Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 sierpnia 2021 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełniłi go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem przesłanym za pośrednictwem ePAUP 26 listopada 2021 r.

Opis stanu faktycznego

Jesteście Państwo spółką prawa niemieckiego z siedzibą działalności gospodarczej w Niemczech zajmującą się głównie produkcją komponentów dla elektrowni. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług) czynny w Polsce od 2015 roku.

Spółka zawarła umowę ze spółką z siedzibą w Polsce (zwaną dalej „Głównym Wykonawcą”) dotyczącą realizacji projektu energetycznego na terenie Polski (dalej: „Projekt”). Na podstawie wspomnianej umowy Spółka zobowiązała się dostarczyć Generalnemu Wykonawcy elementy niezbędne do wybudowania nowych bloków energetycznych w elektrowni, m.in. skraplacze dla turbiny parowej oraz regeneracyjne podgrzewacze wysokoprężne oraz niskoprężne typu (…).

W celu realizacji ww. umowy Spółka skorzystała z usług podwykonawców i w styczniu 2015 roku zawarła umowę ze spółką z siedzibą w Polsce (dalej: Kontrahent). Zgodnie z umową przedmiotem świadczenia Kontrahenta na rzecz Spółki była dostawa ww. elementów, tj. skraplaczy dla turbiny parowej oraz podgrzewaczy typu (…). Spółka dostarczyła część materiałów (np. stal) niezbędnych do wykonania przedmiotowych elementów. Materiały te zostały przetransportowane przez Spółkę z Niemiec do Polski. Produkcja miała miejsce w Polsce, w fabrykach Kontrahenta, według wytycznych dostarczonych przez Spółkę oraz pod jej nadzorem. Spółka była uprawniona do przeprowadzenia kontroli w halach produkcyjnych Kontrahenta celem sprawdzenia jakości realizowanego zamówienia. Kontrahent po zakończeniu produkcji magazynował ww. elementy do czasu ich odbioru przez Generalnego Wykonawcę (okres około 3 miesięcy).

Na podstawie świadectw zakończenia realizacji bloków energetycznych należy przyjąć, że Projekt został zakończony w odniesieniu do ostatniego bloku 30 września 2019 r. W rezultacie Spółka wystawiła Generalnemu Wykonawcy na ostatnią ratę należnego wynagrodzenia fakturę zawierającą VAT należny według stawki 23% i wykazała przedmiotową fakturę w deklaracji VAT za wrzesień 2019 r. Wcześniejsze faktury dotyczące realizowanego Projektu zostały również wystawione przez Spółkę z uwzględnieniem należnego podatku VAT według stawki 23%.

Spółka utrzymuje gwarancję ubezpieczeniową na ostatni oddany do użytkowania blok do listopada 2021 roku.

Spółka wyjaśnia, że w okresie realizacji Projektu nie zatrudniała w Polsce pracowników na podstawie umowy o pracę. Kilku pracowników Spółki zatrudnionych w Niemczech zostało tymczasowo wysłanych w celu usprawnienia procesu produkcyjnego Kontrahenta (kontrola jakościowa oraz projektowa). Wnioskodawca nie wynajmował biur czy innych powierzchni w okresie realizacji Projektu. Spółka w niezbędnym zakresie korzystała z zaplecza personalnego oraz technicznego Kontrahenta dostępnego w jego halach produkcyjnych.

Reasumując, powyższy proces realizacji Projektu wyglądał następująco: Spółka najpierw zawarła pierwotną umowę z Generalnym Wykonawcą, a następnie umowę powykonawczą z Kontrahentem. Po zakończeniu produkcji zleconych elementów przez Kontrahenta Spółka odsprzedała elementy Generalnemu Wykonawcy zgodnie z pierwotną umową.

W związku z realizacją Projektu spółka nabywała w Polsce usługi od polskich podmiotów (tj. od podmiotów z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, będących podatnikami VAT, zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni) m.in. usługi księgowe, doradcze i podatkowe. Spółka do tej pory nie obniżyła kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur zakupowych.

Obecnie Spółka pomimo zakończenia ww. Projektu jest otwarta na nowe propozycje biznesowe w Polsce, w związku z czym utrzymuje status czynnego podatnika VAT. Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie realizowała inne projekty w Polsce. Wnioskodawca stale nabywa usługi doradcze i podatkowe związane ze swoją obecnością w Polsce.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie Organu na zadane pytania wskazano:

1. w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza w kraju siedziby działalności gospodarczej Państwa Spółki (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Niemczech np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby odbywa się produkcja komponentów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.)

Działalność Spółki jest podzielona na dwa działy biznesowe:

a) inżynieria i produkcja nowych zbiorników ciśnieniowych i komponentów dla przemysłu energetycznego i chemicznego;

b) serwis wymienników ciepła, wież chłodniczych i kotłów.

Spółka posiada własne zespoły inżynierskie, personel budowy i personel administracyjny z siedzibą w (…) w Niemczech. Produkty Spółki i usługi są dostarczane głównie klientom w Europie.

2. na czym polega realizacja projektu energetycznego na terenie Polski, należało wyjaśnić, w tym wskazać z czym należy utożsamiać projekt energetyczny

Realizacja projektu energetycznego na terenie Polski polega na rozbudowie elektrowni (…). Właścicielem projektu jest (…).

3. jakie konkretnie czynności wykonywała Państwa Spółka w realizowanym projekcie energetycznym

Spółka w ramach realizowanego projektu energetycznego odpowiedzialna była za projekt i wykonanie podgrzewaczy wysokociśnieniowych, podgrzewaczy niskociśnieniowych oraz skraplaczy powierzchniowych turbin.

4. na jaki okres czasu została zawarta umowa z Kontrahentem

Umowa z Kontrahentem została zawarta na okres od stycznia 2015 r. do 2017 r. Sama realizacja projektu zakończyła się 30 września 2019 r. (wtedy też została wystawiona ostatnia faktura). Gwarancja ubezpieczeniowa jest utrzymywana do listopada 2021 r.

5. czy Kontrahent produkował towary/świadczył usługi także na rzecz innych podmiotów niż Państwa Spółka

Spółka nie ma wglądu w inną działalność Kontrahenta, ale zgodnie z naszą najlepszą wiedzą, w tym czasie dostarczał on również innym klientom inne produkty/usługi.

6. czy Państwa Spółka miała wstęp do magazynu Kontrahenta

Spółka miała prawo wstępu do magazynu Kontrahenta pod jego nadzorem.

7. czy Kontrahent produkował towary na zlecenie Państwa Spółki zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami wskazanymi/określonymi przez Państwa Spółkę

Tak, Kontrahent produkował towary, które zostały skalibrowane, zaprojektowane oraz określone przez (…).

8. co oznacza, że „Produkcja miała miejsce w Polsce (…) według wytycznych dostarczonych przez Spółkę oraz pod jej nadzorem”, należało wyjaśnić, w tym wskazać na czym ten nadzór polegał

Nadzór koncentrował się na terminowej dostawie, zapewnieniu jakości oraz wsparciu w zakresie wyjaśnień technicznych potrzebnych podczas produkcji.

9. czy produkcja towarów przez Kontrahenta odbywa się według wzoru/projektu/szablonu przedstawionego przez Państwa Spółkę

Produkcja towarów przez Kontrahenta odbywała się na podstawie Rysunków / Projektów przedstawionych przez Spółkę.

10. co oznacza, że „Spółka była uprawniona do przeprowadzenia kontroli w halach produkcyjnych Kontrahenta (…)”, należało wyjaśnić, w tym wskazać na czym polegała ta kontrola oraz kto ją przeprowadzał

Kontrola skupiała się na terminowości dostaw, zapewnieniu jakości oraz wsparciu w zakresie wyjaśnień technicznych potrzebnych w trakcie wytwarzania. Osoba nadzorująca była pracownikiem Spółki, starszym kierownikiem budowy.

11. czy Państwa Spółka posiadała bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Kontrahenta w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola poległa i w jaki sposób była realizowana

Nie, Spółka nie sprawowała kontroli nad zasobami osobowymi Kontrahenta. Spółka sprawowała funkcję monitorującą lub doradczą.

12. czy Państwa Spółka posiadała bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Kontrahenta w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polegała i w jaki sposób była realizowana

Nie, Spółka sprawowała funkcję monitorującą lub doradczą.

13. czy Państwa Spółka miała wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Kontrahenta ma zostać wykorzystana do produkcji w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polegał i w jaki sposób był realizowany

Nie, spółka nie miała na to wpływu. Spółka sprawowała funkcję monitorującą lub doradczą.

14. czy Państwa Spółka miała wpływ jaka część zasobów osobowych Kontrahenta ma realizować produkcję na rzecz Państwa Spółki, czy Państwa Spółka miała wpływ na czas pracy zasobów osobowych Kontrahenta, czy Państwa Spółka miała wpływ, które zasoby osobowe Kontrahenta miały realizować produkcję

Nie, spółka nie miała na to wpływu. Spółka sprawowała funkcję monitorującą lub doradczą.

15. co oznacza, że „Spółka w niezbędnym zakresie korzystała z zaplecza personalnego oraz technicznego Kontrahenta dostępnego w jego halach produkcyjnych”, należało wyjaśnić, w tym konkretnie wskazać z jakiego zaplecza personalnego i technicznego Kontrahenta korzystała Państwa Spółka

Spółka korzystała z pomieszczenia biurowego w głównej siedzibie Kontrahenta.

16. co oznacza, że „kilku pracowników Spółki zatrudnionych w Niemczech zostało tymczasowo wysłanych w celu usprawnienia procesu produkcyjnego Kontrahenta (…)”, należało wyjaśnić, w tym wskazać jak długo w przybliżeniu/około trwał pobyt pracowników Spółki w Polsce

Oprócz inspektora nadzoru Spółka zapewniła również tymczasowe wsparcie w postaci inżyniera projektanta, który pomagał w zrozumieniu rysunków i specyfikacji (…) oraz kierownika ds. jakości, który wspierał testowanie urządzeń i działania związane z zapewnieniem jakości.

17. czy Państwa Spółka oprócz materiałów do produkcji udostępniała Kontrahentowi lub jakiemuś podmiotowi na terytorium Polski jakiekolwiek zasoby (np. osobowe, urządzenia/sprzęt) jeśli tak należało wskazać któremu podmiotowi i jakie

Spółka udostępniała główne materiały do realizacji zamówienia.

18. co oznacza, że „Spółka utrzymuje gwarancję ubezpieczeniową na ostatni oddany do użytkowania blok do listopada 2021 r.”, należało wyjaśnić

Jest to gwarancja bankowa ustanowiona dla celów zabezpieczenia.

19. czy Państwa Spółka NIE planuje całkowicie zaprzestać działalności na terytorium Polski pomimo zakończenia realizacji Projektu

Spółka nie planuje zaprzestania działalności w Polsce.

20. czy Państwa Spółka pomimo zakończenia realizacji Projektu planuje nadal realizować świadczenia na terytorium Polski

Na chwilę obecną w Polsce nie jest prowadzony żaden projekt ani przetarg. Spółka jest jednak otwarta na kontynuowanie działalności związanej z częściami zamiennymi i serwisem, jak również uczestniczenia w przetargach na nowe urządzenia.

21. jakie działania mające na celu realizację innych projektów na terytorium Polski Państwa Spółka podejmuje/będzie podejmowała, np. udział w przetargach, poszukiwanie kontrahentów

Obecnie w Polsce nie jest prowadzony żaden projekt ani przetarg. Niemniej jednak Spółka jest otwarta na kontynuację działalności związanej z częściami zamiennymi i serwisem, jak również uczestniczeniem w przetargach na nowe urządzenia.

22. na czym polega obecność Państwa Spółki w Polsce po 30 września 2019 r., należało wyjaśnić w tym wskazać czy oprócz gwarancji ubezpieczeniowej na ostatni oddany do użytkowania blok Państwa Spółka realizuje inne projekty na terytorium Polski

Obecnie w Polsce nie jest prowadzony żaden projekt ani przetarg. Niemniej jednak Spółka jest otwarta na kontynuację działalności związanej z częściami zamiennymi i serwisem, jak również uczestniczeniem w przetargach na nowe urządzenia.

23. jakie zasoby personalne i techniczne Państwa Spółka utrzymuje/wykorzystuje w Polsce po 30 września 2019 r., w tym do jakich konkretnie czynności

Z uwagi na tymczasowy brak prowadzonych projektów w Polsce Spółka nie utrzymuje zasobów personalnych lub technicznych. Zasoby takie byłyby uruchomione, jeśli Spółka rozpocznie prowadzenie kolejnego projektu na terenie Polski.

24. czy przed realizacją Projektu Państwa Spółka wykonywała inne/podobne/zbliżone projekty na terytorium Polski

Spółka realizowała inne projekty w Polsce. Spółka jest zarejestrowana w Polsce od września 2012 roku. Pierwszą transakcję opodatkowaną na terytorium Polski Spółka wykazała już w maju 2013 roku (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów). Pierwsza sprzedaż opodatkowana została zaraportowana w czerwcu 2013 roku. Transakcje te dotyczyły projektu innego niż opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

25. czy opisany we wniosku Projekt był jedynym projektem realizowanym przez Państwa Spółkę na terytorium Polski

Nie, ten projekt nie był jedynym realizowanym na terytorium Polski. Spółka realizowała także inne projekty w przeszłości i planuje realizować kolejne w przyszłości.

26. czy Państwa Spółka na terytorium Polski wykonuje czynności opodatkowane, które nie korzystają ze zwolnienia

Czynności opodatkowane realizowane przez Spółkę na terytorium Polski nie korzystają ze zwolnienia.

27. czy istnieje związek nabywanych usług z czynnościami opodatkowanymi.

Wszelkie zakupione przez Spółkę usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w okolicznościach opisanego stanu faktycznego Spółka ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT i w związku z tym przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawianych na Spółkę przez polskich usługodawców w związku z jej działalnością w Polsce, a dotyczących usług, do których stosuje się art. 28b Ustawy o VAT (np. usług podatkowych, usług księgowych)?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie Spółka ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT (Dz. U. z 2021, poz. 685 z późn. zm., dalej „Ustawa o VAT”) podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody; działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów, Spółka prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. Wskazane regulacje nie rozstrzygają jednak, czy w Polsce znajduje się stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest zdefiniowane w przepisach Ustawy o VAT. Termin ten jest natomiast zdefiniowany w Rozporządzeniu 282/2011.

Na podstawie art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 tego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Warto mieć na względzie, że nie każde miejsce, w którym podatnik wykonuje usługę lub dostarcza towar może być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Musi jeszcze zaistnieć element stałości oraz wystarczający substrat osobowy i techniczny obecny w tym miejscu.

Zgodnie z przywołaną wyżej definicją terminu „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” analizowane pojęcie odnosi się do podmiotów, które prowadzą „stałą” działalność gospodarczą w danym miejscu. Dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej konieczna jest więc stała (a nie tymczasowa lub incydentalna) obecność w określonym państwie. Niezbędne jest więc wystąpienie takich okoliczności, które świadczą o długofalowej działalności podatnika. Nie jest przy tym konieczne, aby podatnik prowadził działalności w danym miejscu od długiego czasu. Wystarczający może być natomiast zamiar co do długotrwałego działania. Ponadto kluczowe do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest spełnienie kryterium posiadania odpowiedniej infrastruktury osobowej i technicznej, przy czym nie jest konieczne, aby podatnik posiadał własne zaplecze personalne czy infrastrukturę techniczną. Powyższe rozumienie terminu „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” jest zgodne z utrwaloną linią orzeczniczą TSUE m.in. wyroki TSUE z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-AItstad o sygn. C-168/84, z dnia 20 lutego 1997 r. w sprawie Commissioners of Customs and Excise przeciwko DFDS A/S o sygn. C-260/95, z dnia 16 października 2014 r. w sprawie Welmory sygn. C- 605/12.

Przechodząc do analizowanego stanu faktycznego należy mieć na uwadze, że Spółka realizuje Projekt w Polsce od początku 2015 roku. Ponadto, jak wskazano Spółka jest otwarta na zaangażowane się w nowe propozycje biznesowe, stąd utrzymuje status czynnego podatnika VAT. Pomimo zakończenia Projektu spółka obecnie nabywa usługi doradcze w związku ze swoją obecnością w Polsce. Należy zatem przyjąć, że działalność Spółki w Polsce charakteryzuje element stałości oraz ma ona zamiar prowadzenia działalności w sposób zorganizowany i powtarzalny.

Kolejnym warunkiem niezbędnym do uznania, że Spółka ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest posiadanie odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Zdaniem Wnioskodawcy Spółka w okresie prowadzenia Projektu w Polsce dysponowała odpowiednim zapleczem osobowym umożliwiającym prowadzenie działalności gospodarczej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Spółka oddelegowała tymczasowo do Polski kilku pracowników zatrudnianych w niemieckiej Spółce. Zadaniem pracowników było usprawnienie procesu produkcyjnego Kontrahenta (kontrola jakościowa oraz projektowa). Pracownicy Spółki nadzorowali produkcję w fabrykach Kontrahenta celem zapewnienia odpowiedniej jakości realizowanego zamówienia. Oznacza to, że Spółka w okresie realizacji Projektu w Polsce posiadała pracowników własnych (oddelegowanych ze spółki niemieckiej) oraz korzystała z pracowników Kontrahenta (miała możliwość nadzoru oraz kontroli pracowników Kontrahenta).

Kolejną przesłanką, która musi zostać spełniona, aby można było mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności na terytorium Polski jest posiadanie odpowiednich zasobów technicznych umożliwiających prowadzenie działalności. Nie jest przy tym wymagane, aby pomieszczenia czy sprzęt techniczny były własnością podatnika. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka nie wynajmuje biur czy innych nieruchomości w Polsce. W okresie realizacji Projektu Spółka korzystała z hal produkcyjnych i sprzętu technicznego Kontrahenta - pracownicy Spółki mogli tam przebywać celem kontroli i nadzoru procesu produkcyjnego. Dodatkowo po zakończeniu prac Spółka magazynowała wyprodukowane elementy w magazynach Kontrahenta. Zdaniem Wnioskodawcy powyższe jest wystarczające, aby przyjąć, że Spółka realizując Projekt korzystała z infrastruktury technicznej Kontrahenta w celu prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Podsumowując, analiza przedstawionego stanu faktycznego wskazuje, że Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w związku z kumulatywnym spełnieniem następujących warunków:

1. Obecność Spółki w Polsce charakteryzuje się określonym poziomem stałości (spółka jest obecna w Polsce od początku 2015 roku) oraz jest otwarta na nowe propozycje biznesowe, co oznacza że ma zamiar kontynuować swoją działalność w Polsce;
2. Spółka w okresie realizacji Projektu posiadała niezbędne zasoby ludzkie do prowadzenia w Polsce działalności gospodarczej (korzystała z pracowników oddelegowanych z Niemiec, jak i z pracowników Kontrahenta);
3. Spółka dysponowała odpowiednim zapleczem technicznym niezbędnym do realizacji zamówienia na rzecz Generalnego Wykonawcy (korzystała ze sprzętu i infrastruktury technicznej Kontrahenta znajdującej się w jego halach produkcyjnych);
4. Spółka nieustannie nabywa określone usługi doradcze (m.in. usługi doradztwa podatkowego) na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą trwałością oraz odpowiednią strukturą osobową i techniczną, aby umożliwić Spółce odbiór i wykorzystywanie nabywanych usług dla własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Za prawidłowością stanowiska Spółki przemawiają interpretacje indywidualne organów podatkowych oraz wyroki sądów, które w zbliżonych stanach faktycznych uznawały, że podatnik posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (np. interpretacja indywidualna z dnia 24 grudnia 2020 o sygn. 0114- KDIP1-2.4012.407.2020.1.JŻ, wyrok WSA w Gliwicach z 25 marca 2019 r. (III SA/Gl 1142/18), wyrok NSA z 23 listopada 2017 r., I FSK 160/16).

W związku z posiadaniem w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nabyte od polskich usługodawców usługi dotyczące projektu realizowanego w Polsce (np. usługi doradztwa podatkowego) będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu polskim podatkiem VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (Polski). Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Na podstawie art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jako że Spółka nie ma w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ale posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, usługi nabyte od polskich usługodawców świadczone dla tego stałego miejsca podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W rezultacie, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawianych na Spółkę przez polskich usługodawców, a dotyczących usług, do których stosuje się art. 28b Ustawy o VAT (tj. faktur dokumentujących usługi nabywane przez Wnioskodawcę od polskich podwykonawców w związku z realizacją Projektu w Polsce czy wspomniane usługi doradztwa podatkowego). Zgodnie z art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Oznacza to, że miejscem świadczenia usług wystawionych przez polskich usługodawców na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest Polska, zatem Spółka jest uprawniona do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na fakturach zakupowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,

rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,

rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy,

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście spółką prawa niemieckiego z siedzibą działalności gospodarczej w Niemczech zajmującą się głównie produkcją komponentów dla elektrowni. Działalność Spółki jest podzielona na dwa działy biznesowe, które obejmują inżynierię i produkcję nowych zbiorników ciśnieniowych i komponentów dla przemysłu energetycznego i chemicznego oraz serwis wymienników ciepła, wież chłodniczych i kotłów. Spółka posiada własne zespoły inżynierskie, personel budowy i personel administracyjny z siedzibą w Niemczech. Produkty Spółki i usługi są dostarczane głównie klientom w Europie.

Spółka zawarła umowę ze spółką z siedzibą w Polsce („Głównym Wykonawcą”) dotyczącą realizacji projektu energetycznego na terenie Polski („Projekt”) polegającego na rozbudowie elektrowni (…). Spółka w ramach realizowanego projektu energetycznego odpowiedzialna była za projekt, wykonanie i dostarczenie Generalnemu Wykonawcy elementów niezbędnych do wybudowania nowych bloków energetycznych w elektrowni, m.in. skraplaczy dla turbiny parowej oraz regeneracyjnych podgrzewaczy wysokoprężnych oraz niskoprężnych typu (…). W celu realizacji ww. umowy Spółka skorzystała z usług podwykonawców i w styczniu 2015 roku zawarła umowę ze spółką z siedzibą w Polsce (Kontrahent). Zgodnie z umową przedmiotem świadczenia Kontrahenta na rzecz Spółki była dostawa ww. elementów, tj. skraplaczy dla turbiny parowej oraz podgrzewaczy typu (…). Spółka dostarczyła część materiałów (np. stal) niezbędnych do wykonania przedmiotowych elementów. Materiały te zostały przetransportowane przez Spółkę z Niemiec do Polski. Produkcja miała miejsce w Polsce, w fabrykach Kontrahenta, według wytycznych dostarczonych przez Spółkę oraz pod jej nadzorem. Nadzór koncentrował się na terminowej dostawie, zapewnieniu jakości oraz wsparciu w zakresie wyjaśnień technicznych potrzebnych podczas produkcji. Kontrahent produkował towary, które zostały przez Spółkę skalibrowane, zaprojektowane oraz określone. Produkcja towarów przez Kontrahenta odbywała się na podstawie Rysunków / Projektów przedstawionych przez Spółkę. Po zakończeniu produkcji zleconych elementów przez Kontrahenta Spółka odsprzedała je Generalnemu Wykonawcy zgodnie z pierwotną umową.

Spółka była uprawniona do przeprowadzenia kontroli w halach produkcyjnych Kontrahenta celem sprawdzenia terminowości dostaw, zapewnienia jakości oraz wsparcia w zakresie wyjaśnień technicznych potrzebnych w trakcie wytwarzania. Osoba nadzorująca była pracownikiem Spółki, starszym kierownikiem budowy. Kontrahent po zakończeniu produkcji magazynował ww. elementy do czasu ich odbioru przez Generalnego Wykonawcę (okres około 3 miesięcy). Spółka miała prawo wstępu do magazynu Kontrahenta pod jego nadzorem. Kontrahent w trakcie trwania umowy z Wnioskodawcą dostarczał również innym klientom inne produkty/usługi. Spółka w niezbędnym zakresie korzystała z zaplecza personalnego oraz technicznego Kontrahenta dostępnego w jego halach produkcyjnych tj. korzystała z pomieszczenia biurowego w głównej siedzibie Kontrahenta. Spółka nie sprawowała jednak kontroli nad zasobami osobowymi i technicznymi Kontrahenta, ani też nie miała wpływu jaka część zasobów osobowych oraz technicznych/rzeczowych Kontrahenta ma zostać wykorzystana do produkcji. Spółka sprawowała jedynie funkcję monitorującą lub doradczą. Ponadto Spółka w okresie realizacji Projektu nie zatrudniała w Polsce pracowników na podstawie umowy o pracę. Kilku pracowników Spółki zatrudnionych w Niemczech zostało tymczasowo wysłanych w celu usprawnienia procesu produkcyjnego Kontrahenta (kontrola jakościowa oraz projektowa). Oprócz inspektora nadzoru Spółka zapewniła tymczasowe wsparcie w postaci inżyniera projektanta, który pomagał w zrozumieniu rysunków i specyfikacji oraz kierownika ds. jakości, który wspierał testowanie urządzeń i działania związane z zapewnieniem jakości. Wnioskodawca nie wynajmował także biur czy innych powierzchni w okresie realizacji Projektu, nie udostępniał też żadnemu podmiotowi na terytorium Polski jakichkolwiek zasobów osobowych czy technicznych. Umowa z Kontrahentem została zawarta na okres od stycznia 2015 r. do 2017 r. Sama realizacja projektu zakończyła się 30 września 2019 r. Spółka utrzymuje gwarancję ubezpieczeniową na ostatni oddany do użytkowania blok do listopada 2021 roku. Jest to gwarancja bankowa ustanowiona dla celów zabezpieczenia. Spółka nie planuje zaprzestania działalności w Polsce i jest otwarta na kontynuowanie działalności związanej z częściami zamiennymi i serwisem, jak również uczestniczenia w przetargach na nowe urządzenia. Jednak na chwilę obecną nie jest prowadzony w Polsce żaden projekt ani przetarg i w związku z tym Spółka nie utrzymuje zasobów personalnych lub technicznych w Polsce. Zasoby takie byłyby uruchomione, jeśli Spółka rozpocznie prowadzenie kolejnego projektu na terenie Polski. Powyższy projekt nie był jedynym realizowanym na terytorium Polski. Spółka realizowała także inne projekty w przeszłości i planuje realizować kolejne w przyszłości. Pierwsza sprzedaż opodatkowana została zaraportowana w czerwcu 2013 roku, a transakcja ta dotyczyła projektu innego niż powyżej opisany. Ponadto w związku z realizacją Projektu spółka nabywała w Polsce usługi od polskich podmiotów (tj. od podmiotów z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, będących podatnikami VAT, zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni) m.in. usługi księgowe, doradcze i podatkowe. Spółka do tej pory nie obniżyła kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur zakupowych.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w okolicznościach opisanego stanu faktycznego Spółka ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT i w związku z tym przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawianych na Spółkę przez polskich usługodawców w związku z jej działalnością w Polsce, a dotyczących usług, do których stosuje się art. 28b Ustawy o VAT (np. usług podatkowych, usług księgowych).

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że

aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011,

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011,

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011,

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o. oraz wyrok C-931/19 Titanium Ltd.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest w sposób stały. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto orzeczenie NSA z 3 października 2019 r. (I FSK 980/17) porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności. Spółka na chwilę obecną nie prowadzi żadnego projektu na terytorium Polski. Co prawda Spółka jest otwarta na kontynuowanie działalności związanej z częściami zamiennymi i serwisem jednak nie uczestniczy w żadnym przetargu w Polsce. Zatem na ten moment nie można w stu procentach przesądzić, jak będzie wyglądała dalsza działalność Spółki na terytorium Polski. Umowa z Kontrahentem została zawarta na okres od stycznia 2015 r. do 2017 r. Sama realizacja projektu zakończyła się 30 września 2019 r. Od tego momentu, z uwagi na tymczasowy brak prowadzonych projektów w Polsce, Spółka nie utrzymuje zasobów personalnych lub technicznych. Zasoby takie byłyby uruchomione, jeśli Spółka rozpoczęłaby prowadzenie kolejnego projektu na terenie Polski. Spółka realizowała także inne projekty w Polsce, w roku 2013 została wykazana pierwsza sprzedaż opodatkowana. Jednak fakt okresowego utrzymywania zasobów personalnych lub technicznych nie jest wystarczający do stwierdzenia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Ponadto istotne jest, że czynności realizowane na terenie Polski stanowią jedynie kontynuację rozpoczętego już w kraju siedziby Spółki procesu, w ramach którego Spółka była odpowiedzialna także za projekt podgrzewaczy wysokociśnieniowych, podgrzewaczy niskociśnieniowych oraz skraplaczy powierzchniowych turbin dla konkretnego klienta. Działalność, jaka była/ jest prowadzona w Polsce nie cechuje się samodzielnością w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. Wobec tego środki, które angażowane były/są w Polsce stanowią niezbędne minimum, aby zakończyć projekt rozpoczęty jeszcze w kraju siedziby, a nie mogą być traktowane jako wystarczające do samodzielnego świadczenia usług.

Nie można ponadto uznać, że na terytorium Polski Spółka posiada personel, bowiem kilku pracowników Spółki zatrudnionych w Niemczech (inspektor nadzoru, inżynier projektant, kierownik ds. jakości, starszy kierownik budowy) zostało oddelegowanych jedynie w celu tymczasowego wsparcia realizacji projektu. Pracownicy Ci nie przebywają na stałe w Polsce, a jak zostało wcześniej wspomniane tymczasowe/okresowe utrzymywania zasobów personalnych nie jest wystarczające do stwierdzenia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Ponadto Wnioskodawca we wniosku stwierdził jednoznacznie, że Spółka w okresie realizacji Projektu nie zatrudniała w Polsce pracowników na podstawie umowy o pracę. Spółka w niezbędnym zakresie korzystała z zaplecza personalnego oraz technicznego Kontrahenta dostępnego w jego halach produkcyjnych. Co prawda, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnik musi jednak posiadać porównywalną kontrolę nad zapleczem personalnym i technicznym. W analizowanej sprawie Spółka nie sprawowała jednak kontroli nad zasobami osobowymi oraz technicznymi i rzeczowymi Kontrahenta. Spółka sprawowała jedynie funkcję monitorującą lub doradczą. Ponadto Spółka nie miała wpływu jaka część zasobów osobowych oraz technicznych/rzeczowych Kontrahenta ma zostać wykorzystana do produkcji, nie miała także wpływ na czas pracy zasobów osobowych Kontrahenta oraz na to które zasoby osobowe Kontrahenta mają realizować produkcję. Natomiast kontrola przeprowadzana w halach Kontrahenta przez oddelegowanego pracownika Spółki skupiała się jedynie na terminowości dostaw, zapewnieniu jakości oraz wsparciu w zakresie wyjaśnień technicznych potrzebnych w trakcie wytwarzania. Jednocześnie korzystanie z pomieszczenia biurowego w głównej siedzibie Kontrahenta, nie może stanowić niezbędnego minimum, tak aby mogło być traktowane jako wystarczające do samodzielnego świadczenia usług, bowiem nie tworzy infrastruktury niezbędnej do tego, by prowadzić w Polsce niezależną działalność.

W konsekwencji, Spółka w opisanym stanie faktycznym nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Spółka nie dysponuje bowiem minimalnym zapleczem personalnym czy technicznym, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą, aby zapewnić świadczenie usług.

Ponadto odnosząc się do pozostałych Państwa wątpliwości należy wskazać, że do usług nabywanych od polskich usługodawców w związku z działalnością Spółki w Polsce (np. usług podatkowych, usług księgowych), mają zastosowanie zasady ogólne wynikające z art. 28b ustawy. Przy tym wskazać należy, że Państwa Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech i jednocześnie, w niniejszej interpretacji wskazano, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem w analizowanym przypadku usługi nabywane od polskich usługodawców w związku z działalnością Spółki w Polsce, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie są opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Usługi są opodatkowane na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy w kraju, w którym Państwa Spółka będąca usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w analizowanym przypadku na terytorium Niemiec. Tym samym, w przypadku, gdy otrzymają Państwo faktury dokumentujące nabycie na terytorium Polski usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy z wykazanym podatkiem znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, Państwa Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku usługami nabywanymi od polskich usługodawców w Polsce (np. usług podatkowych, usług księgowych), do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że interpretacje indywidualne oraz wyroki są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Interpretacja i wyrok powołany przez Spółkę na poparcie własnego stanowiska w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku. Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy oceniać bowiem przez pryzmat konkretnego przypadku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).