Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie:

1. ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 23 sierpnia 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 1 marca 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 1091/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 1231/18; i

2. stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie wliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wartości sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 sierpnia 2017 r. wpłynął Pana wniosek z 23 sierpnia 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wartości sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 października 2017 r. (data wpływu 6 października 2017 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność handlową poprzez internetowe serwisy sprzedażowe, takie jak np. `(...)`.

Nabywcami jego towarów są przeważnie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, zamieszkałe zarówno w Polsce, jak i poza jej granicami. Sprzedawca dostarcza klientom towar wysyłkowo.

Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy VAT (podatek od towarów i usług), co czyniło go podatnikiem VAT zwolnionym z podatku. Jednocześnie, zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, do przewidzianego w ww. przepisie limitu kwotowego nie wliczał dokonywanej przez siebie sprzedaży, która spełniała definicję sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (art. 2 pkt 23 ustawy VAT), tj. takiej, gdzie towar był wysyłany lub transportowany przez Wnioskodawcę lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które było państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, a jednocześnie dostawa dokonywana była na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mieli obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, lub innego podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Z tytułu prowadzonej działalności, Wnioskodawca nie miał obowiązku rejestracji do VAT w żadnym zagranicznym państwie, w szczególności w żadnym państwie członkowskim UE. Nie skorzystał też z prawa do dokonania takowej rejestracji przed przekroczeniem limitu, o którym mowa w art. 23 ust. 2 ustawy VAT.

Wnioskodawca w piśmie z dnia 6 października 2017 r. wyjaśnił, że:

1. Całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, jest mniejsza lub równa w danym roku od kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

2. Całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

3. Wnioskodawca nie wybrał miejsca opodatkowania dostawy towarów na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów w sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju.

Pytanie

Czy Wnioskodawca postępował prawidłowo nie uwzględniając w limicie kwotowym, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT, sprzedaży mieszczącej się w definicji sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (art. 2 pkt 23 ustawy VAT) w sytuacji, gdy z tytułu tej sprzedaży nie był zarejestrowanym podatnikiem w żadnym z państw członkowskich UE, do których wysyłał towary?

Pan stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, postępował Pan prawidłowo nie uwzględniając w limicie kwotowym, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT, sprzedaży mieszczącej się w definicji sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (art. 2 pkt 23 ustawy VAT) w sytuacji, gdy z tytułu tej sprzedaży nie był zarejestrowanym podatnikiem w żadnym z państw członkowskich UE, do których wysyłał towary.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku, a także m.in. sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 23 ustawy VAT, przez sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa dokonywana jest na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, lub innego podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Wnioskodawca spotkał się ze stanowiskiem, że ww. przepisy znajdują zastosowanie wyłącznie do tej części sprzedaży do innych państw członkowskich, która podlega w tych innych państwach opodatkowaniu na skutek przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 23 ust. 2 ustawy VAT, lub na skutek wcześniejszej, dobrowolnej tam rejestracji. Teza ta uzasadniana jest argumentem wskazującym, że zgodnie z art. 23 ust. 1-2 ustawy VAT, do momentu powstania obowiązku rejestracji w innym państwie członkowskim UE (lub wyboru rejestracji dobrowolnej) miejscem dostawy towarów jest terytorium kraju.

Przede wszystkim, w prawie podatkowym obowiązuje prymat wykładni literalnej. Zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 1, do limitu zwolnienia podmiotowego wskazanego w ust. 1 tegoż artykułu nie wilcza się sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju. Ustawodawca nie wskazał tu żadnych wyłączeń, limitów czy warunków, co oznacza, że każda sprzedaż z terytorium kraju w rozumieniu art. 2 pkt 23 ustawy VAT, została wyłączona z obliczania limitu kwotowego zwolnienia z VAT. Natomiast wyżej przytoczony art. 2 pkt 23 definiuje sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju poprzez kryteria faktyczne, z których wszystkie są przez Wnioskodawcę spełnione. W szczególności spełniony jest warunek wysyłania towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, będącego państwem przeznaczenia. Warunek ten mówi o pewnym faktycznym zdarzeniu, jakim jest transport i przemieszczenie towarów z punktu do punktu. Natomiast miejsce dostawy towaru, tj. przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel (por. art. 7 ust. 1 ustawy VAT), które dla sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju zostało precyzyjnie uregulowane w art. 23 ustawy VAT, pozostaje w przedmiotowej sprawie po prostu bez znaczenia. Niezależnie bowiem od tego, czy miejscem dostawy towaru (w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT) będzie Polska czy inne państwo członkowskie, to w obu wypadkach dostawa ta odbywa się w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (art. 23 ust. 1 zaczyna się od sformułowania: „W przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, dostawę towarów uznaje się za dokonaną …)”.

Reasumując, próba włączenia części sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju do limitu przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy VAT jest pozbawiona podstaw prawnych.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 20 października 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL1-3.4012.356.2017.2.PR, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 28 października 2017 r.

Skarga na interpretację indywidualną

7 listopada 2017 r. Pana Pełnomocnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie 13 listopada 2017 r.

Wniósł Pan o uchylenie interpretacji w całości.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 1 marca 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 1091/17.

WSA wskazał, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w stanie faktycznym przedstawionym przez Skarżącego we wniosku, w limicie kwotowym, o którym mowa w art. 113 ust.1 ustawy o p.t.u., należy uwzględniać wartość sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (art. 113 ust. 2 pkt 1 ustawy o p.t.u.) w sytuacji, gdy z tytułu tej sprzedaży sprzedawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem tego podatku w żadnym z państw członkowskich UE, do których wysyła towary, a dostawa dokonywana jest na rzecz 1) podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub 2) innego niż wymieniony wyżej podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Jak wskazał WSA, zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o p.t.u zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 2 powołanej ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się m.in. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Podatnicy mogą zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa wyżej pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności (art. 113 ust. 4 ustawy o p.t.u.).

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Pojęcia sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju zostały zdefiniowane w przepisach art. 2 pkt 23 i pkt 24 ustawy o p.t.u. I tak, ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa dokonywana jest na rzecz:

a) podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub

b) innego niż wymieniony w lit. a podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Z kolei gdy mowa jest o sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa jest dokonywana na rzecz:

a) podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem w rozumieniu art. 15, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub

b) innego niż wymieniony w lit. a podmiotu, niebędącego podatnikiem w rozumieniu art. 15 i niemającego obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9.

Zdaniem Sądu, sprzedaż wysyłkowa ma zatem miejsce, gdy podatnik z Polski, sam lub na swój rachunek, wysyła towar do innego kraju Wspólnoty, do podmiotu który nie jest zobowiązany do rozliczenia nabycia tego towaru z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia. Wśród tych podmiotów można wskazać podatników, którzy w państwie członkowskim nie są zarejestrowani dla potrzeb handlu wewnątrzwspólnotowego (nie mają numeru VAT UE swojego kraju), gdyż np. całkowita wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium ich kraju nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego kwoty ustalonego przez to państwo limitu. Do podmiotów tych należy zaliczyć również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (konsumentów).

Co istotne, w ocenie WSA, w przypadku gdy z tytułu nabycia towaru w kraju przeznaczenia jego odbiorca jest zobowiązany do rozliczenia (opodatkowania) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów)) - nie zachodzi w ogóle kategoria dostawy określana w ustawie jako sprzedaż wysyłkowa z kraju (Polski).

Dla sprzedaży wysyłkowej z terytorium Polski, gdy całkowita wartość wysłanych towarów przekroczyła w trakcie roku podatkowego kwoty ustalonego przez dane państwo limitu, przyjętą zasadą wyrażoną w art. 23 ust. 1 ustawy o p.t.u. jest to, że podlega ona opodatkowaniu w kraju przeznaczenia. W takim przypadku polski podatnik nie wykazuje tej sprzedaży w swoich rejestrach w Polsce, lecz powinien zarejestrować się jako podatnik VAT w państwie przeznaczenia i tam tę dostawę opodatkować. Tego rodzaju dostawę traktuje się jako przemieszczenie towarów z Polski do innego kraju Wspólnoty, którego nie uznaje się jednak za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na podstawie art. 13 ust. 4 pkt 2 ustawy o p.t.u. Jednocześnie dla nabywcy z państwa członkowskiego UE tego rodzaju nabycia towaru w ramach sprzedaży wysyłkowej nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, a więc nie jest on podatnikiem z tego tytułu. Tego rodzaju sprzedaż wysyłkowa stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.t.u., według którego miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Zasada to odnosi się bowiem do przypadków, gdy transakcja następuje między podatnikami podatku od towarów i usług; gdy dostawca jest opodatkowany u siebie w kraju w sposób nieobciążający go podatkiem (stawka 0%), a ciężar opodatkowania transakcji ponosi nabywca w ramach opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Natomiast w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium Polski, skoro nabywca nie jest zobowiązany do opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w kraju przeznaczenia wysyłki, przyjęto zasadę, że w kraju tym opodatkowany zostanie dostawca, ale według zasad obowiązujących w kraju przeznaczenia.

Zdaniem Sądu, inaczej rzecz ma się w odniesieniu do drobnych przedsiębiorców (którzy nie zrezygnowali ze zwolnienia podmiotowego). Przepis art. 23 ust. 1 ustawy o p.t.u. stanowi, że w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów. Jednakże, w myśl art. 23 ust. 2 ustawy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, jest mniejsza lub równa w danym roku od kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

Regulacja powyższa stanowi implementację odpowiednio art. 32 ust. 1 i art. 33 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. nr 347, poz. 1 - dalej zwana: Dyrektywa 112). Według tych przepisów, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub nabywcę lub też osobę trzecią, za miejsce dostawy uznaje się miejsce, w którym znajdują się towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy.

Jednakże w drodze odstępstwa od powyższej reguły, za miejsce dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz z państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie zakończenia wysyłki lub transportu towarów, uznaje się miejsce, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, w przypadku gdy zostaną spełnione następujące warunki:

a) dostawa towarów dokonywana jest na rzecz podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, w przypadku których wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów nie podlegają opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 3 ust. 1, lub na rzecz każdej innej osoby niebędącej podatnikiem;

b) dostarczane towary nie są nowymi środkami transportu ani towarami dostarczanymi po montażu lub instalacji, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dostawcę lub w jego imieniu.

Powyższe przepisy krajowe, a także wspólnotowe regulują miejsce dostawy towarów sprzedawanych wysyłkowo. Natomiast przepisy art. 113 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o p.t.u. zwalniają od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł (bez kwoty podatku), przy czym do wartości sprzedaży nie wlicza się wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz m.in. sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju. A zatem transakcji realizowanych wysyłkowo na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów bądź innego podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej. Takie zapatrywanie potwierdza uzasadnienie projektu zmian do ustawy z 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Sejm VII kadencji, druk sejmowy nr 805), gdzie wprowadzenie do art. 113 ustawy o p.t.u. ust. 1 i 2 powiązano z implementacją wyłącznie art. 288 Dyrektywy 112.

Zdaniem WSA w Gliwicach, powyższe oznacza, że ustawodawca krajowy wprowadzając zwolnienie podmiotowe, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o p.t.u., skierował je do sprzedaży dokonywanej przez tych podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł, przy czym zastrzegł, że do wartości tej sprzedaży nie wlicza się m.in. sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju. Zdaniem Sądu, mając na uwadze treść przywołanych wyżej przepisów, brak jest podstaw do tego, aby pojęciu sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju nadawać inne, węższe znaczenie, niż uczynił to prawodawca w art. 2 pkt 23 ustawy o p.t.u., szczególnie, że nie ustanowił on w art. 113 ustawy żadnego dodatkowego odstępstwa (np. ze względu na miejsce dostawy), warunku ani wyjątku (np. odesłania ustawowego), jak ma to miejsce choćby w przypadku art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o p.t.u. Prowadzi to do wniosku, że do ww. limitu sprzedaży, gdy jest realizowana wysyłkowo w warunkach, o których mowa w art. 2 pkt 23 ustawy o p.t.u., nie wlicza się tejże sprzedaży wysyłkowej. Zatem do ustalenia wartości sprzedaży przyjmuje się jedynie wartość transakcji podlegających opodatkowaniu, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w art. 113 ust. 2 pkt 2 i ust. 13 ustawy o p.t.u., a nie sumę wartości sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

Konsekwencją tego jest dokonywanie przez podatnika krajowego sprzedaży w wartościach brutto, bez prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu czynionych zakupów (art. 86 ust. 1 ustawy o p.t.u.). Wystawiona przez takiego przedsiębiorcę faktura VAT z naliczonym podatkiem nie da prawa do jego odliczenia nabywcy, natomiast wystawca winien taką fakturę potraktować zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o p.t.u., a zatem określony w niej podatek uiścić.

W tych okolicznościach, w ocenie Sądu, skoro w limicie kwotowym, o którym mowa w art. 113 ust.1 ustawy o p.t.u., nie należy uwzględniać wartość sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (art. 113 ust. 2 pkt 1 ustawy o p.t.u.), gdy dokonywana jest na rzecz 1) podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub 2) innego niż wymieniony wyżej podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej - to stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji należało uznać za błędne, naruszające ww. regulację prawną, co stanowi podstawę do uchylenia tejże interpretacji.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 30 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 1231/18 oddalił skargę kasacyjną.

NSA zgodził się z Sądem pierwszej instancji, że ustawodawca krajowy, wprowadzając zwolnienie podmiotowe, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o PTU, skierował je do sprzedaży dokonywanej przez tych podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł, przy czym zastrzegł, że do wartości tej sprzedaży nie wlicza się m.in. sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju. Zdaniem Sądu, brak jest podstaw do tego, aby pojęciu sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju nadawać inne, węższe znaczenie, niż uczynił to prawodawca w art. 2 pkt 23 ustawy o PTU, szczególnie, że nie ustanowił on w art. 113 ustawy żadnego dodatkowego odstępstwa (np. ze względu na miejsce dostawy), warunku ani wyjątku (np. odesłania ustawowego), jak ma to miejsce choćby w przypadku art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o PTU.

Zdaniem NSA, w rezultacie, do limitu sprzedaży określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o PTU, gdy sprzedaż realizowana jest wysyłkowo w warunkach, o których mowa w art. 2 pkt 23 ustawy o PTU, nie wlicza się wartości sprzedaży wysyłkowej. Trafnie zauważył także Sąd pierwszej instancji, że konsekwencją tego jest dokonywanie przez podatnika krajowego sprzedaży w wartościach brutto, bez prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu czynionych zakupów. Wystawiona przez takiego przedsiębiorcę faktura VAT z naliczonym podatkiem nie da prawa do jego odliczenia nabywcy, natomiast wystawca winien taką fakturę potraktować zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o PTU, a zatem określony w niej podatek uiścić.

W ocenie NSA, w tych okolicznościach, w limicie kwotowym, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o PTU, nie należy uwzględniać wartość sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (art. 113 ust. 2 pkt 1 ustawy o PTU), gdy dokonywana jest na rzecz 1) podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub 2) innego niż wymieniony wyżej podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 30 kwietnia 2021 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Od 1 lipca 2021 r. zmieniła się teść art. 113 ust. 2 pkt 1 ustawy oraz został dodany ust. 1a i obecnie powyższe przepisy brzmią następująco:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2. sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.