0112-KDSL2-2.440.349.2021.3.KP

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia – brak daty sporządzenia wniosku (data wpływu 13 października 2021 r.), uzupełnionego pismami: z dnia 17 grudnia 2021 r. (data wpływu 17 grudnia 2021 r.), z dnia 8 stycznia 2022 r. (data wpływu 8 stycznia 2022 r.) oraz z dnia 10 stycznia 2022 r. (data wpływu 10 stycznia 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa – (…)

Opis usługi: Usługa – (…) ma na celu spełnienie wymagań prawnych ciążących na pracodawcy oraz nadzór i kontrolę nad bezpieczeństwem pracowników i zakładu. Efektem wyświadczania usługi jest stan zakładu pracy zgodny z przepisami. Oczekiwaniem nabywcy jest spełnienie minimalnych wymagań prawnych oraz zachowanie właściwego poziomu (…) Zakres usługi pt. (…) wynika wprost z § 2 pkt 1 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie służby (…) z dnia 2 września 1997 r. (Dz. U. nr 109, poz. 704).

Przedmiotowa usługa obejmuje następujące czynności:

1. przeprowadzanie kontroli warunków pracy oraz przestrzegania przepisów i zasad (…), ze szczególnym uwzględnieniem stanowisk pracy, na których są zatrudnione kobiety w ciąży lub karmiące dziecko piersią, młodociani, niepełnosprawni, pracownicy wykonujący pracę zmianową, w tym pracujący w nocy, oraz osoby fizyczne wykonujące pracę na innej podstawie niż stosunek pracy w zakładzie pracy lub w miejscu wyznaczonym przez pracodawcę,

2. bieżące informowanie pracodawcy o stwierdzonych zagrożeniach zawodowych, wraz z wnioskami zmierzającymi do usuwania tych zagrożeń,

3. sporządzanie i przedstawianie pracodawcy, co najmniej raz w roku, okresowych analiz stanu (…) zawierających propozycje przedsięwzięć technicznych i organizacyjnych mających na celu zapobieganie zagrożeniom życia i zdrowia pracowników oraz poprawę warunków pracy,

4. udział w opracowywaniu planów modernizacji i rozwoju zakładu pracy oraz przedstawianie propozycji dotyczących uwzględnienia w tych planach rozwiązań techniczno-organizacyjnych zapewniających poprawę stanu (…),

5. udział w ocenie założeń i dokumentacji dotyczących modernizacji zakładu pracy albo jego części, a także nowych inwestycji, oraz zgłaszanie wniosków dotyczących uwzględnienia wymagań (…) w tych założeniach i dokumentacji,

6. udział w przekazywaniu do użytkowania nowo budowanych lub przebudowywanych obiektów budowlanych albo ich części, w których przewiduje się pomieszczenia pracy, urządzeń produkcyjnych oraz innych urządzeń mających wpływ na warunki pracy i (…),

7. zgłaszanie wniosków dotyczących wymagań (…) w stosowanych oraz nowo wprowadzanych procesach produkcyjnych,

8. przedstawianie pracodawcy wniosków dotyczących zachowania wymagań ergonomii na stanowiskach pracy,

9. udział w opracowywaniu zakładowych układów zbiorowych pracy, wewnętrznych zarządzeń, regulaminów i instrukcji ogólnych dotyczących (…) oraz w ustalaniu zadań osób kierujących pracownikami w zakresie (…)

10. opiniowanie szczegółowych instrukcji dotyczących (…) na poszczególnych stanowiskach pracy,

11. udział w ustalaniu okoliczności i przyczyn wypadków przy pracy oraz w opracowywaniu wniosków wynikających z badania przyczyn i okoliczności tych wypadków oraz zachorowań na choroby zawodowe, a także kontrola realizacji tych wniosków,

12. prowadzenie rejestrów, kompletowanie i przechowywanie dokumentów dotyczących wypadków przy pracy, stwierdzonych chorób zawodowych i podejrzeń o takie choroby, a także przechowywanie wyników badań i pomiarów czynników szkodliwych dla zdrowia w środowisku pracy,

13. doradztwo w zakresie stosowania przepisów oraz zasad (…),

14. )udział w dokonywaniu oceny ryzyka zawodowego, które wiąże się z wykonywaną pracą,

15. doradztwo w zakresie organizacji i metod pracy na stanowiskach pracy, na których występują czynniki niebezpieczne, szkodliwe dla zdrowia lub warunki uciążliwe, oraz doboru najwłaściwszych środków ochrony zbiorowej i indywidualnej,

16. współpracę z właściwymi komórkami organizacyjnymi lub osobami, w szczególności w zakresie organizowania i zapewnienia odpowiedniego poziomu szkoleń w dziedzinie (…) oraz zapewnienia właściwej adaptacji zawodowej nowo zatrudnionych pracowników,

17. współpracę z laboratoriami upoważnionymi, zgodnie z odrębnymi przepisami, do dokonywania badań i pomiarów czynników szkodliwych dla zdrowia lub warunków uciążliwych, występujących w środowisku pracy, w zakresie organizowania tych badań i pomiarów oraz sposobów ochrony pracowników przed tymi czynnikami lub warunkami,

18. współpracę z laboratoriami i innymi jednostkami zajmującymi się pomiarami stanu środowiska naturalnego, działającymi w systemie państwowego monitoringu środowiska, określonego w odrębnego przepisach,

19. współdziałanie z lekarzem sprawującym profilaktyczną opiekę zdrowotną nad pracownikami, a w szczególności przy organizowaniu okresowych badań lekarskich pracowników,

20. współdziałanie ze społeczną inspekcją pracy oraz z zakładowymi organizacjami związkowymi przy:

a) podejmowaniu przez nie działań mających na celu przestrzeganie przepisów oraz zasad (…), w trybie i w zakresie ustalonym w odrębnych przepisach,

b) podejmowanych przez pracodawcę przedsięwzięciach mających na celu poprawę warunków pracy,

21. uczestniczenie w konsultacjach w zakresie (…), a także w pracach komisji (…)oraz innych zakładowych komisji zajmujących się problematyką (…), w tym zapobieganiem chorobom zawodowym i wypadkom przy pracy,

22. inicjowanie i rozwijanie na terenie zakładu pracy różnych form popularyzacji problematyki (…) oraz ergonomii.

Wynagrodzenie ustalone jest ryczałtowo stawką miesięczną.

Rozstrzygnięcie: PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 2015 – 70

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismami z dnia: 17 grudnia 2021 r., 8 stycznia 2022 r. oraz 10 stycznia 2022 r. o doprecyzowanie przedmiotu wniosku, opis usługi oraz przesłanie pełnej treści umowy.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.

Zakres usługi pt. (…) wynika wprost z § 2 pkt 1. Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie służby (…) z dnia 2 września 1997 r. (Dz.U. Nr 109, poz. 704).

Zakres wymieniony ww. miejscu powielony jest w umowach z podmiotami które obsługuje Wnioskodawca. Z wymienionego zakresu większość czasu Wnioskodawca poświęca a

a) przeprowadzanie kontroli (…) i informowanie o ich wynikach,

b) opiniowanie szczegółowych instrukcji dotyczących (…) na poszczególnych stanowiskach pracy,

c) udział w ustalaniu okoliczności i przyczyn wypadków przy pracy.

d) prowadzenie rejestrów, kompletowanie dokumentów dotyczących wypadków przy pracy, stwierdzonych chorób zawodowych i podejrzeń o takie choroby, a także wyników badań i doradztwo w zakresie stosowania przepisów oraz zasad (…), udział procesie analizy oraz oceny ryzyka zawodowego na stanowiskach pracy, doradztwo w zakresie ogólnie rozumianego bezpieczeństwa.

(…)

W pismach z dnia 8 stycznia 2022 r. oraz 10 stycznia 2022 r. Wnioskodawca jednoznacznie potwierdził, że przedmiotem wniosku jest jedynie usługa (…). We wniosku chodzi Wnioskodawcy o PKWIU dla (…)

(…)

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z

2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD (Polska Klasyfikacja Działalności), pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja M Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI PROFESJONALNE, NAUKOWE I TECHNICZNE”.

Na podstawie wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja M obejmuje:

- usługi prawne,

- usługi rachunkowo-księgowe i w zakresie audytu,

- usługi doradztwa podatkowego,

- usługi firm centralnych (head offices),

- usługi doradztwa związane z zarządzaniem,

- usługi architektoniczne i inżynierskie i związane z nimi doradztwo techniczne,

- usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

- usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych,

- usługi reklamowe,

- usługi badania rynku i opinii publicznej,

- usługi fotograficzne,

- usługi tłumaczeń pisemnych i ustnych,

- usługi w zakresie prognozowania pogody i usługi meteorologiczne,

- usługi profesjonalne, naukowe i techniczne wymagające wiedzy specjalistycznej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

- usługi weterynaryjne.

Sekcja ta nie obejmuje:

| - usług schronisk dla zwierząt gospodarskich, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej, sklasyfikowanych w 01.62.10.0,- usług strzyżenia owiec, sztucznego unasienniania, opieki nad stadem, wypasania cudzego inwentarza, trzebienia kogutów, czyszczenia kojców itp., sklasyfikowanych w 01.62.10.0,- realizacji projektów budowlanych do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00,- wydawania map, atlasów i globusów, w formie drukowanej, sklasyfikowanego w 58.11.15.0 i 58.11.16.0,- usług związanych z produkcją promocyjnych lub reklamowych filmów i nagrań wideo, sklasyfikowanych w 59.11.12.0,- usług projektowania księgowych systemów informatycznych, sklasyfikowanych w 62.01.1,- usług holdingów finansowych, sklasyfikowanych w 64.20.10.0,- usług sporządzania list adresowych i obsługi poczty, sklasyfikowanych w 82.19.12.0,- usług związanych z organizacją targów, wystaw i kongresów, sklasyfikowanych w 82.30.1,- prowadzenia państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego oraz prowadzenia państwowych ewidencji, sklasyfikowanego w 84.13.1,- usług sądów i prokuratury, sklasyfikowanych w 84.23.11.0,- usług schronisk dla zwierząt domowych, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej, sklasyfikowanych w 96.09.11.0.

W sekcji M zawarty jest m.in. dział 70 „USŁUGI FIRM CENTRALNYCH (HEAD OFFICES); USŁUGI DORADZTWA ZWIĄZANE Z ZARZĄDZANIEM”, który obejmuje:

- usługi doradztwa i bezpośredniej pomocy dla podmiotów gospodarczych i innych jednostek w zakresie planowania strategicznego i organizacyjnego, prowadzenia rachunkowości i kontroli wydatków, planowania, organizacji pracy, efektywności zarządzania oraz strategii i działalności marketingowej,

- usługi firm centralnych zajmujących się kontrolowaniem i zarządzaniem innymi jednostkami spółki lub przedsiębiorstwa.

W dziale PKWiU 70 „USŁUGI FIRM CENTRALNYCH (HEAD OFFICES); USŁUGI DORADZTWA ZWIĄZANE Z ZARZĄDZANIEM” znajduje się klasa 70.22 „POZOSTAŁE USŁUGI DORADZTWA ZWIĄZANE Z PROWADZENIEM DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ I USŁUGI ZARZĄDZANIA”.

Klasa „POZOSTAŁE USŁUGI DORADZTWA ZWIĄZANE Z PROWADZENIEM DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ I USŁUGI ZARZĄDZANIA” zawiera kategorię PKWiU 70.22.1 „USŁUGI DORADZTWA ZWIĄZANE Z ZARZĄDZANIEM”. Z kolei w ww. kategorii mieści się m.in. grupowanie 70.22.14.0 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem zasobami ludzkimi”. Grupowanie to obejmuje usługi doradztwa i pomoc operacyjną z zakresu strategii dotyczącej zasobów ludzkich, polityki, praktyki i procedur w danej organizacji. Usługi takie mogą dotyczyć jednego lub kilku zagadnień z zakresu:

- rekrutacji, wynagrodzenia, odszkodowania, zasiłków, oceny wydajności pracy,

- rozwoju organizacyjnego (poprawa funkcjonowania układów wewnątrz i między grupami pracowników),

- szkolenia pracowników i zaspokajania potrzeb związanych z ich rozwojem,

- procedur związanych z przekwalifikowaniem zawodowym zwalnianych pracowników i planów pomocy pracownikom,

- przygotowania kadry do przejęcia obowiązków po odchodzących osobach,

- zgodności z przepisami państwowymi w takich dziedzinach jak: ochrona zdrowia, bhp, wynagrodzenia, odszkodowania dla pracowników i prawo pracy,

- relacji między pracownikami a kadrą kierowniczą,

- kontroli zasobów ludzkich.

Grupowanie to nie obejmuje:

- usług świadczonych przez urzędy/agencje pracy, sklasyfikowanych w 78.10.1,

- usług wspomagających edukację, sklasyfikowanych w 85.60.10.0.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 70 „USŁUGI FIRM CENTRALNYCH (HEAD OFFICES); USŁUGI DORADZTWA ZWIĄZANE Z ZARZĄDZANIEM”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Według art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1. kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2. wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w dziale PKWiU 70 „USŁUGI FIRM CENTRALNYCH (HEAD OFFICES); USŁUGI DORADZTWA ZWIĄZANE Z ZARZĄDZANIEM”. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).