Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że dostawa przez Państwa na rzecz Gminy w ramach umowy zamiany następujących nieruchomości:

- nieruchomość gruntowa położona w (`(...)`) przy ul. (`(...)`), zabudowana budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym,

- lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o numerze 6 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`),

- lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o numerze 1 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`),

będą objęte zwolnieniem przedmiotowym od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust.1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 stycznia 2022 r. (wpływ 11 stycznia 2022 r.) oraz pismem z 18 stycznia 2022 r. (wpływ 18 stycznia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką komunalną, której jedynym wspólnikiem posiadającym 100% udziałów jest Gmina. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług). Wnioskodawca nie jest scentralizowaną jednostką Gminy. Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę zamiany nieruchomości z Gminą.

Przedmiotem zamiany po stronie Wnioskodawcy będą:

1. Nieruchomość gruntowa położona w (`(...)`) przy ul. (`(...)`), oznaczona jako działka nr (`(...)`) obr. (`(...)`) (`(...)`), o powierzchni (`(...)`) ha, dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (`(...)`), zabudowana budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym. Budynek został wybudowany w roku 1896. Budynek nie stanowi odrębnej własności. Wnioskodawca nabył nieruchomość na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego z dnia (`(...)`) r., sygn. akt (`(...)`) stwierdzającego nabycie nieruchomości przez zasiedzenie z dniem (`(...)`) r. Budynek od dnia nabycia przez Wnioskodawcę nie jest zamieszkiwany i nie jest wykorzystywany do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem jednego z lokali użytkowych, który jest wynajmowany od (`(...)`) roku. Wnioskodawca od dnia nabycia nieruchomości nie poniósł kosztów związanych z ulepszeniem budynku.

2. Lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o numerze 6 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) o powierzchni użytkowej (`(...)`) m2, dla którego Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (`(...)`). Lokal znajduje się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1911 r. Odrębna własność lokalu została ustanowiona w drodze umowy z dnia (`(...)`) r. Wnioskodawca nabył lokal jako wkład niepieniężny wniesiony przez Gminę w dniu (`(...)`) r. w formie aktu notarialnego. W związku z ustanowieniem odrębnej własności lokalu nie zostały poniesione jakiekolwiek wydatki mogące być traktowane jako wydatki na ulepszenie. Lokal, przed jego nabyciem przez Wnioskodawcę, od roku (`(...)`) do końca (`(...)`) roku był przedmiotem umowy najmu lokalu mieszkalnego. W okresie od (`(...)`) r. do (`(...)`) r. był pustostanem. Od (`(...)`) r. lokal jest wynajmowany na podstawie art. 22 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 611 z póżn. zm.). W (`(...)`) roku Wnioskodawca rozpoczął inwestycję uciepłownienia w budynku przy ul. (`(...)`), w którym znajduje się przedmiotowy lokal.

Wnioskodawca w stosunku do wydatków poniesionych na uciepłownienie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W wyniku prac wartość lokalu uległa podwyższeniu o kwotę 19 442,17 zł. Wartość początkowa lokalu w momencie dokonania aportu wynosiła 138 322 zł, tak więc wydatki poniesione na ulepszenie lokalu stanowiły 14.056% wartości początkowej lokalu. Lokal jest jedynym lokalem w budynku stanowiącym własność Wnioskodawcy. Udział lokalu w części wspólnej wynosi (`(...)`).

3. Lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o numerze 1 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) o powierzchni (`(...)`) m2, dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (`(...)`). Lokal znajduje się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1920 r. Odrębna własność lokalu została ustanowiona w drodze umowy z dnia (`(...)`) r. W związku z ustanowieniem odrębnej własności lokalu nie zostały poniesione jakiekolwiek wydatki mogące być traktowane jako wydatki na ulepszenie. Wnioskodawca nabył lokal jako wkład niepieniężny wniesiony przez Gminę w dniu (`(...)`) r. w formie aktu notarialnego. Lokal, przed jego nabyciem przez Wnioskodawcę, do (`(...)`) r. stanowił przedmiot umowy najmu lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 611 z późn. zm.). Od dnia (`(...)`) r. do dnia (`(...)`) r. lokal był pustostanem. Od (`(...)`) r. do (`(...)`) r. lokal stanowił przedmiot umowy najmu lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 611 z póżn. zm.). Od dnia (`(...)`) r. do dnia (`(...)`) r. lokal był pustostanem. Od dnia (`(...)`) r. lokalu stanowi przedmiot umowy najmu na rzecz (`(...)`) z przeznaczeniem na potrzeby realizacji robót budowlanych Gminy, w tym na organizację biura kierownika budowy. Aktualnie najem lokalu stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w stawce podstawowej 23%. Wnioskodawca od dnia nabycia lokalu nie poniósł kosztów związanych z jego ulepszeniem. Udział lokalu w części wspólnej wynosi (`(...)`).

Przedmiotem zamiany po stronie Gminy będą:

1. nieruchomość gruntowa, położona w (`(...)`) przy ul. (`(...)`), zabudowana budynkiem magazynu, oznaczona jako działka (`(...)`), obręb (`(...)`), o powierzchni (`(...)`) ha, zapisana w Księdze Wieczystej nr (`(...)`) Sądu Rejonowego. Działka posiada uzbrojenie w sieć energetyczną. Budynek magazynu jest jednokondygnacyjny, konstrukcji murowanej. Powierzchnia użytkowa budynku - (`(...)`) m2, wybudowany w latach 80-tych XX w. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta nieruchomość leży w terenach zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów, magazynów, oznaczonych symbolem 2P/U oraz częściowo w terenach dróg gminnych (klasy L) oznaczonych symbolem 4KD-L. Działka nr (`(...)`) powstała z wielokrotnego podziału działki nr (`(...)`). Gmina nabyła własność nieruchomości (tj. działki oznaczonej nr …, obręb … wraz z budynkiem) z mocy prawa, nieodpłatnie w drodze komunalizacji na podstawie decyzji Wojewody nr (`(...)`) z (`(...)`) roku. Decyzja stała się ostateczna z dniem (`(...)`) r. Nieruchomość od (`(...)`) roku na podstawie decyzji Burmistrza Miasta nr (`(...)`) z dnia (`(...)`) r. jest oddana w trwały zarząd (`(...)`) - jednostce budżetowej Gminy, która od (`(...)`) roku jest objęta centralizacją podatku od towarów i usług.

Sposób wykorzystania nieruchomości:

- od (`(...)`) roku działka (`(...)`), obręb … jest użytkowana przez (`(...)`) na działalność statutową;

- od co najmniej (`(...)`) roku budynek znajdujący się na działce (`(...)`), obręb … jest użytkowany przez (`(...)`) (…). W budynku znajdują się sprzęty, narzędzia środki ochrony indywidualnej, które służą do ochrony ludności i zapewnienia im bezpieczeństwa. Jest to działalność statutowa (`(...)`).

Nieruchomość - odrębnie działka nr (`(...)`), obręb (`(...)`) (grunt), odrębnie budynek znajdują się w ewidencji bilansowej środków trwałych (`(...)`), tj. Gminy objętej od (`(...)`) roku centralizacją podatku od towarów i usług. Wartość początkowa działki nr (`(...)`), obręb (`(...)`) (gruntu) wynosi 3 004,00 zł, a wartość początkowa budynku wynosi 29 900 zł.

Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości.

Planuje się, że przedmiotowa zamiana nieruchomości przez Gminę zostanie poprzedzona zniesieniem trwałego zarządu ustanowionego w (`(...)`) roku na rzecz (`(...)`) w (`(...)`).

2. nieruchomość gruntowa, położona w (`(...)`) przy ul. (`(...)`), zabudowana halą warsztatowo-magazynową, oznaczona jako działka (`(...)`), obręb (`(...)`), o powierzchni (`(...)`) ha, zapisana w Księdze Wieczystej nr (`(...)`) Sądu Rejonowego. Działka posiada uzbrojenie w sieć energetyczną. Budynek hali warsztatowo-magazynowej jest częściowo dwukondygnacyjny (antresola), konstrukcji murowanej. Powierzchnia użytkowa budynku - (`(...)`) m2, wybudowany w latach 70-tych XX w. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta nieruchomość leży w terenach zabudowy usługowej, produkcyjnej, składów, magazynów, oznaczonych symbolem 2P/U oraz częściowo w terenach dróg gminnych (klasy L) oznaczonych symbolem 4KD-L. Działka nr (`(...)`) powstała z wielokrotnego podziału działki nr (`(...)`). Gmina nabyła własność nieruchomości (tj. działki oznaczonej nr …, obręb … wraz z budynkami) z mocy prawa, nieodpłatnie w drodze komunalizacji na podstawie decyzji Wojewody nr (`(...)`) z (`(...)`) roku. Decyzja stała się ostateczna z dniem (`(...)`) r.

Aktualnie nieruchomość jest użytkowana na działalność statutową przez (`(...)`) w (`(...)`) - jednostkę budżetową Gminy objętą od (`(...)`) roku centralizacją podatku od towarów i usług. Trudno wskazać dokładną datę rozpoczęcia użytkowania, gdyż brak dokumentu potwierdzającego oddanie nieruchomości w użytkowanie. W ewidencji gminnego zasobu (prowadzonej przez Gminę w programie …) istnieje adnotacja z dnia (`(...)`) roku o formie władania nieruchomością: tzw. „powierzenie zarządu” (`(...)`) w (`(...)`). Z informacji uzyskanych od pracownika (`(...)`) w (`(...)`) wynika, iż budynek na działce jest użytkowany przez (`(...)`) w (`(...)`) nie krócej niż 10 lat, a prawdopodobnie od momentu powstania jednostki, tj. od (`(...)`) roku.

Nieruchomość - działka nr (`(...)`), obręb (`(...)`) (grunt) znajduje się w ewidencji bilansowej środków trwałych Gminy, a jej wartość początkowa wynosi 4 816,00 zł. Obecnie trwają czynności zmierzające do ujawnienia budynku znajdującego się na działce nr (`(...)`), obręb (`(...)`) w środkach trwałych Gminy.

Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości.

W związku z transakcją zamiany strony przewidują dopłatę stanowiącą różnicę wartości zamienianych nieruchomości.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że:

(`(...)`) w (`(...)`) Sp. z o.o. w nieruchomości (`(...)`) i (`(...)`) w okresie ostatnich dwóch [lat – przypis Organu] nie dokonał ulepszenie [ń] przekraczającej [ych] 30% wartości początkowej. Do momentu sprzedaży nieruchomości Spółka nie planuje dokonywać żadnych inwestycji mogących podwyższyć wartość początkową nieruchomości.

Pytanie

Czy dostawa przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy w ramach umowy zamiany następujących nieruchomości:

1. nieruchomość gruntowa położona w (`(...)`) przy ul. (`(...)`), zabudowana budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym,

2. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o numerze 6 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`),

3. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o numerze 1 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`)

będą objęte zwolnieniem przedmiotowym od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (u.p.t.u.) opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.t.u. za towary uznaje się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że nieruchomości lub ich części stanowią towary w rozumieniu przepisów u.p.tu., a co za tym idzie, ich odpłatna dostawa na terytorium kraju będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Umowa zamiany została uregulowana w art. 603 i 604 Kodeksu cywilnego. W myśl tychże przepisów przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W przedstawionym stanie przyszłym Gmina nie działa w charakterze organu władzy państwowej, lecz jako równorzędna strona umowy cywilnoprawnej.

Umowa zamiany stanowi dostawę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, gdyż w jej ramach każda ze stron umowy dokonuje dostawy towarów, w zamian za co nabywa towar od drugiej strony. Jest to czynność odpłatna, gdyż wzajemna dostawa ma wartość pieniężną. Zamiana nieruchomości pomiędzy spółką a gminą będzie stanowiła co do zasady odpłatną dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Biorąc pod uwagę, że w przypadku umowy zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, to występują jednocześnie w charakterze dostawcy i nabywcy.

W zakresie, w jakim w skład nieruchomości wchodzą działki zabudowane, wartość tych działek należy uwzględnić w podstawach opodatkowania dostaw budynków, które są na nich wybudowane, zgodnie z art. 29a ust. 8 u.p.t.u.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują zwolnienie z opodatkowania sprzedaży budynków, budowli lub ich części, zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednak nawet w przypadku, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata, a co za tym idzie dostawa nie korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., to w dalszym ciągu możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u., jeśli:

a) w stosunku do obiektów podlegających dostawie nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia należy rozumieć, zgodnie z art. 2 pkt 14 u.p.t.u., oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Budynek mieszkalny wielorodzinny, którym zabudowana jest nieruchomość gruntowa przy ul. (`(...)`) w (`(...)`), będący przedmiotem planowanej umowy zamiany, został wybudowany w roku 1896. Wnioskodawca nabył nieruchomość w dniu (`(...)`) r. Wnioskodawca od dnia nabycia nieruchomości nie poniósł kosztów związanych z ulepszeniem budynku. Tym samym należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 u.p.t.u., miało miejsce przed nabyciem nieruchomości przez Wnioskodawcę, a co za tym idzie, pomiędzy planowaną dostawą a pierwszym zasiedleniem nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Tym samym dostawa nieruchomości gruntowej położonej przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego w podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o numerze 6 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) znajduje się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1911 r. Odrębna własność lokalu została ustanowiona w drodze umowy w dniu (`(...)`) r. Lokal, przed ustanowieniem odrębnej własności i jego nabyciem przez Wnioskodawcę, co najmniej od roku (`(...)`) został oddany do użytkowania w drodze umowy najmu lokalu mieszkalnego. Lokal mieszkalny stanowiący odrębna nieruchomość o numerze 1 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) znajduje się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1920 r. Odrębna własność lokalu została ustanowiona w drodze umowy w dniu (`(...)`) r. Lokal, przed ustanowieniem odrębnej własności i jego nabyciem przez Wnioskodawcę, co najmniej od roku (`(...)`) r. został oddany do użytkowania w drodze umowy najmu lokalu mieszkalnego.

Ustawowa definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 u.p.t.u., który stanowi, że przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że zarówno w stosunku do budynku położonego przy ul. (`(...)`) jak i (`(...)`) w (`(...)`) nastąpiło już pierwsze zasiedlenie. Wyodrębnienie w tym budynku lokalów, odpowiednio, o numerach 6 i 1 jako odrębnej nieruchomości przed ich planowaną dostawą nie będzie zdarzeniem uznawanym przez ustawodawcę za kolejne pierwsze zasiedlenie. W związku z ustanowieniem odrębnej własności lokalów nie zostały poniesione jakiekolwiek wydatki mogące być traktowane jako wydatki na ich ulepszenie. Ustawowa definicja pierwszego zasiedlenia odnosi się do czysto fizycznego powstania danej nieruchomości lub jej modernizacji wpływającej w znacznym stopniu na jej rzeczywistą funkcjonalność, a nie zmiany jej statusu cywilnoprawnego. Nie ulega wątpliwości, że ustanowienie odrębnej własności lokalu nie stanowi wybudowania budynków, budowli lub ich części lub ulepszenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Należy również zauważyć, że pojęcie pierwszego zasiedlenia odnosi się do budynku, budowli lub ich części. Przy czym, wobec braku odmiennego unormowania, częścią budynku jest pewien fizycznie określony fragment jego struktury, bez względu na to, czy stanowi osobną nieruchomość lokalową, czy część składową nieruchomości budynkowej. Ustanowienie odrębnej własności lokali będzie dotyczyło tych samych części budynku (istniejącej powierzchni budynku), w stosunku do których miało miejsce pierwsze zasiedlenie. Skoro zatem określone części budynku (i w efekcie cały budynek łącznie) były przedmiotem pierwszego zasiedlenia, to żadna okoliczność (z wyjątkiem ulepszenia budynku) nie może powodować, że do ich pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, dojdzie po raz kolejny. Świadczy o tym brzmienie tych przepisów, które dotyczą odpowiednio dostawy oraz zasiedlenia „budynków, budowli lub ich części” a nie „budynków, budowli i lokali”. Nie ulega tutaj zamianie substancja materialna budynku (przedmiotu zwolnienia) - nie powstanie nowy budynek, nie ma miejsca dobudowa, czy ulepszenia przekraczające 30% wartości początkowej budynku. Nadal mowa jest o lokalach będących częścią budynku jako takiego. Zmienia się wyłącznie kwalifikacja cywilistyczna lokali. Jeżeli miało miejsce pierwsze zasiedlenie całego budynku, to automatycznie miało też miejsce pierwsze zasiedlenie wszystkich jego części (całej jego powierzchni) - a zatem również lokali, dla których w przyszłości ustanawia się odrębną własność z momentem ich dostawy.

Takie stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, jak np.:

1. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 marca 2018 r., znak sprawy: 0115-KDIT1-3.4012.26.2018.1.MD;

2. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 stycznia 2016 r., znak sprawy: IPPP1/4512-1171/15-2/KR;

3. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 czerwca 2015 r., znak sprawy: IPPP2/4512- 296/15-2/BH;

4. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 kwietnia 2014 r., znak sprawy: ITPP1/443-6/14/KM;

5. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 czerwca 2012 r., znak sprawy: ILPP1/443-281/12-6/AI.

Ustanowienie odrębnej własności lokali w budynkach położonych przy ul. (`(...)`) oraz (`(...)`) w (`(...)`) nie stanowi ich wybudowania lub ulepszenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 u.p.t.u., w związku z czym nie kreuje ponownego pierwszego zasiedlenia tychże lokali.

Podsumowując, lokal stanowiący odrębną nieruchomość o numerze 6 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) będący przedmiotem planowanej zamiany znajduje się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1911 r. Lokal, przed jego nabyciem przez Wnioskodawcę, od roku (`(...)`) był przedmiotem umowy najmu. Wartość początkowa lokalu w momencie dokonania aportu wynosiła 138 322 zł, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ulepszenie lokalu stanowiły 14.056% wartości początkowej lokalu. Lokal stanowiący odrębną nieruchomość o numerze 1 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) będący przedmiotem planowanej zamiany znajduje się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1920 r. Lokal, przed jego nabyciem przez Wnioskodawcę, co najmniej od roku (`(...)`) był przedmiotem umowy najmu. Tym samym należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie obu lokali, o którym mowa w art. 2 pkt 14 u.p.t.u., miało miejsce przed nabyciem nieruchomości przez Wnioskodawcę, a co za tym idzie, pomiędzy planowaną dostawą a pierwszym zasiedleniem nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Tym samym dostawa lokalu o numerze 6 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) i dostawa lokalu o numerze 1 w budynku położonym przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) będą korzystały ze zwolnienia przedmiotowego w podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Zgodnie z art. 2 ust. 22:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt oraz budynki spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszana – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Na podstawie art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.):

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Przy czym zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

W konsekwencji powyższego przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę zamiany nieruchomości z Gminą.

Przedmiotem zamiany po stronie Wnioskodawcy będą:

1. Nieruchomość gruntowa (działka nr …) zabudowana budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym. Budynek został wybudowany w roku 1896. Budynek od dnia nabycia przez Wnioskodawcę nie jest zamieszkiwany i nie jest wykorzystywany do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem jednego z lokali użytkowych, który jest wynajmowany od (`(...)`) roku,

2. Lokal mieszkalny o numerze 6 znajdujący się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1911 r. Wnioskodawca nabył lokal jako wkład niepieniężny wniesiony przez Gminę w dniu (`(...)`) r. Lokal był przedmiotem umów najmu.

3. Lokal mieszkalny o numerze 1 znajdujący się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1920 r. Wnioskodawca nabył lokal jako wkład niepieniężny wniesiony przez Gminę w dniu (`(...)`) r. Lokal był przedmiotem umów najmu.

W związku z transakcją zamiany strony przewidują dopłatę stanowiącą różnicę wartości zamienianych nieruchomości.

Wątpliwości w sprawie dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a dla dostawy budynku mieszkalnego wielorodzinnego oraz dwóch lokali mieszkalnych: nr 6 (znajdującego się w budynku przy ul. … w …) i nr 1 (znajdującego się w budynku przy ul. … w …).

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie dostawa ww. budynku mieszkalnego wielorodzinnego oraz dwóch lokali mieszkalnych, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – budynek ten oraz lokale zostały już zasiedlone. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem opisanego budynku i dwóch lokali, a planowaną dostawą nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Jak wskazano bowiem w opisie sprawy:

- budynek mieszkalny wielorodzinny znajdujący się na działce nr (`(...)`) został wybudowany w 1896 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość na podstawie Postanowienia Sądu z dnia (`(...)`) r. stwierdzającego nabycie nieruchomości przez zasiedzenie z dniem (`(...)`) r. Budynek od dnia nabycia przez Wnioskodawcę nie jest zamieszkiwany i nie jest wykorzystywany do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem jednego z lokali użytkowych, który jest wynajmowany od (`(...)`) roku. Wnioskodawca od dnia nabycia nieruchomości nie poniósł kosztów związanych z ulepszeniem budynku,

- lokal mieszkalny nr 6, znajdujący się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1911 r., Wnioskodawca nabył (`(...)`) r. Lokal od roku (`(...)`) był przedmiotem umów najmu,

- lokal mieszkalny nr 1, znajdujący się w budynku wielorodzinnym wybudowanym w 1920 r., Wnioskodawca nabył (`(...)`) r. Lokal, przed jego nabyciem przez Wnioskodawcę, do (`(...)`) r. stanowił przedmiot umowy najmu lokalu mieszkalnego. W późniejszym okresie lokal również był i aktualnie nadal jest przedmiotem umów najmu.

Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – w odniesieniu do przedmiotowych lokali nie dokonał ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej, jak również do momentu sprzedaży Spółka nie planuje dokonywać żadnych inwestycji mogących podwyższyć wartość początkową nieruchomości.

W konsekwencji planowana dostawa ww. budynku mieszkalnego wielorodzinnego oraz dwóch lokali mieszkalnych będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym planowana dostawa ww. budynku oraz lokali w ramach umowy zamiany będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tak więc, skoro dostawa ww. budynku oraz lokali mieszkalnych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to tym samym bezzasadnym stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Konsekwentnie również dostawa działki nr (`(...)`), na której znajduje się budynek mieszkalny wielorodzinny – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT (analogicznie jak dostawa ww. budynku, który jest z tym gruntem związany).

W konsekwencji stanowisko Państwa należy uznać za prawidłowe.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy, inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem

czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).