definicje użyte w innych gałęziach prawa znajdują natomiast zastosowanie przy wykładni przepisów podatkowych, o ile przepisy poszczególnych ustaw podatkowych nie stanowią inaczej.

Autonomiczność prawa podatkowego idealnie obrazują definicję działalności gospodarczej sformułowane na gruncie ustawy VAT oraz ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców.

Określenie takiej definicji w ustawie VAT, oznacza że przy wykładni przepisów podatkowych tej ustawy nie obowiązują definicje działalności gospodarczej określone innymi przepisami. W szczególności nie mają zastosowania dla celów VAT definicje działalności gospodarczej określone przepisami art. 3 p.p. Powoduje to, między innymi, że działalność gospodarczą w rozumieniu VAT prowadzić może osoba fizyczna, której działalności takiej nie prowadzi na gruncie przepisów p.p. (w związku z czym nie jest wpisana do CEIDG). Działalność gospodarcza w rozumieniu VAT obejmuje również czynności polegające na zbyciu nieruchomości (art. 15 ust. 2 zdanie drugie ustawy VAT).

Definicja działalności gospodarczej sformułowana na gruncie ustawy VAT, wykracza poza zakres pojęciowy działalności gospodarczej sformułowanej w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, dlatego też za przedsiębiorcę na gruncie podatkowym może być uznana osoba, która nie wykonuje działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, oraz która nie została wpisana do odpowiedniego rejestru. Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowo administracyjnym, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Gd 556/10, gdzie Sąd stwierdził, że: „działalność gospodarcza jest faktem, kategorią o charakterze obiektywnym, nie konstytuuje jej zatem wpis bądź jego brak do odpowiedniego rejestru”.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy, planowana przez Wnioskodawcę transakcja zbycia Nieruchomości w opisanych we wniosku okolicznościach - będzie dostawą dokonaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT. W konsekwencji transakcja sprzedaży Nieruchomości - na podstawie art. 5 ust. 1pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy VAT będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2)

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wystąpił o wydanie decyzji określającej warunki zabudowy Nieruchomości. Po rozpoznaniu wniosku Wnioskodawcy Zarząd (`(...)`) w dniu 2 sierpnia 2021 r. wydał Decyzję WZ na rzecz Wnioskodawcy warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie: 8 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, 16 miejsc parkingowych, sieci wodociągowej i kanalizacyjnej - na działkach nr ew. 1, 3, 4 w obrębie (…), przy ul. (…). Na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedmiotowa Decyzja WZ jest jeszcze nieprawomocna. Od decyzji zostało złożone odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (…) przez (…). Postępowanie odwoławcze nie zostało jeszcze zakończone.

Wnioskodawca wskazuje, iż przeznaczenie gruntu stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy VAT ustala się na podstawie dokumentów prawa miejscowego określonych w ustawie czyli miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jak wskazano powyżej dla gruntów będących przedmiotem planowanej dostawy zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, zatem wskazane działki stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Bez znaczenia dla klasyfikacji danych terenów pozostaje fakt, że wydana decyzja nie jest ostateczna. Jak wyjaśniono wyżej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe zagospodarowanie terenu oraz sposób jego zabudowy, nie zmienia jego przeznaczenia. Zatem w omawianej sytuacji wydana Decyzje o warunkach zabudowy wskazuje, że dane działki są gruntami przeznaczonymi pod zabudowę. Ponadto należy zauważyć, że wydana decyzja nieostateczna wiąże Organ, który ją wydał i odwołanie od niej mogą wnieść zainteresowane strony postępowania (co miało miejsce w przedstawionej sprawie), jednak złożenie odwołania od decyzji nie zmienia charakteru gruntu, a może jedynie wstrzymać realizację inwestycji na danej nieruchomości, lub jej zakres. Stanowisko to potwierdzone zostało także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2015 r., IPPP1/4512-867/15-6/MP, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2015 r., IPPP2/443-1154/14-3/KBr, lub w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2015 r. IPPP1/4512-868/15-6/MK jak również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 czerwca 2016 r. IBPP1/4512- 174/16/MG, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lutego 2017 r. nr 2461-IBPP1.4512.1008.2016.2.AL.

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca w Umowie Przedwstępnej zobowiązał się do sprzedaży Nieruchomości m.in. pod następującymi warunkami:

1. skutecznego cofnięcia wniosku złożonego do działu III księgi wieczystej o wpis ostrzeżenia o niezgodności treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym tego aktu oraz wykreślenia wzmianki o powyższym ostrzeżeniu ujawnionej w przedmiotowej księdze wieczystej, a w przypadku uprzedniego rozpoznania przez właściwy sąd przedmiotowego wniosku i dokonania wpisu ostrzeżenia w dziale III księgi wieczystej wykreślenia tego ostrzeżenia;

2. uzyskania przez Wnioskodawcę z właściwego organu, klauzuli ostateczności i prawomocności Decyzji WZ;

3. uzyskania przez Wnioskodawcę z właściwego organu interpretacji indywidualnej dotyczącej rozstrzygnięcia czy przyrzeczona umowa sprzedaży zawarta w wykonaniu niniejszej przedwstępnej umowy sprzedaży podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych czy podatkowi od towarów i usług (VAT);

4. uprzedniego lub jednoczesnego zawarcia przez Nabywcę umowy, na podstawie której Nabywca nabędzie własność Nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu oznaczoną w ewidencji gruntów i budynków numerem 1, objętej księgą wieczystą KW Nr (…).

Umowa Przyrzeczona ma zostać zawarta do (…) marca 2022 r. po spełnieniu się wyżej opisanych warunków, przy czym opisane powyżej warunki zgodnie z Umową Przedwstępną zostały zastrzeżone na korzyść Nabywcy, co oznacza że Nabywca ma prawo żądać zawarcia Umowy Przyrzeczonej pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z tych warunków, przy czym Nabywca zobowiązuje się złożyć Wnioskodawcy oświadczenie o zrzeczeniu się warunku bądź warunków najpóźniej w terminie, w którym ma być zawarta Umowa Przyrzeczona.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, nawet gdyby umawiające się strony (Wnioskodawca i Nabywca) zawarli Umowę Przyrzeczoną przed uzyskaniem przez Decyzję WZ klauzuli ostateczności i prawomocności – transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT, i tym sam nie będzie podlegała zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Ad. 3)

Jak wskazano powyżej, jednym z warunków zawarcia Umowy Przyrzeczonej jest uzyskanie przez Wnioskodawcę od właściwego Organu, klauzuli ostateczności i prawomocności Decyzji WZ. Nabywca ma jednak prawo żądać zawarcia Umowy Przyrzeczonej pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z tych warunków, w tym warunku dotyczącego uzyskania przez Decyzję WZ klauzuli ostateczności i prawomocności. Jeżeli więc Nabywca nie skorzysta z tego prawa Umowa Przyrzeczona zostanie zawarta dopiero po uprawomocnieniu się Decyzji WZ.

Tym samym w przypadku, gdy w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy (sprzedaż) będzie obowiązywała ostateczna decyzja WZ, sprzedaż tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT, a zwolnienie spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług opisane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT nie będzie miało zastosowania.

W takiej sytuacji nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy VAT, bowiem zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy VAT, zwolnienie z art. 113 ust. 1 ustawy VAT nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Wnioskodawca zauważa również, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Takie stanowisko jest potwierdzane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy VAT, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy VAT), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca nabył w dniu 31 sierpnia 2021 r. na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego (rep A numer (…)) od (…) prawo własności Nieruchomości. Transakcja nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług (VAT). Przy nabyciu nieruchomości nie wystawiono faktury VAT.

Nabycie Nieruchomości, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie można zatem uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Ponadto Nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana gospodarczo. Nigdy nie była przez Wnioskodawcę wydzierżawiana, wynajmowana lub w inny sposób wykorzystywana komercyjnie. W stosunku do Nieruchomości nie były zawierane jakiekolwiek umowy dotyczące tej Nieruchomości określające sposób korzystania przez osoby trzecie z Nieruchomości.

Reasumując, sprzedaż prawa własności Nieruchomości, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie. W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę opisanej we wniosku nieruchomości będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca jest zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

Ad. 4) (własne stanowisko ostatecznie sformułowano w uzupełenienie do wniosku z 30 stycznia 2022 r.)

Odnosząc się do sposobu dokumentowania transakcji sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy VAT.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy VAT stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118,

­– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Natomiast na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży prawa własności Nieruchomości, Wnioskodawca będzie stroną dokonującą czynności opodatkowanej tym podatkiem i będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany udokumentować ww. dostawę wystawiając we własnym imieniu fakturę na sprzedaż Nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji dostawa terenu budowlanego.

Stosownie do art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży działek podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy planowana przez Wnioskodawcę transakcja zbycia Nieruchomości w opisanych we wnioskach okolicznościach – będzie dostawą dokonaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższych rozważań w analizowanej sprawie istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w stosunku do planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości podejmował Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tych działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Jak wskazano wcześniej, z wyroku TSUE C-291/92 wynika, że podatnik w całym okresie posiadania nieruchomości musi wykazywać zamiar wykorzystania jej do celów prywatnych aby uznać, że mamy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie wskazał celu prywatnego, jakiemu miałby służyć zakup przedmiotowych działek (działki nr 3 i nr 4). Zainteresowany wskazał, że zakupiona Nieruchomość (działka nr 3 i nr 4) jest traktowana przez Niego inwestycyjnie. Nieruchomość nigdy nie miała służyć zaspokojeniu własnych celów osobistych.

Tym samym, zakup ww. działek nie był związany z prywatnymi celami Wnioskodawcy i nie wykorzystywał On tych działek w ramach majątku osobistego, prywatnego.

Dodatkowo w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wystąpił o wydanie decyzji określającej warunki zabudowy. Po rozpoznaniu wniosku w dniu (…) sierpnia 2021 r. wydano decyzję o warunkach zabudowy ustalając na rzecz Wnioskodawcy warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie: 8 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, 16 miejsc parkingowych, sieci wodociągowej i kanalizacyjnej – na działkach nr ew. 1, 3, 4.

Wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Wnioskodawcę świadomych działań zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży (działek), a w konsekwencji do zwiększenia ich wartości i w rezultacie szans sprzedaży tych działek w celu osiągnięcia korzyści finansowej.

Tym samym, przedstawione wyżej działania dodatkowo potwierdzają fakt, że planowana transakcja zbycia Nieruchomości odbędzie się w ramach działalności gospodarczej.

Podkreślić jeszcze raz należy, że z powołanego wyżej orzeczenia TSUE w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że w celu ustalenia czy podmiot dokonujący sprzedaży działek występuje w charakterze podatnika niezbędne jest przeanalizowanie wszystkich okoliczności sprawy.

O opodatkowaniu danej transakcji przesądza ciąg działań podjętych w celu sprzedaży oraz angażowanie środków podobnych do podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą gruntów.

Zatem w odniesieniu do działek nr 3 i nr 4 nie cele osobiste – w tym przypadku brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym – a cele gospodarcze leżą u podstaw działania Wnioskodawcy. Wobec czego sprzedaż działek nr 3 i nr 4 (Nieruchomości) nie stanowi/nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę Nieruchomości (działki nr 3 i nr 4 jest/będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany jest/będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym pytanie nr 1 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z 15 lutego 2022 r. jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w przypadku gdy w odniesieniu do Nieruchomości na moment jej dostawy jest/będzie wydana nieostateczna Decyzja WZ – sprzedaż tej Nieruchomości jest/będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca stał się właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 3 i 4 (dalej Nieruchomość). Nieruchomość, nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z ewidencją gruntów stanowi grunty orne.

Organ dnia (…) sierpnia 2021 r. wydał decyzję o warunkach zabudowy ustalając na rzecz Wnioskodawcy warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie: 8 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, 16 miejsc parkingowych, sieci wodociągowej i kanalizacyjnej – na działkach nr ew. 1, 3, 4. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedmiotowa Decyzja jest jeszcze nieprawomocna. Od Decyzji WZ zostało złożone odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (…) przez (…). Postępowanie odwoławcze nie zostało jeszcze zakończone.

5 listopada 2021 r. Wnioskodawca zawarli z Nabywcą umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. Nabywca zamierza zrealizować na przedmiotowej Nieruchomości przedsięwzięcie deweloperskie. Umowa Przyrzeczona ma zostać zawarta do (…) marca 2022 r.

W sytuacji, gdy nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ale jest dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wskazany teren stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Bez znaczenia dla klasyfikacji danego terenu pozostaje okoliczność, że wydana decyzja nie ma waloru ostateczności, gdyż decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe lub nie zagospodarowanie terenu i sposób jego zabudowy, nie zmienia jego przeznaczenia.

Zatem w odniesieniu do omawianej sytuacji, wydana decyzja o warunkach zabudowy, dotycząca przedmiotowej nieruchomości (Decyzja WZ) wskazuje, że Nieruchomość stanowi teren budowlany (jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę).

Podsumowując, gdy w odniesieniu do Nieruchomości na moment jej dostawy jest/będzie wydana nieostateczna Decyzja WZ – sprzedaż ta nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Więc dostawa ta jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, dotyczące pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Zainteresowanego dotyczy kwestii, czy w przypadku gdy w odniesieniu do Nieruchomości na moment jej dostawy jest/będzie wydana ostateczna Decyzja WZ – sprzedaż tej Nieruchomości jest/będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub pkt 2 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Powyżej rozstrzygnięto, że wydana decyzja o warunkach zabudowy wskazuje, że przedmiotowa nieruchomość stanowi teren budowlany. Zatem w przypadku, gdy na moment sprzedaży w stosunku do Nieruchomości jest/będzie wydana ostateczna Decyzja WZ – dostawa Nieruchomości również nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że przy nabyciu Nieruchomości nie wystąpił podatek naliczony. Transakcja ta nie była objęta tym podatkiem. Ponadto Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym skoro przy nabyciu Nieruchomości nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu przez Wnioskodawcę, to nie można uznać, że w takiej sytuacji Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT, przy nabyciu przedmiotowej Nieruchomości lub że takie prawo nie przysługiwało.

Zatem dostawa Nieruchomości nie korzysta/nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Podsumowując, gdy w odniesieniu do Nieruchomości na moment jej dostawy jest/będzie wydana ostateczna Decyzja WZ – sprzedaż ta nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Więc dostawa ta jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 również należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii udokumentowania fakturą VAT dostawy Nieruchomości oraz otrzymania zaliczki na poczet tej dostawy w przypadku gdy planowana dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Odnosząc się do powyższego, należy zauważyć, że na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że tytułem zaliczki Nabywca uiścił (…) listopada 2021 r. część ceny zakupu Nieruchomości, natomiast pozostała część ma zostać zapłacona wraz z zawarciem Umowy Przyrzeczonej. Nabywca przedmiotowej Nieruchomości jest na moment otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet ceny zakupu Nieruchomości oraz będzie na moment otrzymania przez Wnioskodawcę pozostałej części zapłaty za zakup przedmiotowej Nieruchomości – zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywca przez cały okres jest czynnym podatnikiem podatku VAT i figuruje w rejestrze VAT jako podatnik zarejestrowany w tym rejestrze od 20 czerwca 2017 r.

Skoro sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, to Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika tego podatku. Natomiast Nabywca – jak wynika z opisu sprawy – to zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT. Wnioskodawca jest/będzie więc zobowiązany do udokumentowania sprzedaży Nieruchomości oraz otrzymania zaliczki na poczet tej dostawy poprzez wystawienie faktur.

Podsumowując – w opisanym przypadku planowana dostawa Nieruchomości dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem VAT – zatem Wnioskodawca winien udokumentować fakturą VAT zarówno dostawę Nieruchomości jak i otrzymanie zaliczki na poczet ceny zakupu Nieruchomości**, z uwzględnieniem wyżej powołanych przepisów.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania oznaczonego nr 4 również należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

· stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

· zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie:

· dokonania dostawy Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej;

· braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy Nieruchomości objętej nieostateczną Decyzją WZ;

· braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy dostawy Nieruchomości objętej ostateczną Decyzją WZ;

· udokumentowania fakturą VAT dostawy Nieruchomości oraz otrzymania zaliczki na poczet tej dostawy.

W zakresie pozostałych pytań, zadanych we wniosku, ale wycofanych pismem z 15 lutego 2022 r. zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, tut. Organ pragnie wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Natomiast odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).