Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 6 października 2021 r., uzupełniony pismem z 8 stycznia 2022 r. (data wpływu drogą elektroniczną e-PUAP 8 stycznia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 29 grudnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.662.2021.1.KF (doręczone Stronie 5 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży nieruchomości wycofanej z działalności gospodarczej do majątku prywatnego. Treść wniosku jest następująca:

Opis zaistniałego stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w postaci zakładu poligraficznego. Działalność jest prowadzona w wolnostojącym budynku mieszkalno-użytkowym, którego Wnioskodawca jest współwłaścicielem w 4/6 części. Pozostałe 2/6 części stanowi współwłasność syna Wnioskodawcy, który 1/6 nabył w drodze dziedziczenia po zmarłej matce, a kolejne 1/6 w drodze darowizny od brata. Grunt, na którym został zbudowany budynek stanowi środek trwały w prowadzonym przedsiębiorstwie od 1995 r. kiedy to został wprowadzony do ewidencji. Grunt został nabyty przez Wnioskodawcę w 1994 r.

Budynek był budowany etapami, pierwsza część została oddana do użytku na wiosnę 1995 r. Budynek został wpisany do ewidencji środków trwałych w grudniu 1995 r. Następnie budynek był rozbudowywany o kolejną halę i część pomieszczeń pod mieszkanie i w 1998 roku został zamieszkały, a w grudniu 1999 r. została wydana Decyzja o użytkowaniu budynku.

Po śmierci żony Wnioskodawcy w 2008 r. wyłącznie 4/6 przysługującego udziału w nieruchomości stanowiło majątek firmowy w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej i podlegało dalszej amortyzacji.

Zgodnie z danymi przekazanymi Urzędowi Miasta do wymiaru podatku od nieruchomości część przeznaczona na działalność gospodarczą wynosi 43,5% w stosunku do całości powierzchni budynku. W konsekwencji ponad połowa powierzchni nieruchomości pełni funkcję mieszkalną.

Część nieruchomości jest od 2013 r. wynajmowana innemu przedsiębiorcy w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

W najbliższym czasie Wnioskodawca planuje zakończyć trwającą umowę najmu, wycofać nieruchomość z majątku firmowego do majątku prywatnego i dokonać sprzedaży przysługującego Wnioskodawcy udziału już jako składnik majątku prywatnego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

- Nieruchomość będzie używał głównie do celów mieszkaniowych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, ale w praktyce nie ma zleceń,

- część budynku będzie w dalszej części wynajmowana, tak jak ma to miejsce i teraz,

- nie będzie podejmował żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości tej nieruchomości,

- nie będzie udzielał żadnego pełnomocnictwa przyszłym Nabywcom,

- przed sprzedażą zawiera się umowę przedwstępną, ale Wnioskodawca nie może z góry zakładać, że coś takiego nastąpi, czy nie,

- nie będzie podejmował żadnych działań marketingowych, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

Pytanie

Czy odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości (a konkretnie udziału w nieruchomości w wysokości 4/6 części) wycofanej z działalności gospodarczej do majątku prywatnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym przypadku odpłatne zbycie 4/6 udziału w nieruchomości mieszkalno-usługowej wykorzystywanej uprzednio w pozarolniczej działalności gospodarczej, z której nieruchomość została wycofana nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT (podatek od towarów i usług) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione,

3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej,

4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl powołanych wyżej przepisów grunt, budynek i budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Według art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne darowizny,

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że nieodpłatne czynności, o których mowa w tym przepisie, tylko wówczas są uznawane za odpłatną dostawę towarów, jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego. Zauważyć należy, że jeśli podatnik odliczył podatek naliczony np. przy ich nabyciu czy wytworzeniu, to ich nieodpłatne przekazanie - gdyby było nieopodatkowane - w istocie stanowiłoby nabycie bez opodatkowania. Stoi to w sprzeczności z zasadą powszechność oraz neutralność opodatkowania. Jeśli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku, to nieodpłatne przekazanie tego towaru pozostaje neutralne podatkowo, gdyż podatnik już raz został obciążony faktycznym kosztem podatku (w tej części wystąpił więc jako konsument, a nie jako podatnik VAT).

Definicja pojęcia „wytworzenie nieruchomości” zawarta jest w art. 2 pkt 14a ustawy, zgodnie z którym ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wytworzeniu nieruchomości:

- rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Budynek mieszkalno-usługowy w części usługowej służy do działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy i w ramach tej działalności gospodarczej jest wykorzystywany. Zatem dokonując przekazania tej nieruchomości do majątku prywatnego będzie Pan działał dla tej czynności jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że darowizna części usługowej budynku mieszkalno-usługowego - w świetle art. 7 ust. 2 ustawy - stanowi czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów. Z uwagi na wykorzystywanie przedmiotowego budynku w części usługowej w celu czynności opodatkowanych przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na jego budowę. Został zatem spełniony warunek do uznania tej nieodpłatnej czynności za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu trzeba jednak wskazać na treść art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, który podaje że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady, zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. W konsekwencji kluczowe staje się ustalenie czym jest pierwsze zasiedlenie oraz kiedy mamy z nim do czynienia.

Definicja pierwszego zasiedlenia zawarta jest w art. 2 pkt 14 ustawy VAT (w brzmieniu od 1 września 2019 r.), w myśl którego, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddane do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

b) dostawa terenu budowlanego.

W wyroku z 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. Przy czym za dostawę w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT należy również rozumieć czynności zrównane z dostawą towarów określone w art. 7 ust. 2 ustawy VAT.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Skoro zatem przy budowie budynku przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego, to wycofanie budynku wraz z gruntem z majątku firmowego do majątku prywatnego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu w myśl art. 7 ust. 2 ustawy VAT.

Równocześnie w opisanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, ponieważ nieruchomość została oddana do użytkowania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w 1999 r.- kiedy to nastąpiło pierwsze zasiedlenie - a więc do chwili obecnej upłynął okres dłuższy niż dwa lata co wypełnia ustawowe warunki wskazanego unormowania.

Powyższe oznacza, że wycofanie przedmiotowego udziału w nieruchomości z majątku firmowego do majątku prywatnego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W Pana ocenie również następcza sprzedaż udziału w nieruchomości zabudowanej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ będzie to odpłatne zbycie dokonane w ramach majątku prywatnego, a więc jako niewykonywanego w ramach działalności gospodarczej, w ogóle nie podlegające pod regulacje ustawy VAT.

Zobowiązanymi do zapłaty podatku VAT są wyłącznie te podmioty, które w myśl ustawy są uznawane za podatników. Jak możemy przeczytać w art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W rezultacie status podatnika podatku VAT wynika z okoliczności dokonywania danych czynności. Istotne jest zatem ustalenie czy osoba sprzedająca nieruchomość jest podatnikiem w rozumieniu ustawy VAT.

Sprzedaż majątku prywatnego, dokonywanego w ramach zwykłego zarządu prawem własności, sama w sobie nie stanowi działalności gospodarczej i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku gdy osoba fizyczna nadaje sprzedaży charakter handlu profesjonalnego, zbliżonego swoją formą do zawodowo podejmowanych czynności w zakresie obrotu nieruchomościami możemy mieć do czynienia z opodatkowaną podatkiem VAT sprzedażą prywatnej nieruchomości. Podejmowanie aktywnych działań oraz angażowanie dodatkowych środków w zakresie sprzedaży nieruchomości powoduje, że osoba fizyczna formalnie nieprowadząca działalności gospodarczej może stać się podatnikiem podatku VAT.

Przedstawiony problem, związany z określeniem kiedy osoba fizyczna staje się podatnikiem podatku VAT w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym, był przedmiotem analizy orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., C-180/10 oraz C-181/10. TSUE w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne polskiego sądu orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Natomiast jeżeli osoba w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT.

Potwierdzenie powyższego stanowiska odnajdziemy również w interpretacjach wydawanych przez polskie organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 marca 2019., nr 0111-KDIB3-2.4012.791.2018.2.MGO czytamy:

„Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. ”

W aspekcie definicji majątku prywatnego polskie sądy administracyjne najczęściej odwołują się do treści orzeczenia TSUE z 4 października 1995 r., C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), gdzie wskazano, że majątek prywatny to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Takim rodzajem wykorzystywania poza działalnością gospodarczą jest przykładowo wybudowane domu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Jednakże w przypadku, gdy prywatny majątek osoby fizycznej wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych daje to podstawy do kwalifikowania czynności jako działalność gospodarcza, a właściciela majątku jako podatnika podatku VAT.

Aktywność potencjonalnego podatnika przybiera cechy działalności gospodarczej gdy ma charakter zbliżony do profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Oznacza to, że każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający, jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas osoba fizyczna staje się podatnikiem podatku VAT pomimo, iż formalnie działalności gospodarczej nie prowadzi.

Same pojedyncze okoliczności nie mogą powodować kwalifikowania późniejszej sprzedaży nieruchomości jako działalności gospodarczej. Dopiero ogół działań podatnika traktowanych jako pewien zorganizowany proces przybierający formę profesjonalną i wykraczający poza typowe działania związane z zarządem majątkiem prywatnym daje podstawy do uznania, iż dochodzi do opodatkowanej podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że osoba fizyczna działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, gdy jej działalność w tym zakresie przybiera formę zbliżoną do profesjonalnej, nastawioną na cel zarobkowych i prowadzoną w sposób ciągły. Nie stanowią działalności gospodarczej czynności wykonywane przez osobę fizyczna w zakresie zwykłego zarządu jej majątkiem prywatnym, które nie przekraczają typowego wykonywania prawa własności.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca uważa, że wycofanie udziału w nieruchomości z działalności gospodarczej na potrzeby prywatne i późniejsza sprzedaż udziału w nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą :

Opodatkowaniu podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary (w tym nieruchomość) w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1. określone udziały w nieruchomości,

2. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zatem zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku od towarów i usług, w przypadku gdy dokonują oni sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany jest na własne potrzeby, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest więc, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w postaci zakładu poligraficznego. Działalność jest prowadzona w wolnostojącym budynku mieszkalno-użytkowym, którego Wnioskodawca jest współwłaścicielem w 4/6 części. Pozostałe 2/6 części stanowi współwłasność syna, który 1/6 nabył w drodze dziedziczenia po zmarłej matce, a kolejne 1/6 w drodze darowizny od brata. Grunt, na którym został zbudowany budynek stanowi środek trwały w prowadzonym przedsiębiorstwie od 1995 r. kiedy to został wprowadzony do ewidencji. Grunt został nabyty przez Wnioskodawcę w 1994 r.

Budynek był budowany etapami, pierwsza część została oddana do użytku na wiosnę 1995 r. Budynek został wpisany do ewidencji środków trwałych w grudniu 1995 r. Następnie budynek był rozbudowywany o kolejną halę i część pomieszczeń pod mieszkanie i w 1998 roku został zamieszkały, a w grudniu 1999 r. została wydana Decyzja o użytkowaniu budynku.

Po śmierci żony Wnioskodawcy w 2008 r. wyłącznie 4/6 przysługującego udziału w nieruchomości stanowiło majątek firmowy w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej i podlegało dalszej amortyzacji.

Część nieruchomości jest od 2013 r. wynajmowana innemu przedsiębiorcy w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

W najbliższym czasie Wnioskodawca planuje zakończyć trwającą umowę najmu, wycofać nieruchomość z majątku firmowego do majątku prywatnego i dokonać sprzedaży przysługującego Wnioskodawcy udziału już jako składnik majątku prywatnego.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca doprecyzował, że nieruchomość będzie używał głównie do celów mieszkaniowych. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że część budynku będzie w dalszej części wynajmowana, Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości tej Nieruchomości, Wnioskodawca nie będzie udzielał żadnego pełnomocnictwa przyszłym Nabywcom, Wnioskodawca nie zakłada, że przed sprzedażą zawrze umowę przedwstępną , Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych działań marketingowych, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż udziału w nieruchomości wycofanej z działalności gospodarczej do majątku prywatnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu przedmiotowej nieruchomości.

Z doprecyzowania wniosku wynika, że część nieruchomości po przeniesieniu do majątku prywatnego będzie nadal wynajmowana innemu przedsiębiorcy.

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.),

przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z powyższych przepisów wynika, że umowa najmu jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wobec tego, umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i pobierania pożytków, w związku z czym stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu przez najemcę. Oznacza to, że czynność polegająca na najmie nieruchomości w zamian za uzyskane wynagrodzenie spełnia warunki do uznania tej czynności za świadczenie usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy również wskazać, że udział 4/6 Wnioskodawcy w nieruchomości był wykorzystywany w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Zgodnie z ww. wyrokiem C-291/92, aby uznać, że nieruchomość stanowi majątek prywatny, nieruchomość ta musi w całym okresie jej posiadania być wykorzystywana tylko w ramach majątku osobistego. W niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją, gdyż Wnioskodawca wykorzystywał swój udział w Nieruchomości do działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziału w nieruchomości, nie będzie korzystać z przysługującego Mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie będzie to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Należy zatem uznać, że powyżej wskazane okoliczności, wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż ww. nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż ww. udziału w nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie opodatkowania sprzedaży nieruchomości wycofanej z działalności gospodarczej do majątku prywatnego (a konkretnie udziału w nieruchomości w wysokości 4/6 części). Zatem inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT czynności wycofania udziału w nieruchomości z działalności gospodarczej do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Zgodnie z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa

wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku.

Jak stanowi art. 14f § 2 Ordynacji podatkowa

w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).