Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe w zakresie uznania Sprzedającej oraz Zainteresowanego 1 za podatników podatku VAT (podatek od towarów i usług) z tytułu dokonywania transakcji dostawy Sprzedawanych Nieruchomości, opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy oraz wystawienia faktury dokumentującej dostawę udziału w działkach przez Sprzedającą i Zainteresowanego 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

- prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z faktur otrzymanych od Sprzedającej oraz Zainteresowanego 1 dokumentujących dostawę Sprzedawanych Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 15 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Sprzedającej oraz Zainteresowanego 1 za podatników podatku VAT z tytułu dokonywania transakcji dostawy Sprzedawanych Nieruchomości, opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy, wystawienia faktury dokumentującej dostawę udziału w działkach przez Sprzedającą i Zainteresowanego 1 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z faktur otrzymanych od Sprzedającej oraz Zainteresowanego 1 dokumentujących dostawę Sprzedawanych Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 stycznia 2022 r. (wpływ 18 stycznia 2022 r.) oraz pismem z dnia 9 lutego 2022 r. (data wpływu 9 lutego 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pani A

2. Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

· Pan B

· (…) SPÓŁKA AKCYJNA

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Pani A (dalej: „Wnioskodawczyni” lub „Sprzedająca”) i jej mąż Pan B (dalej: „Zainteresowany 1” lub „Mąż Sprzedającej”) są polskimi rezydentami podatkowymi i mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Wnioskodawczym i Zainteresowany 1 prowadzą jednoosobowe działalności gospodarcze, dla których przeważającą działalnością gospodarczą jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (kod PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 68.20.Z), a ponadto od wielu lat są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 są na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej współwłaścicielami:

1. niezabudowanych działek gruntu nr 1, 2/2, 3/1, 3/2 o powierzchni (`(...)`) ha (dalej: Nieruchomość 1) oraz

2. zabudowanej działki gruntu nr 4 o powierzchni (`(...)`) ha (dalej: Nieruchomość 2).

Działki o nr ewid. 4 i 1 powstały ze scalenia i podziału działki ewid. nr 2/1 oraz działki ewid. nr 2/2 (dalej: Podział 1 i Podział 2).

Działka o nr ewid. 1 wraz działkami o nr ewid. 2/2, i 3/1 i 3/2 stanowi Wydzieloną Nieruchomość zgodnie z zawartą umową przedwstępną.

Nieruchomość 1, nie jest przedmiotem żadnej umowy najmu, ani dzierżawy, nie jest też faktycznie zajęta ani wykorzystywana przez Sprzedających na prowadzenie działalności gospodarczej.

Nieruchomość 2 jest zabudowana budynkiem mieszkalnym parterowym o pow. użytkowej (`(...)`) m2, budynkiem gospodarczym jednopoziomowym o pow. użytkowej (`(...)`) m2, budynkiem socjalnym z aneksem mieszkalnym, dwupoziomowym o pow. użytkowej (`(...)`) m2, magazynem murowanym o pow. użytkowej (`(...)`) m2, przy czym budynek socjalny z aneksem mieszkalnym oraz magazyn połączone są w bryle jednego budynku i ścianą graniczną z budynkiem gospodarczym, a także budynkiem mieszkalnym - (`(...)`) m2, bud. gospodarcze - (`(...)`), szklarnia bez produkcji ogrodniczej - (`(...)`) m2 - do rozbiórki oraz wiatą (`(...)`) m2.

Budynki znajdujące się na Nieruchomości 2 są przedmiotem najmu przez Sprzedających, z którego to tytułu Sprzedający, oboje jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni, wystawiają faktury VAT.

Sprzedający nabyli Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 w ramach rozliczeń wewnątrz rodzinnych, tj. na podstawie umowy darowizny w 1978 r., umowy o rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej w 2004 r. oraz na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego w (`(...)`) z dnia 12 sierpnia 2011 r. (sygn. (`(...)`)) o zniesieniu współwłasności (Wcześniej Sprzedający byli współwłaścicielami, wraz z innymi członkami rodziny, innych nieruchomości, które w ramach zniesienia współwłasności nieruchomości zostały przyznane pozostałym członkom rodziny).

12 października 2016 r. Sprzedający zawarli z (`(...)`) S.A. (dalej: Kupujący, Inwestor, Zainteresowany 2) Przedwstępną Umowę sprzedaży, która przewidywała, że sprzedaż Nieruchomości 1 miała nastąpić do 31 grudnia 2019 r. po spełnieniu się warunków w niej przewidzianych, w tym m.in. po wydaniu wobec Nieruchomości 1 decyzji o pozwoleniu na budowę inwestycji polegającej na wybudowaniu osiedla mieszkaniowego, którą zamierzał zrealizować Inwestor na Nieruchomości 1 i sąsiednich działkach należących do innych niż Sprzedający osób fizycznych, z którymi również zawarł przedwstępne umowy sprzedaży, z lokalami na sprzedaż. Po zawarciu Umowy Przedwstępnej Sprzedający otrzymali od Kupującego kilka zadatków na poczet przyszłej sprzedaży tych Nieruchomości Wydzielonych - mających status gruntów rolnych/ornych. W dniu otrzymania poszczególnego zadatku obszar obejmujący Wydzieloną Nieruchomość 1 i 2 nie był objęty MPZP.

Do zawarcia Umowy Przedwstępnej doszło wskutek ogłoszenia sprzedaży Nieruchomości udostępnionego przez Sprzedających w internecie i prasie. Innych działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości Sprzedający nie podejmowali.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 na podstawie Umowy Przedwstępnej udzielili Zainteresowanemu 2 pełnomocnictwa do wykonania określonych czynności zanim dojdzie do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży” lub „Ostateczna Umowa Sprzedaży”), tzn. pełnomocnictwa do:

- reprezentowania Sprzedających w postępowaniu o wydanie przez organ w trybie ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych decyzji wyłączających Nieruchomości 1 i 2 w zakresie Wydzielonej Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości Wydzielonej 2 z produkcji użytków rolnych,

- składania wniosków i uwag do projektu MPZP obejmującego Nieruchomości 1 i 2,

- wglądu w akta ksiąg wieczystych Nieruchomości 1 i 2 oraz wszelkich ksiąg wieczystych bądź ksiąg hipotecznych, z których nastąpiło przyłączenie bądź odłączenie działek gruntu wchodzących obecnie w skład Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2,

- uzyskania przez Kupującego docelowych warunków technicznych przyłączenia planowanej Inwestycji do sieci infrastruktury oraz uzgodnień komunikacyjnych dla planowanej Inwestycji oraz wyrażenia zgody na zawarcie umów z gestorami mediów dla planowanej Inwestycji,

- reprezentowania Sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących nieruchomości sąsiednich do Nieruchomości 1 lub Nieruchomości 2, w których stroną jest Sprzedający, w tym wglądu w akta spraw,

- uzyskania decyzji podziałowej w wyniku której miały powstać Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2,

w tym do składania wszelkich wniosków, pism, podań, zażaleń, skarg, odwołań, jak również odbioru wszelkich dokumentów, zaświadczeń, zezwoleń i korespondencji, w zakresie koniecznym i niezbędnym do wykonania niniejszego pełnomocnictwa i zobowiązują się, że w trakcie obowiązywania umowy objętej aktem nie odwoływać niniejszego pełnomocnictwa.

Sprzedający i Kupujący ponadto postanowili, że pełnomocnictwo obejmie również umocowanie do dokonywania czynności nawet niewymienionych szczegółowo w jego treści, a wymienionych rodzajowo lub mieszczących się w granicach umocowania, a także czynności, które nie zostały wymienione w pełnomocnictwie, a które mogą powstać ze stosunków prawnych wymienionych w pełnomocnictwie.

Sprzedająca i Mąż Sprzedającej dodatkowo wyrazili zgodę dla Kupującego na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane w zakresie niezbędnym do wystąpienia o warunki techniczne przyłączenia do mediów, decyzję o zgodzie na wycinkę i pielęgnację istniejącej zieleni, przeprowadzenia badań gruntowych i pomiarów geodezyjnych, inwentaryzacji zieleni oraz wystąpienia o Decyzję Środowiskową, Decyzję o Warunkach Zabudowy, Decyzję o Pozwoleniu na Budowę, decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzje o lokalizacji zjazdów, decyzję podziałową i decyzję o wyłączeniu Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 z produkcji rolnej oraz innych decyzji związanych z planowaną Inwestycją, w tym do wejścia na teren.

Działania podejmowane na podstawie opisanego pełnomocnictwa i zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane podejmowane są na wyłączny koszt Kupującego.

Sprzedający w odniesieniu do opisanej transakcji wystąpili już pod koniec 2016 r. z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w (`(...)`) i w dniu (`(...)`) r. KIS wydał interpretację indywidualną o nr (`(...)`) w zakresie podatku od towarów i usług oraz dnia (`(...)`) r. wydał interpretację indywidualną o nr (`(...)`) w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: Interpretacja 1).

Na dzień wydania Interpretacji 1 w (`(...)`) r., nie było jeszcze obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”) dla terenu obejmującego Nieruchomości Sprzedających.

Po wydaniu Interpretacji 1 miały miejsce następujące zdarzenia.

Dokonano Podziału 1 i Podziału 2 w wyniku którego powstała Nieruchomość 1 - objęta przedwstępną umową sprzedaży.

Kupujący rozpoczął procedurę uzyskiwania decyzji o warunkach zabudowy, które miały poprzedzić uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę.

Kupujący w dniu 29.11.2017 r. uzyskał decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację inwestycji polegającej na budowie jedenastu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z funkcją usługową w części parteru w czterech budynkach z garażami podziemnymi, drogami wewnętrznymi wraz z miejscami postojowymi, elementami zagospodarowania terenu i infrastrukturą techniczną, która obejmowała m.in. Nieruchomość 1.

Dnia 9 stycznia 2018 r. zostało założone stowarzyszenie zwykłe - którego członkami / założycielami są także Sprzedający – o nazwie (`(...)`) (dalej: Stowarzyszenie). Sprzedający byli jego współzałożycielami, tj. brali udział w podjęciu uchwały o utworzeniu Stowarzyszenia jako członkowie założyciele. Za cel działań Stowarzyszenie przyjęło m.in. dbanie o rozwój obszaru C, w szczególności w zakresie warunków zabudowy, infrastruktury, terenów zielonych, komunikacji miejskiej i rozwijania placówek edukacyjno-oświatowych. Stowarzyszenie również przyjęło, że będzie realizować swoje cele poprzez kontrolowanie przebiegu zabudowy obszaru C w zgodzie z obowiązującymi przepisami, opiniowanie projektów MPZP i zgłaszanie do nich uwag, podejmowanie w ramach obowiązujących przepisów wszelkich działań i przedsięwzięć, które bezpośrednio lub pośrednio wiążą się z celami Stowarzyszenia i rozwojem obszaru C, branie udziału w postępowaniach administracyjnych dotyczących wszelkich inwestycji realizowanych na terenie obszaru C, zajmowanie stanowiska i wyrażanie opinii w sprawach związanych z realizacji inwestycji na terenie obszaru C, a także współpraca z organami administracji publicznej, wszystkimi szczeblami samorządu i organizacjami pozarządowymi w realizacji celów Stowarzyszenia.

Dnia 31 stycznia 2018 r. Stowarzyszenie zwróciło się na piśmie do jednego z posłów w celu zorganizowania spotkania, na którym Stowarzyszenie przedstawiłoby propozycje dotyczące rozwoju obszaru C. Dnia 12 lutego 2018 r. Stowarzyszenie zwróciło się z wnioskiem o udostępnienie przez Biuro Architektury i Planowania Przestrzennego w Urzędzie D kopii opinii i uzgodnień do projektu MPZP C.

Dnia 22 lutego 2018 r. Sprzedający i Kupujący dokonali zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży określając termin do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży na dzień 31 grudnia 2021 r., który pierwotnie był określony na 31 grudnia 2019 r. Przyczyną powyższego był brak uchwalonego MPZP. Oprócz tego w wyniku dokonanego podziału geodezyjnego i scalenia części Nieruchomości 1 i części Nieruchomości 2 powstały: zabudowana działka gruntu o nr ewid. 4 o powierzchni (`(...)`) ha i niezabudowana działka gruntu o nr ewid. 1 o powierzchni (`(...)`) ha.

Działki o nr ewid. 4 i 1 powstały ze scalenia i podziału działki ewid. nr 2/1 oraz działki ewid. nr 2/2 (podział rolny, tj. bez decyzji podziałowej).

Działka o nr ewid. 1 wraz działkami o nr ewid. 2/2 i 3/3 stanowi Wydzieloną Nieruchomość 1 i Wydzieloną Nieruchomość 2 (podział rolny, tj. bez decyzji podziałowej).

Dnia 17 maja 2018 r. Stowarzyszenie, wobec sytuacji, w której część Nieruchomości 2, tj. działka 3/4 oraz 10 innych działek (niebędących własnością Sprzedających) zostało objętych dwoma projektami MPZP (dla obszaru E i dla obszaru C) złożyło wniosek do Biura Architektury i Planowania Przestrzennego m.in. o wyłączenie z projektu MPZP C ww. Działek, tj. działki 3/4 (będącej własnością Sprzedających) oraz 10 innych działek (niebędących własnością Sprzedających), uzasadniając to tym, że ww. działka 3/4 oraz 10 innych działek niebędących własnością Sprzedających są objęte projektem MPZP E, w którym to jako przeznaczenie funkcjonalne została przewidziana zabudowa usługowa, a w MPZP C ww. działki znalazły się w liniach rozgraniczających ulicę. Oprócz tego Stowarzyszenie sygnalizowało sprzeczność projektu MPZP C z uchwałą Rady Miasta D z dnia 10 maja 2018 r. w sprawie przyjęcia strategii rozwoju miasta D do roku 2030, krytycznie zaznaczając zbyt rozległe wykorzystanie przestrzeni głównie z przeznaczeniem na tereny zabudowy jednorodzinnej. Celem ww. działań Stowarzyszenia było zwiększenie możliwości zabudowy terenów należących m.in. do Sprzedających, a tym samym wzrost wartości ww. gruntów. W dniu 6 lipca 2018 r. Sprzedający złożyli we własnym imieniu uwagi do projektu MPZP C. Uwagi polegały na zawnioskowaniu o zwiększenie maksymalnej wysokości zabudowy, zwiększenie maksymalnej liczby kondygnacji zabudowy, likwidację zakazu zlokalizowania parkingów, zwiększenie wskaźnika intensywności zabudowy, likwidację obowiązku lokowania usług w parterze budynków, zmniejszenie powierzchni terenów zielonych - w zakresie obszaru obejmującego część Nieruchomości Sprzedających, jak i kilka sąsiadujących działek. Celem powyższych uwag wnoszonych przez Sprzedających do MPZP C było zwiększenie możliwości zabudowy terenów należących m.in. do Sprzedających, a tym samym wzrost wartości ww. gruntów.

W dniu 8 stycznia 2019 r. Stowarzyszenie złożyło do Prezydenta D wnioski do Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego D (dalej: Studium) sygnalizując, że należy w jak największym stopniu zwiększyć intensyfikację zabudowy obszaru C ze względu na bardzo dogodne położenie tego obszaru wobec planowanej realizacji nowej linii metra.

Dnia 7 stycznia 2020 r. Wnioskodawczyni wzięła udział w Sesji Rady Dzielnicy F (`(...)`), podczas której nawiązywała do części wniesionych przez siebie uwag domagając się zmian planów MPZP dających większe możliwości zabudowy obszaru, na którym znajdują się m.in. Nieruchomości 1 i 2.

Uchwałą nr (`(...)`) Rady Miasta D z dnia 24 września 2020 r. przyjęto miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego C, który obejmuje obszar położenia Nieruchomości Sprzedających. Ostatecznie żadna z wniesionych przez Sprzedających uwag nie została uwzględniona, co potwierdza ww. Uchwała.

W dniu 10 listopada 2021 r. Sprzedający zawarli z (`(...)`) S.A. umowę sprzedaży Nieruchomości 1 (Umowa Ostateczna), mocą której sprzedali na rzecz (`(...)`) S.A. Nieruchomość 1, stanowiącą niezabudowany teren Nieruchomości 1, położony na obszarze objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Terenu, dopuszczającym zabudowę mieszkaniową wielorodzinną i usługową na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1, celem budowy przez (`(...)`) S.A. działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1 lokale celem ich sprzedaży opodatkowanej VAT.

Równocześnie po zawarciu ww. Umowy Ostatecznej Sprzedający i (`(...)`) S.A.zawarli Drugą Umowę Przedwstępną, zgodnie z którą z opisanej wyżej działki nr 4 (wchodzącej w skład Nieruchomości 2) zostanie wyodrębniona działka o pow. (`(...)`) m2 ((`(...)`) metrów kwadratowych), zwana dalej Nieruchomością Wydzieloną, która również zostanie sprzedana na rzecz (…) S.A., jeśli zostanie wydana decyzja administracyjna, na mocy której dojdzie do wydzielenia Nieruchomości Wydzielonej z Nieruchomości 2. Na poczet ceny zakupu Nieruchomości Wydzielonej Sprzedający otrzymają od (`(...)`) S.A. zadatek. W tym momencie (oraz w momencie sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej) na rzecz (`(...)`) S.A., Nieruchomość Wydzielona również jest objęta wspomnianym wyżej Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego.

W ten sposób ostatecznie okaże się, że Sprzedający sprzedali (`(...)`) S.A. zarówno Nieruchomość 1, jak i Nieruchomość Wydzieloną, objętą tym samym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, o tym samym przeznaczeniu (tereny pod zabudowę) oraz położone w tym samym kwartale oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem D5MW. W związku z tym Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość Wydzielona łącznie dalej zwane są Sprzedawanymi Nieruchomościami.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 10 stycznia 2022 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy w następujący sposób:

1. Przedmiotem Umowy Sprzedaży mają być działki o numerach ewidencyjnych: 1, 2/2, 3/1, 3/2 oraz działka o numerze ewidencyjnym 4/2 mająca zostać wydzielona z działki nr 4 - są to działki niezabudowane. Wymienione 5 działek stanowią łącznie Sprzedawane Nieruchomości.

2. Sprzedawane Nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż na Sprzedawanych Nieruchomościach nie znajdują się budynki/budowle będące przedmiotem wynajmu, przez Sprzedających.

3. Z propozycją zakupu nieruchomości Kupujący wystąpił do Wnioskodawczyni. Podczas negocjacji pomiędzy stronami doszło do ustalenia obszaru nieruchomości przeznaczonej do zbycia. Mając na uwadze iż Kupujący dla swojej planowanej inwestycji potrzebował duży obszar konieczne było także wydzielenie części nieruchomości z działki nr 4 oraz dokonanie podziału działek przy uwzględnieniu przyszłych planów Kupującego.

4. Przy nabyciu przez Wnioskodawczynię i Zainteresowanego 1 działek wchodzących w skład Nieruchomości 1 i Nieruchomości Wydzielonej Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

5. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię i Zainteresowanego 1 do czynności opodatkowanych ani do czynności zwolnionych. Sprzedawane Nieruchomości nie były wykorzystywane w sposób podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

6. Z wnioskiem o scalenie i podział działek nr 2/1 i 2/2, na skutek czego powstała działka nr 4 i nr 1, wystąpiono z inicjatywy Kupującego i Sprzedających. W wyniku negocjacji ustalono przedmiot umowy (jej granice i powierzchnie), a podział geodezyjny był efektem tych ustaleń, czyli dostosowano granice nieruchomości do ustaleń stron: ustalono, która część nieruchomości będzie podlegała sprzedaży, a która pozostanie w rękach Sprzedających.

7. Działki nr 1, 2/2, 3/1 i 3/2 stanowiące przedmiot Umowy Sprzedaży zostały wydzielone na wniosek Kupującego, do czego został on umocowany przez Wnioskodawczynię i Zainteresowanego 1.

8. Wystąpienie o podział nieruchomości (działki nr 4) zostało wykonane przez pełnomocnika Sprzedającej i Zainteresowanego. Projektowany nr działki ewidencyjnej po wydzieleniu to 4/2.

9. Decyzja (na mocy której dojdzie do wydzielenia Nieruchomości Wydzielonej z Nieruchomości 2) zostanie wydana na rzecz Sprzedających, którzy są właścicielami tej nieruchomości, przy czym zgodnie z udzielonymi pełnomocnictwami działania w tym zakresie będą podejmowane przez osoby trzecie, upoważnione do takiego działania przez Sprzedających.

10. Druga Umowa Przedwstępna w istocie stanowi aneks do pierwszej Umowy Przedwstępnej, w związku z czym nie ma innych praw i obowiązków niż określone w stanie faktycznym.

11. Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 nie udzielili i nie zamierzają udzielać pełnomocnictw w ramach Drugiej Umowy Przedwstępnej.

12. Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 posiadają wyłącznie nieruchomość zabudowaną oznaczoną nr 4 o powierzchni (…) ha, z której wydzielono działki gruntu objęte umową sprzedaży na rzecz Kupującego, ale nieruchomość ta nie jest przeznaczona do sprzedaży.

13. Zarówno Wnioskodawczyni jak i Zainteresowany 1 wcześniej nie dokonywali sprzedaży nieruchomości.

14. Od dnia podpisania umowy przedwstępnej Kupujący podejmował działania zmierzające do zwiększenia wartości nieruchomości m.in. uzyskał decyzje o środowiskowych uwarunkowaniach dla inwestycji mieszkaniowej wielorodzinnej, występował z wnioskami o wydanie decyzji o warunkach zabudowy (z uwagi na wejście w życie planu miejscowego postępowania stały się bezprzedmiotowe), wystąpił (podmioty działające na zlecenie Kupującego) z wnioskami o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, które obejmowały nieruchomość (postępowania w toku), występował o zawarcie umowy drogowej z Urzędem Dzielnicy F w celu wybudowania drogi m.in. do tej nieruchomości, występował o warunki techniczne przyłączenia do sieci infrastruktury technicznej, podpisał umowy z Miastem i gestorami sieci, które zapewniły obsługę w media planowanej inwestycji m.in. na tej nieruchomości.

15. Kupujący jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

16. Kupujący (Zainteresowany 2) nabędzie nieruchomości w celu budowy budynków z lokalami mieszkalnymi i użytkowymi na sprzedaż, która będzie opodatkowana podatkiem VAT (odpowiednio 8% dla lokali mieszkalnych i 23% dla lokali użytkowych).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9 lutego 2022 r. Wnioskodawca wskazał, że wniosek o wydanie interpretacji dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Pytania

1. Czy Sprzedawane Nieruchomości będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wobec czego Wnioskodawczyni wystawi fakturę na 50% ceny Nieruchomości plus VAT oraz Zainteresowany 1 wystawi fakturę na 50% ceny sprzedaży Nieruchomości plus VAT?

2. Czy w razie pozytywnej odpowiedzi na Pytanie 1, Kupujący będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Wnioskodawczyni i od Zainteresowanego 1?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawczyni, uwzględniając opisany stan faktyczny oraz obecnie obowiązujący stan prawny w zakresie podatku od towarów i usług, Sprzedawane Nieruchomości będą podlegać opodatkowaniu VAT-em ze względu na to, że Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 będą przy transakcji sprzedaży działać w charakterze podatników podatku od towarów i usług, a grunty wchodzące w skład Nieruchomości 1 położone są na terenie objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Terenu dopuszczającym zabudowę wielorodzinną i usługową na tych gruntach. W konsekwencji powyższego Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 powinni (każdy osobno) wystawić Kupującemu fakturę z VAT na 50% ceny Nieruchomości plus VAT.

Ad 2)

Kupujący będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Wnioskodawczyni i od Zainteresowanego 1, gdyż nabędzie Sprzedawane Nieruchomości w celu realizacji Inwestycji albo w celu odsprzedaży Nieruchomości (w ramach czynności opodatkowanej VAT, skoro jest to teren budowlany w rozumieniu ustawy o VAT) innemu podmiotowi, który zrealizuje Inwestycję.

UZASADNIENIE

Ad 1)

1. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

2. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`). Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, co wynika z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

3. Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Żeby określona czynność była opodatkowana tym podatkiem, nie wystarczy, że będzie objęta zakresem przedmiotowym ustawy o VAT, lecz musi być wykonywana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze takiego podatnika.

4. Osoba fizyczna najczęściej występuje w obrocie jako konsument, czyli kupuje lub (rzadziej) sprzedaje jakieś towary nie w ramach działalności gospodarczej, ani nie w związku z taką działalnością, lecz na swoje cele i potrzeby prywatne (np. sprzedaż po kilku latach samochodu wykorzystywanego na cele prywatne, sprzedaż mieszkania, w którym zamieszkiwała z rodziną, itd.). Dotyczy to w szczególności, choć nie wyłącznie, osób fizycznych niezarejestrowanych jako czynni podatnicy VAT (choć oczywiście fakt zarejestrowania nie oznacza automatycznie, że każdy zakup czy sprzedaż przez taką osobę czegokolwiek ma być traktowana jako dokonana przez podatnika VAT). Ostatecznie o tym, czy w danej transakcji osoba fizyczna ma być uznana za podatnika VAT, czy nie, decyduje całokształt okoliczności towarzyszących danej sprawie.

Dlatego w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną, każdorazowo należy rozstrzygnąć czy zbywca będący osobą fizyczną, prowadzący działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości, w celu doprowadzenia do sprzedaży nieruchomości, które jednak nie były przedmiotem najmu - podjął czynności, które sprawiają, że należy go uznać za podatnika VAT. W szczególności należy rozstrzygnąć, czy taka osoba podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, które nakazują ją uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, czyli za podatnika VAT. Takie rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

5. Dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności dostawy Sprzedawanych Nieruchomości Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 będą spełniali przesłanki do uznania ich za podatników podatku od towarów i usług. W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży nieruchomości stanowiących część majątku osobistego, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja.

6. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT. Pojęcie «majątku prywatnego» nie występuje na gruncie ustawy o VAT, jednakże jak wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, którą wypracowało orzecznictwo ETS/TSUE, zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Jak stwierdzono w ww. orzeczeniu TSUE «majątek prywatny» to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Jednak ze wskazanego orzeczenia wynika również, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania takiej części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Aktualność powyższej wykładni potwierdzają chociażby interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 28 września 2021 r. o nr 0112-KDIL1-3.4012.298.2021.2.MR, czy też wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 15 czerwca 2021 r. o sygn. I SA/Bd 253/21.

7. W opisanej sytuacji Sprzedający w całym okresie posiadania Nieruchomości nie wykazywali zamiaru wykorzystywania Sprzedawanych Nieruchomości w ramach majątku osobistego, gdyż w ostatnich kilku latach po podpisaniu Umowy Przedwstępnej podejmowali aktywne działania wykraczające poza zwykłe wykonywanie prawa własności, stosując środki podobne do wykorzystywanych przez podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomościami. Te aktywne działania przesądzają w ocenie Wnioskodawczyni o tym, że mimo wydania w 2017 r. prawidłowej na tamten czas Interpretacji 1 przez DIS w (`(...)`), tj. odpowiadającej ówczesnemu stanowi faktycznemu, w obecnym stanie faktycznym prawidłowe będzie odmienne stanowisko, zgodnie z którym transakcja dostawy Sprzedawanych Nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż Sprzedający działają w odniesieniu do Sprzedawanych Nieruchomości w charakterze podatników VAT, a ponadto Sprzedawane Nieruchomości stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, tj. grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - konkretnie przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną i usług, zgodnie z MPZP dla obszaru C.

8. Kwestia rozróżnienia działań wykonywanych w ramach działalności gospodarczej i poza nią w kontekście sprzedaży nieruchomości była przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. o sygnaturze C-180/10 i C-181/10. Trybunał wskazał w nim, że o tym czy dana sprzedaż jest realizowana w ramach działalności gospodarczej decyduje charakter i zakres działań podejmowanych przez sprzedawcę w odniesieniu do sprzedawanej nieruchomości. Jeżeli sprzedawca angażuje środki i podejmuje działania w odniesieniu do nieruchomości podobne do podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, to dokonywaną przez niego sprzedaż należy uznać za przejaw prowadzonej działalności gospodarczej.

9. Z opisanego stanu faktycznego wynika, że w ramach podjętych przez siebie aktywnych działań Sprzedający wnosili szereg uwag do projektu MPZP dla obszaru obejmującego Sprzedawane Nieruchomości, tj. dla obszaru C, wnioski o zwiększenie maksymalnej wysokości zabudowy, zwiększenie liczby kondygnacji, likwidację zakazu zlokalizowania parkingów, zwiększenie wskaźnika intensywności zabudowy, likwidację obowiązku lokowania usług w parterze budynków, zmniejszenie powierzchni terenów zielonych - w zakresie obszaru obejmującego część Nieruchomości Sprzedających, jak i kilku sąsiadujących działek. Tak więc ww. działania Sprzedających były ukierunkowane na zwiększenie rynkowej wartości Sprzedawanych Nieruchomości poprzez:

- zwiększenie potencjału inwestycyjnego, tj. zwiększenie wysokości zabudowy i ilości kondygnacji wpływających na cenę sprzedaży oraz zwiększenie wskaźnika intensywności zabudowy (im więcej lokali wybuduje Inwestor tym większej ceny może oczekiwać Sprzedający),

- zlikwidowanie obowiązku lokowania usług w parterze budynku - tak aby w budynku znajdowało się jak najwięcej lokali mieszkalnych (w tym na parterze z ogródkiem), gdyż w tamtym miejscu nie ma zapotrzebowania na lokale usługowe, przede wszystkim ze względu na brak dużego natężenia ruchu pieszych; ponadto lokale usługowe wymagają budowy parkingów dla potencjalnych klientów, dróg dojazdowych, które mieszkańcom nie są potrzebne, etc. i Sprzedający uznali, że lepiej się tam sprzedadzą lokale mieszkalne w miejsce usługowych, jeśli MPZP nie będzie przewidywał obowiązku budowy lokali usługowych,

- zmniejszenie obowiązkowej powierzchni terenów zielonych - tak aby zredukować powierzchnię gruntu, która jako nie mogąca być wykorzystana na inne cele, czyni cały sprzedawany grunt mniej atrakcyjnym.

Niewątpliwie tego typu działania, obliczone na zwiększenie wartości rynkowej gruntu, są właściwe dla podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomościami niż dla zwykłego wykonywania prawa własności.

Działania Sprzedających są analogiczne do działań firm występujących w obrocie gospodarczym, których działalność polega właśnie na nabywaniu gruntów „mniej atrakcyjnych” inwestycyjnie, a następnie wykonywanie czynności, które uczynią grunt bardziej atrakcyjnym (np. nabycie gruntu rolnego, doprowadzenie do jego „przekwalifikowania” na grunt budowlany, uzyskanie decyzji o Warunkach Zabudowy Terenu dla tego gruntu i następnie sprzedaż gruntu pozwalającego na uzyskanie pozwolenia na budowę zgodnie z uzyskanymi Warunkami Zabudowy dla tego gruntu).

10. Ponadto Sprzedający byli współzałożycielami i członkami Stowarzyszenia, które jako Stowarzyszenie próbowało lobbować u jednego z posłów, wnosząc wnioski do Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, składając wniosek do Biura Architektury i Planowania Przestrzennego. Studium jest to dokument określający w sposób ogólny / wstępny politykę przestrzenną i zasady planowania / zagospodarowania przestrzennego, zwykle poprzedzający sporządzenie i uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego. Tak więc Sprzedający oraz Stowarzyszenie próbowali wpływać na wzrost wartości swoich nieruchomości już na jak najwcześniejszych etapach i doprowadzić do zwiększenia możliwości inwestycyjnych na tych nieruchomościach.

11. Działania Stowarzyszenia oprócz realizacji celów statutowych z korzyścią dla lokalnej społeczności, miały na celu przede wszystkim przynosić korzyści poszczególnym członkom Stowarzyszenia, w tym Sprzedającym. I tak próba zorganizowania spotkania, na którym Stowarzyszenie przedstawiłoby propozycje dotyczące rozwoju obszaru C, próba zwiększenia intensyfikacji zabudowy obszaru C ze względu na bardzo dogodne położenie tego obszaru wobec planowanej realizacji nowej linii metra, jak również zawnioskowanie o usunięcie kilkunastu działek, w tym działki 3/4 stanowiącej własność Sprzedających, z planu MPZP C, tak aby nie były przeznaczone sctricte pod zabudowę usługową, poprzedzone wnioskiem o udostępnienie przez Biuro Architektury i Planowania Przestrzennego D kopii i uzgodnień do projektu MPZP C, były de facto zorientowane na przyniesienie korzyści Sprzedającym, oprócz celów statutowych Stowarzyszenia, służących ogólnemu dobru lokalnej społeczności C. Również zarzucanie przez Stowarzyszenie sprzeczności projektu MPZP C z uchwałą Rady Miasta D z dnia 10 maja 2018 r. w sprawie przyjęcia strategii rozwoju miasta D do roku 2030, przez zbyt rozległe wykorzystanie przestrzeni głównie z przeznaczeniem na tereny zabudowy jednorodzinnej, było ukierunkowane na przeforsowanie zabudowy wielorodzinnej, co czyni dany obszar dużo bardziej atrakcyjnym niż w przypadku przeznaczenia pod zabudowę jednorodzinną. Ww. czynności podjęte przez Stowarzyszenie w części przynoszącej korzyść konkretnym osobom, można uznać za działalność zorganizowaną, wykraczająca poza zakres zarządzania majątkiem prywatnym.

Sprzedający działali bowiem zarówno osobiście, jak i poprzez Stowarzyszenie, którego byli członkami i założycielami.

12. Oprócz tego Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 udzielili Kupującemu pełnomocnictwa do:

- reprezentowania Sprzedających w postępowaniu o wydanie przez organ w trybie ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych decyzji wyłączających Nieruchomości 1 i 2 w zakresie Wydzielonej Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości Wydzielonej 2 z produkcji użytków rolnych,

- wglądu w akta ksiąg wieczystych Nieruchomości 1 i 2 oraz wszelkich ksiąg wieczystych bądź ksiąg hipotecznych, z których nastąpiło przyłączenie bądź odłączenie działek gruntu wchodzących obecnie w skład Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2,

- uzyskania przez Kupującego docelowych warunków technicznych przyłączenia planowanej Inwestycji do sieci infrastruktury oraz uzgodnień komunikacyjnych dla planowanej Inwestycji oraz wyrażenia zgody na zawarcie umów z gestorami mediów dla planowanej Inwestycji,

- reprezentowania Sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących nieruchomości sąsiednich do Nieruchomości 1 lub Nieruchomości 2, w których stroną jest Sprzedający, w tym wglądu w akta spraw,

- uzyskania decyzji podziałowej Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2.

Jest to o tyle istotne, że działania pełnomocnika wywołują bezpośredni skutek dla mocodawcy - czyli tak, jakby to mocodawca te działania podejmował samodzielnie, więc z prawnego punktu widzenia nie ma znaczenia, czy mocodawca sam podejmuje określone czynności w celu polepszenia właściwości swojej nieruchomości, czy uczyni to ktoś działający w jego imieniu.

Dodatkowo Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 wyrazili zgodę dla Kupującego na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane w zakresie niezbędnym do wystąpienia o warunki techniczne przyłączenia do mediów, decyzję o zgodzie na wycinkę i pielęgnację istniejącej zieleni, przeprowadzenia badań gruntowych i pomiarów geodezyjnych, inwentaryzacji zieleni oraz wystąpienia o Decyzję Środowiskową, Decyzję o Warunkach Zabudowy, Decyzję o Pozwoleniu na Budowę, decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzję o lokalizacji zjazdów, decyzję podziałową i decyzję o wyłączeniu Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 z produkcji rolnej oraz innych decyzji związanych z planowaną Inwestycją, w tym do wejścia na teren.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 ponadto postanowili, że pełnomocnictwo obejmie również umocowanie do dokonywania czynności nawet niewymienionych szczegółowo w jego treści, a wymienionych rodzajowo lub mieszczących się w granicach umocowania, a także czynności, które nie zostały wymienione w pełnomocnictwie, a które mogą powstać ze stosunków prawnych wymienionych w pełnomocnictwie, oraz zobowiązali się, że w trakcie obowiązywania Umowy Przedwstępnej nie odwołają pełnomocnictwa.

Jest to kolejny przykład działań, które w pewnym stopniu świadczą o działaniu zorganizowanym, wykraczającym poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

13. W ocenie Wnioskodawczyni powyższe działania sprawiają, że Wnioskodawczynię i Zainteresowanego 1 będzie można uznać za działających w charakterze podatników VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co dodatkowo potwierdza fakt, iż podobne zagadnienie było już przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2015 r. (sygn. 1859/13) Sąd wskazał, że: „Dla ustalenia zawodowego charakteru działalności istotne będą takie okoliczności, jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Wskazywać mogą one na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru."

Na tego typu aktywność «handlową» wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności. Tak wynika też m.in. z wyroków NSA: z dnia 17 stycznia 2013 r., I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13, czy z dnia 9 maja 2014 r., I FSK 811/13.

14. To czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług każdorazowo wymaga oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W ocenie Wnioskodawczyni podjęła ona wraz z Zainteresowanym 1 działania oraz udzielili pełnomocnictw do dalszych działań w ich imieniu - co wywołuje skutki bezpośrednio dla mocodawców, czyli Wnioskodawczyni i Zainteresowanego 1, które wskazują na działania w charakterze podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Dodatkowo należy wskazać, że w świetle niedawno wydanych interpretacji podatkowych uznaje się, że czynności wykonywane przez pełnomocników zanim dojdzie do zawarcia umowy przyrzeczonej (ostatecznej umowy sprzedaży), wywołują bezpośrednio skutki w sferze mocodawcy, gdyż działania ulepszające realnie podnoszą atrakcyjność nieruchomości, przez co wzrasta jej wartość. Stanowisko takie zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacjach: z dnia 22 sierpnia 2019 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.388.2019.1.MG, z dnia 26 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.556.2020.2.AAT, z dnia 9 kwietnia 2021 r. nr 0113-KDIPT1- 1.4012.63.2021.2.MH.

Istotne jest również to, że Sprzedający czy to działając w imieniu własnym, jak przy składaniu uwag do projektu MPZP C, czy sama Wnioskodawczyni występując na początku 2020 r. na Sesji Rady Dzielnicy F, czy też działając za pośrednictwem Stowarzyszenia, które wpływało też na interesy Sprzedających, de facto podejmowali aktywne działania wskazujące w większym stopniu na cechy przypominające profesjonalny obrót nieruchomościami, niż na zwykłe wykonywanie prawa własności. Ma to znamiona pewnego rodzaju zorganizowania, które jest istotnym kryterium przy ocenie tego, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej transakcji działa w charakterze podatnika VAT.

15. Podejmowane przez Wnioskodawczynię i Zainteresowanego 1 czynności, opisane we wniosku miały na celu ulepszenie Sprzedawanych Nieruchomości i uczynienie ich bardziej atrakcyjnymi w oczach potencjalnych nabywców. Wnioskodawczynię i Zainteresowanego 1 nie można byłoby uznać za podatników VAT gdyby jedynie sprzedawali Nieruchomość w takim stanie, w jakim ją pozyskali, bez podejmowania działań mających na celu jej ulepszenie i uatrakcyjnienie. Granice zwykłego zarządu majątkiem prywatnym zostają przekroczone, jeśli przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość z faktycznego i prawnego punktu widzenia inna, niż w momencie jej pozyskania, zwłaszcza wskutek czynności podjętych przez właściciela nieruchomości lub osób działających na jego rzecz, które czynią nieruchomość bardziej atrakcyjną, czy też podejmowanie działań zmierzających w tym celu, choćby nieskutecznych, etc.

16. Mając na uwadze powyższą argumentację, w ocenie Wnioskodawczyni opisana w stanie faktycznym sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 w związku ze sprzedażą będą działać w charakterze podatników tego podatku, skoro wykonali szereg czynności (w tym takich które nie przyniosły rezultatu) obliczonych na faktyczne ulepszenie nieruchomości. Według Wnioskodawczyni ciąg czynności (który co prawda różni się od ciągu wskazanego w orzeczeniu C-180/10 i C- 181/10, ale nie ma to znaczenia, gdyż podany w nim ciąg czynności miał charakter przykładowy), które podjęła Wnioskodawczyni (udział w Sesji Rady Dzielnicy F), czy razem Sprzedający (wniesienie licznych uwago do projektu MPZP C), czy też Sprzedający działając formalnie poprzez Stowarzyszenie (lobbowanie, wniosek do Studium, wniosek do Biura Architektury i Planowania Przestrzennego), pozwala uznać, że Sprzedający podejmowali aktywne działania podobne do działań podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomościami, w sposób zorganizowany, wykraczający poza zwykłe wykonywanie prawa własności.

Wobec tego Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 powinni być uznani za podatników VAT z tytułu dostawy Sprzedawanych Nieruchomości, a w konsekwencji sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 będą zobowiązani do wystawienia faktury z wykazanym VAT należnym i jego zapłaty, przy czym Wnioskodawczyni wystawi fakturę na 50% ceny netto Nieruchomości plus VAT i Zainteresowany 1 też wystawi fakturę na 50% ceny netto plus VAT.

Ad 2)

Regulacje dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały unormowane w art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniami nie mającymi znaczenia w sprawie.

Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia VAT przysługuje, gdy nabyte towary i usługi są wykorzystywane do działalności opodatkowanej, co również ma miejsce w odniesieniu do Zainteresowanego 2.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany 2 jest i dalej będzie w momencie zawarcia Ostatecznej Umowy Sprzedaży czynnym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Nieruchomości Zainteresowany 2 zrealizuje Inwestycję - polegającą na wybudowaniu osiedla mieszkaniowego z lokalami na sprzedaż, a następnie sprzeda te lokale w ramach czynności opodatkowanych VAT albo sprzeda nabyte Nieruchomości - również w ramach transakcji opodatkowanej VAT. Zatem Sprzedawane Nieruchomości będą wykorzystywane przez Zainteresowanego 2 dla celów wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, co spełnia warunek opisany w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a ponieważ transakcja dostawy Sprzedawanych Nieruchomości przez Wnioskodawczynię i Zainteresowanego 1 również będzie opodatkowana VAT, to Zainteresowany 2 będzie uprawniony do odliczenia VAT z faktur otrzymanych od Wnioskodawczyni i od Zainteresowanego 2.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi.

W myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Jak stanowi art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 196 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Stosownie do art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Zatem zgodnie z art. 198 ustawy Kodeks cywilny, ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni i jej mąż prowadzą jednoosobowe działalności gospodarcze, dla których przeważającą działalnością gospodarczą jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, a ponadto od wielu lat są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 są na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej współwłaścicielami:

1. niezabudowanych działek gruntu nr 1, 2/2, 3/1, 3/2 o powierzchni (`(...)`) ha oraz

2. zabudowanej działki gruntu nr 4 o powierzchni (`(...)`) ha.

Nieruchomość 1, nie jest przedmiotem żadnej umowy najmu, ani dzierżawy, nie jest też faktycznie zajęta ani wykorzystywana przez Sprzedających na prowadzenie działalności gospodarczej.

Nieruchomość 2 jest zabudowana. Budynki znajdujące się na Nieruchomości 2 są przedmiotem najmu przez Sprzedających, z którego to tytułu Sprzedający, oboje jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni, wystawiają faktury VAT.

Sprzedający nabyli Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 w ramach rozliczeń wewnątrz rodzinnych, tj. na podstawie umowy darowizny w 1978 r., umowy o rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej w 2004 r. oraz na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego o zniesieniu współwłasności.

12 października 2016 r. Sprzedający zawarli z Kupującym Przedwstępną Umowę sprzedaży, która przewidywała, że sprzedaż Nieruchomości 1 miała nastąpić do 31 grudnia 2019 r. po spełnieniu się warunków w niej przewidzianych, w tym m.in. po wydaniu wobec Nieruchomości 1 decyzji o pozwoleniu na budowę inwestycji polegającej na wybudowaniu osiedla mieszkaniowego, którą zamierzał zrealizować Inwestor na Nieruchomości 1 i sąsiednich działkach należących do innych niż Sprzedający osób fizycznych, z którymi również zawarł przedwstępne umowy sprzedaży, z lokalami na sprzedaż. Po zawarciu Umowy Przedwstępnej Sprzedający otrzymali od Kupującego kilka zadatków na poczet przyszłej sprzedaży tych Nieruchomości Wydzielonych - mających status gruntów rolnych/ornych. W dniu otrzymania poszczególnego zadatku obszar obejmujący Wydzieloną Nieruchomość 1 i 2 nie był objęty MPZP.

Do zawarcia Umowy Przedwstępnej doszło wskutek ogłoszenia sprzedaży Nieruchomości udostępnionego przez Sprzedających w internecie i prasie.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 na podstawie Umowy Przedwstępnej udzielili Zainteresowanemu 2 pełnomocnictwa do wykonania określonych czynności zanim dojdzie do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Dnia 22 lutego 2018 r. Sprzedający i Kupujący dokonali zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży określając termin do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży na dzień 31 grudnia 2021 r., który pierwotnie był określony na 31 grudnia 2019 r. Przyczyną powyższego był brak uchwalonego MPZP. Oprócz tego w wyniku dokonanego podziału geodezyjnego i scalenia części Nieruchomości 1 i części Nieruchomości 2 powstały: zabudowana działka gruntu o nr ewid. 4 i niezabudowana działka gruntu o nr ewid. 1.

W dniu 6 lipca 2018 r. Sprzedający złożyli we własnym imieniu uwagi do projektu MPZP.

Dnia 7 stycznia 2020 r. Wnioskodawczyni wzięła udział w Sesji Rady Dzielnicy, podczas której nawiązywała do części wniesionych przez siebie uwag domagając się zmian planów MPZP dających większe możliwości zabudowy obszaru, na którym znajdują się m.in. Nieruchomości 1 i 2.

Uchwałą Rady Miasta z dnia 24 września 2020 r. przyjęto miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który obejmuje obszar położenia Nieruchomości Sprzedających.

W dniu 10 listopada 2021 r. Sprzedający zawarli z Kupującym umowę sprzedaży Nieruchomości 1 (Umowa Ostateczna), mocą której sprzedali na rzecz Kupującego Nieruchomość 1, stanowiącą niezabudowany teren Nieruchomości 1, położony na obszarze objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Terenu, dopuszczającym zabudowę mieszkaniową wielorodzinną i usługową na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1, celem budowy przez Kupującego na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1 lokale celem ich sprzedaży opodatkowanej VAT.

Równocześnie po zawarciu ww. Umowy Ostatecznej Sprzedający i Kupujący zawarli Drugą Umowę Przedwstępną, zgodnie z którą z opisanej wyżej działki nr 4 (wchodzącej w skład Nieruchomości 2) zostanie wyodrębniona działka o pow. (…) m2, która również zostanie sprzedana na rzecz Kupującego, jeśli zostanie wydana decyzja administracyjna, na mocy której dojdzie do wydzielenia Nieruchomości Wydzielonej z Nieruchomości 2. Na poczet ceny zakupu Nieruchomości Wydzielonej Sprzedający otrzymają od Kupującego zadatek. W tym momencie (oraz w momencie sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej) na rzecz Kupującego, Nieruchomość Wydzielona również jest objęta wspomnianym wyżej Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego.

Sprzedawane Nieruchomości nie byłe wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż na Sprzedawanych Nieruchomościach nie znajdują się budynki/budowle będące przedmiotem wynajmu, przez Sprzedających.

Wystąpienie o podział nieruchomości (działki nr 4) zostało wykonane przez pełnomocnika Sprzedającej i Zainteresowanego. Projektowany nr działki ewidencyjnej po wydzieleniu to 4/2.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 posiadają wyłącznie nieruchomość zabudowaną oznaczoną nr 4, z której wydzielono działki gruntu objęte umową sprzedaży na rzecz Kupującego, ale nieruchomość ta nie jest przeznaczona do sprzedaży.

Zarówno Wnioskodawczyni jak i Zainteresowany 1 wcześniej nie dokonywali sprzedaży nieruchomości.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii uznania Sprzedającej oraz Zainteresowanego 1 za podatników podatku VAT z tytułu dokonywania transakcji dostawy Sprzedawanych Nieruchomości, opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy oraz wystawienia faktury dokumentującej dostawę udziału w działkach przez Sprzedającą i Zainteresowanego 1.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Sprzedająca i Zainteresowany 1 podjęli w odniesieniu do dostawy Sprzedawanych Nieruchomości.

Należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W niniejszej sprawie należy również zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy Kodeks cywilny wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Z opisu rozpatrywanej sprawy wynika, że Przedwstępna Umowa sprzedaży z dnia 12 października 2016 r. zawarta przez Sprzedającą i Zainteresowanego 1 z Kupującym uzależniała sfinalizowanie transakcji, czyli podpisanie Umowy Ostatecznej od spełnienia warunków w niej przewidzianych, w tym m.in. od wydania wobec Nieruchomości 1 decyzji o pozwoleniu na budowę inwestycji polegającej na wybudowaniu osiedla mieszkaniowego, którą zamierzał zrealizować Inwestor na Nieruchomości 1 i sąsiednich działkach należących do innych niż Sprzedający osób fizycznych.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 na podstawie Umowy Przedwstępnej udzielili Kupującemu pełnomocnictwa do wykonania określonych czynności zanim dojdzie do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, tzn. pełnomocnictwa do:

- reprezentowania Sprzedających w postępowaniu o wydanie przez organ w trybie ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych decyzji wyłączających Nieruchomości 1 i 2 w zakresie Wydzielonej Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości Wydzielonej 2 z produkcji użytków rolnych,

- składania wniosków i uwag do projektu MPZP obejmującego Nieruchomości 1 i 2,

- wglądu w akta ksiąg wieczystych Nieruchomości 1 i 2 oraz wszelkich ksiąg wieczystych bądź ksiąg hipotecznych, z których nastąpiło przyłączenie bądź odłączenie działek gruntu wchodzących obecnie w skład Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2,

- uzyskania przez Kupującego docelowych warunków technicznych przyłączenia planowanej Inwestycji do sieci infrastruktury oraz uzgodnień komunikacyjnych dla planowanej Inwestycji oraz wyrażenia zgody na zawarcie umów z gestorami mediów dla planowanej Inwestycji,

- reprezentowania Sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących nieruchomości sąsiednich do Nieruchomości 1 lub Nieruchomości 2, w których stroną jest Sprzedający, w tym wglądu w akta spraw,

- uzyskania decyzji podziałowej w wyniku której miały powstać Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2,

w tym do składania wszelkich wniosków, pism, podań, zażaleń, skarg, odwołań, jak również odbioru wszelkich dokumentów, zaświadczeń, zezwoleń i korespondencji, w zakresie koniecznym i niezbędnym do wykonania niniejszego pełnomocnictwa i zobowiązują się, że w trakcie obowiązywania umowy objętej aktem nie odwoływać niniejszego pełnomocnictwa.

Sprzedający i Kupujący ponadto postanowili, że pełnomocnictwo obejmie również umocowanie do dokonywania czynności nawet niewymienionych szczegółowo w jego treści, a wymienionych rodzajowo lub mieszczących się w granicach umocowania, a także czynności, które nie zostały wymienione w pełnomocnictwie, a które mogą powstać ze stosunków prawnych wymienionych w pełnomocnictwie.

Sprzedająca i Mąż Sprzedającej dodatkowo wyrazili zgodę dla Kupującego na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane w zakresie niezbędnym do wystąpienia o warunki techniczne przyłączenia do mediów, decyzję o zgodzie na wycinkę i pielęgnację istniejącej zieleni, przeprowadzenia badań gruntowych i pomiarów geodezyjnych, inwentaryzacji zieleni oraz wystąpienia o Decyzję Środowiskową, Decyzję o Warunkach Zabudowy, Decyzję o Pozwoleniu na Budowę, decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzję o lokalizacji zjazdów, decyzję podziałową i decyzję o wyłączeniu Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 z produkcji rolnej oraz innych decyzji związanych z planowaną Inwestycją, w tym do wejścia na teren.

Zaznaczyć należy, że dnia 22 lutego 2018 r. Sprzedający i Kupujący dokonali zmiany Przedwstępnej Umowy sprzedaży określając termin do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży na dzień 31 grudnia 2021 r., który pierwotnie był określony na 31 grudnia 2019 r.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy, po podpisaniu w dniu 10 listopada 2021 r. Umowy Ostatecznej, mocą której Sprzedający sprzedali na rzecz Kupującego Nieruchomość 1 zawarto Drugą Umowę Przedwstępną, zgodnie z którą z działki nr 4 (wchodzącej w skład Nieruchomości 2) zostanie wyodrębniona działka o pow. (…), która również zostanie sprzedana na rzecz Kupującego, jeśli zostanie wydana decyzja administracyjna, na mocy której dojdzie do wydzielenia Nieruchomości Wydzielonej z Nieruchomości 2.

Decyzja (na mocy której dojdzie do wydzielenia Nieruchomości Wydzielonej z Nieruchomości 2) zostanie wydana na rzecz Sprzedających, którzy są właścicielami tej nieruchomości, przy czym zgodnie z udzielonymi pełnomocnictwami działania w tym zakresie będą podejmowane przez osoby trzecie, upoważnione do takiego działania przez Sprzedających. Jak wskazali Zainteresowani Druga Umowa Przedwstępna w istocie stanowi aneks do pierwszej Umowy Przedwstępnej.

Jednocześnie Zainteresowani wskazali, że od dnia podpisania umowy przedwstępnej Kupujący podejmował działania zmierzające do zwiększenia wartości nieruchomości m.in. uzyskał decyzje o środowiskowych uwarunkowaniach dla inwestycji mieszkaniowej wielorodzinnej, występował z wnioskami o wydanie decyzji o warunkach zabudowy (z uwagi na wejście w życie planu miejscowego postępowania stały się bezprzedmiotowe), wystąpił (podmioty działające na zlecenie Kupującego) z wnioskami o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, które obejmowały nieruchomość (postępowania w toku), występował o zawarcie umowy drogowej w celu wybudowania drogi m.in. do tej nieruchomości, występował o warunki techniczne przyłączenia do sieci infrastruktury technicznej, podpisał umowy z Miastem i gestorami sieci, które zapewniły obsługę w media planowanej inwestycji m.in. na tej nieruchomości.

Zatem w analizowanej sprawie pomimo, że działania dotyczące Sprzedawanych Nieruchomości podjęte zostały przez Kupującego na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, stwierdzić należy, że efekty tych działań wywarły bezpośredni skutek dla Sprzedającej i Zainteresowanego 1, tj. zmierzały do sprzedaży przedmiotowych nieruchomości i osiągnięcia pożytku z tego tytułu. Fakt, że Kupujący, działając w oparciu o formalne pełnomocnictwo udzielone przez Sprzedających został upoważniony do wymienionych we wniosku czynności świadczy o przygotowaniu nieruchomości do inwestycji, czyli o wykorzystaniu nieruchomości do celów zarobkowych.

Pełnomocnik (Kupujący) dokonując ww. działań uatrakcyjniał działki będące przedmiotem wniosku stanowiące do momentu podpisania Umowy Ostatecznej własność Sprzedającej i jej męża. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności przedmiotowych działek jako towaru. Jak wskazano bowiem we wniosku od dnia podpisania umowy przedwstępnej Kupujący podejmował działania zmierzające do zwiększenia wartości nieruchomości m.in. uzyskał decyzje o środowiskowych uwarunkowaniach dla inwestycji mieszkaniowej wielorodzinnej, występował z wnioskami o wydanie decyzji o warunkach zabudowy (z uwagi na wejście w życie planu miejscowego postępowania stały się bezprzedmiotowe), wystąpił (podmioty działające na zlecenie Kupującego) z wnioskami o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, które obejmowały nieruchomość (postępowania w toku), występował o zawarcie umowy drogowej z Urzędem Dzielnicy F w celu wybudowania drogi m.in. do tej nieruchomości, występował o warunki techniczne przyłączenia do sieci infrastruktury technicznej, podpisał umowy z Miastem i gestorami sieci, które zapewniły obsługę w media planowanej inwestycji m.in. na tej nieruchomości.

Rodzaj działań podjętych przez Sprzedającą i Zainteresowanego 1 (wykonywanych przez pełnomocnika), a bezpośrednio związanych z transakcją zbycia Sprzedawanych Nieruchomości jest zbliżony do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców oraz świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że sprzedaż nieruchomości przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami.

Zauważyć należy, że o braku charakteru profesjonalnej działalności nie świadczy brak podjęcia działań o charakterze budowlanym. Działalność profesjonalna może się bowiem ograniczyć jedynie do przygotowania działek do inwestycji, zaś etap stricte budowlany może być prowadzony przez inny podmiot.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że w ramach aktywnych działań podejmowanych przez Sprzedających osobiście, jak rownież przez Stowarzyszenie, którymi współzałożycielami i członkami byli Sprzedający, Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 wnosili m.in. szereg uwag do projektu MPZP dla obszaru obejmującego Sprzedawane Nieruchomości w celu zwiększenia wartości rynkowej tych gruntów.

W konsekwencji działania Sprzedającej i jej męża wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Powyższe okoliczności powodują, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany 1 dokonując dostawy działek nr 1, 2/2, 3/1, 3/2, 4/2 nie korzystali/nie będą korzystali z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, wszystkie działania dotyczące przedmiotowych działek podjęte przez Sprzedających wraz z Kupującym (pełnomocnikiem) analizowane łącznie wskazują, że nie jest to typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Sprzedający posiadali/będą posiadali prawo własności działek, które podlegały wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającej i Zainteresowanego 1. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegały/będą podlegały działki o zupełnie innym charakterze niż ten jaki miały w chwili zawarcia Przedwstępnej Umowy.

Zatem w przedmiotowej sprawie Sprzedający dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmowali działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C‑180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W konsekwencji w opisanej sytuacji Sprzedający w całym okresie posiadania Nieruchomości nie wykazywali zamiaru wykorzystywania Sprzedawanych Nieruchomości w ramach majątku osobistego, gdyż podejmowali aktywne działania wykraczające poza zwykłe wykonywanie prawa własności, stosując środki podobne do wykorzystywanych przez podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomościami.

Powyższe działania dotyczące przedmiotowych działek (analizowane łącznie), w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Sprzedających zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności do majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedająca i Zainteresowany 1 działają/będą działać jak podatnicy VAT.

Reasumując Wnioskodawczyni i jej mąż z tytułu sprzedaży działek nr 1, 2/2, 3/1, 3/2, 4/2 są/będą podatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy wykonującymi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji należy stwierdzić, że dostawy Sprzedawanych Nieruchomości podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 15 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego lub wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że Uchwałą Rady Miasta z dnia 24 września 2020 r. przyjęto miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który obejmuje obszar położenia Nieruchomości Sprzedających. W dniu 10 listopada 2021 r. Sprzedający zawarli z Kupującym umowę sprzedaży Nieruchomości 1 (Umowa Ostateczna), mocą której sprzedali na rzecz Kupującego Nieruchomość 1, stanowiącą niezabudowany teren Nieruchomości 1, położony na obszarze objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Terenu, dopuszczającym zabudowę mieszkaniową wielorodzinną i usługową na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1.

Jednocześnie z działki nr 4 (wchodzącej w skład Nieruchomości 2) zostanie wyodrębniona Nieruchomość Wydzielona o pow. (…) m2, która również zostanie sprzedana na rzecz Kupującego, jeśli zostanie wydana decyzja administracyjna, na mocy której dojdzie do wydzielenia Nieruchomości Wydzielonej z Nieruchomości 2. W momencie sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej na rzecz Kupującego, Nieruchomość Wydzielona również będzie objęta tym samym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego (tereny pod zabudowę).

W analizowanym przypadku działki nr 1, 2/2, 3/1, 3/2 oraz 4/2 stanowią więc teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazali w opisie sprawy Zaintresowani Sprzedawane Nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż na Sprzedawanych Nieruchomościach nie znajdują się budynki/budowle będące przedmiotem wynajmu, przez Sprzedających. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię i Zainteresowanego 1 do czynności opodatkowanych ani do czynności zwolnionych. Sprzedawane Nieruchomości nie były wykorzystywane w sposób podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, przedmiotowe działki nie były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej w rozumieniu przepisów ustawy. Nie jest zatem spełniony pierwszy z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy koniecznych do zastosowania zwolnienia.

Ponadto, jak wynika z treści wniosku, Sprzedający nabyli Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 w ramach rozliczeń wewnątrz rodzinnych, tj. na podstawie umowy darowizny z 1978 r., umowy o rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej w 2004 r. oraz na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 12 sierpnia 2011 r.

Nie można zatem uznać, że Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Nie jest zatem spełniony również drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku działek nr 1, 2/2, 3/1, 3/2 oraz 4/2 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowych działek powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Odnosząc się do sposobu dokumentowania transakcji dostawy Sprzedawanych Nieruchomości, należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Odnosząc się zatem do kwestii wystawienia zarówno przez Wnioskodawczynię, jak i Zainteresowanego 1 faktur na 50% ceny Nieruchomości z podatkiem VAT wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Zatem na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług małżonkowie nie są uznawani za jeden podmiot podatkowy, bowiem każdy z nich wykonując samodzielnie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest odrębnym podatnikiem tego podatku. W konsekwencji więc, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Jeżeli małżonkowie dokonali czynności wspólnie, to każdy z nich z osobna jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży przedmiotowych działek, stanowiących współwłasność małżeńską, każdy ze Sprzedających jest stroną dokonującą czynności opodatkowanej podatkiem VAT i działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy w stosunku do swojej części. Zatem każdy z małżonków ma obowiązek opodatkować zbycie posiadanego udziału w działkach i tym samym udokumentować tę czynność poprzez wystawienie faktury.

W rezultacie zatem w analizowanej sprawie, mając na uwadze, że sprzedaż przedmiotowych działek jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki, Wnioskodawczyni powinna wystawić fakturę na 50% łącznej ceny Sprzedawanych Nieruchomości (wykazując należny podatek VAT na fakturze) oraz Zainteresowany 1 powinien wystawić fakturę na 50% łącznej ceny Sprzedawanych Nieruchomości (wykazując należny podatek VAT na fakturze), z uwzględnieniem wyżej powołanych przepisów.

W związku z powyższym przedstawione stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W następnej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy Kupujący jest/będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Wnioskodawczyni i od Zainteresowanego 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej, w związku ze sprzedażą opisanych działek Wnioskodawczyni i jej mąż wystąpią w charakterze podatników podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy wykonujących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy a sprzedaż przedmiotowych działek powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki. Z opisu sprawy wynika ponadto, że Kupujący jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i nabył/nabędzie nieruchomości w celu budowy budynków z lokalami mieszkalnymi i użytkowymi na sprzedaż, która będzie opodatkowana podatkiem VAT (odpowiednio 8% dla lokali mieszkalnych i 23% dla lokali użytkowych).

Tym samym, Kupującemu przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Sprzedawanych Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Zainteresowany 2 może zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Reasumując, Kupujący na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy jest/będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Wnioskodawczyni i od Zainteresowanego 1 dokumentujących nabycie Sprzedawanych Nieruchomości.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

· zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanych. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy bądź stanowiska (przede wszystkim kwestie dotyczące zasad opodatkowania zadatków), nieobjęte pytaniami nie zostały – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej –rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pani A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).