Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko dotyczące skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
3 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności wydzielenia ze spółki dzielonej zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu A oraz ich przeniesienia do Spółki przejmującej.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca (lub Spółka dzielona), czynny podatnik VAT (podatek od towarów i usług), jest .. w zakresie …. Spółka powstała w 2004 r. i obecnie jest jednym z czołowych dostawców … dla firm i instytucji publicznych na terenie …. Swoje usługi Wnioskodawca świadczy zarówno dla klientów firmowych (biznesowych) jak i dla klientów indywidualnych (detalicznych):
‒ dla klientów biznesowych: …,
‒ dla klientów detalicznych: ….
Powyższe usługi Spółka dzielona świadczy … w oparciu o … (głównie w zakresie klientów biznesowych) bądź w oparciu o … sp. z o.o. na podstawie stosownych umów dzierżawy/korzystania z tej … (głównie w obszarze klientów detalicznych).
Udziałowcami Wnioskodawcy są osoby fizyczne:
‒ p. … posiadający `(...)` udziałów w Spółce dzielonej tj. 50% udziałów w Spółce dzielonej oraz
‒ p. … posiadająca `(...)` udziałów w Spółce dzielonej tj. 50% udziałów w Spółce dzielonej.
Struktura organizacyjna.
Zgodnie z przyjętym w Spółce dzielonej podziałem organizacyjnym, obowiązującym w formie Schematu organizacyjnego Spółki dzielonej zatwierdzonego uchwałą Zarządu Spółki dzielonej, działalność Wnioskodawcy jest podzielona na następujące Piony/Zespoły rozumiane jako jednostki organizacyjne realizujące określone funkcje w obrębie wydzielonej struktury, w odniesieniu do poszczególnych grup klientów lub w obszarze wszystkich jednostek organizacyjnych Wnioskodawcy:
‒ Pion A zajmujący się sprzedażą/obsługą klienta indywidualnego (detalicznego),
‒ Dział B zajmujący się w całości działaniami … itp. w zakresie wyłącznie klientów detalicznych - wydzielony w ramach Pionu A,
‒ Pion C zajmujący się sprzedażą/obsługą klienta korporacyjnego (biznesowego),
‒ Dział D oraz Dział E wydzielone w ramach Pionu C,
‒ Zespół F, w skład którego wchodzą następujące działy: G, H
‒ Zespół I, w skład którego wchodzi dział J,
‒ Zespół K,
‒ Zewnętrzne jednostki finansowo-księgowe, których czynności są całkowicie zlecone do biura księgowego, kancelarii prawnej, zewnętrznego doradcy finansowego i inspektora ochrony danych.
Planowana reorganizacja.
Mając na celu wdrożenie nowej strategii biznesowej, obecnie Spółka dzielona planuje dokonanie prawnego podziału, w oparciu o regulację art. 529 § 1 pkt 4 ustawy - Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)), poprzez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej obejmującej Pion A na istniejącą spółkę z o.o. działającą pod firmą … Sp. z o.o. (dalej: … lub Spółka przejmująca) - tzw. podział przez wydzielenie (dalej: Transakcja). Planowana Transakcja ma na celu rozdzielenie działalności związanej ze świadczeniem usług na rzecz klientów biznesowych (działalność pozostanie w …) od działalności związanej ze świadczeniem usług na rzecz klientów detalicznych, która zostanie przeniesiona w ramach Transakcji do Spółki przejmującej. Należy wskazać, że dotychczas … świadczy usługi … dla klientów detalicznych. W praktyce zatem po dokonaniu Transakcji w Spółce dzielonej pozostanie działalność związana ze świadczeniem usług/obsługą klienta biznesowego, a z kolei w Spółce przejmującej realizowana będzie kompleksowa obsługa klienta detalicznego, tj. zarówno w zakresie …, ale także … oraz ….
W konsekwencji powyższego, Spółka dzielona nie przestanie istnieć, będzie kontynuować działalność w zakresie sektora klienta biznesowego, a nastąpi jedynie przeniesienie części aktywów i zobowiązań Spółki dzielonej, związanych ze świadczeniem/obsługą klienta detalicznego na inny podmiot (…). Każda ze spółek (Spółka dzielona oraz Spółka przejmująca) będzie więc realizować odmienny zakres działań gospodarczych, przy czym łącznie zakres tych działań będzie pokrywać obecny zakres działalności prowadzonej przez Spółkę dzieloną.
Przeniesienie części majątku przez Spółkę dzieloną na Spółkę przejmującą odbędzie się w zamian za udziały w Spółce przejmującej wydawane wspólnikom Spółki dzielonej (p. … oraz p. …), zgodnie ze wspomnianym wyżej art. 529 KSH. Podział zostanie dokonany bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki dzielonej, poprzez obniżenie w dniu wydzielenia kapitału zapasowego Spółki dzielonej. Ostatecznie po dokonanym podziale:
‒ w zakresie działalności Spółki dzielonej pozostaną w całości Pion C, Zespół K, Zespół F, Zespół I oraz zewnętrzne jednostki finansowo-księgowe,
‒ w zakresie działalności Spółki przejmującej po przejęciu Pionu A skumulowana zostanie cała działalność związana z obsługą klienta detalicznego (w zakresie …).
Składniki nabywane w ramach Transakcji przez Spółkę przejmującą.
Przedmiotem transferu do Spółki przejmującej będzie zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczony do prowadzenia działalności związanej z obsługą klienta detalicznego w zakresie `(...)` oraz transfer do Spółki przejmującej zobowiązań związanych z prowadzeniem tej działalności. Do momentu transferu powyższe składniki będą wykorzystywane przez Spółkę dzieloną w jej działalności.
W ramach Transakcji następujące składniki majątku Spółki dzielonej zostaną przeniesione na Spółkę przejmującą:
‒ rzeczowe aktywa trwałe niezbędne do świadczenia usług w zakresie obsługi klienta detalicznego (m.in. …);
‒ wartości niematerialne i prawne (m.in. …);
‒ wyposażenie (ruchomości - m.in. meble biurowe, wyposażenie techniczne);
‒ zapasy;
‒ należności krótkoterminowe (związane z realizacją umów z klientami detalicznymi i eksploatacją aktywów przenoszonych w ramach Transakcji);
‒ krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe;
‒ pracownicy związani z działalnością w obszarze obsługi klienta detalicznego (Pion A) w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy - Kodeks pracy;
‒ dokumenty związane z prowadzeniem działalności w obszarze obsługi klienta detalicznego, w tym, w szczególności, instrukcje i procedury techniczne, procedury BHP, dokumentacja projektowa … etc. związane z działalnością Pionu A;
‒ dokumentacja biznesowa oraz ewidencje księgowe (w formie elektronicznej), które dotyczą wyłącznie działalności Pionu A. Oryginały przedmiotowych dokumentów pozostaną w Spółce dzielonej;
‒ zobowiązania handlowe dające się przyporządkować do działalności w obszarze Pionu A istniejące na dzień podziału;
‒ wszystkie umowy przychodowe związane z działalnością w obszarze obsługi klienta detalicznego tj. umowy …;
‒ wszelkie tytuły prawne (umowy, służebności, zgody na korzystanie z …) dotyczące …, w których świadczone są usługi dla klienta detalicznego;
‒ wszystkie umowy kosztowe niezbędne do świadczenia przez Spółkę przejmującą usług obsługi klienta detalicznego w zakresie …, m.in. …;
‒ umowy o pracę z pracownikami i zleceniobiorcami przejętymi w ramach Transakcji przez Spółkę przejmującą.
W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki dzielonej, która zostanie przeniesione na Spółkę przejmującą w związku z wydzieleniem, nie wejdą:
‒ tzw. usługi wspólne, tj. pracownicy i umowy związane z usługami wsparcia (Zespoły: K, F, I) oraz usługami finansowo-księgowymi – usługi ww. jednostek będą świadczone bądź to przez pracowników, którzy zostaną bezpośrednio zatrudnieni przez Spółkę przejmującą albo przez podmioty zewnętrzne od pierwszego dnia po dokonaniu Transakcji,
‒ zobowiązania inne niż bezpośrednio związane z działalnością w obszarze obsługi klienta detalicznego,
‒ składniki majątkowe związane ze świadczeniem usług na rzecz klienta biznesowego oraz usług wsparcia, które pozostaną w gestii Spółki dzielonej.
Fakt wydzielenia zespołu składników związanych z obsługą klienta detalicznego, wskazanych powyżej, przenoszonych w ramach wydzielenia nie wpłynie na możliwość kontynuowania działalności przez Spółkę dzieloną w ramach pozostałych obszarów działalności. Pozostające w Spółce dzielonej zespoły składników majątkowych będą pozwalały na samodzielne i niezależne funkcjonowanie dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki dzielonej w części dotyczącej kompleksowej obsługi klienta biznesowego. Po podziale Spółka dzielona nadal będzie prowadzić działalność w obszarze związanym z dostarczaniem usług w zakresie … dla klientów biznesowych, przy wykorzystaniu pozostających składników (innych niż związanych z obsługą klienta detalicznego) stanowiących wspólnie przedsiębiorstwo Spółki dzielonej, w tym w szczególności:
‒ rzeczowych aktywów trwałych (m.in. …);
‒ wartości niematerialnych i prawnych (m.in. licencje i oprogramowanie komputerowe związane z prowadzoną działalnością);
‒ pracowników (pracownicy związani z obsługą klienta biznesowego oraz pracownicy obszarów wsparcia);
‒ danych dotyczących klientów biznesowych, w tym list klientów;
‒ zapasów materiałów oraz towarów handlowych nabytych przez Spółkę dzieloną innych niż związane z obsługą klienta detalicznego;
‒ ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności w zakresie obsługi klienta biznesowego.
W Spółce dzielonej zostaną także należności i zobowiązania związane z pozostającymi w Spółce dzielonej obszarami (obsługa klienta biznesowego, obszary wsparcia).
Wyodrębnienie organizacyjne działalności związanej z obsługą klienta detalicznego (Pionu A) w ramach Spółki dzielonej.
Jak wskazano powyżej, wyodrębnienie organizacyjne Pionu A znajduje swoje odzwierciedlenie w schemacie organizacyjnym przyjętym uchwałą Zarządu Spółki dzielonej, obowiązującym i funkcjonującym w Spółce dzielonej. W ramach Spółki dzielonej istnieje, co do zasady, hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami w ramach Pionu A. W rezultacie pracownicy działalności związanej ze świadczeniem usług w zakresie obsługi klienta detalicznego są odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie są służbowo zależni od pracowników pozostałych Zespołów Spółki dzielonej. Osoby te przejdą do Spółki przejmującej w ramach podziału. Co do zasady, Pion A stosuje procedury mające ogólne zastosowanie w ramach Spółki dzielonej, jak również procedury/instrukcje specyficzne dla swojego zakresu działalności, inne niż procedury i regulaminy pracownicze.
Wyodrębnienie finansowe działalności związanej z obsługą klienta detalicznego (Pionu A) w ramach Spółki dzielonej.
Spółka dzielona ma możliwość zidentyfikowania i alokacji głównych kategorii przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań związanych z działalnością Pionu A. Rachunkowość zarządcza prowadzona przez Spółkę dzieloną pozwala na monitorowanie rezultatów finansowych osiąganych przez obszar związany z obsługą klienta detalicznego (na poziomie aktywów i zobowiązań oraz rachunku zysków i strat). W ramach Spółki dzielonej opracowywane są także odrębne budżety i plany finansowe dla działalności poszczególnych obszarów tj. działalności w zakresie obsługi klienta biznesowego i w zakresie obsługi klienta detalicznego. Pion A posiada własny budżet oraz sporządza oddzielne plany finansowe. W związku z dokonaniem Transakcji, zobowiązania wynikające z przejętych umów realizowane będą z rachunku bankowego Spółki przejmującej, na który będą wpływały także należności handlowe związane z działalnością związaną z obsługą klienta detalicznego po dokonaniu Transakcji.
Działalność związana z obsługą klienta detalicznego (Pionu A) jako niezależne przedsiębiorstwo.
Po dokonaniu Transakcji, Spółka przejmująca będzie zdolna do prowadzenia kompleksowej działalności w obszarze obsługi klienta detalicznego tj. na bazie wydzielonej ze Spółki dzielonej działalności związanej z obsługą klienta detalicznego w zakresie … oraz prowadzonej dotychczas w Spółce przejmującej działalności w zakresie obsługi klienta detalicznego w obszarze …. W konsekwencji obsługa klienta detalicznego w zakresie … tj. działalność jaką prowadzi aktualnie Spółka dzielona po dokonaniu Transakcji będzie realizowana przez Spółkę przejmującą. Spółka przejmująca będzie posiadała w tym celu odpowiednie zasoby i kompetencje (tj.m.in. pracowników, składniki materialne) niezbędne do samodzielnej realizacji funkcji i zachowania ciągłości w zakresie świadczenia usług na rzecz klienta detalicznego.
Mając na uwadze powyższe, po dokonaniu Transakcji Spółka przejmująca będzie prowadzić w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność realizowaną dotychczas przez Pion A Spółki dzielonej.
Jednocześnie, przeprowadzenie Transakcji nie zakłóci dalszej działalności Spółki dzielonej w ramach obsługi klienta biznesowego pozostałej na poziomie Spółki dzielonej.
Struktura udziałowa po dokonaniu Transakcji.
Jak wspomniano wyżej, w wyniku Transakcji przeniesienie części majątku przez Spółkę dzieloną na Spółkę przejmującą odbędzie się w zamian za udziały w Spółce przejmującej wydawane wspólnikom Spółki dzielonej (p. .., p. …), zgodnie ze wspomnianym wyżej art. 529 KSH. Podział zostanie dokonany bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki dzielonej, poprzez obniżenie w dniu wydzielenia kapitału zapasowego Spółki dzielonej. Z dniem podziału wspólnicy Spółki dzielonej staną się z mocy prawa wspólnikami Spółki przejmującej.
W wyniku dokonania podziału kapitał zakładowy Spółki przejmującej wzrośnie o `(...)` zł poprzez utworzenie nowych udziałów w liczbie `(...)` o wartości nominalnej `(...)` zł każdy nowy udział. Nowe udziały w Spółce przejmującej zostaną przyznane dotychczasowym wspólnikom Spółki dzielonej, w ten sposób że:
a) p. … obejmie nowe udziały Spółki przejmującej w liczbie `(...)` o wartości nominalnej `(...)` złotych każdy udział, tj. o łącznej wartości nominalnej `(...)` zł,
b) p. … obejmie nowe udziały Spółki przejmującej w liczbie `(...)` o wartości nominalnej `(...)` złotych każdy udział, tj. o łącznej wartości nominalnej `(...)` zł.
Kapitał zakładowy Spółki przejmującej po podwyższeniu kapitału zakładowego w wyniku utworzenia nowych udziałów wynosić będzie … zł i dzielić się będzie na … udziały o wartości nominalnej po 500,00 zł każdy udział.
Na moment podziału zarówno Spółka dzielona, jak i Spółka przejmująca będą zarejestrowane jako czynni podatnicy VAT.
Pytanie
Czy planowana Transakcja, w ramach której dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu A i przeniesienia ich do Spółki przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do pozostałej działalności (obsługa klienta biznesowego, usługi wsparcia), będzie stanowiła dla Spółki dzielonej czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja, w ramach której dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu A i przeniesienia ich do Spółki przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do pozostałej działalności (obsługa klienta biznesowego, usługi wsparcia), nie będzie stanowiła dla Spółki dzielonej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług podziału przez wydzielenie.
Jedną z form reorganizacji przedsiębiorstw jest podział spółek handlowych regulowany przez KSH. Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z normą art. 529 § 1 pkt 4 KSH podział może być w szczególności dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (tzw. podział przez wydzielenie). Istotą podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.
Zgodnie z normą art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106, dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Natomiast w myśl normy zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
‒ przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej:
‒ zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji
‒ świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Jednocześnie w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że nie stosuje się przepisów ustawy o VAT do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych pojęcie transakcji zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” (w zakresie dotyczącym składników materialnych) oraz do terminu „świadczenie usług” (w zakresie dotyczącym składników niematerialnych). Zatem transakcja zbycia obejmować będzie wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem jak właściciel. W szczególności pojęcie transakcji zbycia obejmować będzie swym zakresem takie czynności jak sprzedaż, zamianę, darowiznę, wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki prawa handlowego poprzez przeniesienie własności wkładu na spółkę w zamian za udziały w niej lub wyemitowane akcje, a także transfer majątku spółki dzielonej do innej spółki w ramach transakcji podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH.
Należy podkreślić, że skoro ustawodawca nie zawarł w ustawie o VAT definicji legalnej pojęcia „transakcja zbycia”, to oznacza to, że nie jest istotna forma w jakiej owo zbycie następuje, lecz samo zadysponowanie w taki sposób, że dochodzi do zmiany podmiotu władającego zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem.
Powyższa wykładnia pojęcia „transakcja zbycia” jest prezentowana również w judykaturze. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 666/08) wskazano, że: „W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest ich końcowy efekt - przeniesienie własności. Reasumując, podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.p.t.u.”
Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.168.2019.2.KS wskazał, że: „Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. (`(...)`) Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku.”
Mając na uwadze powyższe oraz treść normy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (zgodnie z którą przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”), przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do wszelkich czynności (zatem także do transferu majątku spółki dzielonej do innej spółki w ramach transakcji podziału przez wydzielenie), w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jak właściciel. Tym samym, o ile majątek wydzielany w ramach podziału przez wydzielenie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to jego przeniesienie (wydzielenie) do innej spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako czynność ex lege z zakresu tego opodatkowania wyłączona.
Takie stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.621.2018.1.AM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdził iż: „Zatem, mając na uwadze zaprezentowany opis sprawy oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że Pion 2 Spółki Dzielonej stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz czynność polegająca na wydzieleniu i przeniesieniu do Spółki Przejmującej Pionu 2 Spółki Dzielonej, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.”
Podobne stanowisko zaprezentowano także:
‒ w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.904.2019.2.MD, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
‒ w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.19.2020.3.EW, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
‒ w interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.744.2017.1.AP wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;
‒ w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.660.2017.1.PS, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w ustawie o VAT.
Biorąc pod uwagę powyższą analizę oczywistym jest, że dla oceny stanowiska Wnioskodawcy konieczne jest ustalenie, czy Pion A wydzielany ze Spółki dzielonej do Spółki przejmującej (w ramach Transakcji) spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż podstawowym warunkiem uznania określonego zespołu składników za ZCP jest to, aby wystąpiły w nim zarówno składniki materialne jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Zespół ten powinien umożliwiać prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania. Ponadto powinien być on wydzielony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie „prostą” sumą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Istotne jest to, aby te składniki były odpowiednio powiązane i umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym, jak przyjmuje się w doktrynie prawa podatkowego, aby można było uznać, że mamy do czynienia z ZCP spełnione powinny być zatem następujące warunki:
‒ zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie rachunku zysków i strat dla danej części przedsiębiorstwa, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa;
‒ zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być wyodrębniony organizacyjnie;
‒ wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych musi być powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań (funkcji) gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
‒ po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.
W konsekwencji przyjmuje się, że ocena wydzielanego zespołu składników majątkowych pod kątem uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinna być dokonywana na trzech płaszczyznach:
‒ wydzielenia organizacyjnego,
‒ wydzielenia finansowego,
‒ wydzielenia funkcjonalnego.
W ocenie Spółki dzielonej, zespół składników majątku wchodzących w skład Pionu A (jak również zespół składników majątku wchodzących w skład pozostałych jednostek organizacyjnych Spółki dzielonej) spełnia wszystkie wymienione powyżej kryteria niezbędne do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
Składniki wchodzące w skład działalności związanej z obsługą klienta detalicznego (Pionu A).
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotem transferu do Spółki przejmującej będzie zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczony do prowadzenia działalności związanej obsługą klienta detalicznego oraz transfer do Spółki przejmującej zobowiązań związanych z prowadzeniem tej działalności. Do momentu transferu powyższe składniki będą wykorzystywane przez Spółkę dzieloną w jej działalności. W ramach Transakcji następujące składniki majątku Spółki dzielonej zostaną przeniesione na Spółkę przejmującą:
‒ rzeczowe aktywa trwałe niezbędne do świadczenia usług w zakresie obsługi klienta detalicznego (m.in. …);
‒ wartości niematerialne i prawne (m.in. licencje, oprogramowanie, domeny internetowe);
‒ wyposażenie (ruchomości - m.in. meble biurowe, wyposażenie techniczne);
‒ zapasy;
‒ należności krótkoterminowe (związane z realizacją umów z klientami detalicznymi i eksploatacją aktywów przenoszonych w ramach Transakcji);
‒ krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe;
‒ pracownicy związani z działalnością w obszarze obsługi klienta detalicznego (Pion A) w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy – Kodeks pracy;
‒ dokumenty związane z prowadzeniem działalności w obszarze obsługi klienta detalicznego, w tym w szczególności instrukcje i procedury techniczne, procedury BHP, dokumentacja projektowa …, etc., związane z działalnością Pionu A;
‒ dokumentacja biznesowa oraz ewidencje księgowe (w formie elektronicznej), które dotyczą wyłącznie działalności Pionu A; oryginały przedmiotowych dokumentów pozostaną w Spółce dzielonej;
‒ zobowiązania handlowe dające się przyporządkować do działalności w obszarze Pionu A istniejące na dzień podziału;
‒ wszystkie umowy przychodowe związane z działalnością w obszarze obsługi klienta detalicznego, tj. umowy …;
‒ wszelkie tytuły prawne (umowy, służebności, zgody na korzystanie z …) dotyczące …, w których świadczone są usługi dla klienta detalicznego;
‒ wszystkie umowy kosztowe niezbędne do świadczenia przez Spółkę przejmującą usług obsługi klienta detalicznego w zakresie …, m.in. …;
‒ umowy o pracę z pracownikami i zleceniobiorcami przejętymi w ramach Transakcji przez Spółkę przejmującą.
W konsekwencji należy uznać, że Pion A tworzy wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania).
Wyodrębnienie organizacyjne działalności związanej z obsługą klienta detalicznego (Pionu A) w ramach Spółki dzielonej.
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych powinien mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział, zespół itp. Takie stanowisko było wielokrotnie wyrażane przez organy podatkowe, przykładowo w następujących interpretacjach:
‒ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.243.2020.1.AZ,
‒ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 kwietnia 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.21.2020.4.EB),
‒ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.131.2020.2.MM).
Zgodnie z przyjętą w Spółce faktycznie obowiązującą strukturą organizacyjną, działalność Spółki dzielonej jest podzielona na konkretne jednostki biznesowe/zespoły zgodnie z przyjętym w formie uchwały Zarządu Spółki dzielonej schematem organizacyjnym. Jak wskazano powyżej, w ramach Spółki dzielonej istnieje, co do zasady, hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami w ramach Pionu A. W rezultacie pracownicy działalności związanej ze świadczeniem usług w zakresie klienta detalicznego są odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie są służbowo zależni od pracowników pozostałych działów Spółki dzielonej. Osoby te przejdą do Spółki przejmującej w ramach Transakcji.
Co do zasady, Pion A stosuje procedury mające zastosowanie w ramach Spółki dzielonej, jak również procedury/instrukcje specyficzne dla swojego zakresu działalności, inne niż procedury i regulaminy pracownicze.
Wyodrębnienie finansowe działalności związanej z obsługą klienta detalicznego (Pionu A) w ramach Spółki dzielonej.
Ustawodawca nie zdefiniował w przepisach w zakresie podatku VAT pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa (potwierdzonej interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) uznaje się, iż niniejsza przesłanka oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie do zespołu składników (ZCP) przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów. Nie należy jednak utożsamiać pojęcia „wyodrębnienie finansowe” z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta - jako, że jednostki organizacyjne nie mają odrębnej od Spółki dzielonej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.726.2017.1.AM) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”
W kontekście powyższego należy wskazać, że Spółka dzielona ma możliwość zidentyfikowania i alokacji głównych kategorii przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań związanych z działalnością Pionu A. Rachunkowość zarządcza prowadzona przez Spółkę dzieloną pozwala na monitorowanie rezultatów finansowych osiąganych przez obszar obsługi klienta detalicznego (na poziomie aktywów i zobowiązań oraz rachunku zysków i strat). W ramach Spółki dzielonej opracowywane są także odrębne budżety i plany finansowe dla działalności poszczególnych jednostek organizacyjnych. Pion A posiada własne budżety oraz sporządza oddzielne plany finansowe. Z chwilą dokonania Transakcji, Spółka przejmująca rozpocznie regulowanie zobowiązań związanych z przejętym biznesem (Pion A) z własnego rachunku bankowego, na który będą wpływały także należności handlowe związane z działalnością w zakresie obsługi klienta detalicznego.
Wyodrębnienie funkcjonalne działalności związanej z obsługą klienta detalicznego (Pion A) i działalność jako niezależnego przedsiębiorstwa.
Ze względu na brak legalnej definicji pojęcia „wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej” należy przywołać ugruntowane stanowisko prezentowane w doktrynie, zgodnie z którym powyższą przesłankę należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość – tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze danego przedsiębiorstwa (podmiotu prawnego).
Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.243.2020.1.AZ uznał, że: „Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.”
Ponadto należy również wskazać na orzecznictwo TSUE w tym zakresie, z którego wynika, że, aby można było mówić o transakcji zbycia ZCP nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów (por. wyrok z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes C-497/01).
W analizowanym stanie przyszłym po dokonaniu Transakcji, Spółka przejmująca będzie zdolna do prowadzenia działalności w obszarze obsługi klienta detalicznego na bazie wydzielonego ze Spółki dzielonej Pionu A w takim zakresie, w jakim działalność taką prowadzi aktualnie Spółka dzielona. Spółka przejmująca będzie posiadała w tym celu odpowiednie zasoby i kompetencje (tj.m.in. pracowników, składniki materialne) niezbędne do samodzielnej realizacji funkcji i zachowania ciągłości w zakresie prowadzenia działalności związanej ze świadczeniem usług dla klienta detalicznego (Pionu A).
Mając na uwadze powyższe, po dokonaniu Transakcji, Spółka przejmująca będzie prowadzić w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność Pionu A. Jednocześnie, przeprowadzenie Transakcji nie zakłóci dalszej działalności Spółki dzielonej w ramach jednostek pozostałych na poziomie Spółki dzielonej.
Podsumowanie
Mając na uwadze całą przytoczoną powyżej argumentację, Spółka dzielona pragnie podkreślić, iż jej zdaniem Pion A stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ:
‒ został do niego przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący również zobowiązania, który jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki dzielonej;
‒ został do niego przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący również zobowiązania, który jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki dzielonej;
‒ wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników przypisany do Pionu jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i posiada zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem (i takim po dokonaniu Transakcji będzie).
Zatem – skoro Pion A jako wyodrębniony zespół składników majątkowych i osobowych odpowiada ustawowemu wzorcowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – to jego wydzielenie i przeniesienie przez Spółkę dzieloną do Spółki przejmującej w ramach podziału przez wydzielenie (Transakcja), nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki dzielonej obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Spółka dzielona nie będzie zatem także w szczególności zobowiązana do wystawienia faktury VAT w ww. zakresie.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny tego stanowiska.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja została wydana na podstawie opisu, z którego wynika, że Pion A jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym oraz że Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność w tym samym zakresie przy wykorzystaniu tego majątku.
Ponadto interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem (np. obowiązek udokumentowania transakcji fakturą) – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie mogą być rozpatrzone.
Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.
W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Państwa musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.
Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 ww. ustawy.