Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wystawioną fakturą przez kontrahenta z Czech. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 grudnia 2021 r. (wpływ 30 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Państwa Spółka (sp. z o.o.) z siedzibą w `(...)`. zawarła w 2018 r. umowę z kontrahentem z siedzibą w Czechach na dostawę maszyny, której cenę określono w umowie bez doliczania kwoty VAT (podatek od towarów i usług), zakładając iż nastąpi wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru od dostawcy z Czech do nabywcy w Polsce. W 2019 r. w ramach tzw. transakcji trójstronnej maszynę dostarczono transportem dostawcy z Wielkiej Brytanii na teren Rzeczypospolitej do dyspozycji Państwa Spółki. Zgodnie z umową kontrahent jako czeski dostawca, wystawiła fakturę na rzecz Państwa Spółki na umówioną cenę bez doliczania kwoty podatku VAT. Państwa Spółka jako polski podatnik i nabywca towaru rozliczył w złożonej deklaracji podatkowej transakcję jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru.

W grudniu 2020 r. Kontrahent uznał, iż opisana dostawa towaru nie była dostawą wewnątrzwspólnotową na rzecz Państwa Spółki lecz stanowiła „krajową" dostawę towaru wraz z montażem dokonaną na terytorium RP. W konsekwencji, jako czeski podatnik podatku VAT, kontrahent do uprzednio wystawionej w 2019 r. faktury sprzedaży, wystawił na rzecz Państwa Spółki fakturę korygującą, w której ujęto pozycję faktury „powinno być", a w niej:

1. powiększono cenę towaru o doliczoną kwotę polskiego podatku od towarów i usług, z zastosowaną 23% stawką podatku,
2. wskazano numer rejestracyjny polskiego podatnika - Oddziału w Polsce kontrahenta z siedzibą w `(...)`, jako faktycznego dostawcy towaru na rzecz Państwa Spółki.

Z pisma kontrahenta otrzymanego przez Państwa Spółkę wynika, że zarejestrowany jako polski podatnik Oddział w Polsce kontrahenta w złożonej deklaracji podatkowej rozliczył kwotę należnego podatku od towarów i usług wynikającą z wystawionej „czeskiej" faktury korygującej. Jednocześnie kontrahent jest zdania, iż wystawione przezeń, jako czeskiego podatnika faktura sprzedaży oraz faktura korygująca z podatkiem należnym są dokumentami, które zgodnie z ustawą o VAT spełniają wymogi formalne wymagane dla udokumentowania krajowej dostawy towaru dokonanej przez polskiego podatnika, tj. Oddział w Polsce kontrahenta na rzecz Państwa Spółki. Według kontrahenta „otrzymanie wystawionej przez nas faktury korygującej powinno pozwolić Państwu na niezwłoczne pomniejszenie podatku należnego podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego lub na uzyskanie z urzędu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym".

W uzupełnieniu do wniosku na pytanie „Czy nabytą od kontrahenta maszynę Wnioskodawca jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT wykorzystywał do czynności podlegającej opodatkowaniu, która nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania” wskazaliście, że sp. z o.o. nabyła maszynę od kontrahenta jako czynny podatnik podatku od towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Na pytanie Organu „Czy wystawiona przez kontrahenta faktura korygująca zawierała m.in. datę wystawienia, kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w jednoznaczny sposób identyfikuje fakturę, nazwę oraz adresy Wnioskodawcy i kontrahenta który dostarczał towar, numer za pomocą którego Wnioskodawca jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, nazwę rodzaj, ilość towaru objętych korektą, cenę jednostkową towaru bez kwoty podatku, sumę wartości sprzedaży netto, kwotę należności ogółem, wyraz „Faktura korygująca” oraz przyczynę korekty”, wskazaliście, że przedmiotowa faktura korygująca wystawiona przez kontrahenta zawiera m.in.:

1. datę wystawienia: (…)
2. kolejny numer: (…),
3. nazwę wnioskodawcy i adres : (…) , oraz nazwę dostawcy : (…)
4. numer, za pomocą którego wnioskodawca jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług: NIP (….)
5. rodzaj towaru i ilość: - jedna sztuka,
6. cenę jednostkową bez kwoty podatku: (….) EUR,
7. sumę wartości sprzedaży netto: (…) EUR,
8. kwotę należności ogółem: nie zawiera, natomiast można ją obliczyć, jako sumę X plus Y EUR kwoty VAT przeliczoną na polskie złote, jako (…)PLN,
9. wyraz „Faktura korygująca” : w językach czeskim „Opravny dańovy doklad” oraz angielskim „Corrective invoice”,
10. przyczynę korekty : w językach czeskim i angielskim w tłumaczeniu na język polski „Obowiązek zmiany traktowania VAT dostawy zgodnie z interpretacją podatkową otrzymaną przez dostawcę - konieczność naliczenia podatku VAT 23% oraz zmiany stosowanego numeru VAT na polski”.

Pytanie

Czy wystawiona przez kontrahenta, jako zagranicznego podatnika faktura na dostawę towaru uzupełniona wystawioną fakturą korygującą, w której treści wykazano dodatkowo kwotę podatku od towarów i usług oraz wskazano numer zarejestrowanego w Polsce podatnika Oddziału Kontrahenta, jako dostawcy tego towaru, stanowi fakturę zgodną z art. 106a-b, 106e, 106j ustawy o VAT i jako taka umożliwia nabywcy towaru, tj. Państwa Spółce odliczenie zawartego w niej kwoty podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy o VAT.

Państwo stanowisko w sprawie

Zdaniem Państwa wystawiona przez czeskiego podatnika faktura korygująca, w której wykazano kwotę należnego podatku od towarów i usług od dostawy zrealizowanej na terenie RP oraz podano numer zarejestrowanego w Polsce - jako odrębnego podatnika - Oddziału w Polsce kontrahenta nie stanowi faktury w rozumieniu art. 106b ustawy o VAT oraz spełniającej wymogi art. 106e i art. 106j ustawy o VAT. Przede wszystkim dokument wystawiony przez kontrahenta , jako zarejestrowanego w Czechach podatnika czeskiego podatku VAT nie może być uznany za fakturę w rozumieniu art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, który to przepis adresowany jest do „podatnika" w rozumieniu tej ustawy.

„Podatnik", który jest obowiązany wystawić fakturę, zgodnie z art. 106a-106b ustawy o VAT, to podmiot dokonujący sprzedaży na terytorium RP oraz poza tym terytorium, który jest zarejestrowany dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług na terytorium RP ze względu na posiadanie siedziby lub stałego miejsca prowadzonej działalności na jej terytorium. Z racji wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu i dokonanej rejestracji w polskim urzędzie skarbowym podlega on, jako „podatnik" polskiej ustawie o VAT, m.in. w zakresie obowiązku wystawienia faktury.

A contrario nie jest „podatnikiem", który wystawia fakturę w rozumieniu art. 106b ustawy o VAT podmiot z siedzibą poza granicami RP, który zgodnie z art. 106a pkt 1) ustawy o VAT dokonuje sprzedaży na terytorium RP. Jednak w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, jako dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Jest wobec powyższego oczywiste, że kontrahent jako zarejestrowany podatnik z siedzibą w Czechach, nawet jeśli dokonał dostawy na terenie RP, ale nie rozlicza podatku od towarów i usług na terenie RP, nie podlega polskim przepisom ustawy o VAT w zakresie wystawiania faktur. Tym samym nie mogą mieć zastosowania do kontrahenta przepisy:

• art. 106e ust. 1 pkt 12) i 14) ustawy o VAT, zgodnie z którymi:„Faktura powinna zawierać : stawkę podatku ,(`(...)`), kwotę podatku (`(...)`)",
• art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym : „W przypadku, gdy po wystawieniu faktury (`(...)`) podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą".

W konsekwencji wystawienie przez kontrahenta, jako podatnika zarejestrowanego w Czechach faktury korygującej, w której naliczono kwotę „polskiego" podatku VAT pozostaje poza zakresem jakichkolwiek regulacji polskiej ustawy o VAT.

Równie chybione jest także wpisanie w wystawionej przez kontrahenta „czeskiej" fakturze korygującej numeru rejestracyjnego polskiego podatnika - zarejestrowanego w Polsce Oddziału kontrahenta jako numeru rzeczywistego sprzedawcy, który dokonał dostawy towaru na rzecz Państwa Spółki (sp. z o.o.) Wystarczy stwierdzić, iż przez fakt wpisania polskiego numeru rejestracyjnego Oddziału w Polsce w wystawionej przez kontrahenta fakturze korygującej, faktura ta w żadnym razie nie stała się dokumentem sprzedaży dokonanej przez kontrahenta - Oddział w Polsce, jako zarejestrowanego w Polsce podatnika podatku od towarów i usług. Inaczej mówiąc, korekta „czeskiej" faktury dokonana przez czeskiego podatnika nie może - zdaniem Państwa zastąpić wystawionej prawidłowo faktury dokumentującej dostawę towaru wystawionej przez zarejestrowanego w Polsce podatnika, tj. Kontrahenta - Oddział w Polsce.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1) lit. a) ustawy o VAT - „Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów (`(...)`)". Państwo są zdania, że opisana powyżej faktura korygująca wystawiona przez zarejestrowanego w Czechach podatnika, w której wykazano kwotę polskiego podatku od towarów i usług oraz wskazano numer polskiego podatnika, jako rzeczywistego dostawcy nabytego przez Państwa Spółkę towaru nie stanowi faktury w rozumieniu art. 106e i art. 106j ustawy o VAT, a kwota zawartego w niej podatku nie stanowi kwoty podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 1) lit. a) ustawy o VAT. W konsekwencji Państwa Spółka nie może posłużyć się wspomnianym dokumentem, aby pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 3a ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1. sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a. wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b. (uchylony),

2. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3. (uchylony);

4. wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b. podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c. potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

5. faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6. (uchylony);

7. wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Jednocześnie stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1 a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zaznaczyć jednak należy, że art. 19a ustawy zawiera szereg czynności, dla których obowiązek powstaje na zasadach szczególnych.

Ponadto na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Ponadto w myśl art. 86 ust. 10c ustawy:

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

W świetle art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.):

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.):

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11 może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z treści cytowanych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto z odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

• powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
• doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług (jeżeli faktura dokumentuje takie czynności),
• podatnik jest w posiadaniu faktury bądź dokumentu celnego dokumentujących tę transakcję.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego generalnie skorelowane jest z momentem, w którym podatek VAT staje się wymagalny, czyli z momentem powstania obowiązku podatkowego. Jednakże, aby podatnik nabył prawo do odliczenia muszą zostać spełnione jeszcze dwie przesłanki, tj. transakcja faktycznie zaistniała i podatnik posiada fakturę dokumentującą tę transakcję.

Na podstawie art. 106a ust. 1 lit. a ustawy:

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przez sprzedaż – stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się:

Odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 2 pkt 31 ustawy:

Przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Faktury są dokumentami sformalizowanymi, potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Według art. 106e ust. 1 ustawy – faktura powinna zawierać:

1. datę wystawienia;

2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12. stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15. kwotę należności ogółem;

16. w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

a. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub

b. w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty

- wyrazy "metoda kasowa";

17. w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz "samofakturowanie";

18. w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie";

18a. w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy - wyrazy "mechanizm podzielonej płatności", przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania;

19. w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:

a. przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,

b. przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub

c. innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;

20. w przypadku, o którym mowa w art. 106c - nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika - imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;

21. w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez jego przedstawiciela podatkowego - nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku;

22. w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu - datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:

a. przebieg pojazdu - w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. a,

b. liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu - w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. b, oraz statków powietrznych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. c;

23. w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) - dane określone w art. 136;

24. w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:

a. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,

b. numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,

2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;

2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3. dane zawarte na fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,

b. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4. przyczynę korekty;

5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Faktura korygująca ma zatem taką samą wartość dowodową jak faktura wystawiona pierwotnie.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka z siedzibą w Warszawie zawarła w 2018 r. umowę z kontrahentem z siedzibą w Czechach na dostawę maszyny, której cenę określono w umowie bez doliczania kwoty VAT, zakładając iż nastąpi wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru od dostawcy z Czech do nabywcy w Polsce. W 2019 r. w ramach tzw. transakcji trójstronnej maszynę dostarczono transportem dostawcy z Wielkiej Brytanii na teren Rzeczypospolitej do dyspozycji Państwa Spółki. Zgodnie z umową kontrahent jako czeski dostawca, wystawił fakturę na rzecz Państwa Spółki na umówioną cenę bez doliczania kwoty podatku VAT. Państwa Spółka jako polski podatnik i nabywca towaru rozliczył w złożonej deklaracji podatkowej transakcję jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. W grudniu 2020 r. kontrahent uznał, iż opisana dostawa towaru nie była dostawą wewnątrzwspólnotową na rzecz Państwa Spółki lecz stanowiła „krajową" dostawę towaru wraz z montażem dokonaną na terytorium RP. W konsekwencji, jako czeski podatnik podatku VAT, kontrahent do uprzednio wystawionej w 2019 r. faktury sprzedaży, wystawił na rzecz Państwa Spółki fakturę korygującą, w której ujęto pozycję faktury „powinno być", a w niej:

powiększono cenę towaru o doliczoną kwotę polskiego podatku od towarów i usług, z zastosowaną 23% stawką podatku, wskazano numer rejestracyjny polskiego podatnika - Oddziału w Polsce kontrahenta, z siedzibą w Katowicach, jako faktycznego dostawcy towaru na rzecz Państwa Spółki. Przedmiotowa faktura korygująca wystawiona przez kontrahenta zawiera m.in.: datę wystawienia:, kolejny numer: (…), nazwę wnioskodawcy i adres: (…), oraz nazwę dostawcy : (…), numer, za pomocą którego wnioskodawca jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług: NIP (…), rodzaj towaru i ilość: - jedna sztuka, cenę jednostkową bez kwoty podatku: (…) EUR, sumę wartości sprzedaży netto : (…) , kwotę należności ogółem: nie zawiera, natomiast można ją obliczyć, jako sumę x EUR plus Y EUR kwoty VAT przeliczoną na polskie złote, jako (…) PLN, wyraz „Faktura korygująca” w językach czeskim „Opravny dańovy doklad” oraz angielskim „Corrective invoice” oraz przyczynę korekty: w językach czeskim i angielskim w tłumaczeniu na język polski „Obowiązek zmiany traktowania VAT dostawy zgodnie z interpretacją podatkową otrzymaną przez dostawcę - konieczność naliczenia podatku VAT 23% oraz zmiany stosowanego numeru VAT na polski”.

Z pisma kontrahenta otrzymanego przez Państwa Spółkę wynika, że zarejestrowany jako polski podatnik Oddział w Polsce kontrahenta w złożonej deklaracji podatkowej rozliczył kwotę należnego podatku od towarów i usług wynikającą z wystawionej „czeskiej" faktury korygującej. Państwa Spółka nabyła maszynę od kontrahenta, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Wątpliwości Państwa Spółki dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej faktury korygującej przez Kontrahenta.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego należy w pierwszej kolejności ustalić czy faktura korygująca, o której mowa we wniosku jest dokumentem uprawniającym do takiego odliczenia. I tak zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Należy jednocześnie zaznaczyć, że o tym czy dokument stanowi fakturę decyduje treść dokumentu, a mianowicie to, czy dokument ten zawiera elementy określone w art. 106e ustawy. W przedmiotowej sprawie w związku z uznaniem iż dostawa maszyny stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu na terenie kraju (dostawa towaru z montażem) Państwa Spółka otrzymała od swojego Kontrahenta korektę faktury dokumentującej wcześniejszą dostawę Maszyny. W fakturze korygującej powiększono cenę towaru o doliczoną kwotę polskiego podatku od towarów i usług z zastosowaną 23% stawką podatku, wskazano nr rejestracyjny polskiego podatnika – Oddziału w Polsce kontrahenta z siedzibą w Katowicach jako faktycznego dostawcę towaru na rzecz Państwa Spółki. Ponadto jak wskazaliście Państwo faktura korygująca zawierała m.in. datę wystawienia: (…), kolejny numer: (…), nazwę wnioskodawcy i adres: (…) oraz nazwę dostawcy : (…), numer, za pomocą którego wnioskodawca jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług: NIP (…), rodzaj towaru i ilość: jedna sztuka, cenę jednostkową bez kwoty podatku: (…) EUR, sumę wartości sprzedaży netto : (…) EUR, kwotę należności ogółem: nie zawiera, natomiast można ją obliczyć, jako sumę X EUR plus Y EUR kwoty VAT przeliczoną na polskie złote, jako (…) PLN, wyraz „Faktura korygująca” w językach czeskim „Opravny dańovy doklad” oraz angielskim „Corrective invoice” oraz przyczynę korekty: w językach czeskim i angielskim w tłumaczeniu na język polski „Obowiązek zmiany traktowania VAT dostawy zgodnie z interpretacją podatkową otrzymaną przez dostawcę - konieczność naliczenia podatku VAT 23% oraz zmiany stosowanego numeru VAT na polski”.

Zatem należy stwierdzić, że wystawiona faktura korygująca zawiera wszystkie niezbędne elementy wskazane w treści art. 106e i 106j ustawy, w szczególności polski NIP Kontrahenta, nr NIP Wnioskodawcy, stawkę i kwotę VAT, przyczynę korekty. Zatem w związku z wystawieniem przez Kontrahenta faktury korygującej z numerem rejestracyjnym polskiego podatnika (Oddziału w Polsce kontrahenta) i stawką właściwą dla dostawy krajowej Państwo dysponujecie dokumentem, który jak wynika z opisu sprawy zawiera elementy określone art. 106e ustawy. Wystawiona faktura korygująca spełnia przesłanki, o których mowa w przepisach ustawy i umożliwia Państwu odliczenie w niej zawartej kwoty podatku naliczonego.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W niniejszej sprawie przesłanki pozytywne warunkujące skorzystanie z prawa do odliczenia (wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy) są spełnione, bowiem jak wynika z opisu sprawy, Państwa Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce, a zakupiona od kontrahenta maszyna jest przez Państwa wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, w analizowanym przypadku nie zachodzą przesłanki negatywne wynikające z art. 88 ustawy uniemożliwiające odliczenie podatku. W szczególności, nie znajduje zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze. Jak wynika bowiem z opisu sprawy po stronie Kontrahenta istniał, na terytorium kraju, obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu dostaw towarów (Maszyny) na rzecz Państwa Spółki. Wobec tego podatek należny powinien zostać wskazany na fakturach, wystawionych zgodnie z polskim porządkiem prawnym przez Kontrahenta.

Nie sposób zgodzić się z Państwem, że kontrahent jako zarejestrowany podatnik z siedzibą w Czechach nie rozlicza podatku od towarów i usług na terenie Polski i nie podlega przepisom ustawy o VAT w zakresie wystawiania faktur. Jak wynika przecież z opisu sprawy kontrahent uznał, iż transakcja dostawy maszyny na Państwa rzecz nie była dostawą wewnątrzwspólnotową lecz stanowiła krajową dostawę towaru z montażem dokonaną na terytorium Polski. Skoro stanowiła krajową dostawę towarów z montażem na terytorium Polski i kontrahent traktuje ją jako krajową dostawę to była to jedna z czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kontrahent zatem zobowiązany był do rozliczenia podatku na terytorium Polski, co zresztą jak wynika z opisu sprawy dokonał. W związku z powyższym nie można podzielić Państwa argumentacji, że dokonana przez kontrahenta dostawa towaru z montażem nie podlega polskim przepisom ustawy w zakresie wystawiania faktur a wystawiona faktura korygująca pozostaje poza zakresem jakichkolwiek regulacji przepisów ustawy. Jak już wskazaliśmy wystawiona faktura korygująca przez kontrahenta zawierała niezbędne elementy wskazane w treści art. 106e i 106j ustawy i stanowiła dokument na podstawie którego Państwa Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Państwa należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku, tutejszy organ wyjaśnia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Końcowo należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).