Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 8 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· opodatkowania podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) ponownego ustanowienia dla siebie odrębnej własności poszczególnych lokali (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży prawa własności wyodrębnionych na nowo lokali na rzecz osób trzecich w przypadku, w którym po zakupie wszystkich lokali w budynku Wnioskodawca zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

· zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży lokalu w przypadku, gdy po zakupie wszystkich lokali w budynku Zainteresowany zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali w ramach umowy, o której mowa w art. 8 ustawy o własności lokali, z jednoczesnym zbyciem tego lokalu na rzecz osoby trzeciej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

· opodatkowania podatkiem VAT darowizny wyodrębnionych lokali, znajdujących się na parterze budynku (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 lutego 2022 r. (wpływ 10 lutego 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca aktualnie prowadzi działalność gospodarczą pod firmą „A”. Przeważający przedmiot działalności dotyczy działalności w zakresie produkcji wyrobów jubilerskich i podobnych (kod PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 32.12.Z). Działalność gospodarcza Wnioskodawcy, zgodnie z zapisami ujawnionymi w CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej), prowadzona jest również w zakresie: sprzedaży detalicznej dywanów, chodników i innych pokryć podłogowych oraz pokryć ściennych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (kod PKD 47.53.Z), sprzedaży detalicznej zegarków, zegarów i biżuterii prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (kod PKD 47.77.Z), wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (kod PKD 68.20.Z), działalności w zakresie specjalistycznego projektowania (kod PKD 74.10.Z), naprawy zegarków, zegarów i biżuterii (kod PKD 95.25.Z), fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (kod PKD 96.02.Z).

Na przestrzeni lat 2008-2015 Wnioskodawca zawarł szereg umów, których przedmiotem była sprzedaż na rzecz Zainteresowanego prawa odrębnej własności lokalu w budynku w (`(...)`) (w tym budynku było w sensie faktycznym 8 lokali, które wszystkie sukcesywnie Wnioskodawca nabył). Szczegóły poszczególnych umów zostały opisane poniżej. Jak wskazano, umowy te dotyczyły lokali znajdujących się w budynku wybudowanym na nieruchomości zabudowanej położonej w (`(...)`), stanowiącej działkę nr (`(...)`), o powierzchni (`(...)`) m2, dla której Sąd Rejonowy w (`(...)`) prowadzi księgę wieczystą o numerze (`(...)`). Na działce tej posadowiony jest murowany budynek mieszkalny, oznaczony numerem 3, posiadający trzy kondygnacje, tj. dwie kondygnacje naziemne i jedną podziemną.

Nabycie pierwszego lokalu:

(`(...)`) października 2008 r. przed notariuszem (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z A.A. umowę, której przedmiotem była sprzedaż na rzecz Zainteresowanego lokalu mieszkalnego nr 2, stanowiącego odrębną własność. W budynku mieszkalnym położonymw (`(...)`), na chwilę sporządzenia ww. umowy, na parterze tego budynku, znajdował się lokal mieszkalny nr 2, o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, do którego przynależało pomieszczenie, o powierzchni (`(...)`) m2. Lokal ten składał się z jednego pokoju, kuchni, przedpokoju oraz łazienki. Na mocy ww. umowy, A.A. sprzedała Wnioskodawcy ww. lokal nr 2 wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego w udziale wynoszącym (`(...)`) oraz w tej samej części prawo współwłasności wszelkich części budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali. W akcie notarialnym Zainteresowany złożył oświadczenie, że nabycia lokalu dokonał jako przedsiębiorca działający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą A. Cena sprzedaży lokalu wyniosła (`(...)`) zł. Cała cena została zapłacona w formie przelewu po podpisaniu umowy. Sprzedająca oświadczyła, że sprzedaży lokalu nie dokonała jako podatnik podatku od towarów i usług i z tytułu dokonania tej sprzedaży nie była opodatkowana tymże podatkiem.

Nabycie drugiego lokalu:

(`(...)`) czerwca 2009 r. przed notariuszem (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z J.W. i J.W. umowę, której przedmiotem była sprzedaż na rzecz Zainteresowanego lokalu mieszkalnego nr 8, stanowiącego odrębną własność. W budynku mieszkalnym położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`), na chwilę sporządzenia ww. umowy, na parterze tego budynku, znajdował się lokal mieszkalny nr 8, o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, do którego przynależało pomieszczenie, o powierzchni (`(...)`) m2, wliczone w powierzchnię użytkową lokalu. Lokal ten składał się z dwóch pokoi, kuchni, przedpokoju oraz łazienki. Na mocy ww. umowy, J.W. i J.W. sprzedali Wnioskodawcy ww. lokal nr 8 wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego w udziale wynoszącym (`(...)`) oraz w tej samej części prawo współwłasności wszelkich części budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali. W akcie notarialnym Zainteresowany złożył oświadczenie, że nabycia lokalu dokonał jako przedsiębiorca działający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą A. Cena sprzedaży lokalu wyniosła (…) zł. Cała cena została zapłacona w formie przelewu w dniu podpisania umowy. Sprzedający oświadczyli, że sprzedaży lokalu nie dokonali jako podatnicy podatku od towarów i usług i z tytułu dokonania tej sprzedaży nie byli opodatkowani tymże podatkiem.

Nabycie trzeciego lokalu:

(`(...)`) czerwca 2011 r. przed notariuszem (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z M.F. umowę, której przedmiotem była zamiana z Zainteresowanym lokalu mieszkalnego nr 3 należącego do M.F., stanowiącego odrębną własność na lokal mieszkalny oznaczony nr (`(...)`) o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, usytuowany na VI piętrze w budynku wielorodzinnym w (`(...)`) wraz z udziałem wynoszącym (`(...)`) części we współwłasności nieruchomości wspólnej oraz wraz z pomieszczeniem przynależnym o powierzchni (`(...)`) m2, niewliczonej do powierzchni użytkowej lokalu. W budynku mieszkalnym położonym w (`(...)`), na chwilę sporządzenia ww. umowy, na parterze tego budynku, znajdował się lokal mieszkalny nr 3, o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, do którego przynależało pomieszczenie, o powierzchni (`(...)`) m2, wliczone w powierzchnię użytkową lokalu. Lokal ten składał się z jednego pokoju, kuchni, przedpokoju oraz łazienki. Na mocy ww. umowy, M.F. przeniosła na rzecz Wnioskodawcy ww. lokal nr 3 wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego w udziale wynoszącym (`(...)`) oraz w tej samej części prawo współwłasności wszelkich części budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali w zamian za przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz M.F. lokalu mieszkalnego nr (`(...)`). Wartość zamienianych przedmiotów strony określiły na kwoty po (`(...)`) zł. Strony umowy oświadczyły, że zamiany lokali nie dokonały jako podatnicy podatku od towarów i usług i z tytułu dokonania tej zamiany żadna ze stron nie była opodatkowana tymże podatkiem.

Nabycie czwartego lokalu:

(`(...)`) sierpnia 2011 r. przed notariuszem (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z R.S. umowę, której przedmiotem była zamiana z Zainteresowanym lokalu mieszkalnego nr 6 należącego do R.S., stanowiącego odrębną własność na wierzytelność w stosunku do B z siedzibą w (`(...)`) o sprzedaż, wynikającą z umowy przyrzeczenia, lokalu mieszkalnego oznaczony nr (`(...)`) o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, usytuowany na I piętrze w budynku oznaczonym symbolem (`(...)`) w (`(...)`) wraz z udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej, co do którego cena w wysokości (…) zł została zapłacona przez Zainteresowanego na rzecz B. W budynku mieszkalnym położonym (`(...)`), na chwilę sporządzenia ww. umowy, na pierwszym piętrze tego budynku, znajdował się lokal mieszkalny nr 6, o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, do którego przynależało pomieszczenie, o powierzchni (`(...)`) m2, wliczone w powierzchnię użytkową lokalu. Lokal ten składał się z jednego pokoju, kuchni, przedpokoju oraz łazienki. Na mocy ww. umowy, R.S. przeniósł na rzecz Wnioskodawcy ww. lokal nr 6 wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz z udziałem w prawie współwłasności gruntu w udziale wynoszącym (`(...)`) oraz w tej samej części prawo współwłasności wszelkich części budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali w zamian za przeniesienie przez Zainteresowanego na rzecz R.S. wyżej opisanej wierzytelności. W akcie notarialnym Wnioskodawca złożył oświadczenie, że nabycia lokalu dokonał jako przedsiębiorca działający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą A. Wartość zamienianych przedmiotów strony określiły na kwoty po (`(...)`) zł. Odpłatne zbycie wierzytelności własnej nie stanowiło dostawy towaru i świadczenia usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.

Nabycie piątego lokalu:

(`(...)`) listopada 2012 r. przed asesorem notarialnym (`(...)`), zastępcą notariusza (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z M.S. umowę, której przedmiotem była sprzedaż na rzecz Zainteresowanego lokalu mieszkalnego nr 1, stanowiącego odrębną własność. W budynku mieszkalnym położonym w (`(...)`), na chwilę sporządzenia ww. umowy, na parterze tego budynku, znajdował się lokal mieszkalny nr 1, o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, do którego przynależało pomieszczenie, o powierzchni (`(...)`) m2. Lokal ten składał się z jednego pokoju, wnęki kuchennej, przedpokoju oraz łazienki. Na mocy ww. umowy, M.S. sprzedała Wnioskodawcy ww. lokal nr 1 wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz z udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej w udziale wynoszącym (`(...)`), tj. we współwłasności gruntu oraz we wspólnych częściach budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali. W akcie notarialnym Wnioskodawca złożył oświadczenie, że nabycia lokalu dokonał jako przedsiębiorca działający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą A. Cena sprzedaży lokalu wyniosła (…) zł. Cała cena została zapłacona w formie przelewu po podpisania umowy. Sprzedająca oświadczyła, że sprzedaży lokalu nie dokonała jako podatnik podatku od towarów i usług i z tytułu dokonania tej sprzedaży nie była opodatkowana tymże podatkiem.

Nabycie szóstego lokalu:

(`(...)`) marca 2012 r. przed notariuszem (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z J.Z. i B.Z. umowę, której przedmiotem była sprzedaż na rzecz Zainteresowanego lokalu mieszkalnego nr 7, stanowiącego odrębną własność. W budynku mieszkalnym położonym w (`(...)`), na chwilę sporządzenia ww. umowy, na drugiej kondygnacji tego budynku, znajdował się lokal mieszkalny nr 7, o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, do którego przynależało pomieszczenie, o powierzchni (`(...)`) m2, wliczone w powierzchnię użytkową lokalu. Lokal ten składał się z dwóch pokoi, kuchni, przedpokoju oraz łazienki. Na mocy ww. umowy J.Z. i B.Z. sprzedali Wnioskodawcy ww. lokal nr 7 wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz z udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej w udziale wynoszącym (`(...)`), tj. we współwłasności gruntu oraz we współwłasności wspólnych części budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali. W akcie notarialnym Zainteresowany złożył oświadczenie, że nabycia lokalu dokonał jako przedsiębiorca działający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą A. Cena sprzedaży lokalu wyniosła (…) zł. Cała cena została zapłacona w formie przelewu po podpisania umowy. Sprzedający oświadczyli, że sprzedaży lokalu nie dokonali jako podatnicy podatku od towarów i usług i z tytułu dokonania tej sprzedaży nie byli opodatkowani tymże podatkiem.

Sprostowanie udziałów:

(`(...)`) kwietnia 2015 r. przed notariuszem (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z Gminą (`(...)`) akt notarialny zawierający sprostowanie odnośnie powierzchni lokali znajdujących się w budynku w (`(...)`), jak również sprostowanie wysokości udziałów związanych z własnością lokali. W akcie notarialnym wskazano, że związane z własnością lokali udziały w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz części budynku i urządzenia niesłużące wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali winny wynosić: (`(...)`) części dla lokalu nr 1 (dotychczas (`(...)`) części), (`(...)`) części dla lokalu nr 2 (dotychczas (`(...)`)), (`(...)`) części dla lokalu nr 3 (dotychczas (`(...)`) części), (`(...)`) części dla lokalu nr 6 (dotychczas (`(...)`) części), (`(...)`) części dla lokalu nr 7 (dotychczas (`(...)`) części), (`(...)`) części dla lokalu nr 8 (dotychczas (`(...)`)). Natomiast dla lokali dotychczas niewyodrębnionych odpowiednio: (`(...)`) części dla lokalu nr 4 oraz (`(...)`) części dla lokalu nr 5.

Nabycie siódmego lokalu:

(`(...)`) października 2015 r. przed notariuszem (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z Gminą (`(...)`) umowę, której przedmiotem było ustanowienie przez Gminę prawa odrębnej własności lokalu nr 4 oraz jego sprzedaż na rzecz Zainteresowanego. W budynku mieszkalnym położonym w (`(...)`), na chwilę sporządzenia ww. umowy, na drugiej kondygnacji tego budynku, znajdował się lokal mieszkalny nr 4, o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, do którego przynależało pomieszczenie, o powierzchni (`(...)`) m2. Lokal ten składał się z jednego pokoju, kuchni, przedpokoju oraz łazienki. Na mocy ww. umowy, ustanowiona została odrębna własność lokalu mieszkalnego nr 4, obejmującego także pomieszczenie przynależne (piwnicę), jako jego część składową, wraz z prawami przynależnymi do tegoż lokalu, to jest udziałem wynoszącym (`(...)`) części w prawie wieczystego użytkowania gruntu i taki samym udziale w częściach wspólnych budynku i urządzeniach pozostałych po wydzieleniu lokali. Na mocy ww. umowy, Gmina (`(...)`) sprzedała Zainteresowanemu ww. lokal nr 4 wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz z udziałem we współwłasności części wspólnej, a także oddała mu ww. udział w prawie użytkowania wieczystego. W akcie notarialnym Wnioskodawca złożył oświadczenie, że nabycia lokalu dokonał jako przedsiębiorca działający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą A. Cena sprzedaży lokalu wyniosła (…) zł, a cena udziału w prawie użytkowa wieczystego wyniosła (…) zł. Cała cena została zapłacona przed zawarciem umowy, co zostało potwierdzone ww. akcie notarialnym. Sprzedaż ww. lokalu była zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym na dzień zawarcia ww. umowy.

Nabycie ósmego lokalu:

(`(...)`) października 2015 r. przed notariuszem (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z Gminą (`(...)`) umowę, której przedmiotem było ustanowienie przez Gminę prawa odrębnej własności lokalu nr 5 oraz jego sprzedaż na rzecz Zainteresowanego. W budynku mieszkalnym położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`), na chwilę sporządzenia ww. umowy, na drugiej kondygnacji tego budynku, znajdował się lokal mieszkalny nr 5, o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, do którego przynależało pomieszczenie, o powierzchni (`(...)`) m2. Lokal ten składał się z jednego pokoju, kuchni, przedpokoju oraz łazienki. Na mocy w umowy, ustanowiona została odrębna własność lokalu mieszkalnego nr 5, obejmującego także pomieszczenie przynależne (piwnicę), jako jego część składową, wraz z prawami przynależnymi do tegoż lokalu, to jest udziałem wynoszącym (`(...)`) części w prawie wieczystego użytkowania gruntu i taki samym udziale w częściach wspólnych budynku i urządzeniach pozostałych po wydzieleniu lokali. Na mocy ww. umowy. Gmina sprzedała Wnioskodawcy ww. lokal nr 5 wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz z udziałem we współwłasności części wspólnej, a także oddała mu ww. udział w prawie użytkowania wieczystego. W akcie notarialnym Zainteresowany złożył oświadczenie, że nabycia lokalu dokonał jako przedsiębiorca działający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą A. Cena sprzedaży lokalu wyniosła (…) zł, a cena udziału w prawie użytkowa wieczystego wyniosła (…) zł. Cała cena została zapłacona przed zawarciem umowy, co zostało potwierdzone ww. akcie notarialnym. Sprzedaż ww. lokalu była zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym na dzień zawarcia ww. umowy

Nabycie pozostałych udziałów i zniesienie odrębnej własności wszystkich lokali:

(`(...)`) kwietnia 2017 r. przed notariuszem (`(...)`), Wnioskodawca zawarł z Gminą (`(...)`) umowę, której przedmiotem była sprzedaż posiadanych przez Gminę udziałów w prawie własności nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr (`(...)`) na rzecz Zainteresowanego jako użytkownika wieczystego tych udziałów oraz oświadczenie o zniesieniu odrębnych własności lokali. Na mocy ww. umowy, Gmina sprzedała Wnioskodawcy udziały w działce nr (`(...)`), objętej księgą wieczystą nr (`(...)`), tj. udział wynoszący (`(...)`) części związany z lokalem nr 1, udział wynoszący (`(...)`) części związany z lokalem nr 2, udział wynoszący (`(...)`) części związany z lokalem nr 3, udział wynoszący (`(...)`) części związany z lokalem nr 4, udział wynoszący (`(...)`) części związany z lokalem nr 5, udział wynoszący (`(...)`) części związany z lokalem nr 6, udział wynoszący (`(...)`) części związany z lokalem nr 7, udział wynoszący (`(...)`) części związany z lokalem nr 8. Wszystkie ww. udziały tworzyły łącznie całą działkę. W akcie notarialnym Wnioskodawca złożył oświadczenie, że nabycia lokalu dokonał jako przedsiębiorca działający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą A. Kupujący na mocy ww. umowy zapłacił na rzecz Gminy (`(...)`) łączną kwotę (…) zł, która to kwota stanowiła różnicę pomiędzy ceną udziałów we własności nieruchomości, a wartością prawa użytkowania wieczystego posiadanego przez Wnioskodawcę. Cała cena została zapłacona przed zawarciem umowy, co zostało potwierdzone ww. akcie notarialnym. Sprzedaż udziałów na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, określona ww. akcie notarialnym, nie była objęta podatkiem od towarów i usług, gdyż nie stanowiła ona dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym na dzień zawarcia ww. umowy. W ww. akcie notarialnym Zainteresowany oświadczył, że znosi ustanowioną w budynku mieszkalnym w (`(...)`) odrębną własność znajdujących się tym budynku lokali (nr 1-8). Skutkiem powyższego wygasła odrębna własność lokali i budynek zawierający te lokale stał się częścią składową gruntu.

(`(...)`) stycznia 2018 r. Starosta (`(...)`) wydał w stosunku do Wnioskodawcy postanowienie w przedmiocie zaświadczenia o milczącym załatwieniu sprawy co do zmiany sposobu użytkowania części istniejącego budynku mieszkalnego wielorodzinnego (ośmiolokalowego) na budynek mieszkalny wielorodzinny czterolokalowy z usługami na parterze – 3 lokale usługowe.

Ww. lokale zarówno przed, jak i również po zniesieniu odrębnej własności lokali, były przedmiotem umów najmu lub dzierżawy. Pierwsze tego typu umowy, w odniesieniu do poszczególnych lokali, były zawarte w niedługim czasie po ich zakupie, po dokonaniu ich modernizacji i odświeżenia. Pierwsze umowy dla poszczególnych lokali zostały zatem zawarte w latach 2008-2015, a więc ponad dwa lata przed planowaną sprzedażą oraz darowizną. Wszelkie nakłady na ww. lokale oraz koszty z nimi związane były rozliczane przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej w ten sposób, że pomniejszały podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

Kwestia ulepszeń:

Wnioskodawca dokonywał w poszczególnych lokalach ulepszeń niezwłocznie po ich zakupie w latach 2008-2015. W tym okresie w stosunku do poszczególnych lokali mogła zajść sytuacja, gdzie dokonywane były ulepszenia o wartości co najmniej 30% wartości początkowej.

Po dokonanych nakładach, Wnioskodawca przeznaczył wyremontowane lokale na najem. Poszczególne lokale po raz pierwszy zostały wynajęte niezwłocznie po zakończeniu remontów lokali, a więc również w okresie 2008-2015.

Obecnie cały budynek pw (`(...)`) oraz grunt pod nim należy do Wnioskodawcy. Całość stanowi jedną nieruchomość w sensie prawnym, żadne lokale nie są prawnie wyodrębnione, tj. nie stanowią odrębnego prawa własności.

W związku z planami w zakresie zbycia części przedmiotowej nieruchomości, Wnioskodawca zamierza ponownie wyodrębnić dla siebie lokale, które znajdują się w budynku (`(...)`). W tym celu Wnioskodawca zamierza ustanowić dla siebie odrębne prawo własności dla poszczególnych siedmiu lokali. Część tak wyodrębnionych lokali ma być następnie przedmiotem umowy sprzedaży, w ten sposób, że cztery lokale znajdujące się na piętrze zostaną sprzedane, a lokale znajdujące się na parterze pozostaną własnością Zainteresowanego, a następnie zostaną przekazane w formie darowizny na rzecz córki Wnioskodawcy. Przeniesienie prawa własności wyodrębnionych lokali nastąpiłoby nie później niż w okresie 2 lat od daty ustanowienia przez Wnioskodawcę dla siebie odrębnego prawa własności lokali.

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą A, Wnioskodawca był w momencie nabycia lokali i udziałów w gruncie, jest obecnie i będzie na moment planowanych dostaw nowo wyodrębnionych lokali w dalszym ciągu zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nabycie każdego z lokali nr 1-8 nastąpiło przez Zainteresowanego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej pod firmą A.

Pierwsze zasiedlenie w stosunku do całości budynku, w związku z jego wybudowaniem i oddaniem do użytkowania, nastąpiło ponad 100 lat temu. Budynek (`(...)`) został wybudowany na przełomie XIX i XX w. Wnioskodawca nie zna dokładnej daty wybudowania i oddania do użytku. W tej samej dacie doszło do pierwszego zasiedlenia, w stosunku do części tego budynku, jakim były lokale nr 1-8. Zakup przez Wnioskodawcę poszczególnych lokali w latach 2008-2015 nastąpił już po pierwszym zasiedleniu.

Jedynie w stosunku do części budynku, doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia w związku z dokonaniem nakładów na tą część budynku o wartości przekraczającej 30% ceny początkowej. Ma to odniesienie do II piętra budynku (strychu), na którym powstały dwa nowe lokale, oznaczone obecnie numerami 6a i 7a. Kapitalny remont przekroczył wartość 30% wartości początkowej tej części budynku. Remont zakończył się w sierpniu 2016 r., ale wynajęcie tych lokali nastąpiło dopiero odpowiednio (`(...)`) sierpnia 2019 r. oraz (`(...)`) lipca 2019 r. W odniesieniu do tej części pierwsze zasiedlenie miało miejsce zatem miejsce w lipcu-sierpniu 2019 r.

W stosunku do wszystkich części budynku, w tym również do poszczególnych lokali w nim się znajdujących, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a każdą z planowanych dostaw nowo wyodrębnionych lokali upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Nowo wyodrębnione lokale, mające być przedmiotem planowanych dostaw, powstaną na tej powierzchni budynku, w stosunku do której miało już miejsce pierwsze zasiedlenie (zarówno w związku z wybudowaniem, jak i w związku z dokonanymi nakładami) i od tego pierwszego zasiedlenia do momentu planowanych dostaw każdego z nowo wyodrębnionych lokali upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Wszystkie lokale od chwili ich zakupu stanowiły środki trwałe w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wszystkie lokale (`(...)`) czerwca 2020 r. na wniosek właściciela, zostały wycofane ze środków trwałych.

Od chwili nabycia poszczególnych lokali Zainteresowany ponosił wydatki na ulepszenie tych lokali. Były to wydatki dotyczące lokali lub części budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Nakłady dokonywane przez Wnioskodawcę odnosiły się jedynie do lokali 5 i 6 na I piętrze oraz do nowo powstałych lokali na II piętrze po adaptacji strychu (lokale nr 6a i 7a).

W stosunku do lokalu nr 5 nakłady były ponoszone w okresie do 2-3 miesięcy od jego nabycia, a więc maksymalnie do stycznia 2016 r. Wydatki w związku z tymi nakładami nie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tej części budynku. Po dokonaniu tych ulepszeń lokal ten został oddany do użytkowania w ramach najmu. W momencie dostaw każdego z nowo wyodrębnionych lokali minie okres dłuższy niż dwa lata licząc od momentu oddania tego lokalu do używania po dokonanym ulepszeniu.

W stosunku do lokalu nr 6 nakłady były ponoszone w okresie do roku od jego nabycia, a więc maksymalnie do września 2012 r. Wydatki w związku z tymi nakładami nie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tej części budynku. Po dokonaniu tych ulepszeń lokal ten został oddany do użytkowania w ramach najmu. W momencie dostaw każdego z nowo wyodrębnionych lokali minie okres dłuższy niż dwa lata licząc od momentu oddania tego lokalu do używania po dokonanym ulepszeniu.

W stosunku do części budynku stanowiącej strych, z których powstały dwa nowe lokale (nr 6a i 7a) nakłady były ponoszone w okresie do sierpnia 2016 r. Wydatki w związku z tymi nakładami stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tej części budynku. Po dokonaniu tych ulepszeń te nowo powstałe lokale zostały oddane do użytkowania w ramach najmu w lipcu oraz sierpniu 2019 r. W momencie dostaw każdego z nowo wyodrębnionych lokali minie okres dłuższy niż dwa lata licząc od momentu oddania tej części budynku do używania po dokonanym ulepszeniu.

Lokale były nabywane bez podatku VAT. W związku z tym Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych towarów w stosunku do wszystkich lokali.

Pytania

1. Czy w przypadku, w którym Wnioskodawca po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie, to czy taka czynność stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

2. Czy w przypadku, w którym Wnioskodawca po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie, to czy sprzedaż prawa własności tych wyodrębnionych na nowo lokali na rzecz osób trzecich będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

3. Czy w przypadku, w którym Wnioskodawca po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali w ramach umowy, o której mowa w art. 8 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, z jednoczesnym zbyciem tego lokalu na rzecz osoby trzeciej, to czy sprzedaż tak wyodrębnionego lokalu będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

4. Czy w przypadku, w którym Wnioskodawca po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie, to czy w związku z darowizną tak wyodrębnionych lokali istnieć będzie konieczność zapłaty podatku VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwaną dalej: ustawą o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Co do zasady, opodatkowaniu podlegają dostawy odpłatne. Niektóre dostawy nieodpłatne, gdzie przekazanie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje bez wynagrodzenia, na potrzeby opodatkowania są zrównane z dostawami odpłatnymi.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Mając na uwadze cytowane wyżej definicje, aby określić czy dane transakcje są wykonywane odpłatnie, a tym samym czy stanowią czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że o odpłatnej dostawie towarów i usług można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanej zapłaty oparty o relacje prawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie zapłata ta może być wyrażona w pieniądzu.

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, właściciel nieruchomości może ustanawiać odrębną własność lokali dla siebie, na mocy jednostronnej czynności prawnej. W takim wypadku stosuje się odpowiednio przepisy o ustanowieniu odrębnej własności w drodze umowy. W literaturze wskazuje się, że w przypadku oświadczenia woli o ustanowieniu odrębnej własności lokali dla siebie, nie mamy do czynienia z przeniesieniem prawa własności. Właściciel nieruchomości wyjściowej ustanawia w jednostronnym oświadczeniu woli odrębną własność lokalu, lecz nie dochodzi do przeniesienia jego własności na inny podmiot. W związku z tym pojawia się swoista konstrukcja prawnorzeczowa, ponieważ podmiot dokonujący tej czynności prawnej przestaje być właścicielem nieruchomości gruntowej, a staje się współwłaścicielem skupiającym wszystkie udziały w nieruchomości wspólnej we współwłasności ułamkowej zwykłej skupienie wszystkich jej udziałów powoduje scalenie się w jedno prawo własności. Natomiast przy wyodrębnieniu lokali, pomimo że jeden podmiot skupia wszystkie udziały we współwłasności nieruchomości wspólnej, to jednak nie dochodzi do jej scalenia w jedno prawo własności, ponieważ istnieją wyodrębnione w sensie formalnym lokale, z którymi są związane te udziały (por. Iwona Szymczak, Własność lokali. Komentarz, WKP 2020, LEX).

Zmienia się wszak struktura prawnorzeczowa dotychczasowej nieruchomości wyjściowej, którą zastępuje nieruchomość lokalowa, nieruchomość wspólna i ewentualnie lokale jeszcze niewyodrębnione w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.w.l. Jednak żadne prawo nie zostaje tu przeniesione, obciążone ani zniesione. Przy czym w zakresie tego ostatniego skutku nie ma, uzasadnienia dla przyjęcia, że dochodzi do zniesienia prawa własności nieruchomości wyjściowej, gdyż prawo to trwa nadal i przysługuje temu samemu podmiotowi, jednak już w reżimie normowanym przepisami o własności lokali. Nie można więc mówić o negatywnym oddziaływaniu na sferę praw podmiotowych właściciela nieruchomości dokonującego czynności jednostronnej (por. Tymoteusz Barański, w: Ustawa o własności lokali. Komentarz, red. Hubert Izdebski, WKP 2019, LEX). Między tym oświadczeniem a jego odpowiednikiem, w wypadku, gdy strony ustanawiają odrębną własność lokalu w drodze umowy, występują zasadnicze różnice, i to nie tylko w tym sensie, że w wypadku umowy mamy do czynienia z oświadczeniami dwu stron, a w wypadku czynności jednostronnej z oświadczeniem tylko jednej strony. Zasadnicza różnica polega na tym, że w wypadku umowy na oświadczenia stron składają się dwa elementy, tj. ustanowienie odrębnej własności i przeniesienie tej własności na nabywcę lub współwłaściciela, natomiast w razie ustanowienia własności lokalu w drodze czynności jednostronnej mamy do czynienia tylko z pierwszym elementem tej czynności; przeniesienie zaś własności nowo kreowanej nieruchomości jest bezprzedmiotowe (por. Alfred Gola, Ustawa o własności lokali. Komentarz, LexisNexis 2001, LEX).

Zatem w przypadku ustanowienia odrębnego prawa własności lokalu dla siebie, na podstawie art. 10 ustawy o własności lokali, nie mamy do czynienia z przeniesieniem prawa własności, a tym samym nie mamy do czynienia z dostawą towaru ani świadczeniem usług, w rozumieniu ustawy o VAT. Czynność ta nie wypełni przesłanek zawartych w art. 5 ust. 1 oraz art. 7 i 8 ustawy o VAT.

Zatem przedmiotowa czynność ustanowienia odrębnej własności lokali dla siebie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (por. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 sierpnia 2010 r., IBPP3/443-315/10/IK).

Pytanie nr 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co do zasady, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Niemniej jednak ustawodawca przewidział określone zwolnienia od tego podatku.

W tym zakresie, w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT przewidziano, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, albo gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z brzmienia tego przepisu wynikają co najmniej dwa wnioski:

· po pierwsze, zwolnienie od podatku dotyczy również części budynku (a więc w niniejszej sprawie należy to pojęcie odnieść do lokali znajdujących się w budynku w (`(...)`)),

· po drugie dostawa takiej części budynku jest, co do zasady, zwolniona z podatku, chyba że mamy do czynienia z dostawą związaną z pierwszym zasiedleniem.

Ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT podał definicję pierwszego zasiedlenia, zgodnie z którą przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z pierwszym zasiedleniem mamy zatem do czynienia jedynie w dwóch przypadkach: po wybudowaniu lub po ulepszeniu o wartości co najmniej 30% wartości początkowej.

Powyższe oznacza, że nie można łączyć pierwszego zasiedlenia z innymi czynnościami niż wymienione powyżej. To prowadzi zatem do wniosku, że jeżeli właściciel budynku dokonuje wyodrębnienia lokalu jedynie w sensie prawnym, a więc poprzez ustanowienie dla siebie odrębnego prawa własności lokalu, bez jednoczesnego dokonywania ulepszeń o wartości co najmniej 30% wartości początkowej, wówczas nie mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem. W takim przypadku, tj. po złożeniu przez właściciela oświadczenia o ustanowieniu dla siebie odrębnego prawa własności poszczególnego lokalu, nie mamy do czynienia ani z wybudowaniem lokalu ani też z dokonywaniem ulepszeń. Pojęcia wybudowania i dokonywania ulepszeń odnoszą się bowiem do kwestii faktycznych, a nie do kwestii prawnych, tj. takich, które mają znaczenie jedynie w sferze prawnej właściciela, bez wpływu na stan faktyczny części budynku i zmian w istniejącej rzeczywistości.

Należy zatem uznać, że planowane przez Wnioskodawcę w przyszłości złożenie oświadczenia woli co do ustanowienia dla siebie odrębnego prawa własności poszczególnych lokali, nie będzie stanowić pierwszego zasiedlenia, gdyż definicja tego pojęcia odnosi się do innych czynności niż ustanowienie odrębnego prawa własności.

Zatem dokonanie sprzedaży poszczególnych lokali w okresie dwóch lat od daty oświadczenia o ustanowieniu odrębnego prawa własności lokalu, będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem, po ustaleniu, że czynność ustanowienia przez Wnioskodawcę odrębnego prawa własności poszczególnych lokali będzie neutralna w kontekście podatku VAT i nie może być uznawana za wypełnienie definicji pierwszego zasiedlenia, dla całościowego stwierdzenia, że sprzedaż przez Wnioskodawcę tak wyodrębnionych lokali będzie zwolniona od podatku VAT, wymaga dokonania ustaleń w kontekście daty wybudowania budynku oraz dat dokonywania poszczególnych ulepszeń.

Budynek (`(...)`) został wybudowany na przełomie XIX i XX w. – ma on zatem przeszło 100 lat. Był on wykorzystywany jako budynek mieszkalny najprawdopodobniej od razu po jego oddaniu, a już na pewno na długo przed nabyciem poszczególnych lokali, a następnie całej nieruchomości przez Wnioskodawcę. W kontekście takiego stanu rzeczy, przy przyjęciu, że pierwsze zasiedlenie łączymy z faktem oddania do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po wybudowania budynku, to z pierwszym zasiedleniem w tym przypadku mieliśmy do czynienia ok. 100 lat temu. Wnioskodawca kupował lokale od poprzednich właścicieli, którzy w tych lokalach zamieszkiwali lub je wynajmowali. Należy zatem uznać, że zakup przez Wnioskodawcę poszczególnych lokali w latach 2008-2015 nastąpił już po pierwszym zasiedleniu, a więc co do zasady dalsza odsprzedaż będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT.

Rozważeniu pozostaje kwestia rozpatrywania pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w kontekście dokonywanych przez Wnioskodawcę ulepszeń w lokalach. Po zakupie poszczególnych lokali, Zainteresowany dokonywał w nich remontów oraz modernizacji w sposób zmierzający do przystosowania tych lokali do zamierzonych przez Wnioskodawcę celów, w tym na potrzeby dostosowania części tych lokali do celów handlowych, gospodarczych. W tym momencie należy jednak poczynić zastrzeżenie, że kwestię pierwszego zasiedlenia łączonego z dokonanymi ulepszeniami należy dokonywać w odniesieniu do poszczególnych lokali, które na chwilę dokonywania ulepszeń, stanowiły odrębną własność. Ponieważ definicja pierwszego zasiedlenia odnosi się również do części budynków lub budowli, należy przyjąć, iż oddanie do użytkowania wyodrębnionej fizycznie części nieruchomości stanowi pierwsze zasiedlenie. Za możliwością pierwszego zasiedlenia tylko poszczególnych pomieszczeń w budynku opowiadają się organy podatkowe Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 24 sierpnia 2010 r. IBPP3/443-370/10/AB, LEX nr 182394, stwierdził m in.: „transakcja będzie stanowić dla Wnioskodawcy, proporcjonalnie do powierzchni budynku, dostawę w części zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 odnoszący się do części hali wraz z gruntem, która była wynajmowana na rzecz osób trzecich, a w części opodatkowaną stawką podatku w wysokości 22% (ta część hali wraz z gruntem, gdzie Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą)”.

Zatem odnosząc się do poszczególnych lokali (części budynku) Wnioskodawca dokonywał w poszczególnych lokalach ulepszeń niezwłocznie po ich zakupie w latach 2008-2015. W tym okresie w stosunku do poszczególnych lokali mogła zajść sytuacja, gdzie dokonywane były ulepszenia o wartości co najmniej 30% wartości początkowej. Po dokonanych nakładach, Wnioskodawca przeznaczył wyremontowane lokale na najem. Poszczególne lokale po raz pierwszy zostały wynajęte niezwłocznie po zakończeniu remontów lokali, a więc również w okresie 2008-2015.

Biorąc zatem pod uwagę ww. terminy dokonania nakładów, a następnie oddania ich w najem, należy uznać, że pierwsze zasiedlenie powiązane z ulepszeniami, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, miało miejsce, biorąc pod uwagę datę złożenia niniejszego wniosku, już ponad 2 lata temu. Po roku 2015 w stosunku do poszczególnych lokali, jak i w stosunku do całości budynku nie były dokonywane takie nakłady, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Zatem w nawiązaniu do treści art. 42 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ewentualna dostawa lokali, związana z ich sprzedażą przez Wnioskodawcę, będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego należy mieć jednak na uwadze również treść wyroku Trybunału Sprawiedliwości z 16 listopada 2017 r., C-308/16, zgodnie z którym Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku 'ulepszenia' istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia. Należy zatem uznać, mając na uwadze charakter dokonanych przez Wnioskodawcę nakładów, że w tym przypadku w ogóle nie mamy do czynienia z istotnymi zmianami przeprowadzonymi w celu zmiany ich wykorzystania. W przypadku tych lokali, dokonane nakłady nie mogą być zatem traktowane jako pierwsze zasiedlenie, co w ogóle pozwala na uznanie, że z pierwszym zasiedleniem mamy do czynienia w tym przypadku w związku z ich wybudowaniem i oddaniem do użytkowania przez pierwszego nabywcę, co miało miejsce ponad 100 lat temu, co tym bardziej podkreśla zasadność objęcia tych lokali zwolnieniem od podatku VAT.

Jedynym kryterium zwolnienia podatkowego jest zatem czas, jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia budynku. Nie ma znaczenia, czy dostawcy przysługiwało przy nabywaniu (wybudowaniu) budynku, budowli (ich części) prawo do odliczenia podatku naliczonego i jaki był jego zakres. Nawet jeśli dostawcy takie prawo przysługiwało, to dostawa jest zwolniona z podatku po upływie określonego czasu od pierwszego zasiedlenia. W związku z upływem ponad dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, w przypadku, w którym Wnioskodawca po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie, to sprzedaż prawa własności tych wyodrębnionych na nowo lokali na rzecz osób trzecich będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Pytanie nr 3

W ocenie Wnioskodawcy, wniosków sformułowanych odnośnie do pytania nr 2, nie zmienia sytuacja, w której ustanowienie odrębnej własności lokalu następuje w ramach umowy, o której mowa w art. 7 i 8 ustawy o własności lokali, gdzie takie wyodrębnienie jest połączone jednocześnie z przeniesieniem tego prawa na osobę trzecią.

Art. 7 i 8 ustawy o własności lokali stanowią, że odrębną własność lokalu można ustanowić także w drodze umowy, która powinna być dokonana w formie aktu notarialnego. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna określać w szczególności: rodzaj, położenie i powierzchnię lokalu oraz pomieszczeń do niego przynależnych, a także wielkość udziałów przypadających właścicielom poszczególnych lokali w nieruchomości wspólnej. Współwłaściciele mogą w umowie określić także sposób zarządu nieruchomością wspólną. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu może być zawarta albo przez współwłaścicieli nieruchomości, albo przez właściciela nieruchomości i nabywcę lokalu.

Ustanowienie odrębnej własności lokali, na podstawie przepisów ustawy o własności lokali, nie stanowi ani wybudowania/ulepszenia danego lokalu, ani też wybudowania/ulepszenia budynku czy też jego części. Ustanowienie odrębnej własności lokali w budynku nie kreuje zatem możliwości wystąpienia kolejnego pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do tego budynku, czy też w odniesieniu do jego części.

Należy tutaj zauważyć, że pojęcie pierwszego zasiedlenia odnosi się do budynku, budowli lub ich części. Przy czym – wobec braku odmiennego unormowania – za część budynku należy, uznać również pewien fizycznie określony fragment jego struktury, bez względu na to czy stanowi odrębną nieruchomość lokalową czy część składową nieruchomości budynkowej.

Planowane ustanowienie odrębnej własności lokali, na podstawie przepisów ustawy o własności lokali, będzie dotyczyło tych samych części budynku, w stosunku do których miało już miejsce pierwsze zasiedlenie poprzez oddanie do używania całego budynku.

Skoro zatem cały budynek łącznie – i w efekcie jego poszczególne części – były przedmiotem czynności spełniającej definicję pierwszego zasiedlenia, to okoliczność zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu nie może powodować, że do pierwszego zasiedlenia budynku/jego części dojdzie po raz kolejny. W szczególności, okolicznością tą nie może być cywilnoprawne wyodrębnienie własności lokali mieszkalnych, na podstawie przepisów ustawy o własności lokali.

Jedynym kryterium zwolnienia podatkowego jest zatem czas, jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia budynku. W związku z upływem ponad dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, w przypadku, w którym Wnioskodawca po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali w drodze umowy, to sprzedaż prawa własności tych wyodrębnionych na nowo lokali na rzecz osób trzecich będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Pytanie nr 4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Mając jednak na uwadze zasadę powszechności opodatkowania, ustawodawca w przepisach VAT zrównał niektóre świadczenia nieodpłatne z czynnościami wykonywanymi za otrzymane wynagrodzenie.

Zgodnie zatem z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Opodatkowanie dotyczy zarówno przekazania na cele związane z działalnością gospodarczą, jak i na cele prywatne, z zastrzeżeniem oczywiście, że dokonuje jej podmiot działający jako podatnik VAT. Warunkiem opodatkowania nieodpłatnych wydań jest istnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów.

Aby doszło do uznania czynności nieodpłatnego przekazania towarów za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

· dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik podatku od towarów i usług,

· przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

· przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu (wyrok NSA z 7 grudnia 2016 r., I FSK 1728/16, LEX nr 2169557).

Badaniu podlega istnienie tego prawa w momencie nabycia towaru, a nie sposób korzystania z towaru już po tym nabyciu (por. Jacek Matarewicz, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz, LEX, 2021).

Powyższe oznacza, że darowiznę uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem, importem lub wytworzeniem tych towarów lub ich części składowych. W konsekwencji niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów (w tym darowizny) – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca część lokali nabywał od osób fizycznych. Z tego powodu transakcje te nie były objęte podatkiem VAT. W przypadku pozostałych lokali, które Zainteresowany nabył od Gminy (`(...)`), transakcje te również nie były objęte podatkiem VAT, gdyż w przypadku dwóch z nich sprzedaż przez Gminę lokalu była zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym na dzień zawarcia umów, a w przypadku kolejnej umowy – sprzedaż udziałów na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, określona akcie notarialnym, nie była objęta podatkiem od towarów i usług, gdyż nie stanowiła ona dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym na dzień zawarcia umowy.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem lokalu i prawa własności nieruchomości. Z tego powodu należy stwierdzić, że darowizna części wyodrębnionych lokali na rzecz córki Wnioskodawcy, będzie wyłączona spod zakresu działania ustawy i tym samym nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Niemniej, nawet w przypadku uznania, że mamy do czynienia z darowizną traktowaną na gruncie przepisów ustawy o VAT jako odpłatna dostawa towarów, to wówczas, na tle opisanego stanu faktycznego, darowizna taka korzystałaby ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Darowizna taka byłaby bowiem dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, dotyczące:

· opodatkowania podatkiem VAT ponownego ustanowienia dla siebie odrębnej własności poszczególnych lokali (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

· zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży prawa własności wyodrębnionych na nowo lokali na rzecz osób trzecich w przypadku, w którym po zakupie wszystkich lokali w budynku Wnioskodawca zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

· zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży lokalu w przypadku, gdy po zakupie wszystkich lokali w budynku Zainteresowany zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali w ramach umowy, o której mowa w art. 8 ustawy o własności lokali, z jednoczesnym zbyciem tego lokalu na rzecz osoby trzeciej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

· opodatkowania podatkiem VAT darowizny wyodrębnionych lokali, znajdujących się na parterze budynku (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

– jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość (m.in. budynek lub jego część np. w postaci wyodrębnionego lokalu) spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl ust. 2 powołanego artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot działalności dotyczy produkcji wyrobów jubilerskich i podobnych (kod PKD 32.12.Z). Działalność gospodarcza Wnioskodawcy, prowadzona jest również m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (kod PKD 68.20.Z).

Na przestrzeni lat 2008-2015 Wnioskodawca zawarł szereg umów, których przedmiotem była sprzedaż na rzecz Zainteresowanego prawa odrębnej własności lokalu w murowanym budynku mieszkalnym posiadającym trzy kondygnacje, tj. dwie naziemne i jedną podziemną, wybudowanym na zabudowanej działce nr (`(...)`) (w którym było w sensie faktycznym 8 lokali, które wszystkie sukcesywnie Wnioskodawca nabył od ich ówczesnych właścicieli w okresie od (`(...)`) października 2008 r. do (`(...)`) października 2015 r.). Nabycie każdego z lokali nr 1-8 nastąpiło przez Zainteresowanego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wszystkie lokale od chwili ich zakupu stanowiły środki trwałe w działalności gospodarczej Wnioskodawcy – (`(...)`) czerwca 2020 r. na wniosek właściciela, zostały wycofane ze środków trwałych.

(`(...)`) kwietnia 2015 r. Wnioskodawca zawarł z Gminą akt notarialny zawierający sprostowanie odnośnie powierzchni lokali znajdujących się w przedmiotowym budynku, jak również sprostowanie wysokości udziałów związanych z własnością lokali. Natomiast (`(...)`) kwietnia 2017 r. Wnioskodawca zawarł z Gminą umowę, której przedmiotem była sprzedaż posiadanych przez Gminę udziałów w prawie własności działki nr (`(...)`) na rzecz Zainteresowanego jako użytkownika wieczystego tych udziałów oraz oświadczenie o zniesieniu odrębnych własności lokali. Na mocy ww. umowy, Gmina sprzedała Wnioskodawcy udziały w działce nr (`(...)`), które łącznie tworzyły całą działkę. W akcie notarialnym Wnioskodawca złożył oświadczenie, że nabycia lokalu dokonał jako przedsiębiorca działający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W ww. akcie notarialnym Zainteresowany oświadczył, że znosi ustanowioną w budynku odrębną własność lokali (nr 1-8). Skutkiem powyższego budynek zawierający lokale stał się częścią składową gruntu.

(`(...)`) stycznia 2018 r. Starosta wydał w stosunku do Wnioskodawcy postanowienie w przedmiocie zaświadczenia o milczącym załatwieniu sprawy co do zmiany sposobu użytkowania części istniejącego budynku mieszkalnego wielorodzinnego (ośmiolokalowego) na budynek mieszkalny wielorodzinny czterolokalowy z usługami na parterze – 3 lokale usługowe.

Obecnie cały budynek oraz grunt pod nim należy do Wnioskodawcy. Całość stanowi jedną nieruchomość w sensie prawnym, żadne lokale nie są prawnie wyodrębnione, tj. nie stanowią odrębnego prawa własności.

W związku z planami zbycia części nieruchomości, Wnioskodawca zamierza ponownie wyodrębnić dla siebie lokale, które znajdują się w przedmiotowym budynku. Wnioskodawca zamierza ustanowić dla siebie odrębne prawo własności dla siedmiu lokali. Cztery lokale znajdujące się na piętrze zostaną sprzedane, a lokale znajdujące się na parterze pozostaną własnością Zainteresowanego, a następnie zostaną przekazane w formie darowizny na rzecz córki Wnioskodawcy. Przeniesienie prawa własności wyodrębnionych lokali nastąpiłoby nie później niż w okresie 2 lat od daty ustanowienia przez Wnioskodawcę dla siebie odrębnego prawa własności lokali.

Z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca był w momencie nabycia lokali i udziałów w gruncie, jest obecnie i będzie na moment planowanych dostaw nowo wyodrębnionych lokali w dalszym ciągu zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy pierwsza z wątpliwości Wnioskodawcy dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem VAT ponownego ustanowienia dla siebie odrębnej własności poszczególnych lokali (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048):

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Zgodnie z art. 10 ww. ustawy:

Właściciel nieruchomości może ustanawiać odrębną własność lokali dla siebie, na mocy jednostronnej czynności prawnej. W takim wypadku stosuje się odpowiednio przepisy o ustanowieniu odrębnej własności w drodze umowy.

Przewidziany w art. 10 ustawy o własności lokali, sposób ustanowienia odrębnej własności lokali powoduje, że dotychczasowy właściciel całej nieruchomości, po jednostronnym ustanowieniu dla siebie odrębnej własności lokali w posiadanym przez siebie budynku, staje się właścicielem kilku nieruchomości lokalowych, z których każda posiada odrębną księgę wieczystą.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przy dokonaniu przez Wnioskodawcę czynności ustanowienia odrębnej własności poszczególnych lokali dla siebie nie dojdzie do dostawy towarów ani do świadczenia usług. Zatem czynność wyodrębnienia prawnego z księgi wieczystej przedmiotowych lokali nie wypełni przesłanek zawartych w art. 5 ust. 1 oraz art. 7 i 8 ustawy, a tym samym pozostanie poza zakresem przepisów ustawy.

Podsumowując – w przypadku, w którym Wnioskodawca po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie, to taka czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy w następnej kolejności odnoszą się do kwestii zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży prawa własności wyodrębnionych na nowo lokali na rzecz osób trzecich w przypadku, w którym po zakupie wszystkich lokali w budynku Wnioskodawca zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży lokalu w przypadku, gdy po zakupie wszystkich lokali w budynku Zainteresowany zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali w ramach umowy, o której mowa w art. 8 ustawy o własności lokali, z jednoczesnym zbyciem tego lokalu na rzecz osoby trzeciej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Odnosząc się do powyższego, należy zauważyć, że wątpliwości wyrażone przez Zainteresowanego w pytaniach oznaczonych we wniosku numerami 2 i 3 – sprowadzają się de facto do zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży nowo wyodrębnionych lokali (znajdujących się na piętrze budynku).

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast w oparciu o art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim orazw sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy również zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku,o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca zapewnił podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym należy podkreślić, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku sprzedaży działki zabudowanej należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, jak opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

By ustalić, czy w analizowanej sprawie dla transakcji sprzedaży nowo wyodrębnionych lokali zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. lokali nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nowo wyodrębnionych lokali znajdujących się na piętrze budynku posadowionego na działce nr (`(...)`) nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – zakup przez Niego poszczególnych lokali w latach 2008-2015 nastąpił już po pierwszym zasiedleniu. Pierwsze zasiedlenie w stosunku do całości budynku, w związku z jego wybudowaniem i oddaniem do użytkowania, nastąpiło ponad 100 lat temu. Nabyte przez Wnioskodawcę lokale zarówno przed, jak i po zniesieniu odrębnej własności lokali, były przedmiotem umów najmu lub dzierżawy. Pierwsze tego typu umowy były zawarte niedługo po zakupie lokali, po dokonaniu ich modernizacji i odświeżenia – ponad dwa lata przed planowaną sprzedażą. Zainteresowany ponosił nakłady na ulepszenie tylko w stosunku do lokali 5 i 6 na I piętrze oraz do nowo powstałych lokali na II piętrze po adaptacji strychu. Jedynie w stosunku do II piętra budynku (strychu), na którym powstały dwa nowe lokale 6a i 7a doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia w związku z dokonaniem nakładów na tą część budynku o wartości przekraczającej 30% ceny początkowej. Nowo wyodrębnione lokale, mające być przedmiotem planowanych dostaw, powstaną na tej powierzchni budynku, w stosunku do której miało już miejsce pierwsze zasiedlenie (zarówno w związku z wybudowaniem, jak i dokonanymi nakładami) i od tego pierwszego zasiedlenia do momentu planowanych dostaw każdego z nowo wyodrębnionych lokali upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W stosunku do wszystkich części budynku, w tym również do poszczególnych lokali w nim się znajdujących, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a każdą z planowanych dostaw nowo wyodrębnionych lokali upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem w odniesieniu do transakcji zbycia ww. lokali zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji – gdy Wnioskodawca po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie, to sprzedaż prawa własności tych wyodrębnionych na nowo lokali na rzecz osób trzecich będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również w sytuacji, w której Zainteresowany po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali w ramach umowy, o której mowa w art. 8 ustawy o własności lokali, z jednoczesnym zbyciem tego lokalu na rzecz osoby trzeciej, to sprzedaż tak wyodrębnionego lokalu będzie zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Ostatnia z wątpliwości Wnioskodawcy dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem VAT darowizny na rzecz córki wyodrębnionych lokali, znajdujących się na parterze budynku (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Definicje podatnika oraz działalności gospodarczej zostały zawarte odpowiednio w połwoływanych w pierwszej części niniejszej interpretacji art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że lokale znajdujące się na parterze pozostaną własnością Zainteresowanego, a następnie zostaną przekazane w formie darowizny na rzecz Jego córki.

Lokale były nabywane bez podatku VAT i w związku z tym Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych towarów w stosunku do wszystkich lokali. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że nakłady dokonywane przez niego odnosiły się jedynie do lokali 5 i 6 na I piętrze oraz do nowo powstałych lokali na II piętrze po adaptacji strychu (lokale nr 6a i 7a) – a więc powyższe wskazuje jednoznacznie, że Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie

lokali znajdujących się na parterze, mających być przedmiotem planowanej darowizny na rzecz córki.

Wskazać należy, że stosownie do treści art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Natomiast stosownie do treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego:

Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Jak wynika z powyższego darowizna jest umową cywilnoprawną, cechującą się nieodpłatnością oraz przysporzeniem majątkowym tylko jednej ze stron umowy.

Nieodpłatne przekazanie towarów (np. darowiznę) uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem lub wytworzeniem tych towarów lub ich części składowych. Niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania darowizny – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako czynności wyłączonej spod zakresu działania ustawy, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

W przedmiotowej sprawie istotnym dla rozstrzygnięcia jest brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę lokali. Ponadto, z opisu sprawy wynika, że w stosunku do części budynku mającej być przedmiotem darowizny (lokale znajdujące się na parterze) Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, od których przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że darowizna przez Wnioskodawcę nowo wyodrębnionych lokali, znajdujących się na parterze budynku na rzecz córki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Bowiem – Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tej części budynku oraz Zainteresowany nie dokonywał nakładów na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, od których przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym – w przypadku, w którym Wnioskodawca po zakupie wszystkich lokali w budynku zniósł odrębną własność tych lokali, a następnie po kilku latach ponownie ustanowi odrębną własność poszczególnych lokali dla siebie, to w związku z darowizną tak wyodrębnionych lokali (znajdujących się na parterze budynku) nie będzie konieczności zapłaty podatku VAT. Darowizna ta nie będzie bowiem stanowiła odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, a tym samym będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku nr 4 również należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).