INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 4 października 2021 r. (data wpływu 8 października 2021 r.), uzupełnionym pismem z 27 grudnia 2021 r. (data wpływu 30 grudnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług zarządzania wynikających z umowy o zarządzanie lokalem mieszkalnym – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 8 października 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług zarządzania wynikających z umowy o zarządzanie lokalem mieszkalnym.
Wniosek został uzupełniony pismem z 27 grudnia 2021 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 3 grudnia 2021 r. znak: (`(...)`).
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
R. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … (dalej jako: „Spółka”) zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczonymi na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności (kod PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 68.32.11.0) oraz usług zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczonymi na zlecenie (kod PKD 68.32.12.0). W ramach tej planowanej działalności gospodarczej będzie zawierała z właścicielami lokali mieszkalnych umowy o zarządzanie tymi mieszkaniami, w których szczegółowo zostanie określony zakres zleconych Spółce działań wraz z wysokością prowizji za świadczoną usługę zarządzania. Stosownie do treści tych umów, Spółka będzie zarządzała lokalem przeznaczonym do wynajmu, tzn. będzie przygotowywać lokale do wynajęcia oraz opiekować się nimi podczas trwania umowy najmu sprawując również nadzór nad prawidłowością rozliczeń najemcy z właścicielem i rozliczeń właściciela z innymi podmiotami w zakresie eksploatacji i wykorzystania lokali na potrzeby umowy najmu.
W ramach czynności zarządzania lokalami wchodzić będą również czynności związane z doprowadzeniem do zwiększenia ich atrakcyjności na rynku najmu.
Czynności świadczone przez Spółkę na rzecz właścicieli lokali w ramach zawieranych umów o zarządzanie nieruchomością będzie można podzielić na 3 etapy - po przyjęciu lokalu w zarządzanie a przed wynajęciem, w trakcie trwania umowy najmu oraz po jej zakończeniu a przed wynajęciem kolejnej osobie.
Czynności świadczone po przejęciu mieszkania do zarządzania a przed wynajęciem lokalu będą obejmowały:
1. przygotowanie lokalu do wynajmu, co obejmować będzie sugerowanie właścicielom lokali potrzeby określonych zmian mających wpływ na standard lokalu, w tym wskazanie w co należy dodatkowo wyposażyć lokal, jakie naprawy przeprowadzić, następnie wsparcie właściciela lokalu w wykonaniu zaakceptowanych przez właściciela zmian, przeprowadzenie sesji fotograficznej,
2. poszukiwanie najemców, w tym poprzez zamieszczenie ogłoszenia dotyczącego danego lokalu na stronie internetowej, odpowiadanie na zadawane pytania odnośnie lokalu, umawianie spotkań z potencjalnymi najemcami celem obejrzenia lokalu,
3. reprezentowanie właściciela lokalu na podstawie udzielonego Spółce pełnomocnictwa przed najemcami w zakresie:
a. uczestniczenia w procesie podpisywania umowy najmu, rozwiązywania umowy najmu, przedłużania umowy najmu;
b. pobrania kaucji zabezpieczającej;
c. wydania najemcom lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego;
d. jeżeli jest zawierana umowa najmu okazjonalnego - reprezentowanie właściciela lokalu u notariusza oraz dokonanie w imieniu właściciela lokalu zgłoszenia takiej umowy w urzędzie skarbowym, co jest wymagane przepisami ustawy o ochronie lokatorów,
4. zawarcie w imieniu i na rzecz właściciela lokalu umowy ubezpieczenia lokalu (polisa jest wystawiana dla właściciela),
5. zawarcie w imieniu i na rzecz właściciela lokalu umowy z dostawcami energii elektrycznej oraz gazu.
Natomiast w trakcie trwania umowy najmu do obowiązków Spółki określonych w umowie o zarządzanie należeć będzie bieżące zarządzanie wynajętym lokalem w tym:
1. kontrolowanie terminowości wpłat należności wynikających z umowy najmu, w tym podejmowanie dopuszczalnych przepisami prawa działań wobec najemcy zalegającego z wpłatami czynszu oraz innych opłat w postaci upomnień telefonicznych, za pośrednictwem poczty elektronicznej oraz listownie,
2. w zależności od postanowień zawartej umowy - również regulowanie w imieniu właściciela lokalu opłat związanych z mieszkaniem (czynsze administracyjne, składki na ubezpieczenia, media, inne) ze środków otrzymanych od właściciela lokalu lub ze środków wpłaconych przez najemcę na konto rozliczeniowe przyporządkowanie do właściciela lokalu,
3. przechowywanie aktualnej dokumentacji związanej z lokalem, w tym umów najmu,
4. przekazywanie właścicielowi lokalu informacji i kopii dokumentów związanych z wykonywaniem Umowy,
5. wystawianie faktur dokumentujących usługi najmu w imieniu i na rzecz wynajmującego właściciela lokalu,
6. przygotowanie na życzenie właściciela informacji dotyczących wynajętego lokalu (dane o przychodzie, dane o kosztach, o pobranej kaucji),
7. informowanie Właściciela o upływie ważności polisy ubezpieczeniowej mieszkania,
8. przedłużenie umowy z najemcą,
9. kontrolowanie stanu mieszkania (pod kątem braku jego dewastacji) jeden raz w każdym roku obowiązywania umowy o zarządzanie,
10. jeżeli wystąpi awaria (do usunięcia której zobowiązany jest właściciel) urządzeń grzewczych lub instalacji gazowych, sanitarnych, elektrycznych albo innych urządzeń lub w lokalu powstanie szkoda, np. z powodu zalania lokalu, którą trzeba natychmiast usunąć, Spółka będzie zajmować się zorganizowaniem prac mających na celu usunięcie awarii lub szkody (drobna naprawa, serwis, odmalowanie zalanego pokoju, itp.), a wykonawca wystawi fakturę na właściciela lokalu,
11. jeżeli w mieszkaniu wystąpi szkoda, Spółka w imieniu właściciela będzie zgłaszać szkodę do ubezpieczyciela,
12. na życzenie właściciela lokali - udział w zebraniach wspólnoty mieszkaniowej lub spółdzielni mieszkaniowej, kontakt z zarządcą nieruchomości oraz z innymi podmiotami w sprawach związanych z faktem posiadania przez właściciela danego lokalu,
13. przygotowanie Umowy Powierzenia Danych Osobowych, gdy Administratorem danych osobowych jest Wynajmujący.
Po zakończeniu umowy najmu a przed zawarciem kolejnej umowy - jeżeli zachodzi taka konieczność - Spółka będzie zlecać podmiotom zewnętrznym wykonanie drobnych robót w lokalu takich jak usługi konserwatorskie, usługi malarskie w drobnym zakresie (np. usunięcie ubytków w ścianach i zabrudzeń), a podmioty te będą wykonywać te roboty na koszt właściciela lokalu i na jego rzecz wystawiać faktury.
Spółka nie będzie nabywała ww. opisanych usług na swoją rzecz w celu ich odsprzedaży poszczególnym właścicielom lokali powierzonych w zarządzanie. Prace te zawsze będą wykonywane na rzecz i na imię właściciela lokalu. Do obowiązków Spółki należeć będzie jedynie organizacja prac niezbędnych do wykonania w lokalu oraz ich nadzór.
Spółka planuje uzyskiwać wynagrodzenie z tytułu zawieranych umów w następujących podstawowych wariantach:
- najemca będzie przekazywać należności na rachunek bankowy Spółki, a od tych należności Spółka potrącać będzie (zgodnie z umową o zarządzanie) prowizje, po czym rozliczy opłaty związane z mieszkaniem tj. czynsz administracyjny i tym podobne (gdy w umowie zawarto takie postanowienie), a następnie pozostałe środki przekaże na rzecz właściciela lokalu, albo
- właściciel lokalu będzie wypłacał miesięczne prowizje przewidziane w umowie o zarządzenie na rzecz Spółki (gdy wszystkie opłaty związane z mieszkaniem pozostają w gestii właściciela lokalu). Spółka przy tym nie wyklucza również uzyskiwania wynagrodzenia w innym wariancie, zbliżonym do powyższych, opierającym się na różnych konfiguracjach przypisanych obowiązków i wzajemnych rozliczeń pomiędzy Spółką, najemcą, właścicielem lokalu i podmiotami trzecimi (np. zakładowi ubezpieczeń, wspólnocie mieszkaniowej i tym podobnym podmiotom, mającymi związek z opłatami dotyczącymi danego lokalu).
Celem głównym umowy zawartej każdorazowo z właścicielem lokalu mieszkalnego będzie przede wszystkim zarządzanie lokalem w celu zapewnienia racjonalnej gospodarki tym lokalem, w tym przede wszystkim zarządzane nim w taki sposób, aby lokal nie tracił na wartości oraz przynosił właścicielowi pożytki z najmu. Każda umowa o zarządzanie nieruchomością będzie dostosowana do oczekiwań właściciela lokalu, w związku z czym będzie mogła obejmować większy lub mniejszy zakres czynności zarządczych, jednak nie będzie możliwości, aby właściciel lokalu mógł nabyć którąkolwiek z tych pojedynczych czynności oddzielnie. Usługa zarządzania będzie więc stanowić jedną kompleksową usługę, w ramach której wchodzić będą wszystkie przewidziane powyżej czynności, a wynagrodzenie za tę usługę (prowizja) będzie uzależniona od ilości i zakresu czynności przewidzianych w umowie o zarządzanie lokalem mieszkalnym. W ramach czynności przewidzianych w powyższej usłudze Spółka nie będzie wyceniać nieruchomości mieszkalnych właścicieli.
Pismem z 27 grudnia 2021 r. uzupełniono opis sprawy następująco:
Symbolami PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) usług będących przedmiotem zapytania – usług zarządzania w skład, której wchodzą wszystkie opisane czynności w zdarzeniu przyszłym, które będą wykonywane przez Spółkę na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych w ramach umowy o zarządzanie, są PKWiU 68.32.11.0 – Usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności oraz 68.32.12.0 – Usługi zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczone na zlecanie.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy usługa zarządzania wynikająca z umowy o zarządzanie lokalem mieszkalnym, w skład której wchodzą wszystkie opisywane czynności, które będą wykonywane przez Spółkę na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych w ramach tej umowy, będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień jako usługa zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczona na zlecenie (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0)?
Stanowisko Wnioskodawcy:
Opisywana usługa zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi składająca się ze wszystkich wskazanych we wniosku czynności jest usługą kompleksową objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983, dalej "rozporządzenie MF").
Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia MF zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).
W ocenie Wnioskodawcy wszystkie opisane czynności wchodzą w skład kompleksowej usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczonymi przez Spółkę na rzecz właściciela lokalu i są zwolnione od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia MF, ponieważ mieszczą się w pojęciu zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi.
Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKWiU usługi zarządzania nieruchomościami nie obejmują natomiast usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach klienta, włączając sprzątanie wnętrz, konserwacje i drobne naprawy, usuwanie śmieci, usługi ochrony, sklasyfikowanych w 81.10.10 0. Chodzi tu o usługi świadczone bezpośrednio przez dany podmiot na rzecz właściciela nieruchomości. Spółka nie będzie wykonywać prac sklasyfikowanych w PKWiU pod symbolem 81.10.10.0., ani nie będzie nabywała ich w celu odsprzedaży właścicielom lokali. Spółka świadczyć będzie jedynie usługi zarządzania nieruchomością, która polegać będzie m.in. na zorganizowaniu wykonania określonych prac w zarządzanej nieruchomości ze skutkiem bezpośrednio na rzecz właściciela.
Samo PKWiU w dziale 68.32 odnosi się do definicji legalnej zarządzania nieruchomościami, która wynika z art. 184b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz 1990 z późn. zm., dalej „u.g.n.”). W myśl tego przepisu zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności:
-
właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości;
-
bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości;
-
właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego;
-
bieżące administrowanie nieruchomością;
-
utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem;
-
uzasadnione inwestowanie w nieruchomość.
Warto przy tym zauważyć, iż zgodnie z art. 185 ust. 2 zdanie pierwsze cytowanej ustawy, zakres zarządzania nieruchomością określa umowa o zarządzanie nieruchomością, zawarta z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej.
Mając na uwadze powyższe, należy dojść do wniosku, iż powierzenie zarządcy zarządzania nieruchomością zwalnia właściciela nieruchomości z ww. obowiązków, których celem jest zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością. W orzecznictwie SN wskazuje się natomiast, że przez zarząd, administrację, prowadzenie cudzych spraw rozumie się zazwyczaj kierowanie sprawami majątkowymi innej osoby w taki sposób, w jaki czyni to sam uprawniony (por. wyrok SN z 19 stycznia 2006 r., IV CK 343/05, LEX nr 191167). Zarządzanie nieruchomością obejmuje więc wiele zróżnicowanych czynności faktycznych i prawnych wykonywanych ze skutkiem dla właściciela - w ramach przysługujących właścicielowi czynności zarządczych jego majątkiem.
Czynności zwykłego zarządu obejmują wszelkie działania, których celem jest zarówno zarządzana nieruchomość (jej stan techniczny), jak gospodarka ekonomiczno-finansowa nieruchomości (a w tym zarządzanie najmem, rozliczeniami właścicieli i najemców). Zarządca wykonuje więc de facto czynności zwykłego zarządu w zakresie, jaki przysługuje samemu właścicielowi. Zarządzanie nieruchomością polega więc na zastępowaniu właściciela w jego uprawnieniach i obowiązkach mieszczących się w pojęciu zarządu własną nieruchomością
Zważywszy na powyższe należy dojść do wniosku, iż opisywane we wniosku czynności wykonywane przez Spółkę będą mieścić się w całości w przywołanej wyżej definicji zarządzania nieruchomościami, co stanowić będzie kompleksową usługę, której zakres zostanie określony w umowie zawieranej pomiędzy Spółką a jej klientem (właścicielem lokalu). Klient powierzać będzie bowiem Spółce lokal w zarządzanie, przez co oczekiwać będzie, iż Spółka stosownie do zakresu wskazanego w umowie, przejmie od klienta wszystkie obowiązki związane z racjonalną gospodarką tym lokalem, w tym uzyskiwaniem pożytków z tego lokalu.
Natomiast jeżeli chodzi o kompleksowy charakter usługi, którą Spółka zamierza świadczyć, to wskazania wymaga, iż problematyka świadczeń złożonych (kompleksowych) doczekała się bogatego i jednolitego orzecznictwa TSUE oraz sądów administracyjnych. W orzecznictwie TSUE wskazuje się, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy, albo przynajmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (wyroki: z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04; z 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11, BGŻ Leasing sp. z o.o., a także w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP). Przede wszystkim podkreśla się, że świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego (tak orzeczono w wyrokach: z 25 lutego 1999 r. C-349/96 oraz z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych, C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i in.).
Również sądownictwo administracyjne wyraża aprobatę dla powyższych tez, gdyż w orzecznictwie ugruntował się pogląd, w myśl którego, jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów: stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tak wyrok WSA w Warszawie z 11 grudnia 2018 r., III SA/Wa 405/18 i powołane tam orzecznictwo; wyroki NSA: z 27 września 2018 r. I FSK 1853/16, z 30 sierpnia 2018 r. I FSK 1394/16, 7 czerwca 2017 r. I FSK 932/16, z 11 lutego 2016 r. I FSK 1668/14).
Jak słusznie zauważył WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 29 stycznia 2019 r. o sygn. akt I SA/Po 884/18), „świadczona usługa zarządzania ma charakter kompleksowy, a poszczególne usługi pozostają ze sobą w związku (dotyczą tej samej nieruchomości), tworzą jedno świadczenie gospodarcze. Wydzielenie spornych usług do odrębnego opodatkowania niewątpliwie miałoby charakter sztuczny. W ocenie Sądu nie ma doniosłego znaczenia okoliczność jedynie zapewnienia przez zarządcę wykonywania tych usług przez inne podmioty, a nie wykonywania ich osobiście. Z punktu widzenia podmiotu zlecającego zarząd kwestia ta nie jest istotna, tym bardziej, że podmiot zlecający zarząd nie wymagał osobistego świadczenia tych usług wyłącznie przez zarządcę. Zarządca w ramach wykonywania zarządu ma jedynie spowodować prawidłowe wykonanie poszczególnej usługi.”
Ponadto o tym, że usługa zarządzania nieruchomością składa się z wielu czynności technicznych zwrócono także uwagę w sporze rozstrzygniętym przez NSA w wyroku z dnia 13 lutego 2018 r. o sygn. akt I FSK 634/16, który dotyczył zarządzania nieruchomością należącą do funduszu inwestycyjnego. W prezentowanej sprawie kompleksowa usługa zarządzania nieruchomością obejmowała m in.: utrzymanie należytego stanu technicznego nieruchomości, organizowanie, prowadzenie, konserwację, remonty bieżące oraz kapitalne nieruchomości, zawieranie umów na rzecz właściciela (na dostawę energii elektrycznej, co, gazu i wody, usuwania nieczystości, na usługi kominiarskie i inne niezbędne usługi), przygotowywanie dokumentacji dotyczącej zasadności remontów kapitalnych nieruchomości, prowadzenie ewidencji i dokumentacji budynków (co wynika z przepisów prawa budowlanego), ubezpieczenie nieruchomości, dostarczanie danych do deklaracji podatkowych etc. W ramach tej usługi zarządzania zarządca miał także obowiązek podejmowania decyzji i dokonywania czynności mających na celu zapewnienie właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości oraz zapewnienia bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości, w tym bieżącego administrowania nieruchomościami. NSA w swoim wyroku wskazał, iż wszystkie opisywane czynności „Dotyczą faktycznej eksploatacji nieruchomości; mają charakter techniczny i są charakterystyczne dla firm zarządzających nieruchomościami.”
Podobne stanowisko odnoszące się do kompleksowego charakteru usługi zarządzania nieruchomością wyrażono w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 sierpnia 2020 r., 0114-KDIP4-2.4012.255.2020.1.AS., w myśl której „W sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT (podatek od towarów i usług) należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem tego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Tym samym, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych. W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.”
Stosownie do przedstawionego stanu faktycznego, każda umowa o zarządzanie nieruchomością będzie dostosowana do oczekiwań właściciela lokalu, w związku z czym będzie mogła obejmować większy lub mniejszy zakres czynności zarządczych, jednak nie ma możliwości, aby właściciel lokalu mógł nabyć którąkolwiek z tych pojedynczych czynności oddzielnie. Czynności zarządcze świadczone przez Spółkę nigdy nie będą świadczone odrębnie z pominięciem umowy o zarządzanie.
Pomimo tego, iż oferowana przez Spółkę usługa zarządzania składać się będzie się z wielu czynności, nie będą one miały charakteru samodzielnego lub pomocniczego w stosunku do czynności głównej. Żadna z czynności opisanych we wniosku nie będzie czynnością dominującą, wszystkie bowiem będą komplementarne wobec siebie, jako że wykonywane będą jedynie w celu utrzymania na odpowiednim poziomie stanu technicznego, wizualnego oraz ekonomicznego (w znaczeniu możliwości zarobkowych) lokalu.
W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wszystkie usługi i czynności, których zakres określa umowa o zarządzanie będą stanowiły jedną kompleksową usługę zarządzania nieruchomością mieszkalną, ponieważ:
1. celem głównym i nadrzędnym umowy będzie takie zarządzanie nieruchomością, aby właściciel lokalu uzyskiwał możliwie najwyższy czynsz najmu,
2. wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz właściciela lokalu będą miały związek wyłącznie z lokalem albo z przychodami z najmu,
3. Spółka nie będzie wykonywać żadnych czynności na rzecz klientów, których nie da się powiązać z celem głównym; żadna z tych czynności nie będzie celem samym w sobie,
4. wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę będą mieścić się w definicji zarządzania nieruchomością zawartej w art. 184b u.g.n.
Zauważenia wymaga, iż do tożsamych wniosków w podobnym stanie faktycznym doszedł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w swoim piśmie z dnia 5 marca 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.609.2020.2.KS.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.
Przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Z powołanych przepisów wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.
Na mocy art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.
Wskazać także należy, że w zakresie wydania interpretacji prawa podatkowego to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.
Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.
Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r., poz. 1983 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).
Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.
Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących m.in. do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa towaru lub usługi.
Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie, bądź wyłączenie, dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.
Z powyższego § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia jednoznacznie wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla czynności zarządzania nieruchomościami, jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu do której usługa ta jest świadczona.
Wobec tego należy wskazać, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, a więc dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych.
W związku z tym, zastosowanie zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, uzależnione jest od mieszkalnego charakteru całej zarządzanej nieruchomości, nie zaś od przeznaczenia poszczególnych, znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem, taki pojedynczy lokal należy traktować jak odrębną nieruchomość.
Powołane przepisy wskazują, że dla określenia stawki podatku lub zwolnienia od podatku dla usług zarządzania nieruchomością na zlecenie ważne jest nie tylko zakwalifikowanie tych usług według PKWiU czy też budynku według PKOB, ale również zakres tych usług i charakter przeznaczenia przedmiotu (tj. nieruchomości czy jej części), którego one dotyczą.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „nieruchomość mieszkalna”, w tym zakresie należy zatem powołać się na definicję zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).
W świetle Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne według PKOB, to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, natomiast w przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – Dz. U. Nr 112, poz. 1316, ze zm.).
Kwestie zarządzania nieruchomościami zostały uregulowane w ustawie z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.).
Zgodnie z art. 185 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zakres zarządzania nieruchomością określa umowa o zarządzanie nieruchomością, zawarta z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Umowa wymaga formy pisemnej lub elektronicznej pod rygorem nieważności.
Na podstawie art. 184b ustawy o gospodarce nieruchomościami, zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności:
-
właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości;
-
bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości;
-
właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego;
-
bieżące administrowanie nieruchomością;
-
utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem;
-
uzasadnione inwestowanie w nieruchomość.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka w ramach planowanej działalności gospodarczej będzie zawierała z właścicielami lokali mieszkalnych umowy o zarządzanie tymi mieszkaniami, w których szczegółowo zostanie określony zakres zleconych Spółce działań wraz z wysokością prowizji za świadczoną usługę zarządzania. Stosownie do treści tych umów, Spółka będzie zarządzała lokalem przeznaczonym do wynajmu, tzn. będzie przygotowywać lokale do wynajęcia oraz opiekować się nimi podczas trwania umowy najmu sprawując również nadzór nad prawidłowością rozliczeń najemcy z właścicielem i rozliczeń właściciela z innymi podmiotami w zakresie eksploatacji i wykorzystania lokali na potrzeby umowy najmu.
W ramach czynności zarządzania lokalami wchodzić będą również czynności związane z doprowadzeniem do zwiększenia ich atrakcyjności na rynku najmu.
Celem głównym umowy zawartej każdorazowo z właścicielem lokalu mieszkalnego będzie przede wszystkim zarządzanie lokalem w celu zapewnienia racjonalnej gospodarki tym lokalem, w tym przede wszystkim zarządzane nim w taki sposób, aby lokal nie tracił na wartości oraz przynosił właścicielowi pożytki z najmu. Każda umowa o zarządzanie nieruchomością będzie dostosowana do oczekiwań właściciela lokalu, w związku z czym będzie mogła obejmować większy lub mniejszy zakres czynności zarządczych, jednak nie będzie możliwości, aby właściciel lokalu mógł nabyć którąkolwiek z tych pojedynczych czynności oddzielnie. Usługa zarządzania będzie więc stanowić jedną kompleksową usługę, w ramach której wchodzić będą wszystkie czynności, a wynagrodzenie za tę usługę (prowizja) będzie uzależniona od ilości i zakresu czynności przewidzianych w umowie o zarządzanie lokalem mieszkalnym. W ramach czynności przewidzianych w powyższej usłudze Spółka nie będzie wyceniać nieruchomości mieszkalnych właścicieli.
Symbolami PKWiU usług zarządzania w skład, której wchodzą wszystkie czynności, które będą wykonywane przez Spółkę na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych w ramach umowy o zarządzanie, są PKWiU 68.32.11.0 – Usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności oraz 68.32.12.0 – Usługi zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczone na zlecanie.
Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii zwolnienia od podatku świadczenia ww. usług.
Wyjaśnić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.
Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem tego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Tym samym, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych.
W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.
Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347, str. 1, z późn. zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.
W wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 (…) , Trybunał wskazał, że „(`(...)`) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz „(`(...)`) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.
Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, (…); z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 (…); z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, (…). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.
Należy mieć na względzie, aby zastosowanie koncepcji świadczenia złożonego nie prowadziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania. Jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać - w szczególności w celu rozszerzenia zwolnienia podatkowego – że stanowią jedno świadczenie kompleksowe, opodatkowane wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.
Z uwagi na powyższe, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze więc, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.
Jak wskazano powyżej, przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, zwalnia od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).
Odpowiednia kwalifikacja wykonywanych usług, a tym samym zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU jest podstawą prawidłowego zastosowania ww. zwolnienia.
Należy wskazać, że w dziale 68 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. z 2015 r., poz. 1676 ze zm.)
znajdują się usługi związane z obsługą nieruchomości. Dział ten ma swoje umiejscowienie w sekcji L, która to nie obejmuje między innymi: usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach klienta, włączając sprzątanie wnętrz, konserwacje i drobne naprawy, usuwanie śmieci, usługi ochrony, sklasyfikowanych w 81.10.10.0.
Przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, odwołuje się do grupowania ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0, które to zawiera się w dziale 68, co skutkuje tym, że wyłączenia zawarte w sekcji L dotyczą również tej regulacji.
W opisie sprawy Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że wszystkie opisane we wniosku czynności mieszczą się w usługach zarządzania sklasyfikowanych w PKWiU pod symbolem 68.32.11.0 oraz 68.32.12.0, a zatem nie będzie świadczyć w ramach zawartej umowy usług sklasyfikowanych w PKWiU pod symbolem 81.10.10. Wnioskodawca nie będzie świadczyć także usług wyceny nieruchomości. Celem głównym umów zawieranych przez Wnioskodawcę z właścicielami lokali mieszkalnych będzie przede wszystkim zarządzanie lokalem w celu zapewnienia racjonalnej gospodarki tym lokalem. Wszystkie wykonywane na rzecz właściciela lokalu czynności składają się na kompleksową usługę zarządzania tym lokalem.
Mając na uwadze powyższe, jak również przedstawiony we wniosku stan sprawy uznać należy, że wskazane we wniosku czynności, sklasyfikowane przez Wnioskodawcę pod symbolem PKWiU 68.32.11.0 oraz 68.32.12.0 korzystają ze zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.
W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).
Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.
Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.